1.2 O recurso foi admitido, a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito devolutivo.

1.3 O Impugnante alegou e formulou as seguintes conclusões:
«
1ª. - Vem o presente recurso interposto da douta sentença de fls. 79/92 verso que decidiu julgar improcedente a impugnação deduzida a fls. 2 e seguintes, mantendo o acto tributário impugnado.
2ª. - O acto tributário que o Recorrente pede que seja anulado é a liquidação adicional feita em IVA, nos anos de 1987, 1988, 1989, 1990 e 1991, no montante de 8 811 981$00, bem como os juros compensatórios calculados em 4 040 007$00
3ª. - O facto gerador da tributação impugnada, e indicada na conclusão 2a., foi a prestação de serviços agrícolas e, numa reduzidíssima parte (148 540$00 - cfr. informação de fls. 71), o exercício da actividade de carro de aluguer.
4ª. - Com interesse para a decisão do presente recurso, a douta sentença recorrida deu por assentes os factos enumerados de fls. 83 a fls. 86 e que estão transcritos no nr. 4 desta alegação, aqui se dando por reproduzidos.
5ª. - A reclamação que o ora Recorrente apresentou, em 20-01-1992, dirigida ao Sr. Chefe da Repartição de Finanças de Mesão Frio (e que está nos autos a fls. 46/47) abrangia matéria tributável, para efeitos de IVA, fixada por métodos presuntivos.
6ª. - Do despacho que, eventualmente, recaiu sobre aquela reclamação não foi o ora Recorrente, enquanto reclamante, notificado.
7ª. - Nos termos do art. 84º., alínea b), do Código do IVA, com a redacção que esse preceito tinha à data (1992), foi a sobredita reclamação remetida à Comissão Distrital de Revisão (cfr. processo apenso).
8ª. - Essa remessa foi, no entanto, feita à Comissão Distrital de Revisão a que, também à data (1992), aludia o art. 68º. do Código do IRS e não, como deveria ter sido feito, em obediência ao nr. 1 do art. 5º. do Decreto-Lei nr. 154/91, de 23 de Abril, à Comissão Distrital de Revisão prevista e regulada nos arts. 85º. e seguintes do CPT.
9ª. - As diferenças existentes, quer no plano da composição das duas Comissões, quer do seu funcionamento, quer do modo de deliberar, não eram indiferentes aos interesses do ora Recorrente.
10ª. - Como quer que fosse, o que é indiscutível é que houve, no caso, violação de lei, consubstanciada em erro de direito - aplicação de uma norma que não era aplicável (a do art. 68º do Código do IRS), em detrimento da norma que devia ter sido aplicada (a do art. 85º.do CPT, por actuação da norma do nr. 1 do art. 5º. do Decreto-Lei nr. 154/91).
11ª. - O Recorrente - sujeito passivo de lVA por exercer a actividade de prestação de serviços relacionados com a agricultura - dirigiu-se à Repartição de Finanças de Mesão Frio, a recomendação do seu técnico de contas, para ali ser informado do correcto enquadramento da sua situação, bem conhecida da Repartição, para efeitos de IVA.
12ª. - Recebeu como esclarecimento que não devia facturar IVA aos seus clientes, mas mencionar nas facturas a isenção de IVA, ao abrigo do art. 9º., nr. 35º., do Código respectivo.
13ª. - O que ele fez.
14ª. - Ao Recorrente era, no mínimo, indiferente, do ponto de vista económico, mas até vantajoso, do ponto de vista financeiro, proceder à liquidação e cobrança de IVA aos seus clientes, pois que retinha na sua titularidade durante três meses os valores de IVA que lhe eram pagos para, posteriormente, os entregar nos cofres do Estado.
15ª. - Não tinha, por isso, interesse em não liquidar IVA aos seus clientes pelo que tê-lo-ia liquidado e entregue se essa tivesse sido a informação recebida da Administração Fiscal.
16ª. - Aliás, não constando dos autos prova alguma de que a actividade exercida pelo Recorrente não se enquadrava na isenção prevista no nr. 35º. do art. 9º. do Código do IVA, a douta sentença recorrida deveria ter feito aplicação da norma do art. 121º./1. do CPT.
17ª. - Mesmo quando aquela isenção não fosse aplicável à situação concreta do Recorrente, do seu procedimento - ao não liquidar IVA sobre os serviços por si prestados - não resultou qualquer prejuízo para a Fazenda Pública, porquanto o montante que estava em causa (8 811 918$00) era sempre dedutível por aqueles a quem prestou serviços, uma vez que eles eram, confirmadamente. sujeitos passivos de IVA - cfr. informação a fls. 49/50.
18ª. - A manter-se o acto tributário impugnado, tal como o manteve a douta sentença recorrida, ficava o Recorrente obrigado a efectuar o pagamento de um imposto que, concebido como de plurifase (sobre o valor acrescentado) e repercutível, já lhe não era viável repercutir, não havendo, nessas condições, lugar ao exercício do direito à dedução do imposto, com injustificado e ilegal enriquecimento do credor (em violação do princípio constitucional da justiça - arts. 2º. e 266º. da Constituição de 1976) e evidente descaracterização do tipo legal do imposto (em violação do princípio constitucional da tipicidade fiscal - art. 103º./2, da Constituição de 1976.
19ª. - Decidindo como decidiu, a douta sentença recorrida violou a norma do art. 5º./1, do Decreto-Lei nr. 154/91; interpretou menos correctamente a norma de isenção do art. 9º., nr. 35, do Código do IVA; ou, subsidiariamente, deixou de aplicar a disposição do art. 121º./1, do CPT; e inobservou os princípios constitucionais da justiça e da tipicidade fiscal, consagrados, respectivamente, nos arts. 2º. e 226º., e 103º./ 2, da Constituição de 1976.

