Acordão do Tribunal Central Administrativo

O INSTITUTO DE GESTÃO FINANCEIRA DA SEGURANÇA SOCIAL, IP (doravante Recorrente ou ISS) veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou totalmente procedente a impugnação deduzida por ORG-1 - SUCURSAL EM PORTUGAL (doravante Recorrida ou Impugnante), contra as liquidações de contribuições para a Segurança Social referentes aos períodos de 2020/01 a 2022/08, emitidas no seguimento da ação inspetiva, realizada pelos Serviços de Fiscalização do Instituto de Segurança Social, I.P. (ISS), Centro Distrital de Leiria, ao abrigo do Processo de Averiguações (PROAVE) n.º ...59, no montante total de Euros 719.862,12, acrescido de juros calculados à taxa legal em vigor.

A Recorrente apresentou as suas alegações de recurso, nas quais formulou as conclusões que infra se reproduzem:

“1. Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pelo tribunal a quo que decidiu julgar totalmente procedente a impugnação judicial e, em consequência, condenar o Impugnado ISS, I.P., ora Recorrente, nos termos que a seguir se transcrevem: “(...) julga-se totalmente procedente a presente impugnação, determinando-se a anulação da liquidação impugnada”.

2. Sucede que, salvo o devido respeito, que é muito, ressalta à evidência da sentença recorrida erro de julgamento da matéria de facto, ao desconsiderar prova documental e inspetiva constante do PROAVE n.º ...59, atribuindo prevalência injustificada a prova testemunhal manifestamente interessada.

3. O Tribunal a quo valorou de forma desproporcionada depoimentos de trabalhadores vinculados contratualmente à Impugnante, descurando autos de declarações colhidos no âmbito do procedimento inspetivo, os quais constituem prova direta, espontânea e coeva dos factos.

4. A sentença recorrida erra ao qualificar os contratos a termo incerto — contratos de obra — como meras minutas internas de imputação de custos, em contradição com a prova documental e testemunhal, que demonstra que estes contratos identificam de forma precisa e expressa o local de trabalho, a obra específica e o país onde a prestação laboral era efetivamente desempenhada.

5. A prova recolhida evidencia que os trabalhadores eram contratados para exercer funções em obras concretas localizadas no estrangeiro, sendo esse o seu efetivo e único local habitual de trabalho, como se demonstra pelas cláusulas 8.ª dos contratos de obra juntos aos autos.

6. O Tribunal a quo incorre em erro ao considerar que o domicílio necessário dos trabalhadores seria a sede da empresa em Leiria, ignorando a definição legal constante do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 106/98, que determina como domicílio necessário a localidade onde o trabalhador aceita e presta serviço, ou, não havendo local fixo, o centro efetivo da sua atividade funcional.

7. Resultando dos factos provados que os trabalhadores prestaram funções exclusivamente em obras localizadas no estrangeiro, e não nas instalações da Impugnante, deveria o Tribunal ter concluído que o domicílio necessário se localizava em cada país de obra, e não em Leiria.

8. Não existindo deslocação efetiva dos trabalhadores relativamente ao seu domicílio necessário, não estavam verificados os pressupostos legais das ajudas de custo, pelo que os montantes pagos a tal título assumem natureza remuneratória.

9. Ficou demonstrado, através dos autos de declarações e dos testemunhos, que os trabalhadores recebiam valores diários a título de “dietas” que, na prática, complementavam o salário base e eram superiores ao vencimento mensal contratualizado, revelando assim natureza remuneratória e não compensatória.

10. A sentença recorrida não valorou devidamente o facto de as despesas de alojamento e transporte serem integralmente suportadas pela Impugnante, pelo que as verbas pagas a título de “ajudas de custo” não correspondiam ao reembolso de despesas realizadas pelos trabalhadores.

11. O pagamento em numerário, semanal e em montantes fixos, sem apresentação de documentos de despesa ou validação das horas de saída e chegada, confirma a natureza retributiva das quantias pagas.

12. A Impugnante utilizou as “ajudas de custo” como mecanismo de remuneração dissimulada, obtendo para si vantagem fiscal e contributiva indevida e prejudicando a carreira contributiva dos trabalhadores.

13. O artigo 46.º, n.º 2, alínea p), do Código Contributivo determina expressamente que as ajudas de custo integram a base de incidência contributiva quando não são observados os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado, ou quando excedem os limites legais.

14. O Tribunal a quo reconheceu que o transporte e o alojamento eram assegurados pela Impugnante, mas não retirou dessa factualidade as consequências jurídicas devidas.

15. Os limites legais das ajudas de custo, definidos na Portaria n.º 1553-D/2008 e no Decreto-Lei n.º 192/95, não foram respeitados pela Impugnante, tendo sido ultrapassados de forma sistemática e generalizada.

16. A sentença incorre em violação do artigo 44.º do Código Contributivo, ao afastar a natureza remuneratória de valores juridicamente devidos aos trabalhadores, independentemente da forma como foram processados.

17. A sentença recorrida faz incorreta aplicação do princípio da capacidade contributiva, confundindo impostos com contribuições sociais, desconsiderando que estas últimas incidem sobre remunerações devidas, e não apenas pagas.

18. O princípio da capacidade contributiva não afasta nem limita a aplicação de presunções legais, nem impede a tributação de remunerações que, embora não pagas, são devidas nos termos do direito laboral e europeu aplicável.

19. A sentença adotou um entendimento incompatível com o regime de destacamento previsto no Regulamento (CE) n.º 883/2004, na Diretiva 96/71/CE e nos artigos 6.º a 8.º e 108.º do Código do Trabalho.

20. A Impugnante requereu pedidos de destacamento para diversos trabalhadores, tendo sido emitidos formulários A1, facto que pressupõe a aplicação do regime europeu de destacamento.

21. O regime europeu de destacamento impõe que o trabalhador destacado tenha direito às condições mínimas de trabalho do país de destino, incluindo a retribuição mínima em vigor nesse país.

22. Resulta dos autos que os trabalhadores destacados mantiveram o salário mínimo nacional português, não tendo sido ajustada a remuneração mínima para o patamar legalmente exigido no país de destino.

23. A diferença entre a remuneração paga e a remuneração mínima do país de destino constitui remuneração devida e integra a base de incidência contributiva.

24. A sentença recorrida erra ao qualificar essa diferença como “ficção” ou “rendimento inexistente”, quando constitui obrigação legal omitida pela Impugnante.

25. A jurisprudência nacional e europeia citada nas alegações confirma que o salário mínimo do país de destino deve ser pago em todos os casos de destacamento, especialmente na construção civil.

26. A sentença viola o princípio da igualdade contributiva ao admitir que empresas possam pagar abaixo do mínimo legal de outros Estados-membros e simultaneamente beneficiar do regime de destacamento.

27. A Impugnante não demonstrou a aplicabilidade do Contrato Coletivo de Trabalho da Construção Civil, pelo que a sentença erra ao referir a majoração de 50% das ajudas de custo, que não pode operar sem prova do enquadramento subjetivo e objetivo da empregadora.

28. O ónus da prova da aplicação de um IRCT recai exclusivamente sobre a entidade empregadora, razão pela qual o Tribunal a quo fez incorreta distribuição do ónus probatório.

29. A sentença não considera o facto de os contratos celebrados a partir de 2023 passarem a indicar Leiria como local de trabalho, alteração que indica que anteriormente, os locais de obra eram efetivamente considerados pela empresa como local de prestação laboral.

30. Alguma prova testemunhal foi contraditória com os autos de declarações recolhidos no procedimento inspetivo, sem que a sentença justificasse devidamente a razão de tal descarte.

31. O Tribunal não valorou a uniformidade e coerência dos depoimentos prestados em inspeção, nem a abrangência temporal e factual desses elementos de prova.

32. Resulta da prova recolhida que o pagamento de montantes fixos, a todos os trabalhadores, independentemente do país ou custo real de vida, confirma o caráter remuneratório das verbas processadas como “dietas”.

33. A sentença recorrida desrespeita o regime legal de ajudas de custo, que exige a existência de deslocação efetiva, caracterizada pelo afastamento temporário e excecional do trabalhador do seu local habitual de trabalho, o que não se verificou.

34. As obras no estrangeiro não constituem deslocações temporárias, mas sim o próprio local habitual de trabalho, conforme resulta dos contratos de obra e das declarações dos trabalhadores.

35. A sentença não observou que os contratos de obra são expressamente justificativos e individualizados: cada um identifica a obra, o cliente, o local concreto e o país onde os trabalhadores iam desempenhar funções.

36. A sentença faz errada subsunção jurídica ao ignorar que o conceito de “centro operacional” utilizado pela Impugnante — sede administrativa em Leiria — não corresponde a local de trabalho.

37. As tarefas administrativas desenvolvidas na sede não configuram prestação laboral relevante, sendo meros atos acessórios, insuficientes para qualificar Leiria como local habitual de trabalho.

38. A sentença padece de erro de julgamento ao presumir, sem fundamento, que inexistindo local fixo de trabalho deveria prevalecer o centro administrativo da empresa.

39. O regime jurídico aplicável demonstra que a inexistência de local fixo aponta para o local onde se situa a atividade funcional principal, isto é, a obra, e não a sede.

40. A sentença, ao desconsiderar este elemento, incorre em violação das regras de interpretação e aplicação do DL 106/98, contrariando a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo.

41. Portanto, o Tribunal a quo retirou a ilação de que o centro da atividade funcional dos trabalhadores se situaria em Leiria, conclusão essa que suporta a sentença recorrida, mas que não resulta da prova produzida.

42. O Recorrente impugna essa conclusão por incorreta valoração da prova, nos termos do artigo 640.º do CPC, aplicável ex vi artigo 281.º do CPPT, requerendo que o Tribunal ad quem altere a matéria de facto para refletir corretamente o que a prova demonstrou.

43. A prova testemunhal, bem como a prova documental demonstraram de forma clara que: os trabalhadores eram contratados para prestar trabalho diretamente no local da obra, sendo esse o local habitual e efetivo do exercício da atividade; a localização da obra constava expressamente da cláusula 8.ª dos contratos celebrados, que eram celebrados sucessiva e autonomamente por cada obra; as deslocações às instalações de Leiria tinham natureza exclusivamente administrativa, não correspondendo ao exercício da prestação laboral.

44. Por conseguinte, requer-se ao Tribunal ad quem que dê como provado — ou, subsidiariamente, acrescente aos factos provados, ao abrigo do artigo 662.º, n.º 1, do CPC — o seguinte: “O local habitual de trabalho dos trabalhadores abrangidos pelos contratos a termo incerto (‘contratos de obra’) correspondia ao local da obra especificamente identificado em cada contrato, sendo aí que exerciam a sua atividade laboral, não correspondendo as instalações de Leiria ao local do exercício da prestação laboral.”

45. Requer-se igualmente a alteração dos factos provados n.ºs 2, 3, 4, 5 e 6, na parte em que podem sugerir, por imprecisão ou ambiguidade, a existência de um exercício funcional em Leiria, devendo tal ser corrigido por forma a refletir que: i) não existia qualquer deslocação do trabalhador face ao local de trabalho contratualmente fixado, que era o da obra; ii) não existia um “centro da atividade funcional” em Leiria no sentido relevante para o DL 106/98, uma vez que ali não se prestava trabalho.

46. Na perspetiva do Recorrente estas correções são essenciais, porque a sentença recorrida assenta precisamente na ilação de que Leiria seria o “centro da atividade funcional”, conclusão que não encontra suporte na prova e que, mantendo-se, contamina toda a qualificação jurídica subsequente, em particular quanto à natureza das ajudas de custo.

47. A prática reiterada da Impugnante de pagar ajudas de custo em valores fixos e pré-acordados com os trabalhadores teve como objetivo a redução artificial da base contributiva, constituindo quebra relevante da legalidade.

48. A sentença, ao validar esta prática, coloca em causa a igualdade das empresas concorrentes, viola o princípio da concorrência leal e fragiliza o sistema de financiamento da Segurança Social.

49. A decisão recorrida contraria a prova produzida, viola normas legais aplicáveis, bem como princípios constitucionais e comunitários, devendo, por isso, ser revogada.

Nestes termos e nos melhores de Direito aplicáveis, com o douto suprimento dos Mui Venerandos Juízes Desembargadores, deverá o presente recurso proceder e, ser revogada a sentença recorrida. Tudo com as devidas e legais consequências, fazendo-se a tão necessária, Justiça!!!”

