| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
PROCESSO N.º 06198/12
I. RELATÓRIO
FERNANDO .........................................., vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou improcedente a impugnação da reclamação graciosa da liquidação de IRS do ano de 2000, por intempestividade da reclamação graciosa.
O Recorrente apresentou as suas alegações, e formulou as seguintes conclusões:
1. Vem o presente recurso Interposto da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que considerou improcedente a impugnação judicial que tem por objecto a liquidação de IRS do ano de 2000 com o n.º ......................................, por força da pretensa Intempestividade da reclamação graciosa que esteve na sua origem.
2. Uma vez que a liquidação ora impugnada não velo acompanhada da fundamentação legalmente exigida, o Recorrente apresentou um requerimento, ao abrigo do disposto no artigo 77.° da LGT, nos artigos 36.° e 37.° do CPPT e no artigo 268.º, n.º 3 da CRP, a solicitar passagem de certidão contendo todos os fundamentos para a mesma e dos processos ou procedimentos que a originaram".
3. O pedido de passagem de certidão contendo a fundamentação para a prática do aludido acto de liquidação, pese embora tenha sido apresentado dentro do prazo previsto no n.º 1 do artigo 37.º do CPPT, não foi até hoje atendido pela Administração Tributária.
4. Como o n.º 2 do artigo 37.° deixa claro que "Se o interessado usar da faculdade concedida no número anterior [i.e., requerer a notificação ou a passagem de certidão com a fundamentação do acto praticado], o prazo para a reclamação conta-se a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida", a reclamação enviada aos serviços em 16.09.2005 sempre deveria considerar-se tempestiva.
5. Não se trata de sujeitar os prazos legais ao livre arbítrio do contribuinte, mas sim de aplicar a lei, mais concretamente o artigo 37.°, n.º 2 do CPPT, do qual resulta que "Se a administração tributária não passar a certidão requerida nem efectuar notificação dos requisitos omitidos, o acto notificado permanecerá Ineficaz em relação ao notificado irregularmente, não correndo o prazo para uso do melo de Impugnação administrativa ou contenciosa que pretende utilizar" (JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., p. 352, e ainda o douto Acórdão do TCA Norte de 08.04.2011, in www.dgsi.pt).
6. É certo que o Recorrente dispunha da faculdade de suprir a omissão da Administração Tributária mediante uma Intimação judicial para passagem de certidão, mas não tinha essa obrigação (é por Isso que se fala numa faculdade) e possuía o direito de aguardar o tempo que fosse necessário para que aquela respondesse ao pedido antes de impugnar o acto.
7. Assim sendo, e por maioria de razão, nada impedia que o Recorrente, em vez de aguardar Indefinidamente pela acção da Administração Tributária, decidisse, como de facto decidiu, reclamar da liquidação.
8. Acresce que a reclamação graciosa deveria ser considerada tempestiva por força do disposto no n.º 2 do artigo 70.º do CPPT, então em vigor.
9. Com efeito, é falso que o apuramento do rendimento tributável tenha sido efectuado mediante avaliação directa, como defende a decisão recorrida.
10. Dos parcos elementos que lhe foram disponibilizados o Recorrente pôde constatar que foi efectuada uma avaliação Indirecta à matéria colectável, fora das situações elencadas no artigo 87.º da LGT, e sem que lhe tenha sido conferido o direito de requerer uma revisão da matéria tributável.
11. Se a avaliação directa visa o apuramento do valor real dos rendimentos tributáveis, não se pode admitir que a fixação da matéria colectável com recurso exclusivamente ao valor das vendas declaradas pelo Recorrente no ano de 2000, descurando, por exemplo, os custos suportados com as aquisições, tenha tido em vista aquela finalidade.
12. A Administração Tributária ficcionou um rendimento no ano de 2000 quando, na realidade, as declarações de IVA do Recorrente juntas a fls. dos autos e referentes a esse período demonstram que até teve prejuízo.
13. Ocorreu, portanto, uma avaliação directa em total atropelo às formalidade legais, porque a decisão da Administração Tributária decerto teria sido diferente se, por exemplo, tivesse Inspeccionado a contabilidade organizada do Recorrente, o que bastaria para atingir um valor de rendimentos completamente diferente daquele foi apurado.
14. Mas ainda que se entenda, como o Mmo. Juiz a quo, que a reclamação graciosa é intempestiva, o que só se admite por mera cautela de patrocínio e sem conceder, há que realçar que a prestação tributária materializada na liquidação de IRS ora impugnada já prescreveu.
