| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Contencioso Tributário Comum do Tribunal Central Administrativo Sul
l – RELATÓRIO
S………. - Sociedade …………………, SARL (doravante “Recorrente”), veio interpor recurso jurisdicional contra a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida na sequência do ato tácito de indeferimento que se formou sobre a reclamação graciosa que apresentara contra a liquidação de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) n.° ……………203, (2ª prestação), do ano de 2009, no valor de € 31.934,36, referente às frações autónomas designadas pelas letras “ A” a “AU”, do prédio urbano anteriormente inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Alvalade, em Lisboa, sob o nº ……….. e posteriormente inscrito, na mesma freguesia, sob o artigo matricial provisório nº P.771.* Nas suas alegações, a Recorrente formulou as conclusões seguintes:
« A. O Tribunal "a quo" erra na interpretação ou na aplicação de Direito na sentença que ora se recorre, porquanto determinou que é devido IMI desde 2009 pela propriedade de frações autónomas sitas no prédio urbano sito na Avenida …………, n.° 100, descrito na Conservatória do Registo Predial de Lisboa sob o n.° …….. e inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Alvalade do concelho e distrito de Lisboa sob o artigo matricial n.° ……….. que apenas foram constituídas, mediante escritura pública outorgada em 02/02/2010, nos termos do disposto na alínea c) do n.° 1 do artigo 9.° e n.° 1 do artigo 10.°, ambos do Cód. IMI, atento que aí conclui que deve a liquidação impugnada manter-se na ordem jurídica com o fundamento de ter sido emitida licença camarária de utilização em 13/07/2009, bem como fazendo referência quanto à relevância de ter a Recorrente declarado em 2009 para efeitos de inscrição na matriz predial as 43 frações autónomas junto da Autoridade Tributária, mediante declaração modelo 1 do IMI, ignorando que o fez meramente para efeitos de outorga da escritura pública do negócio jurídico unilateral de constituição do regime de propriedade horizontal incidente sobre o edifício dos autos e seu subsequente registo predial.
B. Para o efeito da válida constituição da propriedade horizontal é legalmente exigível o registo predial constitutivo de tal ato jurídico, nos termos do disposto na alínea b) do n.° 1 do artigo 2.° do Cód. Reg. Predial, devendo- se respeitar o disposto no n.° 2 do artigo 28.° e n.° 1 do artigo 31.° do mesmo Código e proceder-se às menções especiais exigidas na alínea r) do n.° 1 do artigo 95.° do dito diploma, sendo, por conseguinte, aquando da outorga da escritura pública, exigível pelo Notário a apresentação de documento comprovativo da inscrição matricial dos imóveis que irão fazer parte da propriedade horizontal, tal como resulta do disposto do n.° 1 do artigo 124.° do Cód. IMI e, bem assim, nos termos do disposto no artigo 57.° do Cód. Notariado, tendo em vista o cumprimento do dever de harmonização entre a matriz e o registo predial, previsto no artigo 58.° do Cód. do Notariado.
C. Ignorou, assim, o Tribunal "a quo" que, em 2009, as frações autónomas a constituir ainda não tinham existência jurídica, porquanto o prédio edificado apenas foi submetido ao regime de propriedade horizontal em 2010, como nesse sentido resulta provado, mediante negócio jurídico unilateral lavrado por Notário e outorgado por escritura pública, pelo que naquele ano deveria ter sido tributado IMI sobre o prédio mencionado no antecedente artigo 1.° das presentes alegações como uma realidade tributária una, atento encontrar-se em regime de propriedade total, e não, como o foi, como 43 realidades tributárias distintas, como se já tivesse sido constituída a propriedade horizontal.
D. A referida tributação em sede de IMI sobre tais frações apenas seria legalmente possível após a sua válida constituição através da instituição do regime da propriedade horizontal, visto que é apenas a partir de então que aquelas passam a ter existência jurídica, assim ganhando relevância tributária nos termos do disposto no n.° 4 do artigo 2.° e da alínea a) do n.° 1 do artigo 9.° do Cód. IMI, pois é somente com o surgimento jurídico de tais imóveis que o sujeito passivo passa a ter correspondente capacidade contributiva.