“1.ª O presente recurso judicial tem por objeto a sentença proferida nos presentes autos que julgou integralmente procedente a impugnação judicial deduzida contra os atos tributários consubstanciados nas liquidações de contribuições para a Segurança Social referentes aos períodos de 2020/01 a 2022/08, emitidas no seguimento da ação inspetiva realizada pelos serviços de fiscalização do ISS, Centro Distrital de Leiria, ao abrigo do Processo de Averiguações (PROAVE) n.º ...59, no montante total de € 719.862,12, acrescido de juros calculados à taxa legal em vigor;

2.ª As liquidações impugnadas decorrem de três correções distintas efetuadas pelos serviços de fiscalização do ISS: (i) sujeição a incidência contributiva das ajudas de custo pagas aos trabalhadores com contratos a termo incerto ("contratos de obra"), por alegada inexistência de deslocação do domicílio necessário; (ii) sujeição a incidência contributiva do montante de ajudas de custo pago aos trabalhadores com contratos a termo certo que alegadamente excederia os limites quantitativos legais; e (iii) sujeição a incidência contributiva à diferença entre o montante da remuneração efetivamente paga aos trabalhadores (acrescida de ajudas de custo) e a retribuição mínima que, alegadamente, os trabalhadores destacados, em Estados-Membros da União Europeia, teriam direito a auferir a retribuição mínima prevista em cada Estado-Membro de destino;

3.ª Na sentença recorrida, que julgou a impugnação judicial totalmente procedente, o Tribunal a quo começou por julgar não verificada a alegada incompetência material do ISS, sustentando o entendimento de que a intervenção do ISS se se reconduziu às suas atribuições legais (artigo 9.º, n.º 1, do CRCSPSS) e não envolveu o conhecimento de qualquer conflito jurídico-laboral, tendo-se limitado a exercer as suas competências fiscalizadoras no âmbito da relação jurídica contributiva (p. 35 da sentença recorrida);

4.ª O Tribunal a quo julgou procedente a impugnação judicial, concluindo em suma: (i) nas ajudas de custo nos contratos a termo incerto/"Contratos de Obra, que o ISS incorreu em erro sobre os pressupostos de facto e de direito por o domicílio necessário corresponder à sede da ora Recorrida em Leiria, em virtude de inexistir local certo e permanente para o exercício das funções - artigo 2.º, alínea c), do Decreto-Lei n.º 106/98 (cf. p. 42 da sentença recorrida), (ii) nas ajudas de custo nos contratos a termo certo que o ISS omitiu a aplicação da Cláusula 36.ª-A do CCT da Construção Civil e Obras Públicas, que prevê uma majoração de 50% dos limites legais de ajudas de custo quando estas são atribuídas universalmente segundo critérios objetivos e idênticos, bem como que nos termos do artigo 74.º da LGT, competia ao ISS demonstrar que tal acréscimo não resultaria da aplicação uniforme de critérios, ónus que não foi cumprido no Relatório Final de Fiscalização (cf. p. 50 da sentença recorrida); e (iii) nas ajudas de custo aos trabalhadores destacados que o ISS liquidou contribuições sobre um diferencial salarial – entre o salário mínimo português e o do país de destino – que nunca foi efetivamente pago aos trabalhadores, pelo que se verificava violação do princípio da capacidade contributiva;

5.ª O presente recurso vem interposto pelo ISS, que imputa à decisão do douto Tribunal recorrido “(...) erro de julgamento da matéria de facto, ao desconsiderar prova documental e inspetiva constante do PROAVE n.º ...59, atribuindo prevalência injustificada a prova testemunhal manifestamente interessada” (cf. ponto 2 das conclusões de recurso) sendo que, em contrapartida, procura atribuir um valor probatório acrescido aos autos de declarações recolhidos pelos seus próprios serviços de fiscalização;

6.ª Os autos de declaração lavrados pelos serviços de fiscalização encontram-se sujeitos à livre apreciação de prova, nos termos do artigo 607.º, n.º 5, do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT;

7.ª O facto de as testemunhas manterem vínculo laboral com a Recorrida não constitui fundamento automático de desvalorização dos seus depoimentos, cabendo ao Tribunal aferir em concreto a credibilidade de cada testemunha, o que o Tribunal a quo fez, concluindo que todos depuseram de forma “(...) isenta, coerente e credível, sem que o Tribunal tenha detetado quaisquer contradições” (cf. p. 27 da sentença recorrida);

8.ª O dispositivo da Sentença recorrida resulta da apreciação crítica dos distintos meios de prova e elementos juntos aos autos e da valoração que, objetiva e fundamentadamente, o Tribunal a quo deles fez, afigurando-se a conclusão lograda pelo Tribunal a quo lógica, razoável, não se vislumbrando erro manifesto que justifique a censura relacionada à sobrevalorização da prova testemunhal, não se mostrando assim violado o artigo 607.º, n.º 4, do CPC, por falta de fundamentação e coerência na apreciação da prova como sustenta o Recorrente;

9.ª O Recorrente limitou-se a manifestar a sua discordância com a convicção formada pelo Tribunal a quo, sem especificar os concretos pontos de facto incorretamente julgados, sem indicar as passagens da gravação que imporiam decisão diversa, sem proceder à necessária apreciação crítica da prova, e substituindo essa exigência legal por longas transcrições avulsas do Relatório Final de Fiscalização, desacompanhadas de qualquer confronto com a demais prova produzida nos autos, incumprindo com o ónus de alegação e especificação que sobre si impendia, previsto no artigo 640.º do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º do CPPT.;

10.ª O fundamento para o recurso não pode, em qualquer circunstância, reconduzir-se à mera discordância em relação à valoração dos elementos de prova efetuada pelo Tribunal recorrido ou à discordância quanto ao sentido da decisão, antes se devendo reportar à existência de meios probatórios erradamente apreciados do ponto de vista crítico, ou omitidos na sentença, e que impõem que a decisão a proferir pelo Tribunal ad quem seja distinta daquela outra proferida em primeira instância, fundamentação essa que é manifestamente inexistente no recurso apresentado nos autos.

11.ª O Tribunal a quo deu, em consonância com o que foi referido em sede de inquirição, como provado que o centro operacional se situava em Leiria (cf. factos 4 a 6 da sentença recorrida), onde os trabalhadores se apresentavam para formação inicial e contínua, levantamento de equipamentos de proteção individual e fardamento, tratamento de questões administrativas, e regresso no termo de cada obra (cf. p. 41 da sentença recorrida);

12.ª Afirma o Recorrente, nas suas alegações, que "os trabalhadores não prestaram atividade em Leiria; não têm ali posto funcional; não realizaram qualquer trabalho produtivo ou técnico na sede, apenas ali se deslocam para atos administrativos, recolha de EPI ou formações ocasionais. Logo, não podemos aceitar que o facto de ali se deslocarem pontualmente caracterize o 'local habitual de trabalho'". – cf. p. 59 das alegações de recurso. Sucede que esta asserção, longe de infirmar a decisão recorrida, antes a confirma e reforça.

13.ª O Recorrente parte de uma premissa correta – a de que os trabalhadores não exercem atividade produtiva nas instalações de Leiria – para dela retirar uma conclusão juridicamente errada: a de que o domicílio necessário deveria corresponder ao local de cada obra, uma vez que é precisamente porque os trabalhadores não têm um local fixo de trabalho produtivo que se aplica a alínea c) do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 106/98, que determina como domicílio necessário, na ausência de local certo para o exercício de funções, "a localidade onde se situa o centro da sua atividade funcional", não se confundindo o conceito de "centro da atividade funcional" com o de "local de execução do trabalho produtivo", sendo o primeiro o ponto de referência organizativo, administrativo e logístico a partir do qual se organiza a prestação laboral e para o qual o trabalhador gravita entre deslocações.

14.ª Os denominados “contratos de obra” consubstanciam instrumentos internos de gestão administrativa e contabilística, destinados a permitir a imputação dos custos de mão-de-obra a cada centro de custo correspondente às diversas obras em curso, conforme resultou cabalmente demonstrado em sede de inquirição (cf. “procedimento interno para conseguirmos alocar os custos todos a cada centro de custos (...) chamamos contrato de obra porque temos de alocar mesmo aquele custo daquela obra, com a mão de obra do trabalhador, para depois fazer a faturação ao cliente final” – declarações da testemunha A..., ao minuto 58:02 e seguintes da gravação áudio junta aos autos) e bem andou o Tribunal a quo ao assim considerar;

15.ª Ao contrário do sustentado pelo Recorrente nas alegações de recurso, não existem contradições flagrantes entre os autos de declarações recolhidos no PROAVE e os depoimentos prestados em inquirição de testemunhas nas matérias nucleares sobre as quais assentou a decisão recorrida – designadamente o carácter itinerante da prestação laboral, a qual tem necessariamente de ser executada nas instalações do cliente, o papel das instalações de Leiria, a impossibilidade de desenvolver o trabalho de construção e reparação de chaminés nas instalações de Leiria, a natureza compensatória das ajudas de custo destinadas a suportar despesas de alimentação, a natureza dos contratos de obra e a finalidade das ajudas de custo;

16.ª O Recorrente afirma que os trabalhadores foram unânimes em declarar que as ajudas de custo serviam para “complementar o salário base”, porém a leitura integral dos autos de declarações recolhidos pelos próprios serviços de fiscalização infirma frontalmente tal conclusão: todos os trabalhadores inquiridos afirmaram que as ajudas de custo se destinavam a suportar despesas com alimentação e outras despesas pessoais decorrentes da deslocação;

17.ª Os trabalhadores da Recorrida mantinham uma relação laboral única e duradoura com a empresa, independentemente da pluralidade de contratos de obra celebrados, transitando de obra em obra – e de contrato em contrato – sem qualquer interrupção da relação laboral, o que confirma que os contratos de obra eram meros instrumentos administrativos no seio de um vínculo laboral contínuo, facto confirmado uniformemente por todas as testemunhas em sede de audiência, incluindo as que foram ouvidas em sede inspetiva, como seja o exemplo da testemunha B..., que confirmou que os trabalhadores celebravam "vários e muitos" contratos de obra ao longo de um ano (cf. declarações da testemunha B..., ao minuto 15:23 e seguintes da gravação áudio junta aos autos) e no mesmo sentido, a testemunha C..., que entre 2017 e ao redor de 2022 e 2023, quando celebrou com a Impugnante um contrato sem termo, assinou vários contratos de obra com a Impugnante, referiu, quando nesse sentido questionado, que trabalhou sempre e apenas para a Impugnante (cf. depoimento da testemunha C..., ao minuto 01:39:43 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

18.ª O Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 01.07.2020, proferido no processo n.º 0544/15.0BECBR, invocado pelo Recorrente, é factualmente inaplicável ao caso presente: naquele caso existia uma única empreitada, num único local, para um único cliente, sem qualquer centro operacional em Portugal e no caso presente, a Recorrida tem múltiplas obras em curso em simultâneo, em diferentes países, com trabalhadores que regressam regularmente às instalações de Leiria;

19.ª A alteração dos contratos a partir de 2023 não traduz reconhecimento de erro, mas uma decisão de gestão prudente de uma empresa confrontada com uma liquidação de € 719.862,12, ou seja, a realidade laboral subjacente não sofreu qualquer modificação, conforme confirmado pelas testemunhas D... e A..., sendo que, se após a alteração contratual o ISS deixou de questionar a legitimidade das ajudas de custo, então toda a correção assentou numa questão de redação formal dos contratos, e nunca na realidade material da prestação laboral;

20.ª O ISS procedeu a uma valorização meramente formal dos contratos, ficcionando uma realidade virtual, em violação do princípio do primado da substância sobre a forma, como decidiu o Tribunal a quo ao concluir que, com inteiro acerto, que "o ISS, IP fez uma valorização meramente formal dos contratos celebrados (...), a ficcionar uma realidade virtual - a de que um trabalhador que trabalha em muitas obras (frequentemente no estrangeiro), tem o seu local de trabalho fixo em cada uma delas" (cf. p. 41 da sentença recorrida);

21.ª O Recorrente, ao invocar nas suas alegações de recurso que o alojamento e transporte suportados pela empresa determinavam a redução dos limites legais a 70% nos termos do Decreto-Lei n.º 192/95, por referência à correção das ajudas de custo nos “contratos de obra”, suscita questão nova inadmissível em sede de recurso – não invocada no Relatório Final de Fiscalização nem na fundamentação dos atos de liquidação na parte que materializa esta correção –, que o Tribunal ad quem não pode conhecer (cf. Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa de 09.10.2023, processo n.º 6263/18.8T8PRT.P1), uma vez que esta correção se funda exclusivamente na não verificação dos pressupostos de atribuição de ajudas de custo – e não em qualquer análise da natureza compensatória versus remuneratória das verbas pagas, nem em qualquer apreciação sobre os limites quantitativos aplicáveis.

