III - Os tribunais da jurisdição Administrativa e Fiscal não são materialmente competentes para conhecer o pedido formulado – “anulação da acusação de liquidações adicionais de IRC dos anos de 2015 e 2016”

I – RELATÓRIO

F…………. - Estudo …………………………., Lda., recorreu para o Supremo Tribunal Administrativo (STA) da decisão do Tribunal Tributário (TT) de Lisboa, de 01/03/21, que, na impugnação judicial por si deduzida, se declarou incompetente em razão da matéria para conhecer e anular a “acusação de liquidações adicionais de IRC dos anos de 2015 e 2016”, absolvendo a Fazenda Pública da instância.

A Recorrente terminou as suas alegações de recurso com as seguintes conclusões:

«a) Conclui a recorrente que não existe incompetência material do tribunal tributário, porquanto, ao contrário do que afirma a fundamentação da sentença, os montantes de Imposto de IRC em dívida não são questão resolvida em sede de Direito Penal Tributário e em sede de Direito Tributário.

b) Como bem lembra o Tribunal a quo, a jurisprudência tem vindo a decidir que a competência do tribunal em razão da matéria se afere pelo pedido do autor, tendo em conta os termos em que a ação é proposta e, atendendo especialmente à relação jurídica, tal como o autor a configura na petição inicial.

c) A A., então impugnante e doravante apenas recorrente, pediu ao tribunal a quo, com os fundamentos enunciados na Impugnação, a anulação da acusação de liquidações adicionais de IRC dos anos de 2015 e 2016.

d) O pedido refere-se substantivamente às liquidações adicionais, que lhe foram notificadas através de uma acusação, quando podiam (e deveriam) ser notificadas pelas respetivas demonstrações de acerto de contas, liquidações e juros.

e) E fê-lo com base nos fundamentos legais que a lei lhe concede, nomeadamente o direito de impugnar ou recorrer de todo o ato lesivo dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, segundo as formas de processo prescritas na lei, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 95.º da Lei Geral Tributária (LGT),

f) bem como lembrando a proteção constitucional da garantia aos administrados na tutela jurisdicional efetiva dos seus direitos ou interesses legalmente protegidos, incluindo, nomeadamente, o reconhecimento desses direitos ou interesses, a impugnação de quaisquer atos administrativos que os lesem, independentemente da sua forma, a determinação da prática de atos administrativos legalmente devidos e a adoção de medidas cautelares adequadas e ainda igualmente o direito de impugnar as normas administrativas com eficácia externa lesivas dos seus direitos ou interesses legalmente protegidos, conforme prevê o art.º 268.º n.º 4 e 5 da CRP.

g) Nos termos e para os efeitos do disposto nas alíneas a), c) e d) do artigo 99.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), constitui fundamento de impugnação qualquer ilegalidade, designadamente a a) Errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, valores patrimoniais e outros factos tributários; a b) Incompetência; a c) Ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida; e a d) Preterição de outras formalidades legais, sendo que este art.º99.º faz uma enumeração meramente exemplificativa dos fundamentos da impugnação.

h) A recorrente aponta como causa de pedir a nulidade ou inexistência do ato administrativo, a incompetência, a preterição de formalidades essenciais e a errada qualificação e quantificação dos rendimentos, todos fundamentos de impugnação.

i) Concluindo assim que a(s) causa(s) de pedir é (são) plenamente justificada(s) à luz do CPPT e LGT.

j) Invoca a recorrente a nulidade ou inexistência do ato administrativo porquanto, não obstante o despacho de acusação do Juízo Local criminal do Tribunal Judicial da Comarca de Lisboa frisar que a Administração tributária (AT) efetuou a liquidação de IRC aos anos de 2015 e 2016, o facto é que a recorrente nunca foi notificada de qualquer liquidação adicional de imposto de IRC,

k) não tendo recebido qualquer demonstração de liquidação de IRC, nem as respetivas demonstrações de liquidação, juros compensatórios e demonstrações de acerto de contas e, consequentemente

l) também não foi notificada das liquidações com as datas-limite de pagamento voluntário, tomando apenas conhecimento da liquidação através de um despacho de acusação de dois crimes de fraude qualificada, especificamente de obter vantagem patrimonial em sede de IRC e IVA [Na acusação de IVA foi determinado o arquivamento, conforme se verá no despacho de acusação e arquivamento.].