Nestes termos e em todos os mais, de direito, que não deixarão de ser supridos no provimento do presente recurso, deve ser proferido acórdão revogando a decisão sub censura, o que se fará por obediência à LEI e imperativo do DIREITO e da JUSTIÇA !».

1.4 A Fazenda Pública contra-alegou, pugnando pela improcedência do recurso com a seguinte argumentação:

«(...) manifesta total apoio à tese da douta sentença recorrida no sentido de que, por resultar da matéria de facto dada como provada que a actividade exercida pelo ora recorrente se traduz em prestações de todos os serviços agrícolas a outros empresários, por pessoal por si contratado e não mediante máquinas especificamente agrícolas, ocorre sujeição a imposto – IVA – pelos serviços prestados constantes das facturas dos autos».

1.5 O STA declarou-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer do recurso, declarando competente para o efeito este Tribunal Central Administrativo (TCA), ao qual o processo foi remetido, a requerimento do Recorrente.

1.6 O Magistrado do Ministério Público junto deste TCA emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso nos seguintes termos:

«Em nosso entender não assiste razão ao recorrente.
É que,
face à matéria fáctica constante dos autos resulta que a actividade do mesmo se traduz na prestação de serviços agrícolas, por pessoal por si contratado, a outros empresários, havendo, por isso, sujeição ao IVA por serviços prestados e constantes das facturas.
A sentença sob recurso não merece, deste modo, qualquer censura, tendo feito correcta apreciação e interpretação da lei com aplicação das normas aos factos».

1.7 Colhidos os vistos, cumpre apreciar e decidir.

1.8 As questões sob recurso, suscitadas e delimitadas pelas conclusões do Recorrente, são as seguintes:

1.ª - saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento quanto à matéria de facto, quer no que concerne à notificação da decisão da reclamação deduzida pelo Recorrente (cfr. conclusão 6.ª das alegações), quer no que respeita à alegada informação prestada pela Repartição de Finanças de Mesão Frio (RFMF) ao Contribuinte (cfr. conclusões 11.ª e 12.ª);

2.ª - saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito
- por ter considerado irrelevante a falta de notificação do despacho do Chefe da RFMF que considerou improcedente a reclamação deduzida pelo Contribuinte contra a fixação da matéria colectável (e do imposto) ao abrigo do art. 84.º do CIVA e que a comissão de revisão a que foi remetida a reclamação seja ou não aquela a que deveria tê-lo sido [ou seja, por ter considerado irrelevante que a reclamação tenha sido remetida à comissão prevista no art. 68.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS), na redacção em vigor à data, quando deveria tê-lo sido à comissão prevista no art. 84.º e segs. do Código de Processo Tributário (CPT), pois o Contribuinte não optou naquele sentido, tanto mais que não foi notificado para o efeito, o que na perspectiva dele constitui violação do disposto no art. 5.º, n.º 1, do Decreto-Lei (DL) n.º 154/91, de 23 de Abril Diploma que aprovou o Código de Processo Tributário. (cfr. conclusões 6.ª a 10.ª)];
- por ter considerado que a AT não procedeu ao arrepio da informação que alegadamente foi prestada ao Contribuinte pela RFMF (cfr. conclusões 12.ª e 13.ª);
- por ter considerado, tal como a AT, que os serviços prestados pelo Contribuinte no domínio da sua actividade agrícola não estavam isentos de IVA (cfr. conclusão 17.ª, 1.ª parte, e 19.ª);
- por não ter aplicado o art. 121.º, n.º 1, do CPT, sendo que, na perspectiva do Recorrente, o deveria ter feito porque não constava dos autos «prova alguma de que a actividade exercida pelo Recorrente não se enquadrava na isenção prevista no nr. 35º. do art. 9º. do Código do IVA» (cfr. conclusão 16.ª).