22.ª Ao pretender extrapolar da factualidade relativa ao alojamento e pagamento em numerário uma fundamentação alternativa para a correção referente aos contratos a termo incerto, o Recorrente incorre em inadmissível fundamentação a posteriori, vedada no contencioso de mera legalidade (cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 28.10.2020, processo n.º 0287/13.8BEPRT);

23.ª No que concerne às ajudas de custo pagas aos trabalhadores com contratos a termo certo, o Tribunal a quo bem andou ao decidir que o ISS omitiu a aplicação da majoração de 50% prevista na Cláusula 36.ª-A do CCT da Construção Civil, tendo liquidado contribuições com base nos limites não majorados, sem sequer averiguar se os pressupostos da majoração se verificavam, uma vez que nos termos do artigo 74.º da LGT, competia ao ISS demonstrar que tais pressupostos não se verificavam, o que não foi feito;

24.ª Com efeito, competia ao ISS, antes de concluir pela existência de “excesso”, demonstrar: i) quais os limites aplicáveis à Recorrida no caso concreto, ponderando o CCT invocado; ii) se a Cláusula 36.ª-A do CCT se mostrava, ou não, aplicável; e iii) em caso negativo, por que razão factual e jurídica deveria ser afastada – nada disso foi feito, sendo o Relatório Final de Fiscalização omisso quanto à verificação (ou afastamento) dos pressupostos da majoração prevista no CCT;

25.ª O Recorrente pretende agora, em sede de recurso, inverter o ónus da prova, sustentando que competia à Recorrida demonstrar a aplicabilidade do CCT, sendo que tal entendimento não pode proceder, porquanto é jurisprudência pacífica que o ónus da prova dos factos constitutivos do direito à liquidação recai sobre o ISS, nos termos do artigo 74.º, n.º 1, da LGT;

26.ª Se o ISS entende que os limites legais foram excedidos, compete-lhe demonstrar quais são esses limites no caso concreto – o que implica, necessariamente, analisar e afastar a aplicação da majoração prevista no CCT; ao não o ter feito, praticou o ato de liquidação com base em pressupostos de facto incompletos, o que constituiu erro nos pressupostos de facto gerador de anulabilidade;

27.ª A aplicabilidade do CCT da Construção Civil à Recorrida é evidente e resulta da própria natureza da sua atividade – facto que o ISS não contestou em momento algum do procedimento inspetivo: o Relatório Final de Fiscalização identifica a Recorrida como empresa do setor da construção civil, os contratos de trabalho fazem referência expressa ao CCT, e todas as testemunhas – incluindo as inspetoras do ISS – se referiram à atividade da empresa como sendo de construção civil e montagens industriais;

28.ª O Recorrente não pode, em sede de recurso, vir questionar um facto que os seus próprios serviços de fiscalização deram como assente e sobre o qual nunca suscitaram qualquer dúvida;

29.ª Sempre estaria, em qualquer caso (e sem prescindir, nem conceder), o Recorrente a olvidar o teor do n.º 4 do artigo 2.º do Código do Trabalho e a circunstância de o CCT em causa nos autos ter vindo a ser, ao longo dos anos, objeto de Portarias de Extensão, as quais, recorde-se consubstanciam instrumentos de regulamentação coletiva não negocial através do qual o Governo estende as condições de um CCT a relações de trabalho que não estão abrangidas por filiação nas entidades outorgantes, desde que integrem o mesmo setor de atividade e profissional definido no CCT, conforme previsto no artigo 514.º do Código do Trabalho -, que se mostram publicadas oficialmente, quer no Boletim do Trabalho e do Emprego, quer no Diário da República (cf. Portaria n.º 32/2022, de 14/09 e Portaria n.º 136/2023, de 18 de maio);

30.ª No que respeita à correção referente aos trabalhadores destacados, a sentença recorrida considerou verificar-se violação do princípio da capacidade contributiva, consagrado nos artigos 13.º e 104.º da CRP e densificado no artigo 4.º, n.º 1, da LGT, na medida em que, ao tributar montantes que nunca entraram na esfera patrimonial dos trabalhadores, o ISS tributou uma riqueza inexistente, substituindo a realidade económica por uma presunção abstrata;

31.ª As contribuições devidas à segurança social assumem natureza tributária, aplicando-se-lhes o regime da Lei Geral Tributária, conforme decidido pelo Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 20.03.2025, proferido no processo n.º 439/23.3BELRA, pelo que o princípio da capacidade contributiva opera com plena intensidade no domínio contributivo-previdencial;

32.ª No caso presente, o ISS liquidou contribuições e cotizações sobre um montante que nunca foi pago aos trabalhadores, nunca integrou a sua esfera patrimonial e nunca foi reconhecido como devido por qualquer instância competente - judicial ou administrativa, pelo que estamos efetivamente perante a tributação de uma riqueza que não existe, o que a sentença recorrida censurou ao concluir que "(...) ao tributar um montante que nunca entrou na esfera patrimonial dos visados, o ISS, IP ignorou a natureza das coisas' e tributou uma riqueza inexistente" (cf. pp. 54 e 55 da sentença);

33.ª O artigo 44.º do CRCSPSS tributa "remunerações devidas" e não "remunerações pagas", mas esta expressão refere-se a remunerações juridicamente devidas no âmbito da concreta relação laboral, isto é, remunerações que, sendo devidas nos termos do contrato, deveriam ter sido pagas, mas não o foram, motivo pelo qual a norma não habilita o ISS a ficcionar obrigações retributivas que nenhuma instância competente declarou existirem;

34.ª No caso dos autos, a remuneração que o ISS qualifica como "devida" nunca foi determinada pelo Tribunal do Trabalho, nunca foi fixada pela ACT, nunca foi objeto de reclamação laboral por parte de qualquer trabalhador, e nunca foi paga, arrogando-se o ISS na competência de fixar a remuneração devida em contexto de destacamento - competência que pertence exclusivamente aos Juízos do Trabalho ou, na vertente administrativa, à ACT (cf. artigos 126.º da LOSJ, 2.º, n.º 2, alínea a), do DR 47/2012, e 33.º, n.º 1, da Lei 107/2009);

35.ª A aceitação da tese do Recorrente conduziria a um resultado paradoxal: o ISS cobraria contribuições sobre um rendimento que os trabalhadores nunca receberam e sobre o qual nunca beneficiarão de proteção social correspondente, uma vez que as prestações sociais futuras serão calculadas com base nas remunerações efetivamente declaradas, o que significa que a Segurança Social receberia contribuições sem qualquer contrapartida futura aos trabalhadores, violando a sinalagmaticidade que, como reconhecido pelo Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 01.08.2008, proferido no processo n.º 02128/07, caracteriza a relação contributiva;

36.ª As contribuições para a Segurança Social são verdadeiros impostos para efeitos da aplicação da Lei Geral Tributária, aplicando-se-lhes as mesmas regras e os mesmos princípios, designadamente o princípio da capacidade contributiva consagrado nos artigos 13.º e 104.º da CRP e densificado no artigo 4.º, n.º 1, da LGT, sendo que o princípio impõe que qualquer prestação coativa de natureza pecuniária assente numa situação reveladora de capacidade económica real, e não numa ficção de rendimento;

37.ª Em face do exposto, não assiste, pois, razão ao Recorrente, devendo o recurso ser julgado integralmente improcedente, mantendo-se a sentença recorrida quanto à anulação das liquidações impugnadas e ao reconhecimento do direito a juros indemnizatórios, nos termos decididos pelo Tribunal a quo;

38.ª Sem prescindir do supra exposto, ainda que se conclua pela procedência do recurso apresentado, o que apenas por dever de patrocínio se concebe, sem conceder, desde já se requer, atento o disposto no n.º 1 e n.º 2 do artigo 636.º do CPC, aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT, a ampliação do objeto do recurso tendo em vista a apreciação pelo Tribunal ad quem da causa de pedir que o Tribunal recorrido julgou improcedente;

39.ª Apesar de correto o elenco dos factos provados que consta da sentença, este não reflete integralmente a realidade emergente dos autos, e sendo os factos adicionais, inequivocamente resultantes da prova produzida, relevantes para a boa decisão da causa, impõe-se a sua valoração e inclusão no probatório;

40.ª Desde logo, não pode a Recorrida deixar de impugnar os pontos do probatório da sentença recorrida (cf. artigos 636.º, n.º 2, e 640.º, do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT), na medida em que, compulsados os autos e analisada a prova em apreço, concomitantemente com os factos ali descritos, deveriam ter sido dados como provados os seguintes factos:

a) Cada trabalhador da Recorrida participa, num mesmo ano, em diferentes obras contratadas a esta, cuja localização varia (cf. depoimento da testemunha A..., ao minuto 53:50 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha E..., ao minuto 01:24:20 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

b) Por razões de gestão de recursos e considerando o estado de realização das obras, os trabalhadores podem, no decurso de determinada obra, ser alocados a uma obra distinta a decorrer no mesmo ou noutro país (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 18:28 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

c) Os trabalhadores da Recorrida, em particular os que celebram contrato a termo incerto, não desempenham funções para outra entidade empregadora, tendo apenas como entidade empregadora a Recorrida (cf. depoimento da testemunha A..., ao minuto 01:06:00 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha E..., ao minuto 01:27:06 a 01:27:15 da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha C..., ao minuto 01:39:43 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

d) A assinatura de um contrato de obra por cada obra executada pelo trabalhador poderia manter-se ao longo de anos, pelo que um trabalhador que mantivesse com a Recorrida uma relação duradoura celebraria vários contratos de obra (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 17:50 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha A..., ao minuto 01:15:20 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha C..., ao minuto 01:38:25 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

e) Os trabalhadores da Recorrida podiam, ao longo da sua relação com esta, chegar a assinar mais de 10 contratos de obra, tendo em consideração a existência de diversas obras para as quais eram deslocados e a necessidade de imputação de custos a cada obra (cf. mapa de gestão de contratos junto como documento n.º 2 da audição prévia, que integra o processo administrativo instrutor);

f) A grande maioria dos trabalhadores da Recorrida que desempenha a atividade de construção, instalação e reparação de chaminés industriais tem uma relação laboral duradoura com a Recorrida, que se mantém por vários anos (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 17:50 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha A..., ao minuto 01:15:20 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha C..., ao minuto 01:38:25 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

g) No âmbito do chamamento, destacamento, e alocação às obras dos trabalhadores, bem como nas demais questões relacionadas com a execução da sua atividade, designadamente a deslocação para as obras, as despesas suportadas pela Recorrida e as despesas suportadas pelos trabalhadores durante o período em que estão deslocados e a formação, não é feita qualquer distinção entre os trabalhadores de acordo com a modalidade de contrato (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 16:13 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha D..., ao minuto 41:01 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha A..., ao minuto 59:35 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

h) A alteração da modalidade contratual seguida não se materializou em qualquer alteração na relação profissional mantida com os trabalhadores ou na execução da sua atividade, que se mantiveram nos exatos mesmos termos (cf. depoimento da testemunha D..., ao minuto 43:48 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha A..., ao minuto 01:02:55 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

i) No recrutamento dos trabalhadores é considerada a sua residência, optando-se pela contratação de pessoas residentes na zona de Leiria pela proximidade às instalações da Recorrida (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 09:54 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

j) O pagamento das ajudas de custos pagas pela Recorrida aos trabalhadores que assinaram contratos de obra ocorre apenas quando os trabalhadores se encontram deslocados no estrangeiro a executar as obras, não lhes sendo pagas quando se encontram em Portugal a aguardar pelo seu chamamento para uma nova obra ou quando estão em deslocação (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 24:42 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha D..., ao minuto 42:07 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha A..., ao minuto 01:01:49 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha E... ao minuto 01:31:37 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha C..., ao minuto 01:39:12 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

41.ª Conforme demonstrado nos presentes autos, estes factos são importantes para várias questões controvertidas nos autos, a saber: (i) para confirmar que os contratos de obra eram meros instrumentos administrativos no seio de um vínculo laboral contínuo e duradouro; (ii) para uma maior consolidação de que a natureza da atividade exercida e o tratamento dos trabalhadores não sofrem qualquer alteração em função da designação formal dos documentos assinados ou da indicação da morada de obra – até porque como supra explanado, cada obra constitui apenas uma de entre várias em que o trabalhador desempenhará funções por conta da Recorrida ao longo da sua relação laboral; (iii) para evidenciar que a alteração da modalidade contratual, ocorrida a partir de 2023, não alterou a substância laboral nem as condições em que a atividade era exercida, (iv) para dúvidas não restarem de que Leiria funciona como centro da atividade funcional nos termos do artigo 2.º, alínea c), do DL 106/98, uma vez que a maioria dos trabalhadores reside ali, a empresa recruta ali, as carrinhas partem dali e regressam ali, o "centro gravitacional" da relação laboral é inequivocamente Leiria, expondo ao absurdo a tese do Recorrente de que o domicílio necessário pode ser no local de cada obra; e (v) para demonstrar que as ajudas de custo pagas aos trabalhadores da Recorrida que assinaram contratos de obra revestem natureza compensatória e não remuneratória, porquanto qualquer complemento salarial é, por definição, pago de forma permanente e independente do local onde o trabalhador se encontra, contrariando a natureza das ajudas de custo em apreço;

42.ª Motivo pelo qual a Recorrida não pode deixar de impugnar a matéria de facto na parte em que não foram relevados os factos acima indicados, que se reputam relevantes para a boa decisão da causa, devendo tais factos ser aditados ao probatório da sentença recorrida;

43.ª Assim, caso se conclua pela procedência do recurso, impõe-se que seja apreciado o fundamento da impugnação judicial que decaiu, termos em que se requer a ampliação do objeto do recurso, determinando a nulidade dos atos de liquidação impugnados por violação do princípio da separação de poderes e das regras de competência dos Tribunais do Trabalho;

44.ª O Tribunal a quo fundou a sua decisão, em primeiro lugar, no Acórdão do Plenário do Supremo Tribunal Administrativo de 28.08.2018, proferido no processo n.º 0907/17, que distingue a relação jurídica contributiva da relação laboral;

45.ª A Recorrida não contesta que a relação contributiva é autónoma da relação laboral, nem que o ISS tem competência para liquidar contribuições: contesta é que o ISS tenha, no exercício dessa competência, decidido previamente uma questão de base e preliminar, de natureza eminentemente laboral - a de saber se os trabalhadores destacados tinham direito à retribuição mínima mensal garantida do país de destino - e que dessa decisão prévia tenha extraído consequências contributivas e a essa resposta não dá este Acórdão uma solução;

46.ª O Tribunal a quo fundou-se, em segundo lugar, na qualificação das conclusões do ISS sobre os contratos de trabalho e os salários mínimos devidos nos Estados-Membros como mera "fundamentação" apurada no âmbito da competência fiscalizadora do ISS (cf. p. 33 da sentença recorrida) e desde já se ressalve que tal qualificação não pode proceder;

47.ª Determinar se um trabalhador destacado tem ou não direito à retribuição mínima mensal garantida do país de destino não constitui um mero apuramento de facto, mas sim uma qualificação jurídico-laboral que exige a interpretação e aplicação dos artigos 6.º a 8.º do Código do Trabalho e dos diplomas de cariz comunitário que regulam o destacamento de trabalhadores, tratando-se de uma operação de subsunção jurídica complexa;

48.ª O ISS decidiu, ainda que implicitamente, que a retribuição mínima mensal garantida do país de destino era devida, e sobre essa premissa construiu a liquidação, sendo essa decisão prévia - e não o ato de liquidar contribuições - que extravasa as prerrogativas, poderes e competências do ISS;

49.ª Quando o ISS determina que deveria ter sido paga uma retribuição que nunca foi paga - como sucede com o diferencial salarial entre a retribuição auferida e a retribuição mínima mensal garantida do país de destino -, não está a requalificar uma prestação existente, mas sim a criar uma ficção de rendimento, sustentada numa qualificação jurídico-laboral prévia para a qual não está habilitado;

50.ª A questão da retribuição mínima mensal garantida devida em regime de destacamento é uma questão laboral; as questões laborais competem, na vertente administrativa, à ACT, e, na vertente judicial, aos Juízos do Trabalho; o ISS não integra nem a ACT, nem um Juízo do Trabalho, logo, o ISS não tinha competência para apreciar e decidir esta questão;

51.ª O Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 28.06.2018, proferido no processo n.º 01023/13.5BEAVR é diretamente transponível para o caso presente, tendo aquele Tribunal concluído que o ISS não dispõe de poderes e competências para tomar decisões sobre matérias de natureza laboral, devendo antes requerer à ACT que decida;

52.ª Desta forma, a Recorrida não se pode conformar com a decisão do Tribunal a este respeito, a qual padece de erro de julgamento por ter concluído que a atuação do ISS se desenvolveu no estrito âmbito do artigo 9.º, n.º 1, do Código dos Regimes Contributivos, devendo, por isso, ser revogada e substituída por decisão que declare a nulidade (artigo 161.º, n.º 2, alíneas a) e b), do CPA), ou, subsidiariamente, a anulabilidade (artigo 163.º, n.º 1, do CPA), dos atos de liquidação impugnados;

53.ª Sem prejuízo do que foi acima exposto, ainda que se conclua pela procedência do recurso apresentado, o que apenas por dever de patrocínio se concebe, sem conceder, impõe-se ainda nos termos do artigo 665.º, n.º 2, do CPC aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT o conhecimento das questões cujo conhecimento foi considerado preterido na sentença em face da procedência da impugnação (cf. p. 42, 50 e 55 da sentença recorrida).

Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Ilustre Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado improcedente, mantendo-se a sentença recorrida, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!

Sendo o valor da ação superior a € 275.000,00, requer-se que, verificando-se os pressupostos, seja a Recorrida dispensada do pagamento da taxa de justiça remanescente, ao abrigo do disposto no n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais.”

Na sequência da notificação do despacho deste TCAS, proferido nos termos do artigo 665.º, n.ºs 2 e 3, do CPC, para efeitos de eventual conhecimento em substituição das questões consideradas prejudicadas pelo Tribunal recorrido, ambas as partes emitiram pronúncia. O DMMP teve vista complementar.

1. A Impugnante é a representação permanente em Portugal (em Leiria) da sociedade de direito espanhol denominada ORG-1 e tem como objeto social a realização de instalações industriais, fiscalização de projetos, importação e exportação de produtos industriais, construção de chaminés e montagem (cfr. fls. 3 a 5 do PA - ref 543650 - e fls. 4 do Relatório Final - PROAVE ...59 - ref. 543648);

2. A realização de instalações industriais e a construção de chaminés e montagem ocorrem nas instalações dos clientes, fora das instalações da Impugnante, em Leiria, sem prejuízo da relevância destas no plano burocrático, administrativo e como base de toda a operação (cfr. prova testemunhal);

3. Os trabalhadores da Impugnante contratados pela Impugnante para desempenhar as atividades comerciais prosseguidas pela Impugnante são deslocados para os diversos locais das obras, a maioria das quais no estrangeiro, designadamente em Espanha, Alemanha, França, Itália, Bélgica, Irlanda, Luxemburgo, Reino Unido, México, Mali e Gabão, durante o tempo de duração da obra (cfr. prova testemunhal);

4. Os trabalhadores que desempenham estas funções recebem formação nas instalações da Impugnante em Leiria (cfr. prova testemunhal);

5. Estes trabalhadores recebem, nas instalações da Impugnante em Leiria, os manuais técnicos necessários, sendo nestas instalações que se processam as questões administrativas e de recursos humanos (cfr. prova testemunhal);

6. Antes da deslocação para o local de cada obra, os trabalhadores vão às instalações da Impugnante em Leiria (ou na sede, em Espanha) para levantar o fardamento e equipamento necessário em cada obra (cfr. prova testemunhal);

7. Com o objetivo de concretizar os termos específicos da prestação de trabalho enquanto durasse a deslocação dos trabalhadores da Impugnante para os diversos locais de obra e de fixar os termos dessa mesma deslocação, assim como de imputar os custos das obras separadamente (incluindo os custos de mão-de-obra), a Impugnante assinava contratos de obra com os seus trabalhadores por cada uma das obras – um documento por cada trabalhador destacado e por cada obra – (cfr. fls. 371 a 382 do PA – ref. 543651; fls. 385 a 389, 397 a 411, 414 a 471, 476 a 480, 486 a 488, 497 a 501, 511 a 589 do PA – ref. 543652; e fls. 595 a 603 do PA – ref. 543653);

8. Estes contratos eram, na sua maioria, contratos de trabalho a termo incerto, sendo comummente designados, dada a relação funcional com a imputação de custos a cada obra, como “contratos de obra” (cfr. prova testemunhal);

9. Após a ação de fiscalização iniciada pela Unidade de Fiscalização Centro – Setor de Leiria, do Instituto da Segurança Social, I.P. (ISS) aos períodos de 2019 a 2022, nos contratos celebrados em 2023, encontra-se expressamente indicado que o local de trabalho se situa nas instalações da Impugnante, em Leiria, manifestando os trabalhadores a sua concordância para prestarem o seu trabalho noutros locais, designadamente em obras adjudicadas à Impugnante, mantendo-se as relações laborais idênticas (cfr. prova testemunhal);

10. Em 10-08-2022, os serviços de fiscalização do ISS, IP iniciaram um procedimento inspetivo à Impugnante, ao abrigo do Proave n.º ...59, que teve na sua origem uma ação programada no quadro do combate à evasão contributiva, de natureza proativa, aprovada por despacho do Diretor de Núcleo de Fiscalização de Beneficiários e Contribuintes da Unidade de Fiscalização do Centro do Instituto da Segurança Social, I.P. (cfr. fls. 4 do Relatório Final – PROAVE ...59 – ref. 543648; fls. 154 do PA – ref. 543650);

11. Tal inspeção externa teve como objeto a fiscalização das entidades empregadoras com sede na zona de intervenção dos Setores de Aveiro, Leiria, Coimbra, Guarda e Castelo Branco e Viseu da Unidade de Fiscalização do Centro, que procederam à declaração fiscal do pagamento de verbas sob a designação de “ajudas de custo” nos anos de 2019 a 2021 e que, simultaneamente, destacaram trabalhadores para o estrangeiro nos referidos anos (cf. fls. 1 a 2B do PA – ref. 543650);

12. Em outubro de 2022, os serviços de fiscalização do ISS notificaram diversos trabalhadores e antigos trabalhadores da Impugnante para se deslocarem à Segurança Social e prestarem declarações no âmbito deste processo de fiscalização (cfr. fls. 349 a 366 do PA – ref. 543651; fls. 491 a 494 do PA – ref. 543652; e fls. 609 – ref. 543653);

13. Dos 20 trabalhadores notificados, apenas compareceram 12 em virtude dos demais prestarem trabalho deslocados, motivo que os impediu de comparecer presencialmente (cfr. fls. 11 do Relatório Final – PROAVE ...59 – ref. 543648);

14. Em 18-07-2023, a Impugnante foi notificada pelo ISS, IP para exercer o seu direito de audição sobre o Projeto de Relatório elaborado no PROAVE ...59 (cfr. fls. 724 a 776 do PA – ref. 543653);

15. Em 1-09-2023 a Impugnante pronunciou-se em sede de audição prévia (cfr. fls. 777 a 812 do PA – ref. 543653);

16. Através de ofício de 05.12.2023, emitido pelo Departamento de Fiscalização, Unidade de Fiscalização do Centro, a Impugnante foi notificada do teor da decisão constante do Relatório Final, elaborado a 14-11-2023 na sequência da ação inspetiva ao abrigo do PROAVE n.º ...59 (cfr. fls. 916 a 966 do PROAVE), entre o mais, com o seguinte teor: “(...)”

(...)

(...)”

18. A Impugnante não procedeu ao pagamento voluntário dos montantes liquidados, tendo sido instaurado o processo de execução fiscal para cobrança coerciva da dívida, o qual se encontra a correr termos na Secção de Processo Executivo de Leiria, do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., sob o número de processo …277 e Apensos (cfr. documento n.º 3 da PI);

19. Em 23.04.2024, a Impugnante apresentou Garantia Bancária no âmbito do processo de execução fiscal identificado, para efeitos da sua suspensão (cf. documento n.º 4 da PI).

“A decisão da matéria de facto provada fundou-se na análise crítica de toda a prova produzida, designadamente dos documentos constantes dos autos, conforme remissão feita em cada um dos pontos do probatório, assim como da prova testemunhal produzida.”

Declarou que trabalha para esta empresa (Impugnante) desde 2004 até à atualidade, apesar desta ter mudado de nome. Atualmente é chefe de montagens, o que significa distribuir recursos, nomeadamente humanos, por cada obra. A Impugnante dedica-se à montagem e reparação de fornos refratários – equipamentos de grandes dimensões. Executam a montagem destes fornos em vários países da Europa e também fora da Europa. Declarou que têm mais de 50 obras por ano e às vezes ter várias obras em simultâneo, algumas no mesmo país.

Têm escritórios administrativos em Leiria, onde estão os fardamentos e equipamentos, assim como as carrinhas de transporte dos funcionários. Quando as pessoas são recrutadas, dão preferência às pessoas de Leiria, para facilitar a sua recolha em casa. Têm pessoas a contratos sem termo, contrato intermitente e têm pessoas com “contrato de obra”, que são contratadas para aquela obra e depois vêm para casa, ou porque têm outro trabalho, ou porque não querem estar à espera de outra obra, porque continuam a receber mas não ganham o mesmo. Isto porque às vezes as obras não são imediatamente seguidas. Mas também podem mudar sucessivamente de obra. Têm pessoas há anos a trabalhar essas condições, porque às vezes nem querem outro tipo de contrato. Toda a gente no início vai ao escritório levantar fardas, capacetes, botas, etc., e assinar a documentação. Fazem também formação nos escritórios de Leiria. A maioria dos colaboradores são de Leiria. Declarou que, ele próprio, está efetivo. Disse, por exemplo, quando mudam de obra de Espanha para França, fazem um novo contrato e a pessoa desloca-se para lá, mas nos dias de viagem não recebe ajuda de custo. O alojamento é a empresa que paga, sempre. Cada vez que terminava o contrato de obra, ao ser terminado, recebiam indemnização por cessação de contrato e por vezes ficavam com subsídio de desemprego.

Declarou que atende chamadas telefónicas, recebe os colegas no escritório, trata das marcações da medicina do trabalho, etc., mas não faz contratos de trabalho, apenas regista os dados das candidaturas para posterior seleção pelo colega B.... Referiu que trabalha permanentemente no escritório em … , mas a atividade da empresa exerce-se nas obras, essencialmente no estrangeiro. Deslocam-se ao escritório para levantar fardamento, consultas de medicina do trabalho, formações, atualização de dados, etc. Referiu que não há distinção entre os trabalhadores, independentemente do tipo de contrato que tenham celebrado. Referiu que quando estão deslocados é-lhes pago o salário base e a ajuda de custo. Se estiverem em Portugal não recebem ajudas de custo.

Declarou que faz processamento salários, contratos de trabalho, pedidos de destacamento, admissões na segurança social e todas as questões associadas à contratação dos colaboradores. Referiu que fazia o pedido de destacamento dos trabalhadores, junto da Segurança Social, uma vez por ano. Celebravam vários tipos de contratos: termo certo, incerto, ou sem termo. Mas o pedido de destacamento era igual para todos. O contrato a termo incerto é aquele a que chamam internamente o “contrato de obra”. Porque estes contratos são alocados aos centros de custos de cada obra. Por vezes estão alocados a várias obras ao mesmo tempo. Mas vão ao escritório tratar das questões de contratação no início, fardamento, formação, etc. O alojamento é providenciado pela empresa e suportam o custo do alojamento e o transporte. As ajudas de custo são para assegurar a alimentação do trabalhador. Refere que continuam a celebrar estes contratos de obra, mas agora estão muitos a contrato sem termo intermitente. Referiu que muitos colaboradores preferem fazer este tipo de contratos (contratos de obra a termo incerto), para ter liberdade para questões pessoais quando estão em Portugal. Confirmou que o “contrato de obra” tem o local de trabalho na obra. Referiu que quando chegam à obra, os chefes de equipa adiantam uma parte da ajuda de custo (que chamam adiantamento de obra), uma vez que eles têm de suportar os custos da alimentação. Depois descontam o valor adiantado no recibo de vencimento. Se os trabalhadores mudassem de obra, e se fosse seguido, assinavam um novo contrato, para a nova obra, e não comunicavam à segurança social, uma vez que a comunicação da admissão já tinha sido feita da primeira vez. Nestes contratos de obra, quando cessa o anterior contrato, é processada a indemnização por cessação do contrato. Sempre um contrato por obra para fazer alocação dos custos.