m) Ora, salvo melhor opinião, o Juízo Local criminal do Tribunal Judicial da Comarca de Lisboa, não tem qualquer competência tributária, porque não se insere na Administração tributária como elencada no n.º 3 do art.º 1.º da LGT que descreve que Integram a administração tributária a Direcção-Geral dos Impostos, a Direcção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo, a Direcção-Geral de Informática e Apoio aos Serviços Tributários e Aduaneiros, as demais entidades públicas legalmente incumbidas da liquidação e cobrança dos tributos, o Ministro das Finanças ou outro membro do Governo competente, quando exerçam competências administrativas no domínio tributário, e os órgãos igualmente competentes dos Governos Regionais e autarquias locais.

n) Como refere Jorge Lopes de Sousa [In Código de Procedimento e Processo Tributário, 6.ª edição 2011, Áreas Editora, ponto 10, pág. 113 e 114.], constitui ilegalidade e, consequentemente vício do ato administrativo, qualquer ofensa dos princípios ou normas jurídicas aplicáveis. Em regra, os vícios do ato impugnado são fundamento da sua anulabilidade, só implicado a sua nulidade quando se verifique num ato a falta de qualquer dos elementos essenciais do ato, ou quando houver lei que expressamente preveja esta forma de invalidade (art.º 133.º, n.º1 e 135.º do CPA). Como exemplos de atos inexistentes, após o CPA ter qualificado como nulos aqueles a que faltem elementos essenciais, têm sido indicados os casos em que não há sequer a materialidade de um ato, havendo apenas a aparência de um ato, pois a nulidade supõe a existência de um ato, como se depreende do n.º 1 do art.º133.º do CPA. Assim, sendo o ato administrativo uma decisão de um órgão da administração que, ao abrigo das normas de direito publico, visa produzir efeitos jurídicos numa situação individual e concreta, será inexistente, por exemplo, um ato com o conteúdo próprio e a aparência de um ato de liquidação, mas que não emane de um órgão da administração. Se o ato emana de um órgão incompetente, estará afetado de vício gerador de anulabilidade ou nulidade, conforme o órgão com competência se insira ou não no mesmo ministério ou pessoa coletiva. Se o ato emana de alguém que nem sequer tem a categoria de órgão, isto é, não provém de titular de cargo ou lugar da administração que possa legalmente tomar decisões, não se estará perante um ato administrativo. (nosso negrito).

o) Nesse mesmo sentido, existe fundamento de incompetência quando a entidade que pratica o ato não for aquela a quem por força da Lei, ou ato administrativo, esteja atribuída a competência para praticá-lo e, atendendo a que a determinação da matéria tributável provem de um órgão judicial, existe incompetência nos termos conjugados dos artigos 61º da LGT e 10º do CPPT.

p) Acresce que não existiu o direito de audição prévia, com previsão no art.º 60.º, da LGT e confirmação constitucional consubstanciado no direito de participação dos cidadãos na formação das decisões administrativas que lhes disserem respeito, cfr. art.º267°, n.º 4, da CRP, pelo que se verifica uma clara preterição de formalidades legal essencial.

q) Mesmo que se entenda que o despacho de acusação no qual se insere a liquidação da AT, é apenas “um intermediário” na notificação da liquidação da AT, então sempre caberia à divisão de processos criminais fiscais, da Direção de Finanças de Lisboa, que terá elaborado a liquidação, cumprir o direito de audição prévia, como aliás também obriga o próprio Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e (RCPIT), que também determina a obrigatoriedade de audição prévia, nos termos do seu art.º 60.º.

r) Pelo que, em conclusão, foi sempre preterido o direito de audição nos termos do art.º61 da LGT, constituindo a violação de uma formalidade essencial.