Na sentença recorrida considerou-se que a impugnação não podia proceder com fundamento em qualquer das causas de pedir invocadas pelo Impugnante. Isto, em síntese, com a seguinte fundamentação:
- não se verifica o vício de preterição de formalidade legal por falta de notificação do despacho do Chefe da RFMF que, entendendo que a reclamação deduzida pelo Contribuinte ao abrigo do art. 84.º do CIVA não podia proceder, ordenou a sua remessa à comissão distrital de revisão porque, tal como decidiu esta comissão, que dela não tomou conhecimento, a matéria tributável não foi fixada com recurso a métodos indiciários, motivo por que dela não cabia reclamação naqueles termos;
- pelo mesmo motivo, é irrelevante a invocada violação de lei por a reclamação ter sido apreciada por uma comissão de revisão que não foi constituída nos termos do art. 85.º do CPT;
- a alegada informação prestada pela RFMF, no sentido de que os serviços prestados pelo Impugnante estavam isentos de IVA nos termos do n.º 35 do art. 9.º do CIVA, terá sido pedida para actividade diferente da realmente exercida e, ademais, não foi solicitada nos termos do art. 72.º, n.º 2, do CPT, pelo que nunca poderia ter-se por vinculativa, não podendo a impugnação proceder com esse fundamento;
- a actividade exercida é a de prestação de serviços para a agricultura, traduzindo-se «em prestações de todos os serviços agrícolas a outros empresários, por pessoal por si contratado e não mediante máquinas especificamente agrícolas», motivo por que não está abrangida pela isenção do n.º 35.º do art. 9.º do CIVA;
- os juros compensatórios são devidos, nos termos do disposto nos arts. 83.º do CPT e 89.º do CIVA.

O Contribuinte não se conformou com o decidido e interpôs recurso da sentença, sustentando, em síntese e se bem interpretamos as suas alegações e respectivas conclusões:
- nunca foi notificado do despacho que, eventualmente, recaiu sobre a reclamação que deduziu contra a fixação da matéria tributável;
- essa reclamação foi remetida à comissão distrital de revisão prevista no art. 68.º do CIRS e, não, como deveria tê-lo sido, de acordo com o art. 5.º, n.º 1,do DL n.º 154/91, de 23 de Abril, à comissão distrital de revisão prevista e regulada nos arts. 85.º e segs. do CPT;
- o seu procedimento, de não liquidar IVA nas facturas respeitantes aos serviços prestados e de nelas referir a isenção prevista no art. 9.º, n.º 35, do CIVA, foi de acordo com a informação que lhe foi prestada pela RFMF;
- a sentença recorrida deveria ter aplicado o art. 121.º, n.º 1, do CPT, pois dos autos não consta «prova alguma de que a actividade exercida pelo Recorrente não se enquadrava na isenção prevista no nr. 35º. do art. 9º. do Código do IVA»;
- do seu procedimento não resultou qualquer prejuízo para o Estado, pois os seus clientes eram sujeitos passivos de IVA, que deduziriam o imposto, e, ao exigir-se-lhe agora o imposto que ele já não pode repercutir está a violar-se os princípios constitucionais de justiça e da tipicidade.

Daí que se tenham fixado assim as questões a decidir:
1.ª - saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento quanto à matéria de facto, quer no que concerne à notificação da decisão da reclamação deduzida pelo Recorrente, quer no que respeita à alegada informação prestada pela RFMF ao Contribuinte;
2.ª - saber se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito
- por ter considerado irrelevante a falta de notificação do despacho do Chefe da RFMF que considerou improcedente a reclamação deduzida pelo Contribuinte contra a fixação da matéria colectável (e do imposto) ao abrigo do art. 84.º do CIVA e que a comissão de revisão a que foi remetida a reclamação seja ou não aquela a que deveria tê-lo sido;
- por ter considerado que a AT não procedeu ao arrepio da informação que alegadamente foi prestada ao Contribuinte pela RFMF;
- por ter considerado, tal como a AT, que os serviços prestados pelo Contribuinte no domínio da sua actividade agrícola não estavam isentos de IVA;
- por não ter aplicado o art. 121.º, n.º 1, do CPT, sendo que, na perspectiva do Recorrente, o deveria ter feito porque não constava dos autos «prova alguma de que a actividade exercida pelo Recorrente não se enquadrava na isenção prevista no nr. 35º. do art. 9º. do Código do IVA».

O Recorrente suscita ainda uma outra questão nas suas alegações de recurso, que é a de que a sentença enferma de erro no julgamento de direito também por não ter considerado que, ainda que os serviços prestados no âmbito daquela actividade estivessem sujeitos a imposto, nenhum prejuízo tinha advindo para a Fazenda Pública da falta de liquidação do IVA pelo Contribuinte, «porquanto o montante que estava em causa (8 811 918$00$) era sempre dedutível por aqueles a quem prestou serviços, uma vez que eles eram, confirmadamente, sujeitos passivos de IVA – cfr. informação de fls. 49/50», motivo por que a exigência do imposto ao Recorrente, que agora já o não pode repercutir, constitui uma violação dos princípios constitucionais da justiça e da tipicidade fiscal, consagrados, respectivamente, nos arts. 2.º e 226.º e 103.º, n.º 2, da CRP.
Tal questão, como procuraremos demonstrar de seguida, não pode ser agora conhecida.