E. Sendo certo que o IMI devido pela propriedade de um prédio construído ou modificado tem início, nos termos do disposto na alínea c) do artigo 9.° do Cód. IMI e concretizado nos termos do disposto no n.° 1 do artigo 10.° do mesmo Código quanto à presunção da data em que semelhante tributação deve ter início, já a tributação do IMI devido pela propriedade de uma fração autónoma apenas tem início com a constituição e registo predial da propriedade horizontal, que ocorre por um dos atos previstos no n.° 1 do artigo 1417.° do Cód. Civil, tendo, nos presentes autos, sido concretizado mediante negócio jurídico unilateral exarado por Notário e outorgado em escritura pública em 02/02/2010 e não no ano anterior.
F. Mesmo que se venha a entender que o início da tributação das frações autónomas se inicia nos termos do disposto da alínea c) do n.° 1 do artigo 9.° e do n.° 1 do artigo 10.° do Cód. IMI, o que por mera cautela de patrocínio se equaciona, igualmente erra o Tribunal "a quo" na interpretação ou na aplicação do Direito no caso em apreço, porquanto desconsidera que as datas que resultam dos atos jurídicos previstos nas alíneas do n.° 1 do artigo 10.° do Cód. IMI constituem presunções ilidíveis, i.e., porquanto admitem prova em contrário nos termos do disposto no artigo 73.° da Lei Geral Tributária, pelo que, ao dar como provado que a constituição da propriedade horizontal sobre o edifício dos autos ocorreu em 2010, sempre seria somente devido IMI a partir de então pela propriedade das frações autónomas que de tal ato jurídico resultaram a partir desse ano e não desde 2009, como veio o Tribunal "a quo" erradamente a determinar, em consonância com o princípio da capacidade contributiva.
G. Deve, pois, ser anulada a liquidação n.° 2009 421523203 referente à 2ª prestação do IMI alegadamente devida no período de tributação de 2009 pela propriedade das frações autónomas designadas pelas letras "A" a "AU" sitas no prédio mencionado no precedente n.° 1 das presentes conclusões, porquanto a essa liquidação é ilegal, porque contrária ao disposto no disposto no n.° 4 do artigo 2.°, no n.° 1 do artigo 8.° e alínea a) do n.° 1 do artigo 9.° do Cód. IMI e, bem assim, do princípio da capacidade contributiva.
Nestes termos e nos melhores de Direito ao caso aplicáveis que os(as) Srs.(as.) Juiz(es) Desembargadores melhor suprirão, deve a sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que anule a liquidação n.° ………………203 referente à 2ª prestação do IMI alegadamente devida com reporte ao período de tributação de 2009 e incidente sobre o direito de propriedade das frações autónomas identificadas pelas letras "A" a "AU" e localizadas no prédio mencionado no n.°1 das conclusões do presente Recurso, com os fundamentos supra explanados, com todas as devidas e legais consequências, assim se fazendo a devida justiça.»* A Fazenda Pública (doravante Recorrida ou FP) não apresentou contra-alegações* O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.* Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso. * Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência.* 2. QUESTÕES A DECIDIR:
Atento o disposto nos artigos 635.º, n.º 4 e 639.º, n.ºs 1 e 2, do novo Código de Processo Civil (CPC), o objeto dos recursos é delimitado pelas conclusões formuladas pela Recorrente no âmbito das respetivas alegações, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objeto do recurso.
Assim, todas as questões de mérito que tenham sido objeto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação do recorrente, mostrando-se objetiva e materialmente excluídas dessas conclusões e devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso.
No que se refere ao recurso interposto pelo Impugnante é seguinte a questão a decidir:
- A sentença recorrida padece de erro de julgamento quanto interpretação e aplicação dos artigos 9º e 10º do CIMI, na medida em que considerou, erroneamente, que o IMI devido pela propriedade, desde 2009, de prédios urbanos constituídos em propriedade horizontal em 2010, abrange o ano 2009, em vez de considerar que o imposto é devido apenas a partir de 2010 inclusive?
