| Decisão Texto Integral: | ACÓRDÃO
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RELATÓRIO
X O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.47 a 62 do presente processo, através da qual julgou procedente a impugnação pela sociedade recorrida, "H..., L.da.", intentada, visando actos de liquidação adicional de I.R.C. e juros compensatórios, relativos ao ano de 1992 e no montante global de Esc.9.810.834$00/€ 48.936,23.X O recorrente termina as alegações (cfr.fls.95 a 109 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:
1-A douta sentença recorrida não deve prevalecer, por manifestamente fazer incorrecta apreciação dos factos e aplicação do direito, gerando uma grave e insustentável injustiça, porquanto;
2-Ao abrigo do nº 4 do art. 94° do CIRC, sempre que as declarações de rendimentos entregues nos termos do art. 96º do mesmo código não forem consideradas suficientemente claras, os serviços da Administração Fiscal devem notificar o contribuinte para prestar, por escrito, os esclarecimentos indispensáveis;
3-No presente caso a Administração Fiscal detectou situações de facto declaradas pelo contribuinte que contrariavam o disposto nas respectivas normas legais que as regulam para efeitos fiscais e ainda situações declaradas que careciam de prova documental para a sua aceitação, e assim sendo, na estrita observância da lei, solicitou ao contribuinte, por escrito, os devidos esclarecimentos, não tendo obtido por parte deste qualquer justificação ou comprovativo dos factos declarados;
4-A presunção da verdade de que goza a declaração do contribuinte não afasta a obrigação de ser feita a prova a quem de direito (neste caso à AT, dos factos declarados, que é, aliás, o que decorre da redacção do nº 2 do art. 76° do CPT (vigente à data dos factos), ao determinar que a matéria colectável seja apurada com base na declaração de rendimentos entregue pelo contribuinte quando tenham sido fornecidos à Administração Tributária (no caso em que esta os solicite) os elementos indispensáveis à verificação da sua situação tributária;
5-Não há, portanto, qualquer inversão do ónus da prova, mas sim o exercício duma função de fiscalização, em geral, expressamente atribuída à AT, pelo art. 107° do CIRC (na redacção vigente à data dos factos), dentro dos limites da respectiva competência, ou seja, dentro dos limites e nos termos permitidos pela sua Lei Orgânica;
6-Acresce ainda referir que não há (ou pelo menos não havia na data dos factos), qualquer disposição legal que imponha aos serviços da AT a obrigatoriedade de proceder a acções de fiscalização através da análise externa, podendo as mesmas ser efectuadas internamente em função dos critérios definidos por aqueles serviços e que se relacionam com a sua própria estrutura organizativa e com a natureza das acções a realizar;
7-Assim, as correcções efectuadas tiveram origem na não verificação dos pressupostos exigidos na lei, nomeadamente os comprovativos que permitiam a aceitação como custo fiscal dos valores declarados (provisões para créditos em mora e para depreciação de existências) e ainda em factos declarados pelo contribuinte que face aos elementos de que a AT dispunha contrariavam a norma fiscal aplicável (não reposição da provisão);
8-Neste pendor, os factos dados como não provados, em 1., 2. e 3., não se podem manter, porquanto, a AT cumpriu com os seus deveres legais, sendo que, outrossim, quem não cumpriu foi a impugnante, não logrando, em momento algum, inclusivamente em sede judicial a impugnante refutar as correcções feitas pela AT;
9-Outrossim, decidindo como decidiu, o Tribunal a quo não apreciou correctamente a prova produzida e que faz parte do processo, fazendo, por isso, errada aplicação das normas legais supra vazadas;
10-Por conseguinte, salvo o devido respeito, que muito é, o Tribunal a quo, lavrou em erro de interpretação e aplicação do direito e dos factos, nos termos supra explanados, assim como não considerou nem valorizou como se impunha a prova documental e pericial que faz parte dos autos em apreço;
11-Não o entendendo assim, a douta sentença em recurso violou os preceitos legais invocados na mesma, pelo que, deverá ser revogada, com todas as legais consequências devidas;