Referiu que vai ao escritório quando o chama e depois é deslocado para a obra, em vários países. Referiu que num ano podiam fazer até 10 obras. Quando terminava uma obra vinham a Portugal, às vezes fazer formação, estava cá uns dias, uma semana, e depois voltava para outra obra. Reside em Leiria e é de Leiria que saía para as obras e voltava quando as obras terminavam. Já teve formações em Hotéis e nas instalações dos bombeiros, ambos perto do escritório. Referiu que ia para as obras numa carrinha que o ia buscar a casa, a ele e aos colegas, a cargo da empresa. Quando chegam ao estrangeiro já têm o alojamento assegurado e a alimentação são os próprios colaboradores que pagam. Recebe ajudas de custo para as suas despesas pessoais, nomeadamente alimentação. Só pagam ajudas de custo quando está deslocado. Referiu que, num mês, é possível estar até uma semana em Portugal.

Referiu que quando está em Portugal desloca-se às instalações em Leiria para preparar as obras, ter reuniões, fazer formações, etc. Também já fez formações em hotéis e nas instalações dos bombeiros. Depois levam uma equipa para a obra no estrangeiro. Tem um contrato sem termo, atualmente, desde 2022. Antes tinha contratos de obra. Sempre que trocava de obra fazia um novo contrato. Quando estava em Portugal não recebia ajuda de custo. Reside em Leiria. O alojamento é pago pela empresa e recebem um adiantamento da ajuda de custo quando chegam à obra para a alimentação.

F..., inspetora do ISS, IP. desde 2019, relatora do relatório de inspeção em causa nos autos.

Descreveu as diligências efetuadas no âmbito do procedimento inspetivo e o vertido no relatório de inspeção. Verificou que sempre que terminava um contrato de obra, comunicava a cessação à segurança social. Em algum dos casos, nos interregnos entre obras, receberam subsídios de desemprego e que, durante o tempo em que estavam parados, não recebiam. Nessa medida, consideraram a ajuda de custo remuneração para efeitos de contribuição, uma vez que os trabalhadores sabiam para onde iam e não considerou que houvesse deslocação. No caso dos contratos a termo certo (em que não havia referência à obra), consideraram que havia deslocação, mas as ajudas de custo ultrapassavam os limites máximos permitidos.

G…, inspetor do ISS, IP., também autos do relatório de inspeção em causa nos autos.

Acompanhou o procedimento inspetivo e descreveu algumas diligências realizadas no seu âmbito, cujo resultado foi vertido no relatório de inspeção. Esteve presente na audição dos trabalhadores da Impugnante. Os trabalhadores de obra foram unânimes no tipo de relação que mantinham com a entidade, que ficavam períodos de tempo sem trabalho e sem remuneração – o vínculo começava e cessava. Quando eram chamados, e se mostrassem disponibilidade para ir, assinavam o contrato de obra e quando a obra terminava assinavam um documento de fecho de contrato. A Impugnante garantia o alojamento no sítio onde estavam. Tudo isto foi confirmado pelas funcionárias administrativas.

H..., chefe do sector do núcleo de fiscalização e contribuintes, acompanhou algumas diligências efetuadas no âmbito do procedimento inspetivo sendo superior hierárquica da inspetora relatora.

Assim, os seus depoimentos foram particularmente relevantes para prova dos factos alegados, conforme remissão feita em cada um dos pontos do probatório.”

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou totalmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de contribuições para a Segurança Social referentes aos períodos de 2020/01 a 2022/08, no montante total de Euros 719.862, 12.

Ab initio, importa ter presente que em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso e respetivas contra-alegações definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

- O Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento na medida em que incumpriu o regime consignado no artigo 607.º do CPC e 123.º do CPPT;

o sobrevalorizou a prova testemunhal produzida nos autos, descurando a prova documental carreada aos autos, e bem assim os autos de declarações competindo, para o efeito, aquilatar do preenchimento dos requisitos constantes no artigo 640.º do CPC, e inerentes aditamentos ou alterações ao probatório;
o A procedência encontra-se em contradição com o acervo fáctico dos autos, na medida em que entende que Leiria é o centro operacional quando tal não resulta da prova produzida;
o Deve ser aditada matéria de facto ao probatório dos autos, porquanto devidamente alegada e comprovada nos autos, quer mediante prova testemunhal, quer mediante prova documental, atenta a sua relevância para efeitos de comprovação da natureza e desiderato funcional dos contratos de trabalho incerto, para atestar a natureza da atividade exercida, o tratamento jus-laboral e o centro da atividade funcional.

- A decisão recorrida perpetrou erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito, quanto à sentenciada ilegalidade das seguintes correções:

o Ajudas de custo pagas aos trabalhadores com contrato a termo incerto, denominados “contratos de obra”;

- Julgando-se verificado o aludido erro de julgamento, cumpre proceder à análise da ampliação do objeto de recurso;

- Improcedendo a ampliação do objeto de recurso, conhecer das questões julgadas prejudicadas.

Feita esta delimitação, atentemos, então, começando pelo erro de julgamento de facto.

A Recorrente advoga, desde logo, que existe uma violação do artigo 607.º, nºs 4 e 5 do CPC e bem assim do artigo 123.º do CPPT, porquanto o Tribunal a quo formou a sua convicção de modo desconforme com os elementos probatórios dos autos.

Mas não lhe assiste razão na medida em que, mediante interpretação conjugada dos normativos 607.º, n.ºs 4 e 5, do CPC, e 123.º do CPPT resulta, tão-só, que o Tribunal se encontra vinculado a discriminar os factos provados e não provados, fundamentando a decisão sobre a matéria de facto, indicando os meios de prova e a razão da sua credibilidade devendo o juiz aplicar o direito aos factos, expondo os fundamentos jurídicos da decisão, de forma clara, coerente e estruturada.

Mais dimanando, concretamente do artigo 123.º do CPPT que, o conhecimento do processo se encontra delimitado pelo pedido e pela causa de pedir, não podendo conhecer de vícios que extravasem o âmbito próprio da ação.

Ora, tendo presente o supra exposto, e mediante uma leitura atenta da decisão recorrida verifica-se que em nada foram preteridos os aludidos comandos legais conforme resulta da fundamentação de facto, inerente motivação e ulterior fundamentação de direito.

In casu, resulta, de forma clara, que estão expressamente discriminados os fundamentos de facto. Com expressa menção dos factos provados e não provados, com indicação expressa dos respetivos meios probatórios, e com a inerente motivação da fixação da matéria de facto. Ulteriormente, existe uma clara densificação do regime normativo e sua concreta transposição para o recorte fático dos autos, concluindo em consonância com as causas de pedir e à luz da peticionada ilegalidade das correções.

Logo, inexiste a aduzida violação dos normativos invocados. É certo que poderá ter existido uma deficiente fixação da matéria de facto, seja por deficiente ponderação dos meios probatórios, seja mediante errónea valoração de determinados meios de prova em detrimento de outros, mas tal a suceder já acarreta erro de julgamento de facto-questão, como visto, também arguida e que seguidamente analisaremos.

Ora, se o que está em causa é o Tribunal a quo ter errado o seu julgamento de facto, cumpre ter em conta a tramitação processual atinente à impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto.

Para o efeito, importa começar por aferir se a Recorrente cumpriu os requisitos consignados no artigo 640.º do CPC.

“1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.

3 - O disposto nos n.os 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.”

Com efeito, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao Recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida [1].

No concernente à observância dos requisitos constantes do citado normativo relativamente à prova testemunhal, importa relevar que a indicação exata das passagens de gravação dos depoimentos que se pretendem ver analisados, além de constituírem uma condição essencial para o exercício esclarecido do contraditório, servem sobretudo de parâmetro da amplitude com que o tribunal de recurso deve reapreciar a prova.

Sendo que, conforme enuncia o STJ, no seu Acórdão de Uniformização de Jurisprudência proferido no processo nº 8344/17.6T8STB.E1-A.S1, de 17.10.2023: “Nos termos da alínea c), do n.º 1 do artigo 640.º do Código de Processo Civil, o Recorrente que impugna a decisão sobre a matéria de facto não está vinculado a indicar nas conclusões a decisão alternativa pretendida, desde que a mesma resulte, de forma inequívoca, das alegações.”

Aqui chegados, há, desde logo, que estabelecer uma destrinça quanto ao erro de julgamento de facto que é assacado pela Recorrente nas suas alegações de recurso, do concretizado nas respetivas contra-alegações por parte da Recorrida. E isto porque, conforme demonstraremos infra, só relativamente à Recorrida se encontram cumpridos os descritos requisitos legais.

Explicitemos, então, com o devido pormenor as razões pelas quais assim o entendemos.

Neste concreto particular, e conforme já antecipámos, entendemos que face ao regime normativo supra expendido e estabelecendo uma análise conjugada das alegações de recurso com o teor das respetivas conclusões, não foram cumpridos os respetivos requisitos legais, na medida em que inexiste uma concreta indicação de uma alteração/supressão do probatório dos autos, com indicação expressa da respetiva roupagem fáctica, indicação devidamente substanciada do meio probatório e bem assim da sua expressa relevância no contexto particular em que é visada.

É certo que, ainda que de forma conclusiva, faz alusão à credibilidade das testemunhas ou melhor à sua falta, por reputar que as mesmas desempenhando funções na empresa Recorrida, não podem ser relevadas de forma credível, isenta e imparcial.

Mas a verdade é que, quando é colocada em causa a credibilidade do depoimento das testemunhas, não basta a mera alegação que os depoimentos não são críveis. E isto porque se a convicção formada pelo impugnante da matéria de facto sobre a credibilidade do depoimento da testemunha, não coincide com a convicção do julgador, tem de objetivar-se a ausência de credibilidade ponto da discordância, impondo-se ao Recorrente que indique, quer as razões de ciência em que se firma, quer as passagens da gravação demonstrativas da desconformidade, com a concreta especificação da visada alínea do probatório que pretende ver alterada.

Acresce que não se alcança o sentido da afirmação de que o vínculo laboral ativo das testemunhas com a Recorrida teria de ser ponderado por as descredibilizar. Tal circunstância, per se, não permite retirar qualquer relevância, credibilidade ou valor probatório. Pelo contrário, é precisamente essa ligação funcional que evidencia a existência de idóneas razões de ciência e conhecimento direto das realidades organizacionais em discussão. Ademais, a alegação da Recorrente revela-se contraditória com o que posteriormente sustenta ao pretender valorizar, sem mais, o teor dos autos de declarações, os quais -ao invés do que afirma-não consubstanciam um meio de prova mais objetivo e recolhido no âmbito do Proave.

Sendo que, como visto, e decorre da motivação da matéria de facto, o julgador, de forma clara, expressa e devidamente circunstanciada justificou os motivos pelos quais entendeu valorar os depoimentos e as demais provas produzidas nos autos. Com efeito, decorre, sem margem para dúvidas, que o julgador ao abrigo do princípio da livre apreciação da prova, ponderou, cotejou cada meio probatório, e de forma particularizada e articulada, fixou a factualidade que entendeu relevante para o efeito, em nada se vislumbrando qualquer sobrevalorização de uma prova em detrimento de outra, apenas e só uma ponderação à luz da prova produzida nos autos.

Logo, em nada se vislumbra que o Tribunal a quo tenha valorizado sobretudo a prova testemunhal, em detrimento da prova documental e dos indícios recolhidos em sede inspetiva. Com efeito, como supra densificado foi feita uma análise conjugada de toda a prova produzida, seja documental, seja factualidade não controvertida, seja prova testemunhal.

Note-se que em ordem ao consignado no artigo 607.º, nº5 do CPC, “O juiz aprecia livremente as provas segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto”, embora é certo “a livre apreciação não abrange os factos para cuja prova a lei exija formalidade especial, nem aqueles que só possam ser provados por documentos ou que estejam plenamente provados, quer por documentos, quer por acordo ou confissão das partes.”

Daí decorre, portanto, que o princípio da livre apreciação da prova, assume um carácter eclético entre o sistema de prova livre (1ª parte do nº5 do artigo 607.º do CPC) e o sistema de prova legal (2ª parte do citado normativo).

Significa, portanto, que o Tribunal aprecia livremente a prova testemunhal (artigo 396.° do CC e artigos 495.° a 526.° ambos do CPC), bem como os depoimentos e declarações de parte (artigos 452.° a 465.° e 466.° todos do CPC), ressalvada a parte em que constituam confissão, a prova por inspeção (artigo 391.° do CC e artigos 490.° a 494.° ambos do CPC), a prova pericial (artigo 389.° CC e artigos 467.° a 489.° todos do CPC), e nos casos igualmente prescritos nos artigos 358.º, nºs 3 e 4, 361.°, 366.°, 371.º1, 2ª parte e 376.º 3, todos do CC.

Sendo que, apenas se encontram subtraídos à livre apreciação do julgador os factos para qual a lei exija formalidade especial (forma legal artigo 220.º do CC) e também a confissão quando realizada nos termos do artigo 358.º números 1 e 2 do CC, e bem assim aqueles que resultam provados em ordem ao consignado no artigo 574.º do CPC. De resto, há que ter presente que o artigo 364.º nº 1 do CC, dispõe expressamente que a falta de documento exigido por lei não pode ser suprimida senão por outro meio de prova “com força probatória superior”.

Logo, mediante leitura atenta da decisão recorrida verifica-se que a decisão cumpriu o aduzido princípio e sem que se vislumbre qualquer vício nesse concreto particular.

É certo que este Tribunal não descura que a Recorrente no corpo das suas alegações, convoca, por vezes, trechos da prova testemunhal e inclusive transcreve excertos dos respetivos autos de declarações, mas é, igualmente, certo que essa convocação sem qualquer substanciação fática e devidamente particularizado por reporte ao probatório dos autos, seja no domínio da alteração, da supressão ou mesmo do aditamento de determinados factos mediante concreta densificação do respetivo meio probatório, em nada pode ser entendido e interpretado como impugnação da matéria de facto.

