O Digno Representante da Fazenda Pública (DRFP), com os demais sinais dos autos, veio interpor recurso jurisdicional dirigido a este Tribunal tendo por objeto sentença proferida pela Mmª. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, através da qual julgou procedente a reclamação de atos do órgão da execução fiscal deduzida contra o despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras 2, datado de 27 de março de 2019, que indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia apresentado pela sociedade “P…. -O……, SA”, no âmbito do pedido de pagamento em prestações relativamente aos processos de execução fiscal 35…. e 35……..

A Recorrente, apresenta as suas alegações de recurso nas quais formula as conclusões que infra se reproduzem:

“

A. A douta sentença de que se recorre considerou procedente a presente reclamação por considerar que o caso sub judice a insuficiência patrimonial da Reclamante não era controvertida e não havendo indícios, nem alegação, de actuação dolosa desta, estão cumpridos os requisitos exigidos pelo artigo 52º n.º 4 da LGT.

B. Entende, porém, a Fazenda Pública com o devido respeito por diversa opinião, que o douto decisório incorreu em erro de julgamento em matéria de facto e de direito, devido a incorrecta valoração dos elementos constantes dos autos, violando o disposto nos artigos 52.º n.º 4 da LGT, e 170.º, n.º 3 do CPPT.

Senão vejamos,

C. O thema decidendum¸ segundo o aliás douto entendimento do Tribunal a quo, consiste em saber se se verifica, no presente caso, o preenchimento dos requisitos de que o artigo 52.º, n.º 4 da LGT faz depender a concessão de dispensa de prestação de garantia.

D. Em 27-02-2019, a Recorrida remeteu uma mensagem de correio electrónico ao Serviço de Finanças de Oeiras-…, com um “pedido de pagamento em prestações referente aos processos nº 355…… e 35…..” e um “pedido de dispensa da prestação de garantia bancária”, sendo este último pedido acompanhado de uma cópia da declaração de cessação da actividade entregue em 28-03-2013 e do balancete do razão referente a 31-12-2017 (Ponto G dos Factos Provados).

E. Em 27-03-2019, a Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras-….., proferiu despacho de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, por considerar que “não se encontram reunidas as condições previstas no n.º 4 do art.º 52 da LGT”, na medida em que a Recorrida não demonstrou, nem provou, reunir os pressupostos para que lhe fosse concedida a dispensa de garantia requerida (Ponto G dos Factos Provados).

F. Ora, era sobre a Recorrida que recaía o ónus da prova do preenchimento dos pressupostos de que dependia a dispensa de prestação de garantia, prevista do artigo 52° n° 4 da LGT,

G. Ou seja, é ao executado que cabe provar que a prestação de garantia lhe causa prejuízo irreparável ou que carece manifestamente de meios económicos, a última revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.

H. No caso em análise nos autos, a executada apresentou pedido de dispensa de prestação de garantia, alegando o prejuízo irreparável na prestação de garantia bancária e a insuficiência de meios económicos, “por ausência de bens suscetíveis de penhora”.

I. Contudo, no mencionado pedido, a executada nada refere quanto às causas da insuficiência, reconhecendo a douta sentença proferida que a prova junta pela Recorrida é escassa.

J. Na verdade, a douta sentença a quo considera demonstrada a insuficiência patrimonial e de meios financeiros, pela alegação que a executada faz que não possui quaisquer bens susceptíveis de penhora, coerente com a alegação de que o pagamento das prestações acordadas, será assegurado pelos seus acionistas,

K. A qual, conjugada com a omissão à alegação e demonstração da “actuação dolosa” da Recorrida, permite a obtenção da conclusão de que o despacho reclamado não pode subsistir, na medida em que os autos não permitem chegar à conclusão em que assenta o indeferimento.

L. O regime jurídico da dispensa da prestação de garantia está previsto no n.º 4 do art. 52.º da LGT, a qual deve ser requerida pelo executado, nos termos do art. 170.º do CPPT, a quem cabe provar que a prestação da garantia lhe causa prejuízo irreparável ou que é manifesta a falta de meios económicos, porquanto estamos perante factos constitutivos do direito do contribuinte (art. 74.º, n.º 1 da LGT conjugado com o art. 170.º, n.º 3 do CPPT).