2.2.2 A QUESTÃO DA AUSÊNCIA DE PREJUÍZO PARA A FAZENDA PÚBLICA – UMA QUESTÃO NOVA

O Recorrente alega, para além do mais, que os seus clientes eram sujeitos passivos de IVA, motivo por que sempre poderiam deduzir o imposto, caso ele o tivesse liquidado e lhes tivesse exigido o seu pagamento, alegação que aduz com vista a demonstrar que da sua actuação não resultou prejuízo para a Fazenda Pública (cfr. conclusão 17.ª).
A sentença é omissa quanto a essa factualidade. No entanto, porque o Recorrente não arguiu a nulidade da sentença, com esse fundamento (cfr. arts. 125.º, n.º 1, do CPPT, e 668.º, n.º 1, alínea b), do CPC) ou com qualquer outro, e porque a matéria fáctica em causa não respeita a questão de conhecimento oficioso (cfr. art. 98.º, do CPPT), nunca poderia agora apreciar-se a verificação de tal nulidade. Aliás, não faria sentido algum que o Recorrente tivesse arguido tal nulidade, pela simples razão de que na petição inicial nada referiu a esse propósito e, por isso e porque não se trata de matéria de conhecimento oficioso, a mesma não foi conhecida pela sentença recorrida, nem poderia tê-lo sido.
Assim, porque se trata de alegação fáctica aduzida apenas em sede de recurso, não pode agora ser apreciada. Não é admissível que em sede de recurso se invoquem novas causas de pedir. Tenha-se presente que os recursos não servem para proferir novas decisões nem para apreciar questões que não tenham nem devessem ter sido apreciadas, mas para aferir da legalidade das decisões já proferidas. Os poderes de cognição dos tribunais de recurso limitam-se ao reexame da decisão recorrida, confirmando-a ou alterando-a de acordo com a lei, não podendo criar decisões sobre questões novas, salvo se forem de conhecimento oficioso.
Em conclusão, não pode este TCA, em sede de recurso e como tribunal ad quem, averiguar se os clientes do Recorrente tinham ou não direito a deduzir o IVA, caso o Recorrente o tivesse liquidado, pois trata-se de questão que não é de conhecimento oficioso e, por não ter sido alegada na petição inicial nem conhecida na decisão recorrida, é de considerar como nova.

2.2.3 ERRO DE JULGAMENTO NA MATÉRIA DE FACTO

2.2.3.1 Apesar do Recorrente ter afirmado, quanto à reclamação Reclamação que, nas suas palavras, «abrangia matéria tributável, para efeitos de IVA, fixada por métodos presuntivos». por ele apresentada em 20 de Janeiro de 1992 e dirigida ao Chefe da RFMF, que «Do despacho que, eventualmente, recaiu sobre aquela reclamação não foi o ora Recorrente, enquanto reclamante, notificado» (cfr. conclusões 5.ª e 6.ª), não vislumbramos motivo para pôr em causa a factualidade vertida sob a alínea m), a que corresponde, na sentença recorrida, o n.º 3.13 Note-se que esta discrepância entre a matéria de facto que a 1.ª instância deu como provada e a que foi invocada pelo Recorrente foi uma das razões por que o STA, ao qual o Recorrente endereçou o recurso, entendeu que este não tinha por exclusivo fundamento matéria de direito e, consequentemente, se declarou incompetente em razão da hierarquia para dele conhecer.: «Em 19 de Outubro de 1992, o Impugnante foi notificado de que a reclamação deduzida contra a fixação de imposto sobre o Valor Acrescentado no montante de 8 811 918$00, não foi atendida pela comissão – tendo sido junta fotocópia do despacho donde se verificava que o meio para a reclamação seria o referido nos art.ºs 95.º ou 120.º do CPT».
Na verdade, do processo administrativo em apenso consta cópia do ofício que foi remetido ao Contribuinte para notificá-lo da deliberação da comissão distrital de revisão que, apreciando a reclamação, decidiu dela não tomar conhecimento, bem como do respectivo talão de registo e aviso de recepção, este assinado pelo próprio destinatário. Esse ofício foi indicado na sentença recorrida como elemento probatório, sob o n.º B 9 e o Recorrente não o pôs em causa, como também não questionou a recepção do mesmo.
Aliás, ao longo da petição inicial o Contribuinte nunca pôs em causa que tenha sido notificado da decisão da reclamação, mas tão-só que não foi notificado «do despacho de indeferimento do Senhor Chefe da Repartição de Finanças de Mesão Frio» e que ordenou a remessa à comissão distrital de revisão.
Afigura-se-nos, pois, que a prova produzida nos autos quanto ao facto em causa – prova documental e que não foi impugnada pelo ora recorrente –, por um lado, é bastante para que se dê tal facto como assente e, por outro, não permite, quanto ao mesmo facto, outro julgamento senão o que foi efectuado em 1.ª instância.