s)Na impugnação a recorrente invocou ainda a errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, valores patrimoniais e outros factos tributários e, como ensina Jorge Lopes de Sousa [In Código de Procedimento e Processo Tributário, 6ª edição 2011, Áreas Editora, ponto 11 pág. 114], “Em face da referência feita nesta alínea a) deste art.º 99.º à possibilidade de invocar como fundamento de impugnação a errónea quantificação de factos tributários, não poderá deixar de admitir-se ao impugnante a possibilidade de ver realizadas no respetivo processo as diligências necessárias para a demonstração de tal erro, designadamente avaliações e peritagens”.

t) A liquidação que o órgão judicial criminal deu a conhecer envolve a determinação de matéria tributável pelo que o contribuinte reagiu, e impossibilitado do contraditório em sede de audição prévia, como é seu direito, reagiu tempestivamente, refazendo a contabilidade, entregando novas modelos 22 dos anos fiscais de 2015 e 2016 que assume como corretas e que juntou aos autos,

u) a AT recebeu as novas declarações de substituição e aceitou-as, penalizando com coimas o atraso tardio, emitindo as respetivas liquidações que foram pagas.

v) Em sede de contestação à impugnação, escolheu a AT contestar invocando exceções dilatórias que contendem com a incompetência material do douto tribunal, com a inimpugnabilidade do ato e, subsidiariamente da inadequação do meio processual, mas em momento desconsiderou as declarações de substituição entregues pela recorrente, coexistindo de momento duas liquidações sobre o mesmo período fiscal que incidem sobre o mesmo contribuinte.

w) Das Declarações de substituição entregues verifica-se imposto a pagar ao Estado no valor de € 5.631,14 para o ano de 2015 e de € 13.256,82 para o ano de 2016, ao invés do valor peticionado na liquidação original de €187.808,12 (cento e oitenta e sete mil oitocentos e oito euros).

x) Naturalmente que não é o simples facto de entregar novos modelos 22 e IES dos anos fiscais em causa que constituem prova suficiente de que a acusação está errada, mas será antes através do depoimento testemunhal técnico do novo contabilista certificado, em confronto com a contabilidade refeita, entregue e aceite pela administração fiscal, que se fará a prova bastante da contabilidade real (e não presumida),

y) em particular que as liquidações originárias da AT demonstram que aplicou a taxa legal de IRC sobre todos os proveitos, como se não existisse qualquer custo fiscal da atividade, não pagasse a fornecedores, não pagasse salários, não suportasse custos de quaisquer consumíveis (eletricidade, computadores, etc).

z) Concluindo, a impugnante configurou a relação material controvertida com expressa natureza tributária, invocando única e exclusivamente normas tributárias como fundamento da impugnação.

aa) Conforme Acórdão STJ processo 6632/18.3T8LSB-A.L1.S1 de 10/04/2019, “A competência material do tribunal, como pressuposto processual que é, afere-se em função, não só do pedido, como também da causa de pedir, padronizada nos moldes em que a relação jurídica é configurada pelo A., com recurso aos chamados índices de competência que constam das diversas normas determinativas da competência. “Para decidir qual dessas normas corresponde a cada um deve olhar-se aos termos em que foi posta a acção – seja quanto aos seus elementos objectivos (natureza da providência solicitada ou do direito para o qual se pretende a tutela judiciária, facto ou acto donde teria resultado esse direito, bens pleiteados, etc.), seja quanto aos seus elementos subjectivos (identidade das partes). A competência do tribunal – ensina Redenti – «afere-se pelo quid disputatum (quid decidendum, em antítese com aquilo que será mais tarde o quid decisum)»; é o que tradicionalmente se costuma exprimir dizendo que a competência se determina pelo pedido do Autor. E o que está certo para os elementos objectivos da acção está certo ainda para a pessoa dos litigantes. A competência do tribunal não depende, pois, da legitimidade das partes nem da procedência da acção. É ponto a resolver de acordo com a identidade das partes e com os termos da pretensão do Autor (compreendidos aí os respectivos fundamentos), não importando averiguar quais deviam ser as partes e os termos dessa pretensão”. (nosso negrito).