Com efeito, no corpo das suas alegações de recurso a Recorrente começa por proceder à transcrição de excertos de dois depoimentos de testemunhas, concluindo apenas e só pela sobrevalorização dos depoimentos das testemunhas arroladas pela Recorrida, por comparação com as declarações dos trabalhadores, recolhidas em autos devidamente assinados pelos próprios, incorrendo, por conseguinte, em erro determinação do domicílio necessário, e consequentemente da natureza retributiva das ajudas de custo. Mas, face ao exposto e sem necessidade de quaisquer dilucidações adicionais, tal em nada representa uma impugnação da matéria de facto.

Ulteriormente, como aduzido, convoca treze autos de declarações fazendo extensas transcrições do seu teor, limitando-se, no entanto, a evidenciar e extrapolar que “causa perplexidade, o Tribunal a quo afastar o domicílio necessário considerado pelo Recorrente, por, como consta da sentença recorrida, “não há um local certo para o exercício das funções”, quando é inequívoco que esse local existe e consta nos contratos de obra, na cláusula 8ª”.

Concluindo, depois que “sem embargo da designação “ajudas de custo por deslocação ao estrangeiro”, em bom rigor, os montantes em causa não têm natureza compensatória, mas sim remuneratória, devendo ser base de incidência de contribuições para a segurança social, nos termos dos artigos 44.º, 46.º e 47.º do CRC.”

Ora, do supra expendido verifica-se que nada é, expressamente, convocado quanto a uma específica e individualizada alínea do probatório, sem concreta indicação do facto a aditar, suprimir ou alterar, e das razões atinentes a esse erro de julgamento.

De relevar, outrossim, que não se descura que este existe uma menção genérica e conclusiva no corpo das suas alegações de que “quanto à imperatividade da existência de efetiva deslocação do trabalhador do seu domicílio necessário como fundamento para o pagamento de ajudas de custo, como expendemos supra, deveria ter sido dado como provado que o domicílio necessário era em cada um dos locais de obra, não se verificando, portanto, uma verdadeira deslocação.”

Mas a verdade é que, em nada cumpre os aludidos requisitos legais, sendo certo que -há que reiterar e sublinhar- que da matéria de facto apenas podem constar realidades de facto devidamente substanciadas no espaço e no tempo e não juízos conclusivos inteiramente concatenados com o thema decidendum, como era, justamente, a alegação supra aduzida.

Ainda neste concreto particular, importa, igualmente, atentar no aduzido quanto a uma realidade, alegadamente, não provada. Com efeito, aduz a Recorrente que “na humilde opinião do Recorrido não ficou provado que os “contratos de obra” fossem apenas documentos internos de imputação de custos, nem que o centro operacional se situava em Leiria, tanto mais que a natureza da atividade desenvolvida pela Recorrida obriga ao transporte para os locais das obras de maquinaria especifica e alguma dela pesada. Na verdade, em Leiria executam-se apenas tarefas administrativas e burocráticas.”

Relevando, mais uma vez, que nada é devidamente circunstanciado em termos fácticos quanto ao probatório dos autos, nada requerendo no sentido de ser aditada factualidade com essa menção, ou mesmo uma realidade de facto com sentido positivo na factualidade assente. Com efeito, apenas resulta uma alegação conclusiva quanto a um erro de julgamento atenta a prova produzida nos autos.

Ademais -como aduzido na decisão recorrida e que secundamos e conforme analisaremos em sede própria- face ao objeto social da Recorrida, naturalmente que as intervenções nas obras têm de realizar-se nas aludidas obras, mas tal per se não permite extrapolar que o centro operacional se realiza e deslocaliza a cada mudança de obra, não se percecionando o que pretende demonstrar quando alega que toda essa prova e dogmática escapou ao Tribunal e que as regras da experiência assim o aduzem. Quando, como é bom de ver, no âmbito funcional e operacional empresarial valem as especificidades das empresas e as dinâmicas que as mesmas empreendem em ordem à sua liberdade de gestão.

In fine, conclui-se no mesmo sentido quanto ao que foi genérica e conclusivamente alvitrado -no âmbito da correção relativa aos contratos a termo certo- acerca do custeio do transporte e do alojamento.

De todo o modo, há aqui, desde já, que fazer uma nota preliminar para assinalar que, neste conspecto, nada foi sindicado quanto aos respetivos pressupostos legais, tendo a correção incidido apenas e exclusivamente sobre os limites percentuais aplicáveis.

Ainda no concreto particular da aduzida impugnação da matéria de facto, e para uma abordagem cabal de todo o vertido cumpre ainda salientar que, não obstante nas suas conclusões alegue que impugna a conclusão atinente ao centro de atividade funcional dos trabalhadores, por incorreta valoração da prova, requerendo que fosse aditado que: “O local habitual de trabalho dos trabalhadores abrangidos pelos contratos a termo incerto (‘contratos de obra’) correspondia ao local da obra especificamente identificado em cada contrato, sendo aí que exerciam a sua atividade laboral, não correspondendo as instalações de Leiria ao local do exercício da prestação laboral.” tal em nada permite retirar o cumprimento das respetivas premissas legais.

Tal alegação, na esteira do que já foi aduzido, não configura impugnação da matéria de facto, bastando, desde logo, ter presente que não se impugnam “conclusões”, ou asserções de direito, mas sim factos -que constam erradamente no probatório, ou que erradamente não foram ponderados. In casu, como é como de ver, inexiste uma concreta substanciação dos meios probatórios atinentes ao efeito-relembrando que nas suas alegações nada se corporizava em termos de alterações do probatório- sendo que a roupagem que é evidenciada supra em nada corporiza um facto, mas antes um juízo conclusivo, inteiramente concatenado com a questão decidenda.

Com efeito, o que tem de constar no probatório são as realidades contratuais, o que nelas vem estipulado, as diretrizes empresariais, o âmbito funcional e organizacional da empresa, a concreta imputação e relevância dos centros de custos, para que depois, de forma devidamente articulada e conjugada, se retirem as devidas conclusões e se decida em conformidade.

Note-se, ademais, que no probatório dos autos já se encontram contempladas asserções fáticas coadunadas com tais realidades de facto, conforme resulta de forma clara do consignado em 1) a 9) da factualidade provada. É certo que podem, eventualmente, ter sido indevidamente interpretadas e ponderadas à luz do regime normativo vigente e aplicável, mas tal a verificar-se conduzirá a um erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito, o que será analisado em sede própria.

Neste vetor, há ainda que dar uma última nota quanto ao expendido na conclusão 45, na qual é requerido “a alteração dos factos provados n.ºs 2, 3, 4, 5 e 6, na parte em que podem sugerir, por imprecisão ou ambiguidade, a existência de um exercício funcional em Leiria, devendo tal ser corrigido por forma a refletir que: i) não existia qualquer deslocação do trabalhador face ao local de trabalho contratualmente fixado, que era o da obra; ii) não existia um “centro da atividade funcional” em Leiria no sentido relevante para o DL 106/98, uma vez que ali não se prestava trabalho.”

Mas a verdade é que pelos motivos já expendidos anteriormente, tal em nada cumpre os requisitos supra expendidos, quando, ademais, para efeitos dessa alteração era imperioso que existisse uma clara densificação das realidades consignadas nesses pontos, e concreta densificação da roupagem alternativa, dos meios probatórios devidamente substanciados e não de umas meras menções substitutivas e de teor eminentemente conclusivo, sem respaldo com o nelas contemplado.

Por último, e ainda no âmbito do erro de julgamento, cumpre apenas dar nota que em nada se vislumbra qualquer contradição entre o que foi decidido quanto ao centro funcional em Leiria e o contemplado, nesse e para esse efeito, no probatório dos autos.

Note-se e reitere-se, mais uma vez, que se o Tribunal a quo não valorou adequada e acertadamente a factualidade que se encontra vertida no probatório, e se a mesma não permite legitimar a ilegalidade das correções tal não gera qualquer contradição entre a fundamentação da matéria de facto e de direito e a sua conclusão silogística-quer no sentido de qualquer nulidade da decisão recorrida, quer no sentido de qualquer intervenção na matéria de facto e a reclamar a intervenção deste Tribunal, donde, do erro de julgamento de facto.

Face a todo exposto, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, rejeita-se a aludida impugnação da matéria de facto.

Aqui chegados, importa, ora, apreciar da impugnação da matéria de facto constante nas contra-alegações da Recorrida, evidenciando, desde já, que as mesmas cumprem os requisitos consignados no artigo 640.º do CPC, na medida em que convocam, expressamente, os factos e respetiva roupagem cujo aditamento requerem, indicam os respetivos meios probatórios, sendo que no âmbito da prova testemunhal concretizam o respetivo trecho áudio e justificam a pertinência desse mesmo aditamento para as respetivas questões decidendas.

Face ao exposto, há, então, que aquilatar da respetiva valia e pertinência para o caso vertente.

Para confirmar que os contratos de obra eram meros instrumentos administrativos no seio de um vínculo laboral contínuo e duradouro, revela-se importante dar como assente a seguinte factualidade:

i. Cada trabalhador da Recorrida participa, num mesmo ano, em diferentes obras contratadas a esta, cuja localização varia (cf. depoimento da testemunha A..., ao minuto 53:50 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha E..., ao minuto 01:24:20 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

ii. Por razões de gestão de recursos e considerando o estado de realização das obras, os trabalhadores podem, no decurso de determinada obra, ser alocados a uma obra distinta a decorrer no mesmo ou noutro país (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 18:28 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

iii. Os trabalhadores da Recorrida, em particular os que celebram contrato a termo incerto, não desempenharam funções para outra entidade empregadora, tendo apenas como entidade empregadora a Recorrida (cf. depoimento da testemunha A..., ao minuto 01:06:00 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha E..., ao minuto 01:27:06 a 01:27:15 da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha C..., ao minuto 01:39:43 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

iv. A assinatura de um contrato de obra por cada obra executada pelo trabalhador poderia manter-se ao longo de anos, pelo que um trabalhador que mantivesse com a Recorrida uma relação duradoura celebraria vários contratos de obra (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 17:50 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha A..., ao minuto 01:15:20 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha C..., ao minuto 01:38:25 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

v. Os trabalhadores da Recorrida podiam, ao longo da sua relação com esta, chegar a assinar mais de 10 contratos de obra, tendo em consideração a existência de diversas obras para as quais eram deslocados e a necessidade de imputação de custos a cada obra (cf. mapa de gestão de contratos junto como documento n.º 2 da audição prévia, que integra o processo administrativo instrutor);

vi. A grande maioria dos trabalhadores da Recorrida que desempenha a atividade de construção, instalação e reparação de chaminés industriais tem uma relação laboral duradoura com a Recorrida, que se mantém por vários anos (cf. depoimento da testemunha B... , ao minuto 17:50 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha A... , ao minuto 01:15:20 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha C..., ao minuto 01:38:25 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

Para uma maior consolidação de que a natureza da atividade exercida e o tratamento dos trabalhadores não sofrem qualquer alteração em função da designação formal dos documentos assinados ou da indicação da morada de obra afigura-se essencial que o probatório contemple os seguintes factos:

vii. No âmbito do chamamento, destacamento, e alocação às obras dos trabalhadores, bem como nas demais questões relacionadas com a execução da sua atividade, designadamente a deslocação para as obras, as despesas suportadas pela Recorrida e as despesas suportadas pelos trabalhadores durante o período em que estão deslocados e a formação, não é feita qualquer distinção entre os trabalhadores de acordo com a modalidade de contrato (cf. depoimento da testemunha B... ao minuto 16:13 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha D..., ao minuto 41:01 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha A..., ao minuto 59:35 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

Para evidenciar que a alteração da modalidade contratual, ocorrida a partir de 2023, não alterou a substância laboral nem as condições em que a atividade era exercida, importa que o acervo factual inclua o seguinte facto:

viii. A alteração da modalidade contratual seguida não se materializou em qualquer alteração na relação profissional mantida com os trabalhadores ou na execução da sua atividade, que se mantiveram nos exatos mesmos termos (cf. depoimento da testemunha D..., ao minuto 43:48 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha A..., ao minuto 01:02:55 e seguintes da 60 gravação áudio junta aos autos);

Por forma a dissipar quaisquer dúvidas de que Leiria funciona como centro da atividade funcional nos termos do artigo 2.º, alínea c), do DL 106/98, uma vez que a maioria dos trabalhadores reside ali, a empresa recruta ali, as carrinhas partem dali e regressam ali, o "centro gravitacional" da relação laboral é inequivocamente Leiria, expondo ao absurdo a tese do Recorrente de que o domicílio necessário pode ser no local de cada obra, revela-se importante dar como assente o seguinte facto:

ix. No recrutamento dos trabalhadores é considerada a sua residência, optando-se pela contratação de pessoas residentes na zona de Leiria pela proximidade às instalações da Recorrida (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 09:54 e seguintes da gravação áudio junta aos autos);

Visando, por fim, demonstrar que as ajudas de custo pagas aos trabalhadores da Recorrida que assinaram contratos de obra revestem natureza compensatória e não remuneratória, porquanto qualquer complemento salarial é, por definição, pago de forma permanente e independente do local onde o trabalhador se encontra, contrariando a natureza das ajudas de custo em apreço, cumpre dar como provado o seguinte facto:

x. O pagamento das ajudas de custo pagas pela Recorrida aos trabalhadores que assinaram contratos de obra ocorre apenas quando os trabalhadores se encontram deslocados no estrangeiro a executar as obras, não lhes sendo pagas quando se encontram em Portugal a aguardar pelo seu chamamento para uma nova obra ou quando estão em deslocação (cf. depoimento da testemunha B..., ao minuto 24:42 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha D..., ao minuto 42:07 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha A..., ao minuto 01:01:49 e seguintes da gravação áudio junta aos autos, depoimento da testemunha E... ao minuto 01:31:37 e seguintes da gravação áudio junta aos autos e depoimento da testemunha C..., ao minuto 01:39:12 e seguintes da gravação áudio junta aos autos)

Antes de apreciar a relevância da impugnação da matéria de facto, importa ressalvar e assinalar que este Tribunal ad quem procedeu à audição integral dos depoimentos das testemunhas. Ao contrário do sustentado pela Impugnada, ora Recorrente, o Tribunal formou a convicção de que tais depoimentos se revelaram credíveis, isentos, firmes, sem hesitações, e dotados de adequada substanciação espácio-temporal. Com efeito, as testemunhas explicitaram, de forma consistente, os meandros empresariais e operacionais, clarificaram os contextos de atuação nas obras e no período subsequente, a (in)existência de condutas distintas face aos diversos e respetivos vínculos de subordinação laboral, afirmaram, com transparência, a priorização de contratação face ao centro funcional de Leiria e densificaram, com assertividade, a concreta existência de centro de custos, bem como a inerente relevância para a imputação operacional efetiva.