M. Ou seja, ao executado cabe apenas o ónus da prova de um dos pressupostos alternativos, mas relativamente a um destes pressupostos recai exclusivamente sobre ele o ónus da prova, sendo necessária a alegação e prova de um dos pressupostos de que depende a aplicação da dispensa de prestação de garantia, prevista no n.º 4 do art. 52.º e no n.º 1 do art. 74.º da LGT.

N. Na verdade, o pedido de dispensa de garantia tem necessariamente de ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária, conforme o disposto no n.º 3 do artigo 170.º do CPPT, o que não aconteceu no presente caso, e determinou a decisão de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia.

O. Constata-se assim que o despacho reclamado foi indeferido por o pedido apresentado não se encontrar devidamente instruído com elementos de facto e de direito, de molde a permitir concluir que se encontrava preenchido um dos pressupostos da dispensa de prestação de garantia,

P. Não se ignora que, com a alteração legislativa introduzida pela LOE de 2017 cabe ao órgão de execução fiscal demonstrar a existência de “fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a actuação dolosa do interessado”, desonerando-se assim, o executado do ónus da prova que sobre ele impendia no regime anterior,

Q. Contudo, no regime vigente, continua a caber ao executado o ónus da prova de um dos pressupostos alternativos, previstos no n.º 4 do art. 52.º da LGT, o que a recorrida não logrou, porquanto do pedido de dispensa de prestação de garantia não constavam elementos de facto que sustentassem o pedido, nem juntou prova suficiente para a sua instrução, de harmonia com o preceituado no n.º 3 artigo 170.º do CPPT.

R. Deste modo, não se encontrando demonstrado, pela Recorrida, o cumprimento de nenhuma das premissas fixadas no n.º 4 do art. 52.º da LGT, atenta pela falta de alegação e prova, no pedido formulado, da manifesta falta de meios económicos, a decisão reclamada indeferiu o referido pedido.

S. Afigurando-se desnecessária a apreciação sobre a existência de actuação dolosa da ora Recorrida, sendo certo que o órgão de execução fiscal nem dispunha de elementos para tal, face à diminuta, ou quase inexistente prova apresentada.

T. Pelo exposto, e ressalvado o devido respeito por melhor opinião, os elementos constantes dos autos não conduzem à conclusão plasmada na sentença, segundo a qual “(…) não sendo controvertida a insuficiência patrimonial e não havendo indícios, nem sequer alegação, de actuação dolosa da Reclamante, ao contrário do que conclui o despacho reclamado, haverão de ter-se como cumpridos os requisitos exigidos pelo artigo 52º n.º 4 da LGT,(…)”,

U. Na verdade, a alegação e prova dos indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a atuação dolosa do interessado, por parte da AT, só releva, se e na medida em que exista o preenchimento de um dos anteriores requisitos previstos no n.º 4 do artigo 52.º da LGT,

V. Pois que, se não for alegada e provada, pela ora Recorrida, que a prestação de garantia lhe causa prejuízo irreparável ou a manifesta falta de meios económicos, não tem a AT de demonstrar a existência de atuação dolosa do interessado, para afastar a aplicação de uma norma, que, por falta de cumprimento de um requisito já é inaplicável.

W. É nosso entendimento que o órgão de execução fiscal não merece nenhum reparo quando refere que “Dado que o ónus da prova recai sobre quem o invoca, conforme determinado no nº 1 do art.º 74 da LGT conjugado com o art.º 342º do CC e a entidade requerente não instruiu o pedido com a prova instrumental necessária para os respectivos fundamentos tal como impõe o nº 3 do art.º 170º do CPPT não provando reunir os pressupostos para que seja concedida a dispensa de garantia”, pois efectivamente, analisado o requerimento apresentado, o mesmo carece de fundamentação de facto e de direito, bem como da instrução devida nos termos e para efeitos daquele preceito legal, omitindo factos relevantes,

X. Pois que, conforme consta da decisão reclamada “Junto ao requerimento o contribuinte junta o balancete – fecho de 2017 – resultado zero. No entanto na declaração Modelo 22 referente ao ano de 2017 entregue pelo Sujeito Passivo em 29-06-2018 (3522-C6210-18), fora de prazo, data limite de entrega 2018-05-31, foi apurado um lucro tributável de 386.563,78€, pelo que não se encontra demonstrado que o mesmo não pode solver a dívida de uma só vez.”.