2.2.3.2 O Recorrente alegou, logo na petição inicial da impugnação, que, ao não liquidar IVA nas facturas em causa, procedeu de acordo com a informação que lhe foi prestada pela RFMF, de que a sua situação estava abrangida pela isenção do n.º 35 do art. 9.º do CIVA.
A sentença recorrida, ao alinhar a factualidade que considerou provada, não faz qualquer alusão a tal matéria E foi também por esta razão, ou seja, porque na sentença recorrida nada se refere a esse propósito, enquanto nas alegações de recurso o Recorrente dá tal facto como assente, que o STA, a par da razão que ficou já referida, entendeu declarar-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer do recurso., o que bem se compreende, atenta a posição que assumiu, no sentido da irrelevância de eventual informação por não ter sido requerida nos termos do art. 72.º, n.º 2, do CPT (cfr. ponto 4.2.2 da sentença recorrida). No entanto, já na parte em que faz a aplicação do direito aos factos, o Juiz da 1.ª instância deixou escrito: «No caso em apreço, o contribuinte terá pedido informação para actividade diferente da efectivamente exercida – veja-se a informação a fls. 63 verso – não tendo ficado dúvidas à Repartição quanto ao enquadramento em sede de Iva: a actividade exercida – prestação de serviços para a agricultura – traduz-se em prestação de todos os serviços agrícolas a outros empresários, por pessoal por si contratado e não mediante máquinas especificamente agrícolas».
Nas alegações de recurso e respectivas conclusões, o Recorrente voltou a alegar que a falta de liquidação do IVA nas facturas por ele emitidas pelos serviços agrícolas prestados e a referência nesses documentos à isenção prevista no art. 9.º, n.º 35, do CIVA, se deveu à informação que lhe foi prestada na RFMF (cfr. conclusões 11.ª, 12.ª e 13.ª).
Embora o Recorrente refira expressamente que não pretende discutir em sede deste recurso a questão da informação prestada por aquela Repartição de Finanças e sua repercussão na legalidade do acto tributário impugnado Isso pelas duas razões que indica: primeira, porque pretende restringir o objecto do recurso a matéria de direito; segunda, porque a informação, não tendo sido pedida nos termos das disposições combinadas dos arts. 19.º, alínea a), 20.º, n.º 1, alínea c), e 72.º, n.º 2, do CPT, não pode ter os efeitos previstos no art. 73.º do mesmo código. (cfr. fls. 119, último parágrafo, e os dois primeiros parágrafos de fls. 120), certo é que nas conclusões do recurso suscita a questão, ao referir que, ao não liquidar o IVA e mencionar a isenção do mesmo nas facturas que emitiu, procedeu nos termos da informação que lhe foi prestada naquela repartição.
Em todo o caso, como melhor procuraremos demonstrar adiante, no ponto 2.2.5, é de todo irrelevante para a sorte do recurso saber se foi ou não prestada ao Contribuinte a referida informação, bem como a actividade para a qual a mesma terá sido solicitada e prestada, sendo certo que, como o Contribuinte reconhece, não foram respeitados os requisitos de forma legalmente exigíveis para a informação vinculativa e só esta poderia assumir relevância na apreciação da legalidade da liquidação impugnada.
Assim, afigura-se-nos que não cumpre averiguar e decidir da matéria de facto respeitante àquela questão.

2.2.3.3 A nosso ver, como resulta do que ficou já dito, o Juiz do Tribunal a quo fez correcto julgamento da matéria de facto, não enfermando de qualquer erro a apreciação e valoração da prova efectuada na sentença recorrida.
Passemos, pois, a apreciar se a sentença enferma dos erros de julgamento de direito que lhe vêm assacados.