Por outras palavras, está em causa a questão de saber o ano de inicio da tributação em IMI de frações autónomas de prédios urbanos constituídos em propriedade horizontal.
*
3 – FUNDAMENTAÇÃO
3.A. - De facto
A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:
« 1) A impugnante é uma sociedade anónima que tem por objeto a compra e venda de propriedades, revenda dos adquiridos para esse fim, exploração urbanística e turística de propriedades e sua valorização - cf. cópia da certidão predial junta a fls.1550 do PA.
2) A impugnante é proprietária e legitima possuidora desde 1975, do prédio urbano sito na Avenida ……….., n.° ……, tornejando para a Rua ……………, na freguesia de Alvalade, em Lisboa, descrito na Conservatória do Registo Predial sob o n.° ……. e inscrito na matriz predial sob o artigo 768 da referida freguesia - facto não controvertido.
3) A Impugnante realizou obras de construção no referido prédio e constituiu-o em propriedade horizontal, de que resultaram 43 frações autónomas designadas pelas letras "A" a "AU" - cf. cópias do processo de obras 701/EDI/2006 da Câmara Municipal de Lisboa, a fls. 46 a 50 do Processo administrativo (PA), junto aos autos.
4) Em 13/07/2009, foi emitido o Alvará de Autorização de Utilização n.° ………/UT/2009, pela Câmara Municipal de Lisboa - cf. fls. 44 do PA.
5) Em 17/12/2009, foi apresentada no serviço de Finanças de Lisboa 8, a declaração modelo 1 do IMI, submetida com o n.° de registo …………., com o motivo "1-Prédio novo", construído no artigo ……….da freguesia de Alvalade, para participação da inscrição na matriz de 43 frações autónomas do referido prédio, designadas pelas letras "A" a "AU", com a menção do início da construção da obra em 2006-10-01, data de conclusão das obras em 2007-10-01, e data de licença de utilização em 2009-07-13, deu origem ao artigo provisório P------- da freguesia de Alvalade, em Lisboa- cf. fls. 28 a 40 do PA, junto aos autos.
6) Em 02/02/2010, foi exarada a escritura pública de constituição de propriedade horizontal, no Cartório Notarial a cargo da Notária …………………, em Lisboa, do prédio urbano composto de dois blocos, sito em Lisboa, na Avenida ………….. tornejando para a Rua ………………., freguesia de Alvalade, inscrito na matriz sob o artigo P…………… da dita freguesia, com 43 frações, designadas pelas letras "A" a "AU", destinadas a venda - cf. escritura junta como doc.2 da PI, para a qual se remete e se dá por reproduzida.
7) Em 17/05/2010, a impugnante requereu ao Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 8, a suspensão de tributação de IMI, das 43 frações autónomas do prédio urbano referido no ponto anterior, comunicando que as mesmas passaram a figurar no ativo circulante da empresa desde 31/03/2010 - cf. doc.3 junto com a PI, para o qual se remete e se dá por reproduzido.
8) O requerimento referido no ponto anterior foi acompanhado do balancete geral mensal e acumulado do mês de Março de 2010, emitido em 13/05/2010, do qual consta a rubrica #341-Produtos Acabados-Alvalade" - cf. doc.3 junto com a PI.
9) Pelos ofícios do Serviço de Finanças de Lisboa 8, datados de 10/08/2010, foi comunicado à impugnante o projeto de indeferimento do pedido de suspensão de inicio de tributação, das frações do prédio, com o fundamento de "contribuinte com dívidas no sistema de execução fiscal (fisco e/ou segurança social)" - cf. ofícios juntos como dos. 4 a 46 da PI.
10) Em 17/08/2010 a impugnante procedeu ao pagamento das dívidas em cobrança nos Processo de execução fiscal (PEF) …………………..436, ……………..922, ……………..250, no valor global de € 8.036,35 - cf. doc. 91 a 93 juntos com a PI.