12-Termos em que deve ser admitido o presente recurso e revogada a douta decisão da primeira instância, substituindo-a por outra que julgue totalmente improcedente a impugnação judicial, com todas as consequências legais. X Não foram produzidas contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido da procedência do presente recurso (cfr.fls.119 e 120 dos autos).X Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.X
FUNDAMENTAÇÃO
X
DE FACTO
X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.50 a 54 dos autos):
1-A sociedade impugnante, "H..., L.da.", com o n.i.p.c. …, inscreveu na sua declaração de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas do seu exercício de 1992, modelo 22, entre os custos do exercício:
a) a constituição da provisão de 7.761.233$00, a título de salvaguarda integral de créditos em mora havia mais de 24 meses;
b) a constituição da provisão de 5.760.842$00, a título de compensação da depreciação de existências;
2-Em análise interna de fiscalização, efetuada pelos serviços de ação de controlo e de inspeção tributárias da Direção Distrital de Finanças de Lisboa, aquela declaração suscitou dúvidas sobre a bondade da inscrição daqueles custos nomeadamente quanto à comprovação, no que toca a provisão da alínea a) do ponto anterior, das diligências tendentes à cobrança desses créditos e, no que toca a alínea b) do ponto anterior, à efetivação da depreciação e sua localização temporal;
3-Assim, aqueles serviços da Administração Tributária notificaram a impugnante para que ela documentasse as situações subjacentes àquelas provisões;
4-Todavia, a impugnante nada disse nem apresentou a documentação que lhe era pedido exibisse;
5-Nessa sequência, a Administração Tributária procedeu à elaboração de um mapa de apuramento, DC 22, em que corrigiu, em relação ao declarado pela impugnante, por acréscimo, aquelas provisões ao rendimento coletável e, bem assim, procedeu a um movimento de reposição de provisões constituídas ao abrigo do regime da Contribuição Industrial, segundo o regime transitório do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas;
6-Em fundamentação dessas correções, a Administração Tributária invocou que a constituição da provisão da alínea a) do ponto 1. não podia ser fiscalmente aceite porque lhe falecia documentação de suporte que demonstrasse as providências tomadas no sentido de recuperar tais créditos, referindo-se o disposto nos arts.34° nº 1 corpo e alínea c) do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas; por outra parte, invocou que a constituição da provisão da alínea b) do ponto 1. não podia ser fiscalmente aceite porque lhe falecia documentação de suporte que demonstrasse que a depreciação ocorrera no exercício em causa, referindo-se o disposto no art.35° n°5 do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas;
7-Já para a reposição de provisões constituídas nos termos do Código da Contribuição Industrial invocou-se o disposto no art.13° n°2 do Decreto-Lei 442/B/88 de 30 de Novembro;
8-O referido mapa de apuramento foi elaborado por funcionária da Administração Tributária, da Divisão de Serviços de ação de controlo e de inspeção tributárias da Direção Distrital de Finanças de Lisboa, verificado por uma outra funcionária desses Serviços e homologado ainda por um terceiro, o respetivo Chefe de Divisão, aqui sob competência subdelegada, uma vez que esta competência fora delegada nele pelo Diretor da Direção Distrital de Finanças de Lisboa, a qual lhe havia sido delegada, por sua vez, pelo Diretor Distrital de Finanças de Lisboa, cuja assinatura e nomes apuseram nos documentos em que verteram esses atos;
9-Tais correções ao que havia sido oportunamente declarado pela impugnante - que por sua vez dera origem, em 11 Setembro de 1993, à liquidação originária de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas n° … - importaram uma alteração da matéria coletável de 33.535.347$00 para 50.275.255$00;
10-Com base nisso, a 15 de Março de 1996 a Administração Tributária, ora pelos Serviços Centrais dos Impostos sobre o Rendimento da Direção-Geral das Contribuições e Impostos, procedeu à elaboração de uma liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas à impugnante, com o nº…, da qual resultou uma coleta de 18.099.092$00 - na liquidação originária ela tinha sido de 12.072.725$00 -, determinante de uma dívida de imposto de 16.024.502$00, juros compensatórios no montante de 3.181.831$00, para além de derrama no montante de 1.809.909$00, o que por compensação com os valores pagos em satisfação da liquidação originária perfez um total de imposto, juros e derrama em dívida na quantia global de 9.810.834$00, com prazo de pagamento terminando a 21 de Junho de 1996;