15. Nos termos do n.º 1 do artigo 48.º e do n.º 1 do artigo 49.º da LGT, no caso concreto o prazo de prescrição começou a correr no dia 01.01.2001 e foi Interrompido em 07.09.2005, data em que o ora Recorrente foi citado no âmbito do processo de execução fiscal n.º ......................................, Instaurado para cobrança coerciva da quantia referente ao IRS de 2000.
16. Em 06.10.2005 o ora Recorrente apresentou oposição à execução fiscal, que corre actualmente termos na 3.º Unidade Orgânica do Tribunal Tributário de Lisboa sob o n.º 1314/09.0BELRS, sendo que entre 06.10.2005 e 06.10.2006 o processo de oposição à execução fiscal ficou parado por facto não imputável ao Recorrente.
17. Atendendo ao disposto no n.º 2 do artigo 49.° da LGT, que é aplicável ao caso concreto, o prazo de prescrição, que foi interrompido pela citação efectuada em 07.09.2005, voltou a correr a partir de 06.10.2006 sem a verificação de qualquer evento interruptivo, aproveitando-se o prazo que correu entre 01.01.2001 e 07.09.2005.
18. Mesmo que se defenda que o prazo de prescrição ficou suspenso durante a pendência do pedido de Isenção de prestação de garantia, que só foi decidido em 24.01.2008, o contribuinte não pode nunca ser prejudicado pela Inércia do Fisco.
19. Também não há lugar à aplicação do disposto no n.º 4 do artigo 49.° da LGT, porquanto, por um lado, de acordo com a tese do Mmo. Juiz a quo, a reclamação que deu origem à impugnação é extemporânea e, por outro, não foram efectuadas penhoras que garantissem a totalidade da quantia exequenda e do acrescido.
20. De qualquer forma, é evidente que o prazo de prescrição corre sem qualquer suspensão ou Interrupção pelo menos desde 24.01.2008 até à presente data, o que, somado ao período compreendido entre 01.01.2001 (início da prescrição) e 07.09.2005 (citação do executado), é suficiente para esgotar os oito anos consagrados no artigo 48.°, n.º 1 da LGT.
Finaliza a Recorrente com o seguinte pedido: “[t]ermos em que deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente, por provado, com a consequente revogação da sentença recorrida, a qual deve ser substituída por outra que decida o mérito da causa e, consequentemente, anule a liquidação de IRS Impugnada. Caso assim não se entenda, deve ser reconhecida a prescrição da obrigação tributária de pagamento da liquidação Impugnada, nos termos dos artigos 48.º e 49.º da LGT, com a consequente extinção da instância por Inutilidade superveniente da lide.”
**** A Recorrida, não apresentou contra-alegações.**** Foram os autos a vista do Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso.**** Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.**** As questões invocadas pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir são as seguintes:
I. Erro de julgamento, porquanto a reclamação graciosa é tempestiva por ter sido apresentado um requerimento nos termos do art. 37.º do CPPT;
II. Erro de julgamento, uma vez que a reclamação graciosa sempre poderia ainda ser considerada tempestiva por força do disposto no n.º 2 do art. 70.º do CPPT;
III. Prescrição da dívida nos termos do disposto no art. 48.º, n.º 1 e 49.º, n.º, ambos da LGT.
II. FUNDAMENTAÇÃO
1. Matéria de facto
A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:
“
A) “Através do ofício nº 972/2468 de 13/01/2004, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa comunicaram ao Impugnante a falta da apresentação da declaração de rendimentos modelo 3 do ano de 2000 e que o mesmo ficava notificado para apresentar a declaração em falta no prazo de 15 dias, sob pena de se proceder à fixação do conjunto dos rendimentos líquidos, com base nos elementos disponíveis naquele serviço (cfr. doc. de fls. 71 do processo de reclamação graciosa);
B) Em 02/09/2004 foi elaborada informação pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa com o seguinte teor:
“A abertura da presente Ordem de Serviço deve-se ao facto de se ter verificado do sistema informático destes Serviços, a falta de entrega da Declaração de Rendimentos Mod. 3 e respectivos Anexos, a que se refere o nº 1 do Artº 57º do Código do I.R.S. referente ao ano de 2000, não obstante ter o sujeito passivo sido NOTIFICADO nos termos do nº 3 do Artº 65º do mesmo diploma legal, para proceder à entrega da referida Declaração, o que não fez até à presente data.