Y. Com efeito, existindo impossibilidade de quantificação do valor dos bens, recaía sobre a Recorrida o ónus da prova da insuficiência de bens a que se reporta o n.º 4 do art. 52.º da LGT, e portanto, não sendo possível a quantificação dos bens, deverá arcar com as consequências do não cumprimento do ónus de alegação e da prova, da obrigação de instrução do seu requerimento com os meios de prova necessários.

Z. De realçar que, não tendo a Recorrida alegado factos e apresentado a respectiva prova no momento próprio, ou seja, antes da prolação do despacho reclamado, não pode fazê-lo agora, pois “[o] tribunal deve atender à prova que foi feita perante o órgão de execução fiscal e com base na qual foi proferida decisão, deve reexaminar a prova produzida para poder aferir da legalidade da decisão reclamada, não relevando para esse efeito, a prova que tenha sido produzida pelo executado após a prática do acto, que não tenha a virtualidade de ter influenciado o seu conteúdo.” - Cfr. Acórdão do TCAS de 10/07/2015, proc. n.º 08813/15).

AA. Dito por outras palavras, a apreciação da legalidade do acto de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia só pode fazer-se considerando os elementos de facto e de direito que condicionaram a respectiva prolação, encontrando-se o Tribunal impedido de valorar razões de facto e de direito que não constam dessa fundamentação, como as que foram invocadas a posteriori pela ora Recorrida, na pendência do meio impugnatório.

BB. Face ao exposto, a Fazenda Pública entende que o Tribunal a quo, ao decidir como decidiu, salvo o devido respeito, não valorou devidamente os factos dados como provados, o que conduziu a erro de julgamento em matéria de facto e de direito, com a indevida aplicação do disposto nos artigos 52.º n.º 4 da LGT, e 170.º, n.º3 do CPPT.

CC. Em suma, constitui pretensão da Recorrente neste recurso a revogação da sentença proferida pelo Tribunal a quo, por padecer a mesma de erro de julgamento em matéria de facto e de direito, sendo seu entendimento que deveria ter sido a reclamação dos autos julgada improcedente, pelos fundamentos acima expostos.

Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de V. Exªs., deverá o presente recurso ser julgado procedente anulando-se a douta decisão em apreço, com as legais consequências, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA.”

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“A. Em 28 de Março de 2013, a Reclamante, P…..– O….., LDA., com o NIF n.º 507……, apresentou declaração de cessação de actividade para efeitos de IVA, invocando “Motivo: Art 34º Nº 1 a)”. – cf. Documento Comprovativo da Declaração de Cessação de Actividade, a fls. 29

B. Em 20 de Julho de 2017, foi entregue a Declaração Anual – IES, da Reclamante, referente a 2016, declarando, além do mais, um resultado líquido do período de € 4.147,51 (Quadro 03-A Campo A5025, a fls. 4 de 61), e

No quadro 04-A (a fls. 5 de 61):

C. No exercício de 2017, a Reclamante encerrou o ano com os seguintes saldos contabilísticos:

D. Em 13 de Julho de 2018, foi entregue a Declaração Anual – IES, da Reclamante, referente a 2017, além do mais, um resultado líquido do período de € – 31.281,56 (Quadro 03-A Campo A5025, a fls. 4 de 61), e:

No quadro 04-A (a fls. 5 de 61):

No quadro 05-A (a fls. 9 de 61):

E. Em 17 de Outubro de 2018, a Direcção de Finanças de Lisboa instaurou o PEF n.º 355….., contra a Reclamante, para cobrança de dívida tributária, no valor de € 23.632,72, provenientes de IRC de 2017. – cf. autuação e certidão de dívida n.º 2018/2106002, a fls. 1 e 2 do PEF apenso