Cumpre ainda sublinhar que as testemunhas, de forma fidedigna, absolutamente clara e sem qualquer titubeância, densificaram as atividades especificamente desenvolvidas no centro funcional, descrevendo com precisão a formação recebida -elencando diversas ações concretamente realizadas- o levantamento e controlo do equipamento de proteção industrial, o estudo prévio dos projetos de obra, a organização dos recursos e o alinhamento operacional e logístico. Acrescentaram, outrossim, a assinatura de diversa documentação e contratos, a participação em consultas de medicina interna e a presença em reuniões internas de coordenação, tudo patenteando um quadro funcional coerente, contínuo e plenamente integrado na estrutura organizacional. Tal grau de concretização, reforça de forma inequívoca, a idoneidade das razões de ciência e a credibilidade intrínseca dos depoimentos prestados.

Ora, é precisamente tendo como parâmetro orientador estas premissas -o teor da audição e o conteúdo dos depoimentos das testemunhas- e atendendo às concretas alterações e aditamentos requeridos pela Recorrida, que a impugnação da matéria de facto será apreciada e decidida, como infra se executa.

Relativamente aos pontos i), iii) e v) indefere-se o respetivo aditamento por se reputarem genéricos, irrelevantes, e com conteúdo conclusivo. Relevando-se, adicionalmente, que o v) está concatenado com o iv) e vi) que este Tribunal aditará com os respetivos ajustamentos e que seguidamente se demonstrará.

Relativamente ao ponto ii), admite-se o seu aditamento por retratar a dinâmica empresarial e os meandros de atuação, sendo conforme com o meio probatório invocado -revestindo, ademais, natureza não controvertida, e dimanando inclusive dos respetivos autos de declarações.

Admite-se, assim, o aditamento do seguinte facto:
i. Por razões de gestão de recursos e considerando o estado de realização das obras, os trabalhadores podem, no decurso de determinada obra, ser alocados a uma obra distinta a decorrer no mesmo ou noutro país (facto que se extrai do depoimento da testemunha B..., facto não controvertido e facto que se infere, igualmente, dos autos de declarações junto aos PA apenso, e transcritos, em parte, nas alegações de recurso da Recorrente);

No concernente ao ponto iv), defere-se o seu aditamento porquanto a prova testemunhal produzida e indicada pela Recorrida permite corroborar essa asserção -ademais e na linha do expendido anteriormente o mesmo é facto não controvertido, e dimana inclusivamente dos autos de declarações e dos mapas de gestão de contratos - expurgando-se, no entanto, a sua parte final por revestir carácter conclusivo.

Face ao exposto, adita-se o seguinte facto:
ii. A assinatura de um “contrato de obra”, por cada obra executada pelo trabalhador poderia manter-se ao longo de diversos anos (facto que se extrai do depoimento das testemunhas B..., A..., e C...; facto que se infere, igualmente, dos mapas de gestão de contratos juntos como documento n.º 2 da audição prévia, que integra o PA);

Relativamente ao ponto vi), e por o seu foco estar relacionado com uma continuidade do vínculo laboral, com a antiguidade e respetiva subordinação jurídica na empresa, admite-se o seu aditamento, alterando-se a parte inicial do mesmo, por forma a conferir um crivo menos genérico, passando, assim, a assumir a seguinte roupagem:

iii. Em regra, os trabalhadores que desempenham as atividades de construção, instalação e reparação de chaminés industriais têm uma relação laboral duradoura com a Recorrida, que se mantém por vários anos (facto que se extrai do depoimento das testemunhas B..., A..., e C...);

Admite-se, igualmente, o aditamento do ponto vii), porquanto reveste relevo para efeitos de concretização da convergência entre a atividade exercida e o tratamento conferido aos trabalhadores independentemente do vínculo assumido, expurgando-se, no entanto, o seu teor genérico, conclusivo e opinativo.

iv. No âmbito do chamamento, destacamento e alocação às obras, os trabalhadores são sujeitos aos mesmos procedimentos operacionais, incluindo a deslocação para as obras, o regime de despesas suportadas pela entidade empregadora e pelas próprias equipas durante os períodos de deslocação, bem como as ações de formação (facto que se extrai do depoimento das testemunhas B..., D..., e A...);

Indefere-se o aditamento do ponto viii), porquanto o mesmo assume natureza eminentemente conclusiva e sem relevo para o caso vertente.

Por se reputar relevante quanto à questão do "centro gravitacional", admite-se o aditamento do facto constante em ix), com o teor requerido pela Recorrida, na medida em que se apresenta conforme com os meios probatórios invocados, passando, assim a aditar-se a seguinte asserção de facto:

v. No recrutamento dos trabalhadores é considerada a sua residência, optando-se pela contratação de pessoas residentes na zona de Leiria pela proximidade às instalações da Recorrida (facto que se extrai do depoimento da testemunha B...).

Por último, entende-se que assume relevância para a lide o facto constante em x), reestruturando-se, no entanto, o seu teor de forma a expurgar, mais uma vez, os juízos conclusivos, passando, assim, a assumir a seguinte roupagem:

vi. O pagamento das ajudas de custo aos trabalhadores que assinaram os denominados “contratos de obra” ocorre apenas quando estes se encontram deslocados no estrangeiro e a executar trabalhos, não sendo efetuado quando permanecem em Portugal a aguardar chamamento para nova obra ou durante os períodos de deslocação interna (facto que se extrai dos depoimentos das testemunhas B..., D..., A..., E... e C...).

Tudo visto e ponderado inexiste qualquer outro erro de julgamento da matéria de facto que tenha sido invocado, ou que careça de qualquer intervenção deste Tribunal ad quem, no âmbito dos seus poderes de cognição, considerando-se, por isso, a matéria de facto, devidamente estabilizada.

Prosseguindo, ora, com o erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito.

Iniciemos pelo erro de julgamento atinente às ajudas de custo no âmbito dos contratos a termo incerto, os denominados “contratos de obra”.

Alega a Recorrente que existe, desde logo, uma incorreta interpretação do conceito de domicílio necessário, na medida em que o artigo 2.º do DL n.º 106/98 estabelece uma ordem sequencial rígida para determinação do domicílio necessário: (i) a localidade onde o trabalhador aceitou o cargo, se aí prestar serviço; (ii) a localidade onde exerce funções, quando colocado em localidade diversa; e, apenas em último termo, (iii) o centro da atividade funcional, quando inexista local certo de prestação.

Sendo que mediante análise da factualidade constante no probatório, dimana que os trabalhadores da Impugnante, ora Recorrida, exercem as suas funções nas obras dos clientes, predominantemente no estrangeiro, permanecendo nesses locais durante toda a execução das obras e podendo transitar diretamente entre obras sem regressar à sede em Leiria. Sendo que a prova documental -designadamente o PROAVE e os mapas de ajudas de custo-confirma a identificação das obras, países e períodos de deslocação, embora não contenha indicação das horas de saída e chegada.

Defende, assim, que não pode ser entendido como domicílio necessário a sede da Impugnante, porquanto os trabalhadores não prestam aí serviço, nem se verifica a existência de um “centro de atividade funcional” que corresponda à sede. Os trabalhadores foram contratados para obras no estrangeiro, que apenas regressam a Portugal quando as obras terminam e que alguns optam por permanecer no estrangeiro ou recorrer ao subsídio de desemprego, não tendo funções a desempenhar em Leiria.

Conclui, a final, que a prova produzida revela a natureza retributiva das ajudas de custo, na medida em que os trabalhadores deixam de auferir esse acréscimo remuneratório quando regressam a Portugal, circunstância igualmente refletida na prova documental.

Dissente a Recorrida advogando, para o efeito, que o Tribunal a quo decidiu acertadamente ao concluir que a Entidade Impugnada incorreu em erro sobre os pressupostos de facto e de direito ao fixar o domicílio necessário no local das obras.

Defende que tal é a interpretação que decorre do artigo 2.º, alínea c), do DL 106/98, porquanto, tal como sentenciado, inexistindo local certo de prestação, o domicílio necessário corresponde ao centro da atividade funcional, situado em Leiria.

Propugna, neste âmbito, que a prova testemunhal e documental permite retirar, de forma clara que, os trabalhadores não têm local fixo de trabalho produtivo, as obras decorrem em múltiplos países, os trabalhadores regressam a Leiria para formação, EPI, fardamento e questões administrativas, logo os “contratos de obra” são instrumentos administrativos de imputação de custos e não contratos autónomos.

Sustentando, ainda, que tais contratos são apelidados de “contrato de obra” porquanto há que precisamente estabelecer a devida alocação daquele custo aquela obra para depois fazer a faturação ao cliente final.

Advoga, adicionalmente, que a maioria dos trabalhadores reside em Leiria, a empresa aí recruta, as carrinhas partem e regressam desse mesmo local, logo o "centro gravitacional" da relação laboral é inequivocamente Leiria, expondo ao absurdo a tese da Recorrente de que o domicílio necessário podia ser no local exato de cada obra. Ademais, a estabilidade de um trabalhador não é compatível com o mudar de trabalho por cada obra: uma ou uma dezena num ano.

Conclui, assim, que tal como sentenciado Leiria funciona como centro da atividade funcional nos termos do artigo 2.º, alínea c), do DL 106/98, tendo a Entidade Impugnada estabelecido uma valorização meramente formal dos contratos, “ficcionando uma realidade virtual”, como reconhecido na sentença.

Comecemos por ter presente a fundamentação jurídica que esteou a ilegalidade das visadas correções, donde a sentenciada procedência e anulabilidade:

“Para efeitos de abono de ajudas de custo, considera-se domicílio necessário, nos termos do artigo 2.° do Decreto-Lei n.° 106/98, de 24 de abril: "a) A localidade onde o funcionário aceitou o lugar ou cargo, se aí ficar a prestar serviço; b) A localidade onde exerce funções, se for colocado em localidade diversa da referida na alínea anterior. c) A localidade onde se situa o centro da sua atividade funcional, quando não haja local certo para o exercício de funções."

Assim, a atribuição de ajudas de custo ao trabalhador visa compensar o mesmo pelas despesas em que este incorre por força do exercício temporário da atividade profissional em local distinto do seu local de trabalho habitual.

Por conseguinte, a referida compensação depende da existência de efetiva deslocação do trabalhador do seu domicílio necessário, conforme determinado no artigo 2.° do DL n.° 106/98, de 24 de abril. Pelo expendido, é forçoso concordar com a Impugnante quando alega que o Instituto de Segurança Social (ISS) cometeu um erro sobre os pressupostos de facto e de direito ao valorar estritamente o texto contratual e desconsiderar a realidade laboral subjacente destes trabalhadores.

Efetivamente, ficou provado (cfr. facto provado 7) que os denominados contratos de obra (celebrados para cada obra e que tinham como local de trabalho a obra em causa) representavam documentos internos destinados à imputação dos custos de mão-de-obra de cada obra ao respetivo centro de custo, sendo que ficou provado que o centro operacional se situava em Leiria (cfr. factos 4 a 6), onde os colaboradores se dirigiam para tratar de quaisquer questões relacionadas com a sua relação laboral, nomeadamente levantamento de fardamentos, materiais de proteção, fazer formações, etc.

Por outro lado, os colaboradores foram unânimes em dizer que inexistia local de trabalho fixo no que se refere ao efetivo exercício das suas funções, sendo este obrigatoriamente exercido nos locais das obras em curso (cfr. factos 2 e 3).

Pelo que se conclui que o ISS, IP fez uma valorização meramente formal dos contratos celebrados (que efetivamente referiam os locais das obras como locais de trabalho- cfr. facto provado 16), a ficcionar uma realidade virtual – a de que um trabalhador que trabalha em muitas obras (frequentemente no estrangeiro), tem o seu local de trabalho fixo em cada uma delas. O cerne da correção do ISS reside na conclusão de que os trabalhadores não estavam deslocados do seu local habitual de trabalho (domicílio necessário). No entanto, à luz do artigo 2.º do DL n.º 106/98, aplicável mutatis mutandis, é considerar como domicílio necessário o local que corresponde ao centro da atividade funcional, uma vez que não há um local certo para o exercício das funções – pode ser em várias obras.

Mas o centro da atividade funcional é a sede da Impugnante em Leiria, sendo o local onde os trabalhadores recebem formação, levantam fardamento, processam questões administrativas e para onde regressam quando as obras terminam.