Nestes termos e em conformidade com o disposto na alínea b) do nº 2 do Artº 65º do citado diploma, conjugado com o nº 1 do Artº 83º da Lei Geral Tributária, será efectuada a fixação do conjunto dos rendimentos auferidos e sujeitos a tributação de IRS, com base nos actos, factos e documentos de que a Administração Fiscal dispõe.
ANO(S)/CATEG. REND. | VALOR | Ret. Fonte | ENTIDADE |
| 2000 |  | | |
| Valor não declarado – Categ. C | 381.151,99 | ----------- | Soma das 12 Declarações Periódicas de IVA entregues |
“ (cfr. doc. de fls. 15 e 16 do processo de reclamação graciosa).
C) Através do ofício nº 24260 de 03/09/2004 foi comunicado ao Impugnante o teor do projecto de correcções mencionado na alínea antecedente para efeitos de exercício do direito de audição no prazo de 10 dias (cfr. doc. de fls. 14 do processo de reclamação graciosa).
D) Em 06/10/2004 foi elaborada informação pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa com o seguinte teor:
“(…)CONCLUSÃO DA ACÇÃO DE INSPECÇÃO
DIREITO DE AUDIÇÃO: FUNDAMENTAÇÃO O sujeito passivo FERNANDO.................................., N.I.F......................., não tendo entregue em tempo, a Declaração Anual de Rendimentos Mod. 3 e respectivo(s) Anexo(s), referente ao ano de 2000, foi nos termos do nº 3 do Artº 65º do CIRS, notificado por carta registada datada de 13/01/2004, para o fazer.
Não o tendo feito, foi de novo notificado nos termos dos Artºs 60º tanto da LGT como do RCPIT em 03/09/2004, para exercer por escrito ou oralmente o seu direito de audição prévia, consignado nos citados Diplomas Legislativos sobre os valores então propostos (a carta não foi devolvida a estes Serviços).
O sujeito passivo em causa, NÃO EXERCEU esse direito.
A falta de exercício do Direito de Audição faz, com que seja implícita a sua concordância relativamente às correcções fiscais de que foi notificado
(…)
Assim, seguirão seus termos, todos os trâmites processuais normais inerentes aos casos desta natureza, nomeadamente:
· Emissão dos respectivos Documentos de Correcção Oficiosa;
· Emissão do Auto de Notícia;
ANEXOS A este relatório final, respeitante à Ordem de Serviço nº 92836, juntam-se os seguintes documentos:
· Documentos de Correcção, referente ao exercício de 2000.
· Notificação(ões) efectuadas ao sujeito passivo;
· Auto de Notícia e respectiva “Capa/Padrão.”
(cfr. doc. de fls. 38 do Processo Instrutor).
E) Através do ofício nº 44421 de 26/10/2004, foi comunicado ao Impugnante, através de carta registada com aviso de recepção, o teor da informação mencionada na alínea antecedente (cfr. doc de fls. 74 do Processo de Reclamação Graciosa).
F) O Impugnante assinou o aviso de recepção mencionado na alínea antecedente em 28/10/2004 (cfr. doc de fls. 75 do Processo de Reclamação Graciosa).
G) Em 17/11/2004 foi emitida em nome do Impugnante a liquidação de IRS do ano de 2000 com o nº ............................ no montante a pagar de 177.965,83€ até ao dia 03/01/2005 (cfr. fls. 19 dos autos).
H) O Impugnante recepcionou documento contendo a liquidação mencionada na alínea antecedente em 17/12/2004 (cfr. doc. de fls. 54 do Processo de Reclamação Graciosa).
I) O Impugnante apresentou em 30/12/2004, no Serviço de Finanças de Lisboa 11 requerimento com o seguinte teor:
“ Exmo. Senhor Chefe do Serviço de Finanças
Fernando.............................., com domicílio na Rua.................... n.º .. – ....... 1750 – ......, contribuinte n.º .................., tendo sido notificado pessoalmente da liquidação de IRS respeitante ao exercício de 2000, com o n.º ......................, no valor de Euros 177.965,83 (doc. 1), sem qualquer fundamentação vem, em tempo, ao abrigo do disposto nos artigos 77º da L.G.T., 36º e 37º do C.P.P.T., e bem assim, do disposto no n.º 3 do artigo 268º da Constituição da República Portuguesa, requerer a passagem de certidão contendo todos os fundamentos para a mesma e dos processos ou procedimentos que a originaram.