F. Em 9 de Dezembro de 2018, a Direcção de Finanças de Lisboa instaurou o PEF n.º 355……, contra a Reclamante, para cobrança de dívida tributária, no valor de € 2.043,29, proveniente de coimas e encargos. – cf. autuação e certidão de dívida n.º 2018/2439791, a fls. 1 e 2 do PEF apenso a final

G. Em 27 de Fevereiro de 2019, o contabilista da Reclamante remeteu uma mensagem de correio electrónico ao Serviço de Finanças de Oeiras-…., com um “pedido de pagamento em prestações referente aos processos nº 355…. e 35…..” e um “pedido de dispensa da prestação de garantia bancária”, com uma cópia da declaração de cessação da actividade entregue em 28 de março de 2013 e o balancete do razão referente a 31 de Dezembro de 2017. - cf. email e documentos, a fls. 3, 4, 9, 10 e 11 do PEF apenso

H. O pedido de dispensa da prestação referido na alínea anterior, encontra-se formulado nos seguintes termos:

(“texto integral no original; imagem”)

- cf. requerimento, a fls. 28

I. Em 27 de Março de 2019, a Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras-….., proferiu despacho de deferimento do pedido de pagamento da dívida em 36 prestações e de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, por considerar que “não se encontram reunidas as condições previstas no n.º 4 do art.º 52 da LGT”, com base nos seguintes fundamentos:

“3. Natureza das Dívidas

(…) Junto ao requerimento o contribuinte junta o balancete - fecho de 2017 - resultado zero. No entanto na declaração Modelo 22 referente ao ano de 2017 entregue pelo Sujeito Passivo em 29-06-2018 (3522-C6210-18), fora de prazo, data limite de entrega 2018-05-31, foi apurado um lucro tributável de 386.563,78€, pelo que não se encontra demonstrado que o mesmo não pode solver a dívida de uma só vez.

4. Garantia oferecida com o pedido

No requerimento efectuado o requerente solicita a dispensa de prestação de garantia, usando o direito consignado no art.º 52º nº 4 da LGT em conjugação com o art.º 170 do CPPT, que lhe provoca prejuízo irreparável na obtenção de garantia bancaria em virtude de ter cessado a actividade em IVA/2013-03-28, ao abrigo do artigo 34 º n º 1 a) e por ter suspendido toda a sua actividade, bem como, pelo facto de não possuir bens tangíveis e intangíveis dados os encargos, ficaria com uma situação financeira ainda mais débil, daquela que já existe presentemente.

Pretende a sociedade pagar o imposto em dívida, em prestações mensais, recorrendo aos seus accionistas que assegurarão os meios financeiros para o efeito.

No caso em apreço o executado não indicou nem demonstrou o quantum das despesas que suporta nem tão pouco se preocupou em diligenciar no sentido de apurar quais os concretos prejuízos que, em termos de causalidade adequada, provavelmente lha advirão da prestação de garantia, e que simultaneamente, sejam susceptíveis de serem qualificados como irreparáveis.

Acresce que a prestação de garantia idónea para suspensão dos autos nos termos previstos no art ° 52 da LGT conjugado com o art.º 169° do CPPT, não se cinge à garantia bancária como seria intensão manifesta da executada, podendo esta ser prestada nas diversas modalidades descritas no nº 1 do artigo 199 CPPT, inclusivamente através de bens de terceiros, ou do estabelecimento comercial.

Dado que o ónus da prova recai sobre quem o invoca, conforme determinado no nº 1 do art.º 74 da LGT conjugado com o art.º 342º do CC e a entidade requerente não instruiu o pedido com a prova instrumental necessária para os respectivos fundamentos tal como impõe o nº 3 do art.º 170º do CPPT não provando reunir os pressupostos para que seja concedida a dispensa de garantia, conforme determina o nº 4 do art.º 52º da LGT conjugado com o Oficio Circulado nº 60….., de 29-07-2010 da DSGCT”. – cf. cf. Doc. 2, junto pela Reclamante - despacho e informação, de fls. 32 a 34

J. A Reclamante recebeu a decisão descrita na alínea anterior. – cf. Doc. 2, junto pela Reclamante - Ofício n.º 1341, de 2019-03-27, a fls. 31

“A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos e do PEF, não impugnados, com destaque para os referidos a propósito de cada alínea do probatório.”

