1.1 "Unir..., SA", devidamente identificada nos autos, vem interpor recurso jurisdicional do despacho do Tribunal Tributário de l.ª Instância de Lisboa, de 18-2-2003, que indeferiu liminarmente a petição inicial da impugnação judicial por ela apresentada contra o «prejuízo fiscal fixado pela Administração Fiscal relativamente ao ano de 1998» - cf. fls. 40 e seguintes, bem como a petição inicial.

1.2 Em alegação, a recorrente formula conclusões que se apresentam do seguinte modo -cf. fls. 51 a 56.

a) A Administração Fiscal procedeu à notificação da impugnante das correcções efectuadas à matéria colectável relativas ao ano de 1998, e das quais resulta que o prejuízo fiscal relativo ao exercício de 1998 foi fixado pela Administração Fiscal no montante de 310 361 061$00.
b) A este acto da Administração Fiscal, que fixou o prejuízo fiscal do exercício de 1998, não se segue nenhum acto de liquidação de imposto.
c) Estes factos, documentalmente provados, não foram considerados pela decisão recorrida.
d) d) O acto tributário de fixação do prejuízo fiscal é susceptível de impugnação judicial, nos termos do disposto no artigo 54.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e artigo 128.°, n.° 5, do Código do IRC, os quais foram violados pela decisão recorrida.

1.3 Não houve contra-alegação.

1.4 O Ministério Público neste Tribunal emitiu o parecer de que «deve ser mantida, na ordem jurídica, a decisão recorrida, negando-se provimento ao recurso» - cf. fls. 67.

1.5 Colhidos os vistos, cumpre decidir, em conferência.

Em face do teor do despacho recorrido, do teor das conclusões da alegação, bem como da posição do Ministério Público, a questão que importa resolver é a de saber se deve ser mantido, ou não, o despacho de indeferimento liminar da petição inicial.

2. A ora recorrente deduziu impugnação judicial contra o acto que lhe foi notificado por oficio dos Serviços de Inspecção Tributária da 2.a Direcção de Finanças de Lisboa, datado de 30-10-2002, de que «ao prejuízo fiscal declarado do ano de 1998, no montante de 360 365 061$00 (€ 1 797 448,45) será acrescida a verba de 49 995 000$00 (E 249 374,01), assumindo o prejuízo fiscal corrigido o montante de 310 361 061$00 (f 1 548 074,44)»; a verba acrescida, de 49 995 000$00 (€ 249 374,01), corresponde a «custo fiscal não aceite-artigo 23.° CIRC» (cf. a documentação de fls. 13 a 15).

De forma liminar, o Tribunal a quo despachou que «o acto tributário impugnado nestes autos não é susceptível de impugnação autónoma».

E sustentou mormente que «a notificação de acto tributário de alteração da matéria colectável decorrente de inspecção tributária nem é imediatamente lesiva de direitos ou interesses legalmente protegidos dos contribuintes, nem a sua impugnação autónoma está prevista na lei, por forma expressa».

Mas não está com a razão o despacho recorrido.

No respeitante aos actos de determinação da matéria tributável, dispunham os artigos 84.° e seguintes do Código de Processo Tributário (preceitos estes que foram revogados pelo Decreto-Lei n.° 398/98 de 17-12, que aprovou a Lei Geral Tributária) que da decisão de fixação da matéria tributável, com fundamento na sua errónea quantificação, cabia recurso, a interpor no prazo de 30 dias a contar da notificação da decisão, para a comissão distrital de revisão, constituída pelo Director Distrital de Finanças, que presidia com direito de voto de qualidade fundamentado, e por dois vogais, sendo um designado pela Fazenda Pública e o outro pelo contribuinte.

Previa-se, assim, uma reclamação necessária para a impugnação judicial daquela decisão, a qual apenas podia ser impugnada aquando da impugnação judicial da liquidação que se lhe seguisse, podendo a mesma, todavia, ser impugnada autonomamente quando não houvesse lugar a liquidação.

Solução esta que bem se compreende, pois, a ser de outro modo, a decisão de determinação da matéria tributável, a que se não seguisse a liquidação, em virtude de, designadamente, se terem apurado prejuízos em vez de lucros tributáveis, seria contenciosamente inimpugnável, o que impediria o contribuinte de reagir judicialmente contra um apuramento ilegal dos referidos prejuízos reportável nos lucros dos seis anos seguintes nos termos do artigo 47.° do Código do IRC, violando-se assim a garantia a uma tutela jurisdicional efectiva contra os actos da Administração consagrada no artigo 268.°, n.° 4, da Constituição da República Portuguesa.