2.2.4 (IR)RELEVÂNCIA DA FALTA DE NOTIFICAÇÃO DO DESPACHO DO CHEFE DA REPARTIÇÃO QUE, CONSIDERANDO QUE A RECLAMAÇÃO NÃO PODIA PROCEDER, A REMETEU À COMISSÃO DISTRITAL DE REVISÃO E IRRELEVÂNCIA

O Recorrente insurge-se contra a sentença, designadamente, por nesta se ter considerado irrelevante a falta de notificação do despacho do Chefe da RFMF que, entendendo que a reclamação deduzida pelo Contribuinte ao abrigo do art. 84.º do CIVA não podia proceder, a remeteu à comissão distrital de revisão. Entendia o Impugnante que deveria ter sido notificado daquele despacho, pois à data estava já em vigor o CPT, que prescrevia que a comissão de revisão era a prevista no art. 85.º deste código, motivo por que lhe deveria ter sido concedida a possibilidade de optar pela comissão de revisão prevista nos arts. 68.º do CIRS e 54.º do CICR, tudo como estipulado no art. 5.º do diploma que aprovou o CPT - DL n.º 154/91, de 23 de Abril.
Na sentença recorrida considerou-se que tal notificação se não impunha pela simples razão de que não havia lugar à reclamação, como aliás entendeu a própria comissão de revisão, que se absteve de apreciá-la com tal fundamento.
Afigura-se-nos que a sentença não merece qualquer censura no que respeita a este julgamento.
Vejamos:
A reclamação prevista no art. 84.º do CIVA, na redacção em vigor à data A do DL n.º 233/91, de 26 de Junho., é um meio concedido ao contribuinte que se não conforma com a fixação da matéria tributável que lhe foi fixada com recurso a métodos indirectos («presunções ou estimativas», nas palavras do preceito) de suscitar que a quantificação da matéria tributável seja reapreciada por um órgão, que apesar de ainda fazer parte da Administração, é independente.
Ora, no caso sub judice, a fixação da matéria tributável (e do IVA) contra a qual o Contribuinte veio reagir mediante a reclamação prevista no art. 84.º do CIVA não foi efectuada com recurso a presunções ou estimativas, mas foi-o directamente, através da verificação das facturas por aquele emitidas e em que não liquidou o imposto (cfr. alíneas e) a g) dos factos provados). Nem se diga, como o faz o Recorrente, que a reclamação por ele apresentada «abrangia matéria tributável, para efeitos de IVA, fixada por métodos presuntivos» (cfr. conclusão 5.ª). Na verdade, foi o próprio Recorrente quem, na reclamação, restringiu o âmbito da mesma às facturas em que não liquidou o IVA, deixando de fora, expressamente, a matéria tributável respeitante à sua actividade secundária (“taxi”), essa sim fixada com recurso a métodos indirectos. Logo na parte inicial da reclamação, o ora recorrente deixou escrito: «Concorda-se com a presunção referente ao táxi no valor de esc. 148 540$00 e juros compensatórios».
Assim, não estando em causa matéria tributável fixada com recurso a presunções ou estimativas, é manifesto que não havia lugar à reclamação prevista no art. 84.º do CIVA. Consequentemente, o não ter sido notificada a posição assumida pelo Chefe da RFMF, no sentido da improcedência da reclamação, e a remessa desta à comissão distrital de revisão, não constitui preterição de formalidade legal alguma. Como é tautológico, se não havia lugar à reclamação, não havia obrigação de comunicar a posição assumida pelo Chefe da RFMF sobre a mesma.
Assim, salvo o devido respeito e como bem se decidiu na sentença recorrida, não assiste razão ao Recorrente quando sustenta que a falta de notificação do “despacho” do Chefe da RFMF constitui preterição de formalidade.
Aliás, e sem prejuízo do que ficou dito, tal como decorre do n.º 1 do art. 5.º do DL n.º 154/91, de 23 de Abril, era no requerimento em que apresentou a reclamação que o Contribuinte deveria ter feito a opção prevista naquela disposição legal. Nunca poderia, pois, o Contribuinte pretender que a falta de notificação da apreciação da reclamação por parte do Chefe da RFMF o impedira de optar pelo regime de revisão da fixação da matéria tributável previsto no CIRS que, aliás, foi o seguido.

2.2.5 (IR)RELEVÂNCIA DA REMESSA DA RECLAMAÇÃO À COMISSÃO PREVISTA NO ART. 68.º DO CIRS

Na sentença recorrida considerou-se também irrelevante que a comissão de revisão a que foi remetida a reclamação seja ou não aquela a que deveria tê-lo sido.
Se bem interpretamos as alegações do Recorrente, este sustenta que a reclamação não deveria ter sido, como foi, remetida à comissão prevista no art. 68.º do CIRS, na redacção em vigor à data, mas antes deveria tê-lo sido à comissão prevista no art. 84.º e segs. do CPT. Isso, por força do disposto no art. 5.º, n.º 1, do DL n.º 154/91, de 23 de Abril.
Nos termos deste preceito legal do diploma que aprovou o CPT, «O regime de revisão da matéria tributável previsto nos artigos 84.º e seguintes do Código será aplicável aos imposto s liquidados a partir da sua entrada em vigor, podendo, no entanto, o contribuinte, facultativamente, optar na petição respectiva pelo regime de reclamação actualmente previsto nos Códigos do IRS, do IRC e do IVA».
Assim, na falta de opção do Contribuinte pelo regime de reclamação previsto no CIRS, o Chefe da RFMF, que se pronunciou no sentido do indeferimento da reclamação, deveria tê-la remetido à comissão de revisão prevista no art. 85.º do CPT e não à prevista no art. 68.º do CIRS. Note-se que a liquidação foi efectuada já no domínio da vigência do CPT (cfr. alínea g) dos factos provados).
No entanto, como decorre do que ficou dito no ponto anterior, esse lapso não assume qualquer relevância. Na verdade, porque, pelos motivos que ficaram já expostos, não havia lugar à reclamação prevista no art. 84.º do CIVA, o facto de esta ter sido remetida a comissão de revisão diferente daquela a que o deveria ter sido, caso houvesse lugar a reclamação, é de todo irrelevante.
O recurso também não pode proceder com esse fundamento.