bb) Pretendendo a recorrente que se anule as liquidações adicionais com fundamento nas consequências previstas no CPPT e LGT, não se percebe que o Douto Tribunal entenda que a forma como a impugnante configurou a ação, definida pelo pedido e pela causa de pedir, isto é, pelos objetivos com ela prosseguidos de anular as liquidações, seja razão para a incompetência material.

cc) Analisados os vícios da fundamentação, entendemos que o Tribunal a quo omitiu pronunciar-se sobre questões que deveria apreciar, e que não se encontram prejudicadas pela solução dada a outras.

dd) Não se trata de uma fundamentação com a qual não se concorde, mas sim com uma total falta de fundamentação sobre os vícios formais e materiais da liquidação da AT.

ee) Existindo erros nos pressupostos da liquidação originária, com fundamento em ilegalidade do ato administrativo e ou incompetência, existe preterição de formalidade essencial e errada qualificação e quantificação, que o tribunal não averiguou em concreto, deixando assim coexistir uma profunda divergência contabilística e fiscal entre a realidade da nova liquidação do contribuinte, entregue e aceite pela AT e a originária.

ff) O próprio relatório da sentença do Tribunal a quo, restringe a alegação da impugnante, omitindo em absoluto pronunciar-se sobre o facto da impugnante ter junto novas liquidações dos mesmos impostos e do mesmo período, já aceites e liquidadas pela AT e pagas pela impugnante.

gg) Declarar-se o tribunal incompetente em razão da matéria não supre tal vício.

Razão pela qual, com o devido respeito e salvo sempre melhor entendimento, deve ser revogada a decisão ora recorrida, com as legais consequências daí decorrentes.

Pelo que se peticiona o provimento do presente recurso, revogando-se a decisão ora recorrida, assim se fazendo a devida e acostumada JUSTIÇA!»

- De facto

É a seguinte a matéria de facto constante da sentença recorrida:

«Texto no original»

(…)

«Texto no original»

(…)

«Texto no original

(…)

(cfr. documento junto com o requerimento de fls. 166 do SITAF)

Comecemos por deixar consignado o teor da decisão recorrida, naquilo que para aqui releva.

“Cumpre agora apreciar da competência em razão da matéria do Tribunal Tributário de Lisboa para conhecer dos presentes autos.

Nos termos do disposto no n.º 1 do art.º 211.º da Constituição (doravante CRP), “os tribunais judiciais são os tribunais comuns em matéria cível e criminal e exercem jurisdição em todas as áreas não atribuídas a outras ordens judiciais”.

O art.º 212.º, n.º 3 da CRP estatui que “compete aos tribunais administrativos e fiscais o julgamento das acções e recursos contenciosos que tenham por objeto dirimir os litígios emergentes das relações jurídicas administrativas e fiscais”.

Por sua vez, estipula o art.º 1.º do ETAF que, os tribunais da jurisdição administrativa e fiscal são os órgãos de soberania com competência para administrar a justiça em nome do povo, nos litígios emergentes das relações jurídicas administrativas e fiscais, acrescentando a alínea c), do n.º 3, do artigo 4.º do ETAF que “está nomeadamente excluída do âmbito da jurisdição administrativa e fiscal a apreciação de litígios que tenham por objeto a impugnação de actos relativos ao inquérito e instruções criminais, ao exercício da acção penal e à execução das respetivas decisões”.

A jurisdição administrativa e fiscal está, assim, dirigida para julgar os litígios emergentes de relações jurídicas administrativas e fiscais, salvo, se tais litígios configurarem ilícito criminal, estando nesses casos, a apreciação da legalidade cometida aos tribunais comuns.

Ora, a competência (ou jurisdição) de um tribunal determina-se pela forma como o autor configura a ação, definida pelo pedido e pela causa de pedir, isto é, pelos objetivos com ela prosseguidos.