11) Na mesma data foi emitida a liquidação de IMI n.° …………….203, no valor de € 30.416,98, com data de pagamento voluntário de 30/09/2010, referente à segunda prestação de IMI do ano de 2009, da qual a impugnante pagou a quantia de € 963,23, permanecendo em dívida o valor de € 29.453,75 - cf. fls. 21, 22 e 24 do PA.
12) Contra a referida liquidação de IMI n.° …………….203, a impugnante apresentou reclamação graciosa que deu entrada no Serviço de Finanças de Lisboa 11, no dia 04/10/2010, e foi autuada sob o processo ……………..366 do Serviço de Finanças de Lisboa 8 - cf. doc. 266 da PI e fls. 51 e seg. do PA.
13) Em 24/08/2010, a impugnante apresentou pronúncia sobre o projeto de indeferimento do pedido de suspensão de início de tributação em IMI, mencionado em 9), dando conta que procedeu ao pagamento das dívidas fiscais, requerendo o deferimento do pedido - cf. doc. 47 a 90 da PI.
14) Através dos ofícios do Serviço de Finanças de Lisboa 8, datados de 05/10/2010, foi comunicado à impugnante o teor do despacho do chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 8, de 28/09/2010, nos termos do qual foi deferido o pedido de suspensão de inicio de tributação em IMI, das 43 frações, pelo período de 1 ano, correspondente ao ano de 2011 - cf. doc. 94 a 136 da PI.
15) Em 24/10/2010 foi instaurado em nome da impugnante o PEF …………………571, na quantia exequenda de € 29.453,75, que se encontra suspenso face à apresentação de garantia bancária em 18/02/2011, no valor de € 38.783,40 - cf. fls. 25 a 27 do PA.
16) Em 02/11/2010 a impugnante apresentou no Serviço de Finanças de Lisboa 8, 43 recursos hierárquicos interpostos contra a decisão referida em 14), peticionando a revogação do despacho do chefe do serviço de finanças e a sua substituição por outro que determine o deferimento do pedido de não sujeição a IMI, relativamente às 43 frações do prédio urbano sito na Av. …………., n.° 100, da freguesia de Alvalade, sob o artigo P………., por um período de 2 anos, com inicio em 2010 e termo em 2011 - cf. doc. 137 a 179 da PI.
17) Pelos ofícios do Serviço de Finanças de Lisboa 8, datados de 23/03/2011, foi comunicado à impugnante o projeto de indeferimento dos recursos hierárquicos, bem como a revogação do deferimento da suspensão de inicio de tributação em IMI, das 43 frações, do ano de 2011, e concedido o prazo de 10 dias para exercício do direito de audição - cf. doc. 180 a 222 da PI.
18) Em 06/04/2011, a impugnante apresentou pronúncia sobre o projeto de indeferimento dos recursos hierárquicos pedindo a improcedência do projeto de decisão dos recursos hierárquicos e o deferimento da suspensão de tributação em sede de IMI das 43 frações, nos anos de 2010 e 2011 - cf. doc. 223 a 265 da PI.
19) A Administração tributária não emitiu a decisão final no âmbito dos recursos hierárquicos interpostos pela impugnante - facto não controvertido.
20) A Reclamação graciosa apresentada conta a liquidação de IMI n.° ………………203, referida em 12), não foi decidida pela Autoridade Tributária - facto não controvertido e informação elaborada pelo Serviço de Finanças de Lisboa 8 nos termos de art.° 111.° do CPPT, a fls. 17 a 20 do PA.»
Refere-se ainda na sentença recorrida:
«Para além dos acima elencados, não se provaram quaisquer outros factos com relevância para a decisão da causa, designadamente os vertidos nos artigos 64.º, 71.º, 129.º, 131.º e 132.º da petição inicial».
Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:
«A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto resultou da análise crítica dos documentos e informações constantes dos autos e do processo administrativo apenso, os quais não foram impugnados, tudo conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório».* 3.B. - De Direito
No recurso da Impugnante apenas vem suscitada a seguinte questão:
- Do erro de julgamento na interpretação e aplicação dos artigos 9º e 10º do CIMI
A pretensão recursiva assenta no facto de as frações autónomas tributadas no ano 2009 ainda não terem existência jurídica nesse ano, dado que o prédio foi constituído em propriedade horizontal em fevereiro de 2010 (facto 6 do probatório).
A sentença recorrida considerou que “Importa, pois, determinar à luz do CIMI, quando é que ocorre o início de tributação relativamente às frações do prédio em causa nos autos.
(…)
Quanto ao momento a partir do qual os prédios ficam sujeitos a tributação, tal é definido de forma diferente de acordo com as respetivas especificações.
Neste sentido a al. e) do n.º 1 do art.º 9. ° do referido diploma especifica que o imposto é devido a partir do terceiro ano seguinte, inclusive, àquele em que um prédio tenha passado a figurar no ativo circulante de uma empresa que tenha por objeto a sua venda.
Trata-se de uma norma de incidência, sem qualquer tipo de remissão ou dependência normativa e, por conseguinte, capaz de operar "per si", verificados que sejam os despectivos requisitos, já que são as regras de incidência que, em abstrato, fazem nascer a obrigação do imposto, definem os pressupostos da tributação e identifica os sujeitos passivos da relação jurídica a que o mesmo dá lugar, determinando em suma: o que vai estar sujeito a imposto (incidência real) e quem vai estar sujeito a imposto (incidência pessoal).
No caso concreto, foram efetuadas obras de construção no prédio urbano situado na Avenida ………, n.º ……….., da freguesia de Alvalade, em Lisboa, com o artigo matricial ………., tendo o mesmo sido constituído em propriedade horizontal, de que resultaram 43 frações autónomas designadas pelas letras “A” a “AU”, sobre o qual foi emitido o alvará de autorização de utilização, em 13/07/2009, pela Câmara Municipal de Lisboa.
Em 17/12/2009, foi apresentada no serviço de Finanças de Lisboa 8, a declaração Modelo 1 do IMI, para participação da inscrição na matriz das 43 frações autónomas, designadas pelas letras “A” a “AU”, do referido prédio, que deu origem ao artigo provisório P……….. da freguesia de Alvalade, da qual consta a menção à data da conclusão das obras em 01/10/2007 e data da licença de utilização em 13/07/2009.
A outorga da escritura pública de constituição de propriedade horizontal desse prédio ocorreu em 02/02/2010, tendo sido instruída com a declaração modelo 1 do IMI apresentada em 17/12/2009, conforme consta da referida escritura.
O art.º 10.º, n.º 1,do CIMI, dispõe que os prédios urbanos se presumem concluídos ou modificados na mais antiga das datas: a) Em que for concedida licença camarária, quando exigível; b) Que a declaração de inscrição na matriz indique como data de conclusão das obras; (c) Em que se verificar uma qualquer utilização, desde que a título não precário; d) Em que se tornar possível a sua normal utilização para os fins a que se destina.
Na situação dos autos, verifica-se que na declaração Modelo I de IMI, apresentada pela impugnante em 17/12/2009, diz-se que as obras se concluíram em 01/10/2007 e que o prédio obteve licença de utilização em 13/07/2009. Não obstante não ser esta a data mais antiga, para efeitos do art.º 10.º, do CIMI, visto que as obras foram concluídas em 01/10/2007, deve entender-se que a data a relevar, para efeitos de tributação em IMI, é a da emissão da autorização de utilização, por esta condicionar a possibilidade de uso normal do imóvel. (Neste sentido veja-se o Acórdão do TCAS, de 15/09/2022, no processo 1821/11.4 BELRS, disponível em www.dgsi.pt).
Determina o artigo 13º, CIMI, que "A inscrição de prédios na matriz e a atualização desta são efetuadas com base em declaração apresentada pelo sujeito passivo", o que se concretiza pela apresentação da Modelo 1 do IMI.