11-A impugnante não satisfez oportunamente a dívida mencionada no ponto anterior, pelo que no Serviço de Finanças do então …° Bairro Fiscal de Lisboa, depois, …° Bairro, da área da sua sede, viria a ser instaurada a sua execução coerciva, com o n°…, tendo a impugnante sido depois admitida a pagar a dívida ao abrigo de um regime especial de regularização de dívidas tributárias, o que efetivou a 2 de Abril de 1997;
12-Porém, já a 30 de Setembro de 1996 a impugnante reclamara graciosamente dessa liquidação, procedimento a que coube o n°… naquele Serviço de Finanças;
13-Percorrida a respetiva tramitação, tal reclamação teve decisão de indeferimento de 13 de Agosto de 2003, com fundamento, quanto à matéria das correções (outras questões eram suscitadas na reclamação), em que a indicação das normas em conjugação com as correções introduzidas (no mapa de apuramento) constitui fundamentação clara, coeva e sucinta da razão de ser das correções introduzidas, tanto de facto como de direito; por outra parte, a não apresentação da prova documental, não constituindo embora fundamento de que ela não existe, constitui fundamento suficiente para a introdução das correções, já que sucede a uma falta de colaboração do contribuinte, que a legitima, art.94º nº4 do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, tanto mais que a presunção de veracidade das declarações não exonera do dever de apresentação das documentação, art.76º n°2 do Código de Processo Tributário, sendo atos consequentes a um dever de fiscalização, art.107° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, sem que houvesse o dever legal de se proceder a uma fiscalização externa, na sequência da omissão de apresentação da documentação; por fim, quanto ao âmbito temporal da contagem dos juros não era ele limitado aqui a 180 dias, porquanto o fundamento do seu vencimento não residia em erros da declaração, mas decorria diretamente das correções que haviam sido efetuadas;
14-Notificada a 20 de Agosto de 2003 dessa decisão, no dia 15 de Setembro seguinte a impugnante apresentou a petição na origem dos presentes autos. X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Com relevo não resultou provado que:
1. As diligências para cobrança dos créditos referidos no ponto 1. alínea a), aludidas no ponto 6., ambos da matéria de facto provada, não tivessem sido desenvolvidas pela Impugnante.
2. A depreciação de existências, referida no ponto 1. alínea b), aludida no ponto 6., ambos da matéria de facto provada, não se tivesse verificado durante o ano de 1992.
3. A Impugnante tivesse constituído ao abrigo ainda do regime da Contribuição Industrial e que fossem ainda subsistentes em 1992, provisões para atender a encargos com férias de anos anteriores a 1989, mas que pagara em exercícios subsequentes, ou que as tivesse constituído ainda ao abrigo do regime daquela Contribuição, mas para atender à cobertura de créditos de cobrança duvidosa, ou à perda ou depreciação das suas existências…”.X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…O Tribunal formou a sua convicção através da análise do teor dos autos de reclamação graciosa apensos, onde se incluem o mapa de correções e sua fundamentação, verificação e homologação pelos respetivos funcionários que a tanto procederam, onde se inclui ainda a liquidação em causa e a indicação da execução e o pagamento da dívida determinada pelo ato tributário impugnado - este pagamento depois também constante da informação de fls.43 dos presentes autos - para além, obviamente, da sua decisão e dos atos notificativos que no âmbito desse procedimento tiveram lugar. Ativemo-nos ainda ao teor do extrato do Jornal Oficial constante na reclamação, onde se acham publicados os despacho de delegação/subdelegação de competências. Cumpre por fim referir que resulta consensual, manifestado pela própria Impugnante, quer na reclamação graciosa, quer nestes autos, não ter correspondido à notificação para apresentação da documentação que lhe foi solicitada pelos serviços de fiscalização.