Mais, informa que, nos termos da lei, a passagem da certidão está isenta de qualquer pagamento, de acordo com o n.º 1 do citado artigo 37º do C.P.P.T.”
(cfr. fls. 20 dos autos).
J) O Impugnante apresentou reclamação graciosa contra o acto de liquidação mencionado em G), instaurada no Serviço de Finanças de Lisboa 11 com o nº ........................ (cfr. doc. de fls. 4 a 16 do Processo de Reclamação Graciosa cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
K) A Reclamação Graciosa mencionada na alínea antecedente foi remetida ao Serviço de Finanças de Lisboa 11 através de correio registado em 16/09/2005 (cfr. fls. 42-A do Processo de Reclamação Graciosa).
L) Em 01/06/2007 foi elaborado o projecto de decisão da reclamação graciosa, pela Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, onde consta o seguinte:
“(…)
16. Estando, deste modo, provado que à data da notificação da liquidação detinha todos os elementos necessários para reagir contra a referida liquidação, nomeadamente fundamentação, preceito legal e quantificação dos rendimentos sujeitos a tributação. Assim, a petição entrada nos Serviços em 19/09/2005 é extemporânea, nos termos do artº 70º nº 1 e 102º nº 1, todos do CPPT, por não ter sido apresentada dentro dos 90 dias contados da data limite de pagamento, isto é, o prazo previsto para a reclamação da supracitada liquidação, relativa ao exercício de 2000 foi ultrapassado.
17. Todos os elementos constantes dos autos reforçam, pois, a convicção da correcta fixação da matéria tributável e não se confirma a existência de fundamentos de preterição de formalidades essenciais.
CONCLUSÃO E PROPOSTA DE DECISÃO
Nestes termos, face aos elementos probatórios existentes nos autos e que suportam o pedido, propõe-se o indeferimento do mesmo, de acordo com os fundamentos da presente informação.”
( cfr. doc. de fls. 77 a 80 do Processo de Reclamação Graciosa, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
M) Em 01/06/2007 foi proferido o parecer da Chefe de Equipa com o seguinte teor: “(…) sou de parecer que a reclamação deverá ser indeferida por intempestividade, com os fundamentos expressos na informação” (cfr. fls. 76 do Processo de Reclamação Graciosa).
N) Através do ofício nº 064153 de 31/07/2007 foi comunicado ao Impugnante para efeitos de exercício do direito de participação na decisão, o projecto de decisão mencionado em L) (cfr. fls. 81 do Processo de Reclamação Graciosa).
O) Em 18/10/2007 foi elaborada informação no âmbito do Processo de Reclamação Graciosa mencionado em J) onde consta o seguinte:
“(…)
DIREITO DE AUDIÇÃO
Realizada a instrução do processo, foi elaborado o projecto de decisão a fls. 76 a 80 dos autos no sentido do indeferimento, tendo sido dado conhecimento ao reclamante através do ofício nº 064153, de 2007.07.31, a fls. 81, acompanhado de fotocópia do citado projecto.
A notificação foi efectuada mediante carta registada em 2007.08.01, a fls. 82, para efeito do exercício do direito de audição prévia previsto no art.º 60º da LGT, sendo concedido ao reclamante o prazo de 15 dias para o exercício desse direito que se encontra previsto no nº 5 do mesmo artigo.
Decorrido o respectivo prazo, o reclamante não exerceu o direito que lhe assiste.
(…)” (cfr. fls. 84 a 88 do Processo de Reclamação Graciosa, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
P) Por despacho de 07/03/2008, o Director de Finanças Adjunto convolou em definitivo o projecto de decisão e indeferiu a reclamação graciosa (cfr. fls. 83 do Processo de Reclamação Graciosa).
Q) O Impugnante foi notificado da decisão mencionada na alínea antecedente em 24/03/2008 (cfr. fls. 89 e 90 do Processo de Reclamação Graciosa).
R) A presente impugnação judicial foi apresentada por fax remetido em 08/04/2008 (cfr. fls. 2 dos autos).”
**** 2. Do Direito
Conforme resulta dos autos, o Meritíssimo Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, entendeu ser intempestiva a Impugnação judicial apresentada.