Com efeito, tratando-se de prédio novo, a data que releva é a data da emissão da autorização de utilização, que no caso ocorreu em 13/07/2009, conforme foi comunicado ao serviço de finanças competente, por via da apresentação da declaração Modelo 1 de IMI para a sua inscrição na matriz, de acordo com as disposições conjugadas dos artigos, 10.º, n.º 1 al. a), 12.º, n.º 3, 13.º, n.º 1 e 92.º, todos do CIMI, na redação vigente à data.
No que concerne ao pedido de suspensão de tributação em IMI, ficou provado que em 17/05/2010, a impugnante requereu ao Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 8, a suspensão de tributação de IMI, das 43 frações autónomas do prédio urbano sito na Avenida …………, n.º ……….., freguesia de Alvalade, em Lisboa, informando que as ditas frações passaram a figurar no ativo circulante da empresa desde 31/03/2010.
(…)
Transpondo para o caso concreto, conclui-se que é a partir da data de afetação dos prédios ao ativo permutável (ou circulante, na terminologia da lei) que opera a não sujeição em IMI dos prédios para venda.
Ora, no caso em apreço, a impugnante relevou contabilisticamente o prédio sito na freguesia de Alvalade, em Lisboa, na rúbrica “produtos acabados”, em 2010, e requereu ao Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 8, a suspensão de tributação de IMI, das 43 frações autónomas do referido prédio urbano, em virtude de as mesmas terem passado a figurar no ativo circulante da empresa desde 31/03/2010.
Donde resulta que estarão reunidos os pressupostos para aplicação do regime de suspensão de tributação em IMI, previsto no art.º 9.º, n.º 1, al. e), do CIMI, a partir de 2010 e não desde 2009, como pretende a impugnante.
Pois, tal como se entende, é a partir do ano em que a empresa afete os prédios ao exercício da sua atividade de compra, venda e revenda de imóveis e os contabilize no seu inventário que terá início o período de suspensão temporária de tributação, independentemente de esse ano ser ou não coincidente com o ano da aquisição dos prédios ou da sua colocação para venda.
Na realidade, em 2009, a impugnante participou a inscrição na matriz de um prédio novo e relativamente aos prédios novos, melhorados, ampliados, ou que, de qualquer forma, tenham sido objeto de alteração que determine variação do respetivo valor patrimonial, o imposto é devido, pela totalidade, no próprio ano em que tais factos tenham ocorrido, conforme resulta do disposto no art.º 9.º, n.º 1, al. c), do CIMI.
Assim, em 31 de dezembro de 2009, o imposto é devido pela impugnante, de acordo com o disposto no art.º 8.º, n.º 1 do CIMI.
Donde resulta que a liquidação de IMI n.º ………………….203, no valor de € 29.453,75, relativa ao ano de 2009, aqui impugnada, não merece censura e deve manter-se na ordem jurídica.
Termos em que, nesta parte improcede a presente impugnação.”
Decidindo:
A sentença recorrida reconhece que o IMI incide sobre o valor patrimonial de prédios situados em Portugal e que, para este efeito, prédio é qualquer fração de território que faça parte de um património e que, em circunstâncias normais, tenha valor económico.
Além disso, os prédios distinguem-se em rústicos e urbanos, sendo estes de várias espécies, conforme a sua afetação (artigos 3º a 6º do CIMI).
O artigo 2º , nº 4, refere expressamente que que para este efeito, cada fração autónoma , no regime de propriedade horizontal, é havida como constituindo um prédio (urbano).
Em princípio, o imposto é devido desde o ano em que o bem deva ser classificado como prédio [artigo 9º, nº 1, al. a), do CIMI].
Note-se, a propósito do momento da existência, que o artigo 1417º do CC determina que a propriedade horizontal pode ser constituída por negócio jurídico, incluindo a construção de prédio para venda das respetivas frações autónomas, nos termos do respetivo projeto.
A constituição de prédio em propriedade horizontal consiste no fracionamento do edifício, construído em unidades suscetíveis de utilização independente, em várias propriedades distintas, correspondendo a cada fração autónoma pelo menos um direito real de propriedade, que coexistem com partes comuns.