Face, porém, ao que presentemente dispõe a Lei Geral Tributária e o Código de Procedimento e de Processo Tributário, temos duas situações relativamente à impugnação administrativa da determinação da matéria tributável, consoante estejamos perante uma determinação da matéria colectável por avaliação directa ou face a uma determinação da matéria colectável por avaliação indirecta.

No caso da determinação da matéria tributável através de avaliação directa, dispõe o artigo 86.°, n.° 1, da Lei Geral Tributária que pode a mesma ser objecto de impugnação contenciosa directa. A Lei Geral Tributária parece assim conceber as determinações da matéria tributável por avaliação directa como actos susceptíveis de impugnação judicial directa, muito embora remeta para a lei os termos da impugnação.

Um entendimento que, pelo menos à primeira vista, parece pôr em causa o princípio da impugnação unitária vigente no contencioso tributário, segundo o qual só há impugnação judicial do acto final do procedimento, do acto que, por fixar a posição final da Administração Tributária, afecta imediatamente a esfera patrimonial do contribuinte, definindo os seus direitos e deveres, embora as ilegalidades que afectem os actos preparatórios do acto tributário sejam impugnáveis em sede da impugnação deste.

Há, porém, que ter em conta que aquela impugnação se efectua nos termos da lei, a qual é constituída sobretudo pelo Código de Procedimento e de Processo Tributário, em que o princípio da impugnação unitária se encontra expressamente formulado no seu artigo 54.°, em que se dispõe: "salvo quando forem imediatamente lesivos do direito do contribuinte ou disposição expressa em sentido diferente, não são susceptíveis de impugnação contenciosa os acto interlocutórios do procedimento, sem prejuízo de poder ser invocada na impugnação da decisão final qualquer ilegalidade anteriormente cometida". Para além de este princípio estar em consonância com a lista de actos considerados lesivos dos direitos ou interesses legalmente protegidos constantes do n.° 2 do artigo 95.° da Lei Geral Tributária, na qual não figuram os actos de determinação da matéria tributável por avaliação directa.

Naturalmente, que um tal princípio não se aplicará, quando a determinação da matéria colectável não der origem à liquidação de qualquer tributo - pelas razões acima apontadas (como a de impedir o contribuinte de reagir judicialmente, por exemplo, contra um apuramento ilegal de prejuízos, reportáveis nos lucros dos seis anos seguintes nos termos do artigo 47.° do Código do IRC, violando-se assim a garantia a uma tutela jurisdicional efectiva consagrada no artigo 268.°, n.° 4, da Constituição da República Portuguesa).

Cf. tudo o que vem de ser dito em José Casalta Nabais, Direito Fiscal, 2.a edição, Almedina, 2003, pp. 359 e 360.

De resto, assim o estabelece a alínea b) do n.° 1 do artigo 97.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, ao dizer que o processo judicial tributário compreende a impugnação da fixação da matéria tributável, quando não dê origem à liquidação de qualquer tributo.

É que se verifica no caso sub judicio: ocorre a fixação da matéria tributável da impugnante, ora recorrente, relativamente ao exercício do ano de 1998 [um prejuízo de 310 361 061$00 (€ 1 548 074,44)], e, naturalmente, não há lugar a liquidação de qualquer tributo.

Pelo que, assim sendo, dá lugar a impugnação o acto por tal modo operado de fixação da matéria tributável.

Razão por que não tem justificação legal o despacho recorrido de indeferimento liminar da petição inicial.

Do exposto podemos extrair, entre outras, as seguintes proposições, que se alinham em súmula.

I. O acto de fixação da matéria tributável, que não dê origem à liquidação de qualquer tributo, é susceptível de impugnação em processo judicial - nos termos da alínea b) do n.° 1 do artigo 97.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
II. O acto administrativo de fixação do prejuízo do exercício do contribuinte naturalmente que não dá lugar à liquidação de qualquer tributo.
III. Pelo que esse acto de fixação é susceptível de impugnação em processo judicial.
IV. E, assim, não deve ser liminarmente indeferida a impugnação judicial do mesmo acto, sob a alegação da sua não impugnabilidade.

3. Termos em que se decide:

- conceder provimento ao recurso;
- e, em consequência, revogar o despacho recorrido - a substituir por decisão que não seja de indeferimento da petição pelo motivo agora rejeitado

Sem custas.

Lisboa

ass) Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa

ass) José Ascensão Nunes Lopes

ass) José Gomes Correia