K.A sociedade “P….. -O….., SA” apresentou Balanço Individual em 31 de dezembro de 2018 e 2017, com o seguinte teor:

L. A sociedade “P…. –O….., SA” apresentou Demonstração Individual de Resultados por Natureza, em 31 de dezembro de 2018 e 2017, com o seguinte teor:

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou procedente a reclamação deduzida contra o despacho que indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia concretizada no âmbito dos processos de execução fiscal nº 35…. e 35…….

Cumpre, desde já, relevar em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, que as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre analisar se a sentença padece de erro de julgamento de facto e de direito, por ter erroneamente valorado os elementos constantes dos autos, violando, dessa forma, o disposto nos artigos 52.º, nº4 da LGT e 170.º, nº3 do CPPT.

A Recorrente alega que a decisão recorrida considerou, erradamente, demonstrada a insuficiência patrimonial e de meios financeiros, pela alegação que a Recorrida faz que não possui quaisquer bens suscetíveis de penhora, coerente com a alegação de que o pagamento das prestações acordadas, será assegurado pelos seus acionistas. Tendo, outrossim, valorado erroneamente a omissão de alegação e de demonstração da atuação dolosa da Recorrida por parte da Administração Tributária no ato reclamado.

Sustenta, neste particular, que de acordo com os elementos carreados com o ato reclamado não é possível concluir pelo cumprimento dos pressupostos consignados no citado artigo 52.º, nº4 da LGT, concretizando, para o efeito, que do pedido de dispensa de prestação de garantia não constavam elementos de facto que sustentassem o pedido, em observância ao preceituado no artigo 170.º, nº3 do CPPT, razão pela qual em nada relevava a alegação da atuação dolosa a qual tem na sua génese o prévio preenchimento das condições sine qua non constantes nos citados normativos.

Aduz, a final, que a apreciação da legalidade do ato de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia só pode fazer-se considerando os elementos de facto e de direito que condicionaram a respetiva prolação, encontrando-se, por isso, vedado ao Tribunal a quo valorar razões de facto e de direito que não constam dessa fundamentação, mormente, as apresentadas na pendência do presente meio impugnatório.

O Tribunal a quo fundamentou a procedência da presente reclamação com base no seguinte discurso jurídico:

“[n]ão sendo controvertida a insuficiência patrimonial e não havendo indícios, nem sequer alegação, de actuação dolosa da Reclamante, ao contrário do que conclui o despacho reclamado, haverão de ter-se como cumpridos os requisitos exigidos pelo artigo 52º n.º 4 da LGT, para que a "administração tributária (…), a requerimento do executado” o isente “da prestação de garantia”, por “ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido” e porque não existem “fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a atuação dolosa do interessado”.

“[n]o ponto referente à natureza das dívidas, faz-se menção à alegada existência de um lucro tributável de € 386.563,78, em 2007, para concluir “que não se encontra demonstrado que o mesmo não pode solver a dívida de uma só vez”. Porém, o pedido de pagamento da dívida em prestações foi deferido. Ou seja, a decisão no que concerne ao pedido de pagamento em prestação (não sindicada), encontra-se em contradição com tal facto e a conclusão dele extraída.”

Enfatizando, outrossim, que “[e]mbora invoque o lucro tributável apurado pela Reclamante, a Fazenda Pública não junta aos autos a declaração Modelo 22 que identifica e em que assente a sua premissa. Acresce que resulta dos autos que, em 2017, a Reclamante terá apurado um resultado líquido de – 31.281,56. (cf. alínea D) da factualidade assente). Além do mais, do confronto dos quadros 04-A transcritos nas alíneas B) e D) da factualidade assente, verifica-se que houve uma redução do passivo de fornecedores correspondente a € 352.362,59.