O Recorrente, invoca, desde logo, que a sentença recorrida enferma de erro de julgamento, pois a reclamação graciosa é tempestiva, uma vez que apresentou um requerimento a solicitar “a passagem de certidão contendo todos os fundamento para a mesma e dos processos ou procedimentos que a originaram” ao abrigo do disposto no art. 77.º da LGT, e artigos 36.º e 37.º do CPPT e art. 268.º, n.º 3 da CRP, sendo certo que tal pedido não foi até hoje atendido pela Administração Tributária (AT), e não tinha a obrigação de suprir a inércia da AT através de intimação judicial para passagem de certidão – conclusões 2 a 7.
Na sentença recorrida, entendeu-se, em síntese, que pese embora o Recorrente tenha solicitado a passagem de certidão nos termos do disposto no art. 36.º e 37.º do CPPT, pois não reagiu contenciosamente à omissão por parte da Administração Tributária de passagem da certidão requerida através do meio processual previsto no art. 146.º, n.º 1, do CPPT e nos arts. 104.º a 108.º do CPTA, e por conseguinte, já se encontrava ultrapassado o prazo de 90 dias após a data limite de pagamento voluntário estabelecido nos artigos 70.º, n.º 1 e 102.º, n.º 1, al. a) do CPPT.
Deste modo, a questão a dirimir consiste em se a reclamação graciosa deduzida para além do prazo previsto no art. 70.º, n.º 1 do CPPT é tempestiva, por força do disposto no n.º 2 do art. 37.º do CPPT, quando foi requerida a passagem de certidão da fundamentação da liquidação por omissão da sua notificação, nos termos do disposto no n.º 1 daquele preceito legal, sem que a Administração Tributária (AT) a tenha passado, e sem que a Recorrente a tenha intimado a passar nos termos do disposto no art. 146.º, n.º 1, do CPPT e nos arts. 104.º a 108.º do CPTA.
Apreciando.
Dispõe o n.º 1 do art. 37.º do CPPT, sob a epígrafe de “[c]omunicação ou notificação insuficiente” que “[s]e a comunicação da decisão em matéria tributária não contiver a fundamentação legalmente exigida, a indicação dos meios de reacção contra o acto notificado ou outros requisitos exigidos pelas leis tributárias, pode o interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, isenta de qualquer pagamento.”.
Este preceito legal prevê, no caso de notificação insuficiente, que o notificando possa optar entre o pedido de nova notificação em que seja suprida a insuficiência ou a passagem de certidão que contenha os requisitos omitidos, sem qualquer pagamento.
Sublinhe-se, desde logo, que este preceito legal tem a ver tão-somente com a notificação dos actos, concedendo aos seus destinatários a faculdade de requerer a notificação dos elementos omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, suprindo-se, deste modo, a deficiência da notificação. Trata-se de uma faculdade legal, e não de uma obrigação, e deste modo, o interessado pode simplesmente entender não fazer uso deste preceito legal, porém, nesse caso, as irregularidades da notificação ficam sanadas (salvos as previstas no n.º 9 do art. 39.º do CPPT, cuja falta gera a sua nulidade), mas já não fica sanado qualquer vício que possa enfermar o acto notificado – nesse sentido, cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário- anotado e comentado, Vol. I, 6.º Ed., Áreas Editora, 2011, p. 350).
No entanto, “[s]e o interessado usar da faculdade concedida no número anterior, o prazo para a reclamação, recurso, impugnação ou outro meio judicial conta-se a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida.” (n.º 2 do art. 37.º do CPPT).
Ou seja, uma vez requerida a notificação dos elementos omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, dentro do prazo legal, o início do prazo de reclamação graciosa [que é o que está em discussão nos autos] não se conta nos termos do disposto no n.º 1 do art. 70.º do CPPT, mas a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida.
No que diz respeito ao prazo em que a AT deve satisfazer o requerido, aplica-se o disposto no art. 57.º, n.º 2 da LGT e art. 24.º, .º 2 do CPPT (ambos na redacção anterior à Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro), que à data estabeleciam o prazo de 10 dias.
Mas se a Administração Tributária não satisfizer a pretensão do interessado naquele prazo legal, então, o interessado pode lançar mão do meio processual acessório previsto no disposto no art. 146.º, n.º 1 do CPPT e nos artigos 104.º a 108.º do CPTA, de modo a obter satisfação do requerido, reagindo à inércia da AT. Mas sublinhe-se, o interessado não tem necessariamente de o fazer, pode em alternativa procurar suprir por si próprio as deficiências, dirigindo-se aos serviços da AT e obtendo o necessário (nesse sentido, cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário- anotado e comentado, Vol. I, 6.º Ed., Áreas Editora, 2011, p. 352).
