Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	5449/01

Secção:	Contencioso Tributário


Data do Acordão:	06/11/2002

Relator:	Cristina Santos

Descritores:	IVA QUANTIFICAÇÃO DAS OPERAÇÕES DE LIQUIDAÇÃO DIVERGÊNCIA DE CÁLCULO FORMA DE CALCULAR O IMPOSTO DEVIDO CONTABILIDADE EM SEPARADO PRO-RATA






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO

A ..., Lda., com os sinais nos autos, inconformada com o despacho de indeferimento liminar proferido pelo Mmo. Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa em oposição por si deduzida à execução por dívidas em sede de IVA de 1993, 1994, 1995 e 1996, dele veio recorrer formulando para o efeito e em síntese, as seguintes conclusões:
1. O acórdão do STA que revogou o despacho de indeferimento liminar da oposição tempestivamente deduzida pela recorrente cominou a necessidade do Mmo Juiz a quo proceder à produção de prova e à fundamentação do seu juízo
2. O Mmo Juiz a quo proferiu decisão sem que fosse feita produção de prova, violando assim o disposto no artº 293º CPT e os direitos fundamentais do contribuinte.
3. A actividade económica da recorrente é tributada em sede de IVA efectuando esta a entrega das declarações periódicas devidas, onde apura o montante de imposto de que é devedora e credora em cada período de tributação.
4. O imposto devido pela recorrente em cada período de tributação era apurado pelo método pro-rata.
5. O imposto reclamado nos presentes autos é o IVA incidente sobre a mesma realidade económica e é relativo ao mesmo período de tributação.
6. A identidade daqueles três elementos configura uma situação de duplicação de colecta.

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A Fazenda Pública não contra-alegou.

EMMP junto deste TCA emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais vem para decisão em conferência.

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Pelo Senhor Juiz foi proferido o despacho de indeferimento liminar que se transcreve, na parte considerada útil.
“(..)
Da documentação junta aos autos resulta provado:
1. A oponente foi sujeita a fiscalização relativamente ao IVA tendo esta concluído encontrar-se por efectuar a regularização a favor do Estado decorrente do cálculo de pro-rata definitivo no ano de 93 e por ter efectuado as regularizações dos anos seguintes fora de prazo;
2. Em consequência, liquidou o imposto agora dado à execução.

Segundo a oponente, a situação dos autos configuraria uma situação de duplicação de colecta porquanto lhe estavam a ser exigidas quantias que já havia pago.
Mas sem razão, em meu entender, pois que não está em causa a exigência de uma prestação de idêntica natureza, relativa ao mesmo período, que se encontra já paga, mas apenas perante uma situação em que o fisco exige o imposto que a oponente entende deverem ser contabilizados de forma diferente.
Situação essa que apenas configura uma divergência de cálculo e quantificação das operações de liquidação (e não de duplicação de colecta).
O que está em causa não é o facto de o mesmo imposto ter sido cobrado duas vezes, mas antes a forma de calcular o imposto devido.
A oponente calcula-o em função de determinados montantes que entende serem dedutíveis e em função de uma situação de crédito de imposto na sua conta corrente, ao que a administração contrapõe que esse crédito resulta apenas da ausência de regularizações a favor do Estado e a incorrecção das deduções invocadas, pelo que as não aceita.”

DO DIREITO

1. Vem assacada a sentença de violação primária de lei substantiva, por erro de julgamento em matéria de duplicação de colecta – conclusões sob os ítens 3 a 6.
2. Quanto à alegada desobediência ao acórdão do STA, proferido em via de recurso do anterior indeferimento liminar, não tem a mesma apoio legal em face do disposto nos artºs 203º CRP, 4º nº 1 2ª parte do EMJ e 156º nº 1 CPC, pelo que improcedem as conclusões de recurso sob os ítens 1 e 2.