Mais relevando que “[n]o referido quadro 04-A, (…) os movimentos dele constantes, designadamente as variações registadas em “Fornecedores”, campo A5148, e em “Resultados transitados”, campo A5134, são consentâneas com tal versão. Sublinhando, igualmente, que “[o]s valores movimentados na conta 12 – “Depósitos à ordem” (cf. quadros 05-A, nas alíneas B) e D) da factualidade assente), infirmam a tese da Fazenda Pública, que sustenta a entrada daquele valor nas contas da empresa.”

Concluindo, nessa medida, pela insuficiência patrimonial da empresa para a prestação de garantia.

Vejamos, então, se assiste razão à Recorrente, começando por convocar o quadro jurídico que releva para a presente lide.

A suspensão da execução fiscal depende da prestação de garantia idónea nos termos do n.º 1 e 2 do art.º 52.º da LGT. Contudo, a Administração Tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia, nos termos do n.º 4 do mesmo preceito legal, segundo o qual:

“4 - A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que não existam fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a atuação dolosa do interessado.(1)"

Da letra do n.º 4 do art.º 52.º da LGT, resulta que o deferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia está sujeito à verificação de três requisitos, sendo dois deles de verificação alternativa e um terceiro de verificação cumulativa, a saber:

Alternativamente, importa provar que: i) a prestação de garantia causa prejuízo irreparável ou ii) a manifesta falta de meios económicos a qual é revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido;

Cumulativamente, cumpre demonstrar: iii) a inexistência de fortes indícios de que a insuficiência ou inexistência de bens se deveu a atuação dolosa do interessado.

Em termos de ónus probatório, cumpre relevar que quer a dispensa de prestação da garantia assente na ocorrência de prejuízo irreparável, quer na manifesta falta de meios económicos do executado, é sobre o Requerente, in casu a Recorrida, que recai o ónus de alegar e provar os pressupostos para tal dispensa(2).

Por seu turno, compete à Administração Tributária a demonstração da existência de fortes indícios de que a insuficiência de bens se deveu a atuação dolosa dos Reclamantes. A ratio legis coaduna-se com a circunstância de não se justificar a isenção de prestação de garantia quando o executado tenha previamente sonegado ou dissipado os bens com o intuito de diminuir as garantias dos credores ou que tenha colocado dolosamente a sociedade em situação de manifesta insuficiência económica para a prestação da garantia.

Note-se que com a nova redação do n.º 4, do art.º 52.º, da LGT o legislador tributário procedeu à inversão do ónus da prova no que concerne ao preenchimento do terceiro pressuposto (cumulativo) passando a constar uma atuação dolosa invés da prova do afastamento de uma atuação culposa por parte do executado(3).

Visto o direito que releva para a apreciação da questão, e atendendo na matéria de facto devidamente estabilizada e no discurso jurídico que fundamentou a decisão recorrida não se vislumbra que a mesma mereça qualquer juízo de censura, visto que interpretou adequada e corretamente a lei vigente aos pressupostos factuais constantes dos autos.

Mas explicitemos, com pormenor, por que assim o entendemos.

Contrariamente ao defendido pela Recorrente e no sentido propugnado pelo Tribunal a quo, ajuíza-se que a Recorrida logrou provar os pressupostos legais para que lhe seja concedida a isenção de prestação de garantia.

Senão vejamos.

A Recorrida no seu requerimento de prestação de garantia alega, entre o mais, a manifesta insuficiência de meios económicos revelada pela ausência de bens suscetíveis de penhora, apelando, para o efeito, para a consulta oficiosa das bases de dados da Administração Tributária.

Em termos de suporte documental apresentou cópia da declaração de cessação de atividade, bem como do balancete da empresa à data de 31 de dezembro de 2017, com resultado zero.

A Administração Tributária no seu despacho de indeferimento não refuta a alegada manifesta insuficiência económica, não juntando qualquer elemento constante nas bases de dados da Administração Tributária que ateste, inequivocamente, a existência de ativos penhoráveis.