Por outro lado, nada impede que o interessado se conforme com a inércia da AT, e decida não reagir contenciosamente, simplesmente aguardando, que esta satisfaça o requerido, ainda que fora do prazo legal.
Sucede que, optando por esta última hipótese, e estando no âmbito de aplicação do regime jurídico previsto no art. 37.º do CPPT há que não olvidar que o prazo para a reclamação graciosa “conta-se a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida.”, o que significa que, até que ocorra a notificação ou seja entregue a certidão requerida, o prazo para deduzir reclamação graciosa não começar a correr.
Dito de outro modo, no âmbito do regime jurídico previsto no art. 37.º do CPPT, o prazo para deduzir reclamação graciosa apenas tem início com a notificação ou entrega da certidão, consequentemente, ao abrigo do regime previsto naquele preceito legal, é intempestiva a apresentação da reclamação graciosa sem que tenha ocorrido a notificação da entrega da certidão requerida, por ter sido apresentada antes do início do prazo (sobre a temática da intempestividade da impugnação por antecipação, vide, entre outros, Ac. do STA de 14/07/2010, proc. n.º 0375/10, de 12/10/2011, proc. n.º 0449/11).
Repare-se que, ainda que o interessado tenha optado por exercer a faculdade prevista no n.º 1 do art. 37.º do CPPT, e a AT não tenha satisfeito a sua pretensão dentro do prazo legal, aquele não fica impedido de deduzir reclamação graciosa nos termos do regime geral previsto no n.º 1 do art. 70.º do CPPT, mas nesse caso, terá de o fazer no prazo aí estabelecido a contar dos factos previstos no n.º 1 do art. 102.º do CPPT. Ou seja, está-se no âmbito do regime geral da contagem do prazo para deduzir reclamação graciosa e já não no regime especial previsto no art. 37.º do CPPT.
Agora, o que não pode suceder é que o interessado optando por nada fazer perante a inércia da AT em lhe satisfazer o requerido pretenda propor reclamação graciosa no prazo que bem lhe aprouver, pois tal pretensão não resulta da lei, nem é consentânea com o princípio da segurança jurídica.
Como vimos, o interessado encontra tutela jurisdicional efectiva para fazer valer os seus direitos. Se optar pelo regime facultativo previsto no n.º 1 do art. 37.º do CPPT, face à inércia da AT poderá reagir contenciosamente intimando-a passagem da certidão requerida, ou conformando-se, e então, há que cuidar em respeitar o prazo geral para deduzir reclamação graciosa previsto no n.º 1 do art. 70.º, do CPPT, ou, aguardar pela notificação ou emissão de certidão, fazendo valer o disposto no n.º 2 do art. 37.º do CPPT.
Aplicando o supra exposto ao caso dos autos, temos então que o Recorrente tendo requerido a passagem de certidão da fundamentação que foi omitida na notificação, optou por nada fazer relativamente à inércia da AT, que não lhe passou a certidão requerida.
Assim sendo, a reclamação graciosa não pode ser considerada tempestiva, face ao disposto no n.º 2 do art. 37.º do CPPT, porquanto o início do prazo para a deduzir ainda não começou a correr, uma vez “conta-se a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida.”.
Por outro lado, também é intempestiva a reclamação graciosa deduzida pelo ora Recorrente, considerando o regime geral previsto no n.º 1 do art. 70.º do CPPT, pois considerando que a data limite de pagamento voluntário da liquidação terminou no dia 03/01/2005 (alínea G) dos factos provados) e que a reclamação graciosa foi remetida ao serviço de finanças de Lisboa-11 em 16/09/2005, há muito havia decorrido o prazo legal, que à data era de 90 dias.
Face ao exposto, muito bem andou o Meritíssimo Juiz a quo, pelo que a sentença recorrida não enferma do erro de julgamento que o Recorrente invocou, e nessa medida, quanto a este fundamento, o recurso não merece provimento.
II. Invoca ainda o Recorrente que a reclamação graciosa poderia ainda ser considerada tempestiva por força do disposto no n.º 2 do art. 70.º do CPPT, considerando que o apuramento do rendimento tributável foi efectuado mediante avaliação indirecta fora das situações previstas no art. 87.º da LGT, o que constitui preterição de formalidade essencial – conclusões 8 a 13.