3. Relativamente ao erro em sede de duplicação de colecta, que o Senhor Juiz recorrido entende não se verificar, cumpre primeiro saber em que se traduz o método pro-rata ou método da percentagem de dedução do IVA suportado.
4. Existem limitações ao direito a dedução do IVA debitado nas facturas ou documentos equivalentes, previstas nas hipóteses enunciadas nos artºs 21º e 23º do CIVA, o primeiro, por exclusão total de dedução (caso de aquisições de certos bens e serviços) e o segundo, por dedução parcial do imposto em função da actividade económica realizada pelo sujeito passivo, caso de operações tributáveis e operações isentas sem direito a dedução, nos chamados sujeitos passivos parciais ou mistos.
5. No circunstância de sujeitos mistos - empresas que realizam transmissões ou prestações de serviços que conferem, umas, direito à dedução do imposto suportado a montante, nos termos dos artºs. 19º a 25º CIVA por serem normalmente tributáveis e, em simultâneo, exercem operações que não conferem aquele direito porque se trata de operações isentas ao abrigo das alíneas do artº 9º do CIVA - torna-se necessário determinar o montante tanto do imposto dedutível como do que não é dedutivel, apuramento que o Código prevê por recurso ao método da afectação real ou ao método da percentagem de dedução, este também vulgarmente designada por "pro rata", cfr. artº 23º CIVA.
6. A afectação real impõe que o sujeito contabilize em separado as operações da actividade que confere direito à dedução e da que não confere direito à deduão.
7. O método "pro rata" impõe a determinação da percentagem de dedução tendo em conta o peso de cada uma das referidas actividades, através da aplicação duma fracção cujo numerador comporta o montante anual das operações que conferem direito à dedução (imposto excluído) e, no denominador, o montante anual do volume de negócios, isto é, de todas as operações efectuadas (imposto excluído) pelo sujeito passivo, incluindo as transmissões de bens e prestações de serviços isentas ou fora do campo de incidência do imposto, salvo transmissões de bens do activo imobilizado utilizado pela empresa e operações imobiliárias ou financeiras de carácter acessório, cfr. artº 23º nº 4 CIVA.
8. O "pro rata" de X %, calculado com base no valor das operações registadas no ano económico anterior, é aplicado, provisóriamente, durante o exercício em curso, o que significa que o sujeito passivo vai deduzir, durante o exercício, X % do imposto suportado nas aquisições que, no final do ano, deverá corrigir com base nos valores reais das vendas e prestações de serviços apurados no exercício - cfr. artº 23º nº 6 CIVA.
9. A determinação da parcela do imposto que cumpre entregar ao Estado assenta básicamente no mecanismo das deduções através do chamado método subtractivo indirecto - indirecto porque não implica a determinação do efectivo valor acrescentado do bem em todas e cada uma das fases do circuito económico, e subtractivo porque, não sendo cumulativo, ao imposto das vendas é subtraído o imposto das aquisições - pelo que não é demais realçar a enorme importância que as deduções têm no apuramento do imposto, pelos efeitos compensatórios entre o direito de crédito de que o sujeito passivo é titular pelo IVA suportado nas operações a montante, e a dívida tributária pelas operações efectivadas a jusante.
10. O carácter decisivo das operações de dedução na mecânica do apuramento do imposto explica os termos rigorosos postos pelo legislador na definição do conceito, do campo de aplicação, dos métodos de dedução parcial, do cálculo provisório e definitivo do "pro rata" e da regularização das deduções, a par das obrigações de facturação e de evidenciação contabilística das operações.
11. Neste sentido, os sujeitos que face à lei comercial e fiscal estão obrigados a dispôr de contabilidade organizada, cfr. artº 28º nº 1 g) CIVA, devem observar, ainda, certas obrigações em ordem a obter segurança e clareza no registo das operações decorrentes da aplicação do Código do IVA, cfr. artºs. 44º a 52º CIVA - vd. A. Borges, A. Rodrigues e R. Rodrigues in "Elementos de Contabilidade Geral". Rei dos Livros, págs. 274 e sgts.; C. Baptista da Costa e G. Correia Alves, in "Contabilidade Financeira", Rei dos Livros, págs. 703 e sgts.
12. “(..)O pro-rata a aplicar durante um determinado ano será o do ano anterior (pro rata provisório) efectuando-se a sua correcção no final do ano, tomando por base de cálculo os valores efectivos das transmissões de bens e ou prestações de serviços (pro rata definitivo). Resulta, assim, que após o cálculo do pro rata definitivo haverá lugar a regularizações que podem traduzir-se numa entrega suplementar de imposto (se o pro rata definitivo for menor do que o provisório) ou numa dedução suplementar (se o pro rata definitivo for maior do que o provisório)" - vd. A. Borges, A. Azevedo e R. Rodrigues, in “Elementos de Contabilidade Geral”, Rei dos Livros, 14ª edição, nota de rodapé (1), com sublinhado nosso.