É certo que o ónus probatório impende sobre a Recorrida, mas a verdade é que tais elementos encontram-se na posse da Recorrente constituindo um poder/dever da mesma aquilatar da existência de ativos penhoráveis.

Ademais, sendo expressamente convocada a análise das Bases de Dados da Administração Tributária, competiria à mesma, caso equacionasse insusceptibilidade fidedigna de aferição de tais elementos e ao abrigo, desde logo, do inquisitório de notificar a Recorrida para esse efeito, prestando os esclarecimentos que reputasse convenientes ou mesmo juntar os elementos que entendia em falta(4). Até porque, aduza-se em abono da verdade, que a Administração Tributária aquilatou de elementos que estavam na sua posse, mormente, da Declaração Modelo 22 de IRC respeitante ao exercício de 2017, valorando-a e convocando-a, o que permite, portanto, inferir que se não refutou a aludida realidade é porque a asseverou.

É certo que na conclusão Y) a Recorrente alude a uma impossibilidade de quantificação do valor dos bens, extrapolando daí um deficit instrutório que deverá recair na esfera jurídica da Recorrida, mas a verdade é que compulsado o teor do despacho de indeferimento expresso do pedido de dispensa de prestação de garantia não se aquilata, de todo, qualquer alegação no sentido da existência de acervo patrimonial muito menos de qualquer alusão a uma impossibilidade de quantificação do valor de bens.

Pelo que, na senda do afirmado pelo Tribunal a quo, tendo sido alegada a ausência de ativos penhoráveis –recorde-se não refutada pela Administração Tributária- tendo sido junta uma declaração de cessação de atividade e bem assim um Balancete com saldo zero, entende-se que tais elementos são suficientes de per si para concluir pela manifesta insuficiência económica.

Além disso, e como bem evidenciou o Tribunal a quo, nada foi alegado quanto a um, eventual, intuito doloso, cujo ónus se circunscreve na esfera da Administração Tributária, independentemente da bondade ou da valia que aquilate da instrução dos autos.

Aliás, tal conclusão é reforçada pelo próprio deferimento do plano de pagamento prestacional e pelos pressupostos subjacentes à sua atribuição plasmados no artigo 196.º do CPPT.

Note-se que o Tribunal ad quem não descura que no despacho que indeferiu o pedido de isenção de prestação de garantia a Administração Tributária faz alusão que “na declaração Modelo 22 referente ao ano de 2017 entregue pelo Sujeito Passivo (…) foi apurado um lucro tributável de 386.563,78€, pelo que não se encontra demonstrado que o mesmo não pode solver a dívida de uma só vez”, mas a verdade é que a Recorrida replicou tal alegação referindo, para o efeito, que tal lucro tributável não corresponde a qualquer transferência de fundos ou ativos que implicasse um aumento dos ativos da Recorrida advindo, tão-só, de uma variação patrimonial positiva correspondente à anulação de dívida a fornecedor no valor de €352.362,59, convocando, para o efeito, a IES de 2016 e 2017, a qual procedeu à competente junção.

E, de facto, do confronto dos quadros 04-A, respeitantes às Declarações Anuais dos anos de 2016 e 2017, constantes em B) e D) do probatório constata-se, efetivamente, uma redução do passivo dos fornecedores correspondente a €352.362,59.

Acresce, outrossim, que atentando no Balancete reportado a dezembro de 2017, para além do supra evidenciado saldo zero verifica-se, igualmente, que a conta 12 referente a depósitos à ordem apresenta um saldo a débito no montante de €638,95, e um resultado líquido negativo de €31.281,56, que corrobora a situação financeira alegada pela Recorrida.

Note-se, igualmente, que a Recorrida fez prova que a situação patrimonial não sofreu alterações no ano de 2018 tendo junto o competente balanço e demonstração de resultados. Com efeito, conforme dimana do balanço individual a 31 de dezembro de 2018 o total do ativo corrente caixa e depósitos bancários ascendia a €739,92, apresentando, assim, um diferencial de €100,97 relativamente ao saldo de 2017 e um resultado líquido negativo de €974,74.