Na medida em que a fidedignidade de tal documentação não foi posta em causa, nem dúvidas suscita acerca da sua correspondência com os originais, na parte em que surge como cópia de originais, mereceu ser suporte demonstrativo dos factos nela contidos, nos termos em que lho reconhecem os arts.369° nº1, 371°nº 1 do Código Civil, em conjugação, ainda, com a força probatória que o art.34° n°2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário lhe reconhece. O facto da notificação/não correspondência a ela, como dito, é consensual e também não suscita dúvidas a sua correspondência com o que se passou na ação de fiscalização, como de resto é asseverado na fundamentação das correções.
Os factos não provados mereceram esse juízo negativo sobre a sua ocorrência por ser inexistente a correspondente prova, sendo que a sua invocação nos atos impugnados não passa de algo implícito e, sobretudo, referido à não apresentação de documentação e não, propriamente, àqueles factos a que os documentos respeitariam. Acresce, quanto ao ponto 3., que no mapa de apuramento diz-se, ainda que só implicitamente, que se trata de uma reposição de provisões constituídas ao abrigo de regime de pretérito, mas não é indicada nenhuma provisão em concreto, muito menos um saldo remanescente que pudesse e devesse ser, até certo ponto, objeto da reposição em resultados operada, não sendo sequer invocada a medida dessa reposição, desconhecendo-se assim, em rigor, qual a sua causa…”.X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu, em síntese, julgar procedente a impugnação apontando aos actos objecto do processo o vício de falta de fundamentação, dado que as correcções efectuadas pela Autoridade Tributária e Aduaneira assentaram numa presunção de inexistência de documentação de suporte dos valores declarados pela sociedade recorrida, presunção essa sem fundamento legal, acrescendo que a falta de colaboração do sujeito passivo não autoriza a Fazenda Pública a afastar a presunção de veracidade do que é declarado.X Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).
Defende o apelante, em primeiro lugar, que os factos dados como não provados nos nºs.1, 2 e 3, não se podem manter, porquanto, a A. Fiscal cumpriu com os seus deveres legais, sendo que, outrossim, quem não cumpriu foi a impugnante/recorrida, não logrando, em momento algum, inclusivamente em sede judicial, refutar as correcções feitas pela Fazenda Pública. Que o Tribunal "a quo" não valorizou, como se impunha, a prova documental e pericial que faz parte dos autos em apreço (cfr.conclusões 8 a 10 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, supomos, um erro de julgamento de facto da sentença recorrida.
Dissequemos se a decisão do Tribunal "a quo" padece de tal vício.
Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.).
Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).
O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72).
Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13).
Tal ónus rigoroso deve considerar-se mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 27/02/2014, proc.7205/13).
No caso concreto, não pode deixar de estar votado ao insucesso o fundamento do recurso em análise devido a manifesta falta de cumprimento do ónus mencionado supra, desde logo, quanto aos concretos meios probatórios (relativos à prova documental, porquanto, não se vislumbra no processo a realização de prova pericial), constantes do processo que, em sua opinião, impunham decisão sobre a matéria de facto não provada, diversa da adoptada pela decisão recorrida.
Arrematando, este Tribunal não tem obrigação de conhecer do presente esteio da apelação.