O Recorrente insiste ser falso que o apuramento do rendimento tributável tenha sido efectuado mediante avaliação directa, no entanto sem qualquer razão, pois no caso dos autos não foi apurado o rendimento com fundamento no disposto no art. 87.º da LGT, mas antes no disposto no art. 83.º, n.º 1 da LGT, considerando que não apresentou a declaração de IRS, nos termos do art. 65.º do CIRS.
Com efeito, o rendimento foi apurado com recurso a métodos directos, e nessa medida, bem andou o Meritíssimo Juiz a quo ao decidir que “[n]o que concerne a este ponto há, em primeiro lugar, que chamar à colação os artigos E) e F) dos factos provados, de onde resulta de forma clara que o Impugnante foi notificado da fixação da matéria colectável. Contudo, de tal notificação não consta a possibilidade de apresentação do pedido de revisão da matéria colectável nos termos do artigo 91º da LGT, pelo que haverá que aferir se tal formalidade era de facto legalmente devida.
Dispunha o artigo 65º do CIRS, na redacção vigente até 31/12/2005, o seguinte: (…)
Ora, a A.T., perante a falta de apresentação da declaração de IRS de 2000 por parte do Impugnante, notificou este para a apresentar no prazo de 15 dias, o que o Impugnante não concretizou.
Mantendo-se a omissão declarativa por parte do Impugnante, a A.T. nos termos do poder-dever que a lei lhe impõe, e utilizando os elementos ao seu dispor, em concreto, os valores declarados por aquele nas doze declarações de IVA apresentadas no ano de 2000, procedeu à fixação da matéria colectável, notificando previamente o Impugnante para efeitos do exercício do direito de audição.
Esta fixação, porque circunscrita aos valores declarados pelo Impugnante, consubstanciou uma forma de avaliação directa, uma vez que utilizou em exclusivo valores fornecidos à A.T. pelo contribuinte, não se estando perante qualquer uma das situações elencadas no artigo 87º da LGT fundamentadoras do recurso à aplicação de métodos indirectos.
O Impugnante vem invocar que a A.T. não apurou um valor real dos seus rendimentos, porquanto desconsiderou os valores de compras declarados nas mesmas declarações de IVA utilizadas pela A.T. apenas no que respeita ao valor das vendas.
No entanto, tal invocação é subsumível ao fundamento de errada quantificação do facto tributário, o qual é passível de afectar a legalidade da liquidação, o que significa que a desconsideração feita pela A.T. quanto ao valor das compras realizadas pelo Impugnante não transforma a avaliação da matéria colectável de directa em indirecta.
E assim sendo, então é de considerar que não havia lugar à notificação para efeitos de dedução do pedido de revisão da matéria colectável, estatuído no artigo 91º e ss. da LGT, não se verificando, em consequência, qualquer preterição de formalidade legal essencial. De resto, o próprio Impugnante abandonou na p.i. a invocação de tal preterição, apenas mantendo a invocação da falta de notificação da fixação da matéria colectável, sendo que, como supra se viu, não lhe assiste razão.
Não se verificando aquela preterição, não era aplicável o prazo de um ano estatuído no nº 2 do artigo 70º do CPPT na redacção à data, pelo que a reclamação foi correctamente indeferida por intempestividade na sua apresentação.”
Nenhum reparo há a fazer ao decidido, com o qual se concorda na íntegra, e nessa medida, também nesta parte, o recurso não merece provimento.
Pelo exposto, também relativamente a este fundamento, o recurso não merece provimento.
III. Por último, invoca ainda o Recorrente que a dívida já prescreveu, nos termos do disposto no art. 48.º, n.º 1 e 49.º, n.º, ambos da LGT – conclusões 14 a 20.
Apreciando.
Conforme a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo tem vindo reiteradamente a afirmar que, pese embora a prescrição não constitua fundamento de impugnação judicial, por não contender com a legalidade da liquidação, mas antes, com a sua exigibilidade, pode ser incidentalmente conhecida nesta forma processual, para se aferir da eventual inutilidade superveniente da lide (nesse sentido, entre muitos outros, Ac. do STA de 12/12/2006, 0955/06, 28/02/2007, proc. n.º 01017/06, de 02/05/2012, proc. n.º 01174/11, e de 10/12/2014, proc. n.º 0341/12).
Dito de outro modo, o conhecimento da prescrição, nestes casos, consiste em aferir se existe utilidade em se conhecer da invalidade de um acto que titula uma obrigação tributária que está extinta por prescrição (nesse sentido Ac. do STA de 02/05/2012, proc. n.º 01174/11).