Também a jurisprudência tem vindo a decidir que a competência do tribunal em razão da matéria se afere pelo pedido do autor, tendo em conta os termos em que a ação é proposta e, atendendo especialmente à relação jurídica, tal como o autor a configura na petição inicial (neste sentido, vide, entre outros, os Acórdãos do STJ de 10/04/2019, proferido no processo 6632/18.3T8LSB-A.L1.S1; de 14/12/2016, proferido no processo 1267/15.5T8FNC-A.L1.S1, disponíveis in www.dgsi.pt).

O ato visado nos presentes autos consiste na solicitação à Impugnante do pagamento dos montantes apurados no âmbito do inquérito criminal n.º4817/17.9T9LB, através da notificação do despacho de acusação e respetivo pedido cível.

Conforme decorre da factualidade apurada no processo penal tributário foram apurados os montantes de IRC em dívida, respetivamente, do exercício de 2015, de €113.694,68, e de 2016 de €74.984,40, derivados da omissão de factos e valores nas declarações de rendimentos daqueles períodos.

Aqueles montantes de Imposto de IRC em dívida são questão resolvida em sede de Direito Penal Tributário e em sede de Direito Tributário. A questão em causa foi, assim, tratada no âmbito de uma relação jurídico-penal.

Decorre do artigo 7º, n.º 1, do Código de Processo Penal, que “o processo penal é promovido independentemente de qualquer outro e nele se resolvem todas as questões que interessarem à decisão da causa”.

Encontra-se aqui consagrado o princípio da suficiência do processo penal, “através do qual se visa arredar obstáculos ao exercício do “jus puniendi”, que, directa ou indirectamente, possam entravar ou paralisar a acção penal; são as exigências, compreensivas e relevantes, da concentração processual ou de continuidade do processo penal” - vide acórdão do STJ, processo 042001, de 30/10/1991, in www.dgsi.pt.

Citando José da Costa Pimenta, in Código de Processo Penal, anotado, 1987, página 56, “visto que o processo penal visa possibilitar a aplicação das reacções criminais cominadas no direito penal substantivo (art. 2º) e que este é, essencialmente, a sanção de outros ramos de direito, frequentes vezes acontece que o juiz penal esbarre com questões de natureza extra penal. Isto se dá, uma vez que a aplicação da lei penal substantiva vastas vezes pressupõe resolvidas questões relevantes de direito civil, administrativo, laboral, fiscal, constitucional, eclesiástico (…)Ora, o juiz penal é incompetente, em razão da matéria, para decidir tais questões, se estas lhe forem submetidas a título principal. Contudo, se lhe forem suscitadas em processo penal, por virtude do princípio da suficiência, já delas pode - e, em regra, deve – conhecer”.

Neste conspecto, entende-se que este tribunal é absolutamente incompetente para apreciar o pedido em causa.

A violação das regras da competência em razão da matéria gera exceção dilatória de incompetência absoluta do Tribunal (artigos 96.º, al.ª a) do CPC, ex vi do art.1.º do CPTA, e 89.º, n.º 4, al.ª a) do CPTA), a qual é de conhecimento oficioso (art.89.º, n.º 2 do CPTA) e determina a absolvição da instância (art.88.º, n.º 1, al.ª a) e 89.º, n.ºs 1, 2 e 4, al. ª a), ambos do CPTA)”.

Como resulta das conclusões, o Recorrente discorda em absoluto da análise feita pelo TT de Lisboa, defendendo que o tribunal tributário é competente para conhecer o que lhe foi dirigido e que identifica como a “anulação da acusação de liquidações adicionais de IRC dos anos de 2015 e 2016”, “liquidações adicionais que lhe foram notificadas através de uma acusação”.

Vejamos.

Não há dúvidas que a Mmo. Juiz se limitou a apreciar a (in)competência material dos Tribunais Administrativos e Fiscais para conhecer da solicitada “anulação da acusação das liquidações adicionais de IRC dos anos de 2015 e 2016” e, tendo concluído pela incompetência absoluta, em razão da matéria, para o conhecimento do pedido em causa, nada mais foi por si conhecido.