Também aduz o recorrente, em síntese, que a A. Fiscal detectou situações de facto declaradas pela sociedade recorrida que contrariavam o disposto nas respectivas normas legais e ainda situações declaradas que careciam de prova documental para a sua aceitação. Que na estrita observância da lei, solicitou ao sujeito passivo, por escrito, os devidos esclarecimentos, não tendo obtido por parte deste qualquer justificação ou comprovativo dos factos declarados. Que a presunção da verdade de que goza a declaração do contribuinte não afasta a obrigação de ser feita a prova a quem de direito (neste caso à A. Fiscal), dos factos declarados, que é, aliás, o que decorre da redacção do artº.76, nº.2, do C.P.T., então em vigor. Que as correcções efectuadas tiveram origem na não verificação dos pressupostos exigidos na lei, nomeadamente, a apresentação dos comprovativos que permitiam a aceitação como custo fiscal dos valores declarados (provisões para créditos em mora e para depreciação de existências) e ainda em factos declarados pelo contribuinte que face aos elementos de que a A. Fiscal dispunha contrariavam a norma fiscal aplicável (não reposição da provisão). Que a sentença recorrida violou os preceitos legais invocados na mesma, pelo que, deverá ser revogada (cfr.conclusões 1 a 7, 10 e 11 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supõe-se, consubstanciar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece deste vício.
No exame do presente recurso, desde logo, se deve recordar que o apelante não impugna a factualidade provada constante da sentença recorrida no âmbito do salvatério que deduz para este Tribunal (cfr.artº.640, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6), nos termos previstos na lei.
Avancemos.
A base de incidência do I.R.C. encontra-se consagrada no artº.3, do C.I.R.C., sendo, nos termos do seu nº.2, definido o lucro tributável como o resultante da “diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas neste Código”.
Por outro lado, é no artº.17 e seg. do mesmo diploma que se consagram as regras gerais de determinação do lucro tributável, especificando-se no artº.23 quais os custos que, como tal, devem ser considerados pela lei.
Para o conceito fiscal de custo vale a definição constante do aludido artº.23, do C.I.R.C., a qual, depois de nos transmitir, de uma forma ampla, a noção de custos ou perdas como englobando todas as despesas efectuadas pela empresa que, comprovadamente, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva, procede a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo. Estamos perante um conceito de custo que se pode considerar comum ao balanço fiscal e ao balanço comercial. A definição fiscal de custo, como conceito mais amplo do que sejam os custos de produção e de aquisição, parte de uma perspectiva ampla de actividade e de necessidade da empresa, assim estabelecendo uma conexão objectiva entre a actividade desta e as despesas que, inevitavelmente, daqui decorrerão. E fá-lo com uma finalidade claramente fiscal, a qual consiste em distinguir entre custos que podem ser aceites para fins fiscais e que, por isso, vão influenciar o cálculo do lucro tributável e os que não podem ser aceites para tal efeito (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Lex Lisboa 2000, 2ª. Edição, pág.237 e seg.; António Moura Portugal, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pág.101 e seg.).
Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respectivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc. 5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, anotado e comentado, Rei dos Livros, 5ª.edição, 1996, pag.206 e seg.).
O requisito da indispensabilidade de um custo tem sido jurisprudencialmente interpretado como um conceito indeterminado de necessário preenchimento casuístico, em resultado de uma análise de perspectiva económica-empresarial, na percepção de uma relação de causalidade económica entre a assunção de um encargo e a sua realização no interesse da empresa, atento o objecto societário do ente comercial em causa, sendo vedadas à A. Fiscal actuações que coloquem em crise o princípio da liberdade de gestão e de autonomia da vontade do sujeito passivo. Não obstante, se a A. Fiscal duvidar fundadamente da inserção no interesse societário de determinada despesa, impende sobre o contribuinte o ónus de prova de que tal operação se insere no respectivo escopo societário (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 29/3/2006, rec.1236/05; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 17/7/2007, proc.1107/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc. 5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/7/2015, proc.8473/15).
Refira-se, igualmente, que as empresas são obrigadas a dispor de contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal, a qual permita o controlo do lucro tributável (cfr.artº.98, do C.I.R.C., na versão em vigor em 1992; artºs.29 e 31, do C.Comercial).