Por seu turno, atendando no teor da Demonstração Individual de Resultados por Natureza em 31 de dezembro de 2017 e 2018, verifica-se que a rubrica Fornecimento e Serviços Externos apresenta valores negativos em 2017 e 2018, concreta e respetivamente, €1.095,24 e €974,74, e a rubrica outros rendimentos apresenta valor zero, em ambos os exercícios. Mais importa sublinhar que atentando na situação patrimonial da Recorrida, e fazendo um confronto dos anos de 2017 e 2018, extrai-se que a rubrica que tem aumentado é a dos financiamentos obtidos.

Neste particular, importa relevar que não procede a alegação da Recorrente no sentido de que está vedado ao Tribunal a quo, a ponderação de elementos documentais apresentados em fase ulterior à instrução do requerimento de isenção de prestação de garantia e subsequente prolação ao ato reclamado, desde logo, porque, in casu, a prova carreada em sede judicial tem razão ponderosa para a sua ulterior apresentação, afigurando-se como um caso devidamente justificado. Com efeito, no caso vertente a documentação supervenientemente apresentada pela Recorrida adveio de elementos fáticos novos aduzidos pela Administração Tributária no indeferimento expresso do pedido de isenção de prestação de garantia, ou seja, mais não representam que esclarecimentos e refutações expressas a elementos de facto trazidos à lide na sequência do indeferimento expresso.

Com efeito, a Recorrente de forma a justificar o valor do lucro tributável declarado na Declaração Modelo 22, e apelado pela Administração Tributária procede, em sede judicial, à junção da IES dos anos de 2016 e 2017, ou seja, a relevância de junção de tal prova documental emerge apenas e só da argumentação constante no aludido ato, pelo que o Tribunal a quo está, contrariamente, ao invocado pela Recorrente vinculado a ponderar tais elementos. O mesmo se diga quanto ao Balanço Individual e Demonstração de Resultados por natureza a 31 de dezembro de 2017 e 2018.

Note-se que “[a]o executado apenas se pode exigir que alegue a prove os requisitos da dispensa e não que preveja e infirme antecipadamente os argumentos ou factos que vão ser invocados pela Administração para negar a dispensa, divergentes dos factos por si alegados” conforme expressamente se doutrina no Acórdão do TCA Sul, proferido no processo nº 638/18, de 22-05-2019. No concernente à insusceptibilidade de restrição probatória sob pena de inconstitucionalidade e existência de situação excecional e devidamente justificada, vide, designadamente, Aresto do STA proferido no processo nº 01298/12, de 19-12-2012 e mais recentemente o Acórdão do STA, proferido no processo nº 0825/18.0, de 24-07-2019, ambos integralmente disponíveis em www.dgsi.pt.

Ademais, in casu, a defesa de posição contrária subverteria a tutela jurisdicional efetiva, e colocaria em crise a igualdade de armas, esvaziando de conteúdo útil a adoção do expediente processual consignado no artigo 276.º do CPPT. Acresce que, não se pode descurar que os despachos de indeferimento de pedido de dispensa de prestação de garantia não são precedidos de audição prévia, porquanto o inquisitório e a colaboração têm/devem assumir uma dimensão com maior significado e alcance.

Assim, em face de todo o exposto, entende-se, assim, que IV-IV devendo, por isso, manter-se.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SEGUNDA SUBSECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em :

-NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO e manter A DECISÃO RECORRIDA.

Custas pela Recorrente.

Registe e Notifique.

LISBOA, 16 DE SETEMBRO DE 2019

(PATRÍCIA MANUEL PIRES )

(MÁRIO REBELO)

(ANABELA RUSSO )

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(1) Redação atribuída com a Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro

(2) Vide, designadamente, Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, proferido em 05-07-2012, no âmbito do processo n.º 0286/12.
(3)Neste particular, cumpre chamar à colação o Acórdão de TCA Sul, proferido no processo nº 321/17.3 BEBJA, com data de 08-03-2018
(4)Vide, a propósito do poder/dever da Administração Tributária na consulta de elementos na sua posse, designadamente, o Acórdão do STA proferido no processo nº 0393/13, de 03/04/2013