In casu, considerando a intempestividade da impugnação judicial, não poderá ser apreciada a legalidade da liquidação (de acordo com as causas de pedir invocadas pela Impugnante, ora Recorrente), considerando que tal excepção obsta ao conhecimento do mérito da impugnação.
Assim sendo, não há que conhecer da prescrição para efeitos de aferir da eventual utilidade da lide, porquanto, a validade da liquidação não poderá ser apreciada face à verificação da excepção de caducidade do direito de acção.
Ou seja, não se coloca a questão de saber se é ou não útil conhecer da validade da liquidação, pois conforme supra exposto, não se poderá conhecer da validade da liquidação face à verificação daquela excepção.
Aliás, é jurisprudência pacífica do Supremo Tribunal Administrativo que a intempestividade de meio impugnatório usado pelo interessado implica a não pronúncia do tribunal no tocante às questões que tenham sido suscitadas na petição inicial, ainda que de conhecimento oficioso, na exacta medida em que a lide impugnatória não chega a ter o seu início - cfr., entre outros, os acórdãos proferidos em 21/05/2008, 3/12/2008, 11/02/2009 e 25/03/2009, 12/10/2011, nos processos nºs 293/08, 803/08, 802/08, 196/09, e 0440/11, respectivamente.
Em suma, verificada a excepção de caducidade do direito de acção em sede de impugnação judicial, não há que conhecer da prescrição para efeitos de aferir da eventual utilidade da lide, porquanto, a validade da liquidação (que constitui “a lide” da impugnação judicial) não poderá ser apreciada face à verificação daquela excepção.
Por conseguinte, também quanto a este fundamento, o recurso não merece provimento.
3. Sumário do acórdão
I. Requerida a notificação dos elementos omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, nos termos do disposto no art. 37.º, n.º 1 do CPPT, dentro do prazo legal, o início do prazo de reclamação graciosa [que está em discussão nos autos] não se conta nos termos do disposto no n.º 1 do art. 70.º do CPPT, mas a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida;
II. A AT deve satisfazer o requerido, no prazo de 10 dias, nos termos do disposto no art. 57.º, n.º 2 da LGT e art. 24.º, .º 2 do CPPT (ambos na redacção anterior à Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro);
III. Se a Administração Tributária não satisfizer a pretensão do interessado naquele prazo legal, então, o interessado pode lançar mão do meio processual acessório previsto no disposto no art. 146.º, n.º 1 do CPPT e nos artigos 104.º a 108.º do CPTA, de modo a obter satisfação do requerido, reagindo à inércia da AT, ou em alternativa procurar suprir por si próprio as deficiências, dirigindo-se aos serviços da AT e obtendo o necessário;
IV. Se o interessado se conforma com a inércia da AT, não reagindo contenciosamente, não é tempestiva a reclamação graciosa apresentada sem que tenha ocorrido a notificação da entrega da certidão requerida, por ter sido apresentada antes do início do prazo (n.º 2 do art. 37.º do CPPT), não obstante, não fica impedido de deduzir reclamação graciosa nos termos do regime geral previsto no n.º 1 do art. 70.º do CPPT, mas nesse caso, terá de o fazer nos termos previstos nesse preceito legal;
V. Não tendo sido apurado o rendimento com fundamento no disposto no art. 87.º da LGT, mas antes no disposto no art. 83.º, n.º 1 da LGT, não pode ser considerada tempestiva a reclamação nos termos do n.º 2 do art. 70.º do CPPT;
VI. A prescrição não constitui fundamento de impugnação judicial, por não contender com a legalidade da liquidação, mas antes, com a sua exigibilidade, mas pode ser incidentalmente conhecida nesta forma processual, para se aferir da eventual inutilidade superveniente da lide;
VII. Verificada a excepção de caducidade do direito de acção em sede de impugnação judicial, não há que conhecer da prescrição para efeitos de aferir da eventual utilidade da lide, porquanto, a validade da liquidação (que constitui “a lide” da impugnação judicial) não poderá ser apreciada face à verificação daquela excepção.
III. DECISÃO
Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso interposto, mantendo-se a decisão recorrida.**** Custas pelo Recorrente.
D.n.
Lisboa, 5 de Fevereiro de 2015.
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Cristina Flora
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Cremilde Abreu Miranda
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Joaquim Condesso |