2.2.6 A AT PROCEDEU AO ARREPIO DA INFORMAÇÃO PRESTADA AO CONTRIBUINTE ?

O Recorrente também não se conforma com a sentença porque nesta não se decidiu que a AT procedeu ao arrepio da informação que alegadamente lhe foi prestada pela RFMF.
Não cumpre sequer indagar se foi ou não prestada informação ao Contribuinte pela RFMF. Na verdade, como ficou dito na sentença recorrida e o próprio Recorrente admite, só a informação requerida e prestada nos termos do art. 72.º do CPT (ou, antes da data da entrada em vigor deste código, do art. 14.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos (CPCI)) O Contribuinte não faz qualquer alusão à data em que terá pedido a informação, se antes se depois de 1 de Julho de 1991, data em que entrou em vigor o CPT e foi revogado o CPCI (cfr. arts. 2.º, n.º 1, e 11.º, do DL n.º 154/91, de 23 de Abril)., vincula a AT a proceder de acordo com a informação prestada, de acordo com o disposto no art. 73.º do mesmo código (no domínio da vigência do CPCI, o § 1.º do art. 14.º). Ora, não foi apresentada prova alguma de que a informação tenha sido solicitada e prestada em termos que permitam considerá-la como informação prévia vinculativa.
Será, aliás, interessante notar que mesmo antes da alegada informação prestada pela RFMF já o Contribuinte não liquidava o imposto, pelo que sempre seria impossível imputar àquela repartição a responsabilidade pela falta de liquidação de IVA no período anterior à informação.
O recurso também não pode proceder com este fundamento.

2.2.7 OS SERVIÇOS PRESTADOS PELO IMPUGNANTE ESTAVAM ISENTOS DE IVA NOS TERMOS DO ART. 9.º, N.º 35, DO CIVA ?

O Recorrente continua a sustentar que os serviços por ele prestados no domínio da sua actividade agrícola estavam isentos de IVA, nos termos do art. 9.º, n.º 35.º, do CIVA, motivo por que não havia lugar à liquidação adicional.
Salvo o devido respeito, não tem qualquer razão.
Nos termos do n.º 35 do art. 9.º do CIVA estavam Este número foi revogado pelo art. 7.º do DL n.º 198/90, de 19 de Junho. isentas de imposto: «As prestações de serviços efectuadas mediante máquinas especificamente agrícolas a favor de empresas agrícolas».
Ora, o Recorrente nunca alegou, nem na petição inicial da impugnação nem nas alegações de recurso, que a sua actividade de prestação de serviços agrícolas fosse efectuada mediante “máquinas especificamente agrícolas” Com interesse para a definição do conceito de “máquinas especificamente agrícolas”, vide o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 6 de Outubro de 1993, proferido no recurso com o n.º 16.207 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 20 de Maio de 1996, págs. 3214 a 3216.. Pelo contrário, conformou-se com as diversas informações sucessivamente prestadas pela AT – a que deu origem à liquidação, a que foi prestada na sequência da reclamação apresentada pelo Contribuinte e a que foi prestada para instruir a impugnação – informações essas no sentido de que os serviços prestados pelo Contribuinte no âmbito da actividade agrícola são-no a outros empresários agrícolas mediante pessoal por si contratado e não por máquinas especificamente agrícolas (cfr., respectivamente, fls. 71, fls. 48 e fls. 63 v.º).
Significa isto que as prestações de serviços em causa não são subsumíveis à previsão do art. 9.º, n.º 35, do CIVA, e, como tal, não estão isentas.
A sentença recorrida, que decidindo nesse sentido, julgou que a impugnação não podia proceder com aquela fundamentação, não enferma, pois, de erro de julgamento na interpretação que fez daquele preceito legal.