Face à incompetência declarada, obviamente nenhuma outra questão podia ser apreciada pelo Tribunal o quo, razão pela qual nenhum sentido útil se retira do teor da conclusão CC) - Analisados os vícios da fundamentação, entendemos que o Tribunal a quo omitiu pronunciar-se sobre questões que deveria apreciar, e que não se encontram prejudicadas pela solução dada a outras” – ou seja, de uma alegada omissão de pronúncia

Dito isto, avancemos, adiantando, desde já, que a análise feita pelo TT de Lisboa é incontornável e irrepreensível, razão pela qual nos absteremos, por fastidiosa, de a repetir na íntegra, sublinhando apenas, e no essencial, o que se segue.

A competência material do Tribunal é de conhecimento oficioso e o seu conhecimento precede o de qualquer outra questão (cfr. artigos 16.º, n.º 2, do CPPT).

Para esta apreciação, importa atender à estrutura da relação jurídica material, segundo a versão apresentada em juízo pelo Impugnante, tendo em conta a pretensão concretamente formulada e os respetivos fundamentos invocados, por referência ao pedido e causa de pedir (cfr. acórdão do Tribunal de Conflitos, de 06.07.1993, Conflito nº 253, e acórdão do STA, de 11.07.2000, processo nº 318).

Com a instauração da presente impugnação, visa a Impugnante, ora Recorrente, a anulação da acusação de liquidações adicionais de IRC de 2015 e 2016, pelo que interessa determinar a natureza do ato aqui em crise, e averiguar se o mesmo está ou não abrangido no âmbito da jurisdição tributária.

A acusação por crime de fraude fiscal, enquanto ato praticado no âmbito de um inquérito penal, não corresponde ao apuramento/ liquidação de imposto cuja validade seja da competência dos Tribunais Administrativos e Fiscais dirimir, através da presente impugnação judicial, importando ter presente que, nos termos do artigo 212º, nº 3 da CRP, “compete aos tribunais administrativos e fiscais o julgamento das acções e recursos contenciosos que tenham por objecto dirimir os litígios emergentes das relações jurídicas administrativas e fiscais” e, bem assim, que, nos termos do artigo 1º, nº1 do ETAF, “Os tribunais da jurisdição administrativa e fiscal são os órgãos de soberania com competência para administrar a justiça em nome do povo, nos litígios emergentes das relações jurídicas administrativas e fiscais, nos termos compreendidos pelo âmbito de jurisdição previsto no artigo 4.º deste Estatuto.”

Apresenta-se com meridiana clareza que a acusação deduzida no processo-crime não surge num procedimento administrativo, não obedece a princípios e disposições de natureza administrativa e fiscal e nem é um ato impositivo de liquidação e cobrança; surge, sim, como ato emergente de um processo-crime, efetuado ao abrigo de disposições da lei penal-fiscal. No caso, na acusação por crime de fraude fiscal consta o apuramento da vantagem indevida de IRC nos exercícios de 2015 e 2016, bem como a dedução do respetivo pedido cível.

O artigo 4º, nº 3 do ETAF, exclui expressamente do âmbito da jurisdição administrativa e fiscal a apreciação de litígios que tenham por objeto a impugnação de atos relativos ao inquérito e instrução criminais, ao exercício da ação penal e à execução das respetivas decisões, como é o caso que aqui nos ocupa.

Portanto, recuperando tudo o que vem dito pelo TT de Lisboa, os tribunais da jurisdição Administrativa e Fiscal não são materialmente competentes para conhecer o pedido formulado – “anulação da acusação de liquidações adicionais de IRC dos anos de 2015 e 2016”.

A infração às regras da competência em razão da matéria determina a incompetência absoluta.

Confirma-se, assim, na íntegra a decisão de incompetência absoluta da 1ª instancia, o que equivale a negar provimento ao recurso jurisdicional.

Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e Notifique.

Lisboa, 27/10/21