Com a constituição da propriedade horizontal (ou fracionada) extingue-se o direito real em propriedade total e surge um novo direito real, de natureza complexa, que exige adaptações impostas pela interdependência e de conflito de interesses que podem surgir entre condóminos e entre estes e o condomínio.
O que se vem dizendo significa que não pode haver tributação em IMI relativamente a períodos anteriores ao ano em que o bem deva ser classificado como prédio; no caso de prédio em propriedade horizontal, o IMI não poderá incidir sobre os diversos prédios que constituem as respetivas frações autónomas relativamente a períodos anteriores ao ato de constituição da propriedade horizontal referido no artigo 1417º do CC.
Ou seja: o imposto não incide sobre as prédios juridicamente inexistentes, como são as unidades suscetíveis de utilização independente de imóvel ainda não constituído em propriedade horizontal
Antes dessa constituição, o prédio em construção sob a forma de unidades independentes ainda se encontra juridicamente constituído em propriedade total, existindo apenas o prédio ou prédios no qual está ser feita a construção ou alteração.
No caso concreto, está sobejamente assente que a sociedade Recorrente era titular do prédio urbano inscrito sob o artigo 768 da freguesia de Alvalade e que nele fez construção de unidades independentes, desde 2006, visando a constituição em propriedade horizontal.
Além disso, não é discutido que a constituição da propriedade horizontal ocorreu mediante escritura de 2/2/2010 (facto 6 do probatório).
Portanto, até essa data, as frações que foram sujeitas a IMI ainda não tinham existência jurídica própria como “prédios”, existindo apenas fisicamente como parte integrante do prédio inscrito sob o artigo 768 da freguesia de Alvalade.
Portanto, a norma sob referência [artigo 9º, nº 1, al. a), do CIMI] não poderia servir de fundamento à liquidação sob impugnação nos presentes autos, referente ao imposto do ano 2009 que incidiu sobre o VPT das frações autónomas.
Por outro lado, a alínea b) do mesmo dispositivo prescreve que o imposto também pode ser devido a partir do ano seguinte ao do termo da situação de isenção , que não era o caso concreto.
A alínea c) do mesmo artigo dispõe, ainda, que o imposto também pode ser devido a partir do ano, inclusive, da conclusão das obras de edificação ou de outras alterações que determinem a variação do VPT do prédio. Para aplicação desta norma deve levar-se a presunção legal expressa no artigo 10º, segundo a qual a conclusão da obra ocorreu na mais antiga das seguintes datas:
a) Em que for concedida licença camarária, quando exigível;
b) Em que for apresentada a declaração para inscrição com a indicação da data de conclusão das obras
c) Em que se verificar uma qualquer utilização, desde que não a título precário;
d) Em que se tornar possível a sua normal utilização para os fins a que se destina.
Quem tem a seu favor uma presunção legal, não precisa de provar os factos a que ela tende (artigo 350, nº 1, do CC, sem prejuízo da outra parte poder ilidir essa presunção (nº 2).
Ora, uma vez que o Município concedeu licença de utilização em 13/7/2009 (facto 4 do probatório), antes da existência jurídica dos prédios descritos sob as frações autónomas em causa, tem de se considerar que tal alvará se refere ao edifício construído no prédio em propriedade total identificado na matriz com o artigo 768 da freguesia de Alvalade (dito na perspetiva contrária: essa autorização não poderia imputar-se a um prédio em propriedade horizontal ainda inexistente e que só veio a surgir no mundo jurídico em 2/2/2010).
Também não se discute que o SP apresentou, em 17/9/2009, a declaração modelo 1 para avaliação e inscrição do prédio novo, constituído pelas unidades independentes que constituíam o prédio em propriedade total e que ali indicou que a conclusão das obras ocorreu em 1/10/2007.