2.2.8 O ART. 121.º DO CPT TEM APLICAÇÃO NO CASO ?

Finalmente, o Recorrente alega que a sentença fez errado julgamento por não ter aplicado o art. 121.º, n.º 1, do CPT, sendo que, na perspectiva do Recorrente, o deveria ter feito porque não constava dos autos «prova alguma de que a actividade exercida pelo Recorrente não se enquadrava na isenção prevista no nr. 35º. do art. 9º. do Código do IVA».
Salvo o devido respeito, o Recorrente revela um deficiente entendimento do art. 121.º do CPT. Este preceito, que dispunha que «Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e a quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado», visa resolver as dúvidas que, em sede probatória, se tenham sobre a existência e quantificação dos factos tributários. Ora, no caso sub judice não subsistem quaisquer dúvidas a esse respeito: no âmbito da sua actividade agrícola, que consiste na prestação de serviços a outros empresários agrícolas mediante pessoal por si contratado e não mediante “máquinas especificamente agrícolas”, o Contribuinte deixou de liquidar IVA com referência às facturas expressamente referidas pela AT. Os factos tributários são essas prestações de serviços e a sua quantificação resulta das facturas. Após a produção da prova, o Tribunal não ficou com qualquer dúvida em relação a esta matéria.
A questão de saber se tal actividade se enquadra ou não na previsão do n.º 35 do art. 9.º do CIVA é uma questão jurídica e não uma questão factual. Ora, como é sabido, no domínio da aplicação do direito, o tribunal não pode ficar com dúvidas, impondo-se-lhe o dever de julgar mesmo nos casos de falta ou obscuridade da lei (art. 8.º, n.º 1, do Código Civil (CC)) Vide PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Código Civil Anotado, volume I, 4.ª edição, pág. 57..
Assim, sempre salvo o devido respeito, não faz sentido argumentar com a dúvida sobre o enquadramento jurídico da actividade do Recorrente para sustentar a aplicação do art. 121.º do CPT à situação sub judice.

I –Suscitada em sede de recurso questão que não foi invocada na petição inicial, não foi conhecida na sentença recorrida e não é de conhecimento oficioso, não pode o tribunal ad quem dela conhecer.

II – Nos termos do disposto no art. 84.º, n.º 1, do CIVA, na redacção do DL n.º 233/91, de 26 de Junho, no caso de fixação da matéria tributável por métodos indirectos (por «presunções ou estimativas», nas palavras do preceito) o contribuinte (tal como o representante da Fazenda Pública) podia lançar mão da reclamação aí prevista, dirigida ao chefe da repartição que, de acordo com o n.º 3, alínea b) do mesmo preceito (na redacção do DL n.º 195/89, de 12 de Junho), caso entendesse que a mesma não era procedente, deveria remetê-la à comissão distrital de revisão prevista no CIRS ou no CIRC.

III – O diploma que aprovou o CPT – DL n.º 154/91, de 23 de Abril – permitiu, no seu art. 5.º, n.º 1 (que veio a ser revogado pelo art. 7.º, n.º 1, do DL n.º 23/97, de 23 de Janeiro), quanto à revisão da matéria tributável fixada por métodos indiciários, que os contribuintes optassem entre os regimes de revisão do art. 84.º e seguintes daquele código e os regimes dos Códigos do IRS, IRC e IVA.

IV – O Contribuinte que exerce duas actividades e apenas pretende questionar a matéria tributável que lhe foi fixada por métodos directos relativamente a uma delas não pode lançar mão da reclamação prevista no art. 84.º do CIVA.

V – Tendo-o feito, são totalmente irrelevantes as ilegalidades que eventualmente se tenham verificado ao longo do procedimento iniciado com aquela reclamação.

VI – Porque só as informações prestadas requeridas e prestadas nos termos do disposto nos arts. 14.º do CPCI ou 72.º do CPT (não se apurou a data em que a informação terá sido pedida) vinculam a AT, nos termos do § 1.º do art. 14.º do CPCI ou do art. 73.º do CPT, a proceder de acordo com a informação prestada, não há que averiguar da conformidade da liquidação impugnada com informação que não se demonstre ter sido requerido e prestada nos referidos termos.

VII – Demonstrado que ficou que os serviços prestados pelo impugnante no âmbito da sua actividade agrícola são-no mediante pessoal por ele contratado e não por máquinas especificamente agrícolas, os serviços em causa não são subsumíveis à previsão do art. 9.º, n.º 35, do CIVA.

VIII – O art. 121.º do CPT visa resolver as dúvidas que, após a produção da prova pertinente, subsistam quanto à existência e quantificação dos factos tributários e não quaisquer dúvidas respeitantes a questões jurídicas, designadamente quanto ao enquadramento jurídico da actividade do impugnante, tanto mais que, como decorre do art. 8.º, n.º 1, do CC, no domínio da aplicação do direito o tribunal não pode ficar com quaisquer dúvidas, impondo-se-lhe o dever de julgar mesmo nos casos de falta ou obscuridade da lei.

Custas pelo Recorrente, sendo a taxa de justiça fixada em seis UCs, sem prejuízo do decidido quanto ao apoio judiciário (cfr. fls. 152/153).