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13.Em face do exposto, torna-se patente a sem razão da Recorrente no que toca à qualificação do vício de duplicação de colecta que, no seu entender, inquinam todas as liquidações de IVA dos anos de 1993, 1994, 1995 e 1996, vício a que se limita a aludir conclusivamente no artigo 3º da petição inicial, pois que nos artigos 6º, 7º, 8 e 9 daquele articulado o que a Recorrente faz é a descrição, em abstracto, do modo de cálculo do IVA pelo sistema do pro-rata.
14. Dito de outro modo, a configuração concreta da duplicação de colecta, que a seu ver verificar-se-ia, nem sequer é alegada por meio de alegação dos pertinentes factos relativos a cada uma das liquidações de 1993, 1994, 1995 e 1996 de IVA, pois que, em bom rigor, a ora Recorrente nos artigos 6º, 7º, 8º e 9º é meramente conclusiva como se verifica pelos respectivo teor:
- 6º - “(..) estes valores não só ignoraram em absoluto a contra-corrente estruturada pelo executado, que vinha operando em sistema de pro rata em termos de enquadramento previamente definido e conformemente contabilizado, como não consideraram a situação creditícia de imposto que ao mesmo assistia em 21.12.92, que era de 5 451 719$00 de imposto a recuperar”
- 7º - “a oponente (..) sempre contabilizou o imposto dedutível nas respectivas fases de cálculo provisório, inicialmente, e cálculo definitivo, posteriormente, com as subsequentes correcções nos períodos também legalmente previstos”
- 8º - “para ilustração da duplicação de colecta face ao imposto já anteriormente apurado e entregue nos cofres do Estado ou, em alternativa encontrado nos valores a deduzir através do método subtractivo directo (crédito de imposto), junta-se o mapa demonstrativo, período a período, do imposto devido desde o início de 1993 até Agosto de 1998, data da fiscalização (anexos fls. 1 a 7).

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15. Tem, assim, razão o Senhor Juiz ao afirmar que para a ora Recorrente “(..) o que está em causa não é o facto de o mesmo imposto ter sido cobrado duas vezes, mas antes a forma de calcular o imposto devido (..)” sendo certo, ainda, que para este efeito lhe está adjectivamente vedado lançar mão da oposição, pois que não pode nesta discutir a legalidade concreta da liquidação a não ser em sede de impugnação do acto tributário e no prazo contado da respectiva notificação da liquidação, salvo as excepções estatuídas no artº 204º do CPPT à semelhança do regime do artº 286º do CPT, uma delas, precisamente, a duplicação de colecta que, todavia, pelas razões expostas não é o caso configurado nos exactos termos decorrentes da petição inicial.
16. Pelo que improcedem todas as questões trazidas a recurso.

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Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida.

Custas a cargo da Recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 5 UC's

Lisboa, 11 de Junho de 2002

(Cristina Santos)

(Valente Torrão)

(Casimiro Gonçalves)