Identicamente ao caso anterior, esse facto não pode relevar para a tributação das frações autónomas em causas nos autos, participantes no prédio que veio a ser constituído em propriedade horizontal em 2/2/2010 e que, portanto, só passaram a ter existência jurídica a partir desta última data.
Nos autos não se invoca qualquer utilização das referidas unidades independentes.
Finalmente, só poderia ser possível utilizar normalmente as frações autónomas em causa para os fins a que se destinam depois de tais prédios terem existência jurídica (para além dos requisitos físicos para essa utilização).
Antes dessa existência jurídica apenas poderia ser possível tributar o prédio que então existia, em propriedade total, mas tal questão extravasa o âmbito do presente recurso.
Sem prejuízo, deve afastar-se o entendimento (correto) de que o direito tributário, assente em princípios de rigor e objetividade, como o principio da verdade material, nem sempre se deixa impressiona pela “forma” e que geralmente dá prevalência à “substância”.
Tal entendimento não se aplica ao caso concreto porque não está em causa uma simples questão de forma, como se importasse apenas que o edifício em causa já estava completamente construído, que já tinha sido declarada tal conclusão e que a sua utilização já estava devidamente autorizada.
Na verdade, a questão é de “substância”: o prédio que foi efetivamente tributado por referência ao ano 2009 é uma realidade imobiliária que não tinha existência antes de 2/2/2010; pelo que em 2009 apenas existia materialmente um outro prédio, em propriedade total, que integrava a totalidade das unidades independentes que constam do respetivo projeto arquitetónico.
Isso não significa, de modo algum, que, existindo fisicamente uma realidade edificada equivalente, fosse mais justo tributar de uma maneira ou de outra, como se fosse indiferente tributar o VPT do prédio em propriedade total ou tributar a soma de todos os VPT´s de cada uma das frações que viriam a resultar da constituição do mesmo prédio em propriedade horizontal.
Por um lado, essa analogia, em matéria de incidência tributária, é proibida e seria violadora da CRP, por violação do princípio da segurança jurídica inerente à tipicidade dos factos tributários sujeitos a imposto.
Por outro, lado, tal entendimento não atende ao facto de o imposto ser devido pelo proprietário do prédio em 31 de dezembro do ano a que o mesmo respeitar (artigo 8º, nº 1, do CIMI). E, em 31/12/2009 o sujeito passivo agora Recorrente não era proprietário das frações autónomas em causa nos autos, porque como visto, a constituição da propriedade horizontal que as incluem apenas ocorreu no ano seguinte.
Pelo que em 31/12/2009 não havia facto tributário, quanto a estas frações, que justificasse o início da relação jurídico-tributária na qual foi praticado o ato tributário subjacente ao presente recurso.
Diga-se, ainda e a penas para encerrar a análise que se vinha fazendo do disposto no artigo 9º do CIMI, que se verifica que não é aplicável ao caso dos autos a hipótese prevista na alínea d), dado que as frações em causa não são “terreno para construção que tenha passado a figurar no ativo” (inventário) da empresa com destino a construção para venda.
Além disso, a questão referente ao facto de o prédio ter passado (desde 2010) a figurar no ativo circulante, para venda, que foi objeto da sentença recorrida, está fora do âmbito do presente recurso por não constar de qualquer da respetivas conclusões.
Portanto, tem de se concluir que a norma aplicável à situação dos autos é apenas a do artigo 9º, nº 1, al. a), do CIMI, de que resulta que a tributação das frações em causa só poderia ter início a partir do ano 2010, inclusive, por ter sido nesse ano que as frações em causa passaram a dever ser qualificadas como “prédio”.* 4 - DECISÃO
Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso e, consequentemente, revogar a sentença recorrida e anular o ato tributário de IMI referente a 2009.
Custas pela Recorrida, sem prejuízo da não sujeição à Taxa de Justiça referente a este recurso por a Fazenda Pública não ter contra-alegado.
Registe e Notifique.
Lisboa, em 12 de março 2026 – Rui. A. S. Ferreira (Relator), Cristina Coelho da Silva e Ana Cristina Carvalho (Adjuntas) |