Revertendo ao caso dos autos, defende, em resumo, o recorrente que na estrita observância da lei, solicitou ao sujeito passivo, por escrito, os devidos esclarecimentos, não tendo obtido por parte deste qualquer justificação ou comprovativo dos factos declarados. Que a presunção da verdade de que goza a declaração do contribuinte não afasta a obrigação de ser feita a prova a quem de direito (neste caso à A. Fiscal), dos factos declarados, que é, aliás, o que decorre da redacção do artº.76, nº.2, do C.P.T., então em vigor.
Por seu lado, a decisão recorrida aponta aos actos objecto do processo o vício de falta de fundamentação, dado que as correcções efectuadas pela Autoridade Tributária e Aduaneira assentaram numa presunção de inexistência de documentação de suporte dos valores declarados pela sociedade recorrida, presunção essa sem fundamento legal, acrescendo que a falta de colaboração do sujeito passivo não autoriza a Fazenda Pública a afastar a presunção de veracidade do que é declarado.
Vejamos quem tem razão.
A decisão do presente recurso pressupõe saber se a sociedade recorrida pode beneficiar da presunção de veracidade de que as declarações dos contribuintes gozam (cfr.artº.75, nº.1, da L.G.T.; artº.76, nº.2, do C.P.T., então em vigor).
A determinação legal do ónus da prova orienta as partes sobre os factos que devem provar e indica ao decisor qual o sujeito processual que deve ser afectado pela inexistência ou insuficiência da prova (cfr.artº.74, da L.G.T.).
Com efeito, do exame do probatório se retira (cfr.matéria de facto não provada) que a não exibição de documentação por parte do sujeito passivo não equivale à sua inexistência, pelo que, ao ter assentado as correções à matéria colectável nessa omissão de colaboração, “ipso facto”, a Administração Tributária afastou a presunção de veracidade das declarações da impugnante/recorrida (cfr.artºs.76, nº.2, e 78, do C.P.T., então em vigor). Ora, a destruição da força probatória das declarações por via do incumprimento de deveres de colaboração não é legalmente suportada, se e enquanto, esse incumprimento não obstar ao apuramento da matéria tributável, precisamente, com base nas declarações e contabilidade/documentação de suporte. Mas a Administração Tributária não verificou nem a contabilidade da impugnante/recorrida, nem a documentação de suporte, donde que a falta de colaboração não pudesse ter-se como impeditiva, sem mais, do acesso àquela e, assim, do apuramento da matéria tributável com base nela. Volvemos nesta sede ao regime consagrado nos artºs.107 e 108, do C.I.R.C., então em vigor. Por outras palavras, o princípio da proporcionalidade impede que todo e qualquer incumprimento dos deveres de cooperação possa, automaticamente, conduzir à destruição da força probatória das declarações e outros elementos do contribuinte. Terá, para obter esse efeito, esse incumprimento de inviabilizar o apuramento total ou parcial da matéria tributável real com base na declaração e contabilidade ou escrita do contribuinte, o que também cabe à A. Fiscal demonstrar, desde logo, no âmbito do procedimento tributário gracioso (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 25/11/1998, rec.22761; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 20/10/2010, rec.495/10; António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária anotada, Rei dos Livros, 2000, pág.332; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.132).
Por outro lado, conforme resulta do probatório, a Fazenda Pública não procedeu, sequer, ao exame à escrita ou contabilidade da sociedade impugnante/recorrida, nomeadamente, através de uma inspecção externa, pelo que, não se encontra demonstrado que a falta de cooperação do sujeito passivo inviabilizou o apuramento da matéria colectável real com base na sua contabilidade.
Ou seja, não foi afastada a presunção de veracidade da declaração m/22 apresentada pelo sujeito passivo, assim padecendo o acto sindicado do vício de violação de lei.
Com estes pressupostos, outra solução não resta senão a da improcedência do presente recurso e consequente confirmação da decisão do Tribunal "a quo".
Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.X
DISPOSITIVO
X Face ao exposto, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul ACORDAM EM NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica. X Sem custas, devido a isenção subjectiva do recorrente.X Registe.
Notifique.X
Lisboa, 10 de Novembro de 2016
(Joaquim Condesso - Relator)
(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)
(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)
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