A natureza da atividade da Impugnante (instalações industriais, construção e montagem) implica que os trabalhadores são constantemente deslocados. O trabalho é exercido indistintamente em diversas obras, qualificando-se, nos termos do Contrato Coletivo de Trabalho (CCT) para a Indústria da Construção Civil (Cláusula 26.ª), como "local habitual de trabalho não fixo".

Pelo exposto, verifica-se vício de violação de lei por erro nos pressuposto de facto e de direito, pelo que é anulável a liquidação das contribuições quando às ajudas de custo no que respeita aos trabalhadores que tinham assinado os contratos a termo incerto e que se encontraram deslocados nos locais de obra, julgando-se prejudicado o conhecimento dos restantes vícios quanto a esta parte da liquidação.”

Neste concreto particular, decorre da fundamentação contemporânea do ato que a Entidade Impugnada ISS entendeu que não estavam verificados os pressupostos legais de que depende a atribuição de ajudas de custo, na medida em que os trabalhadores com contrato incerto denominado "contratos de obra" tinham como local de trabalho contratualmente fixado o local da obra no estrangeiro, e que, por isso, não se encontravam deslocados do seu local habitual de trabalho (domicílio necessário, conforme o DL n.º 106/98).

Concluindo, assim, que os valores pagos pela Impugnante a título de ajudas de custo assumiam natureza remuneratória, devendo ser sujeitos a incidência contributiva naqueles períodos contributivos.

Atentemos, então, no regime normativo e estabeleçamos os competentes considerandos de direito.

O artigo 46.º do CRC, na sua alínea p) prescreve que integram a base de incidência contributiva “as importâncias atribuídas a título de ajudas de custo, abonos de viagem, despesas de transporte e outras equivalentes, na parte em que excedam os limites legais ou quando não sejam observados os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado.”

Atenta a específica remissão para o regime de atribuição de ajudas de custo aplicável aos funcionários públicos, há, então, que ter presente o regime aprovado pelo DL n.º 106/98, de 24 de abril.

E nessa conformidade, há, desde logo, que convocar o consignado no artigo 6.º do DL n.º 106/98, de 24 de abril segundo o qual “só há direito ao abono de ajudas de custo nas deslocações diárias que se realizem para além de 20 km do domicílio necessário e nas deslocações por dias sucessivos que se realizem para além de 50 km do mesmo domicílio”.

Sendo que o artigo 2.º, a propósito de domicílio necessário regulamenta que:

“Sem prejuízo do estabelecido em lei especial, considera-se domicílio necessário, para efeitos de abono de ajudas de custo:

a) A localidade onde o funcionário aceitou o lugar ou cargo, se aí ficar a prestar serviço;

b) A localidade onde exerce funções, se for colocado em localidade diversa da referida na alínea anterior;

c) A localidade onde se situa o centro da sua atividade funcional, quando não haja local certo para o exercício de funções.”

Mais importa chamar à colação o consignado no artigo 7.º do mesmo diploma legal o qual regulamenta a contagem de distâncias, prescrevendo:

“As distâncias previstas neste diploma são contadas da periferia da localidade onde o funcionário ou agente tem o seu domicílio necessário e a partir do ponto mais próximo do local de destino.”

Dimana, assim, que “a inclusão na base contributiva só nasce se e na parte em que se excedam os limites legais ou quando não sejam observados os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado: subsídios de refeição, ajudas de custo, abonos de viagem e despesas de representação, despesas de transportes e outras equivalentes [2].”

Sendo, ainda, de notar que jurisprudência e a doutrina são firmes em reconhecer que nem todas as prestações pagas ao trabalhador integram o conceito de retribuição. Existem quantias que, não constituindo contrapartida do trabalho, têm natureza estritamente compensatória, destinando-se a reembolsar despesas suportadas pelo trabalhador em benefício da entidade empregadora.

Daqui resulta, portanto, que a nota distintiva destas prestações reside na ausência de qualquer correspectividade funcional, ou seja, concernem a montantes que visam indemnizar o trabalhador pelas despesas necessárias à execução da prestação laboral, emergentes de deslocações ou novas instalações ao serviço do empregador [3].

Daí que, o critério decisivo para a atribuição legítima de ajudas de custo é a verificação de uma deslocação relativamente ao domicílio necessário, deslocação essa que obriga o trabalhador a incorrer em despesas que devem ser suportadas pela entidade patronal, por serem realizadas ao serviço e no interesse desta.

Donde, as ajudas de custo apenas se justificam quando o trabalhador se encontre deslocado do seu domicílio necessário, suportando despesas indispensáveis à execução da atividade laboral, sendo tais prestações de natureza compensatória e não retributiva.

Cumpre, ainda, ter presente que o ónus da prova dos factos constitutivos cabe a quem os tiver alegado, em conformidade com o consignado no artigo 74.º, nº1 da LGT, e 342.º, nº1 do CC.

Daí resulta, portanto, que incumbe à Entidade Fiscalizadora a prova dos factos constitutivos do ato administrativo, ou seja, compete à entidade fiscalizadora aquilatar e indagar sobre a verificação do facto cuja incidência tributária se reclama, e demais elementos pertinentes à liquidação do imposto, porquanto, o procedimento só pode produzir uma liquidação quando, face aos elementos apurados, estiver adquirida a plena convicção da existência e conteúdo do facto sujeito a segurança social.

Significa, então, que o ónus da prova da factualidade alegada pelas partes tem a natureza de ónus objetivo, competindo à Segurança Social a prova dos factos índice, e ao sujeito passivo a prova da existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito.

No âmbito das ajudas de custo, o ónus de prova de tal excesso, bem como da verificação da falta dos pressupostos da sua atribuição, como pressuposto da norma de tributação, recai sobre a Entidade Impugnada, no caso a Segurança Social [4].

Feito este enquadramento legal, e competente delimitação entende-se que face à prova produzida nos autos, o juízo de entendimento do Tribunal a quo, não merece censura.

Resulta da factualidade constante no probatório que a Impugnante constitui a representação permanente, em Portugal, da sociedade espanhola ORG-1, desenvolvendo atividade no domínio das instalações industriais, fiscalização de projetos, importação e exportação de produtos industriais, bem como construção e montagem de chaminés. A sua sede operacional situa-se em Leiria, assumindo estas instalações função administrativa, logística e formativa.

A execução material das atividades -instalações industriais, construção e montagem-não ocorre em Leiria, mas sim nas instalações dos clientes, em múltiplos países, sendo os trabalhadores deslocados para cada obra durante todo o período da sua execução. A maioria das obras situa-se no estrangeiro, abrangendo diversos Estados europeus e também países extra-UE.

Antes de cada deslocação, os trabalhadores apresentam-se nas instalações de Leiria, onde recebem formação, manuais técnicos, equipamento de proteção individual, fardamento e onde se processam todas as questões administrativas e de recursos humanos. Este polo funciona, assim, como centro organizativo e logístico da atividade laboral, apesar de não ser local de execução produtiva.

Para efeitos de organização interna e imputação de custos, a Impugnante celebrava com cada trabalhador um “contrato de obra” por cada obra específica, normalmente sob a forma de contrato de trabalho a termo incerto. Sendo que esses instrumentos visavam fixar os termos da deslocação e permitir a afetação dos custos de mão-de-obra a cada centro de custo correspondente às obras em curso.

Tendo sido cabalmente justificado e dilucidado pelas testemunhas, particularmente, por A... que detinha, justamente, esse pelouro que a razão subjacente a tal outorga é meramente interna, e funcional coadunada, tão-só, com o estruturar e alicerçar dos competentes centros de imputação de custos alocados à respetiva obra.

Dimanando, outrossim, da prova produzida que existe um modelo organizacional estável e reiterado, no qual os trabalhadores afetos às atividades de construção, instalação e reparação de chaminés industriais mantêm, em regra, uma relação laboral duradoura com a Recorrida, prolongada por vários anos, não obstante a assinatura de contratos de obra sucessivos, que podem estender-se ao longo de diversos exercícios.

Promanando, outrossim, atestado que no decurso das obras, e por razões de gestão de recursos e de estado de execução, os trabalhadores podem ser alocados a obras distintas, no mesmo ou em diferentes países, mantendo-se, porém, sujeitos a procedimentos operacionais uniformes: deslocações organizadas, regime de despesas suportadas pela entidade empregadora e pelas equipas, ações de formação, e demais atos funcionais inerentes ao chamamento, destacamento e afetação às obras.

Resultando, ainda, da prova produzida que o recrutamento privilegia trabalhadores residentes na zona de Leiria, pela proximidade ao centro funcional, onde se concentram atividades estruturantes-formação, levantamento de equipamento de proteção industrial, estudo prévio dos projetos, organização de recursos, alinhamento logístico, assinatura de documentação e contratos, consultas de medicina interna e reuniões internas. In fine, resultou atestado que o pagamento das ajudas de custo aos trabalhadores contratados mediante contrato a termo incerto, no âmbito dos denominados “contratos de obra”, ocorre exclusivamente quando estes se encontram deslocados no estrangeiro a executar trabalhos, não sendo devidas e pagas quando permanecem em Portugal em período de espera ou deslocação interna.

Ora, tendo por base as asserções de facto supra expendidas ajuizamos que a prova produzida revelou, de forma absolutamente uniforme, que a prestação laboral dos trabalhadores da Recorrida é itinerante, desenvolvendo-se em múltiplas obras no estrangeiro, com sucessivas afetações determinadas pelas necessidades operacionais da empresa. Não existe, pois, local fixo de trabalho produtivo, mas sim uma mobilidade estrutural inerente à própria natureza da atividade.

Neste quadro, importa reafirmar que o conceito de “centro da atividade funcional”, previsto no artigo 2.º, alínea c), do DL n.º 106/98, não se confunde com o local de execução material do trabalho. O centro funcional é o polo organizativo, administrativo e logístico a partir do qual se estrutura a prestação laboral e para o qual o trabalhador regressa entre deslocações. É, em suma, o ponto de referência da relação laboral, e não o local contingente onde se executa cada obra.

Aliás, a adotar-se esse entendimento formal, tal acarretaria a uma consequência juridicamente insustentável: o domicílio necessário dos trabalhadores alterar-se-ia sucessivamente, obra a obra, país a país, tantas vezes quantas as afetações determinadas pela empresa. Tal interpretação, além de incompatível com o regime legal, é contrária à própria lógica da relação laboral, que -como resulta dos autos de declarações, sendo, realidade não controvertida- é contínua no tempo, independentemente da celebração de contratos de obra a termo incerto.

Logo, atenta a realidade de facto supra expendida ter-se-á de assumir que a indicação do local de cada obra nos denominados “contratos de obra” tinha função meramente organizativa e de imputação de custos, não configurando a determinação jurídica do local de trabalho para efeitos laborais ou contributivos. A realidade funcional permanece una e contínua, e é essa realidade -e não a forma documental- que deve prevalecer, por força do princípio do primado da substância sobre a forma.

Neste concreto particular, atenhamo-nos no doutrinado no Acórdão do STA, prolatado no âmbito do processo nº 03507/10, de 20 de setembro de 2018, que permite corroborar o entendimento que, ora, adotamos em ordem à concreta valoração de toda a prova produzida e de diversos locais de execução produtiva, e do qual se extrata, designadamente, o seguinte:

Certamente que terá de ser numa «localidade», pois é isso que determina a lei, e numa só localidade, caso o exercício de funções seja desenvolvido em várias.

É isso que resulta não só do teor literal das 3 alíneas do artigo 2º, do diploma em causa - DL nº106/98 de 24.04 -, como da sua racionalidade subjacente, já que foi intenção do legislador flexibilizar, sim, a fixação do «domicílio necessário» dos funcionários e agentes de acordo com o local ou centro da sua actividade, mas não diluir o conceito pelos vários locais onde tal actividade possa ser exercida, retirando-se assim toda a racionalidade a essa fixação.

Não poderá ser (…) a «localidade onde exercem funções», pois que as exercem em vários locais e estabelecimentos de determinada área geográfica [alínea b) do artigo 2º do DL nº106/98, de 24.04].(…)

(…) Ora, uma vez que não há lugar certo, diga-se no caso, mais apropriadamente, que não há local ou estabelecimento certo, para os trabalhadores exercerem as suas funções, a constituir o seu «domicílio necessário» para o efeito de «abono de ajudas de custo». E isto por aplicação directa do critério fixado na alínea c) do artigo 2º, do regime jurídico em apreço - [DL nº106/98, de 24.04].

Resulta, portanto, que o «domicílio necessário» dos trabalhadores (…), cujo trabalho deve ser desempenhado em locais e estabelecimentos abrangidos (…) numa ou mais áreas geográficas (…), é a localidade em que esta última está sediada, por ser aí o «centro da sua actividade funcional» [alínea c) do artigo 2º do DL nº106/98, de 24.04].” (destaques e sublinhados nossos).

Ademais, e conforme já demos nota anteriormente, o ónus da prova é da Entidade Impugnada, competindo, assim, demonstrar que as mesmas têm natureza remuneratória, sendo que, nenhum trabalhador declarou que tais verbas complementassem o salário base. Todos afirmaram, sem exceção, que se destinavam a suportar despesas de alimentação e despesas pessoais decorrentes da deslocação, sendo o alojamento e o transporte integralmente assegurados pela empresa.

A adensar há que ter presente que a circunstância -incontroversa- de que as ajudas de custo não são pagas quando os trabalhadores se encontram em Portugal é, por si só, incompatível com qualquer natureza retributiva. Com efeito, inversamente ao que é aduzido pela Recorrente tal circunstância permite inferir no sentido oposto ao que propugna na medida em que, para assumir a natureza de complemento salarial, seriam pagas de forma permanente; o facto de dependerem exclusivamente da deslocação permite inferir a sua natureza compensatória e não remuneratória.

Reitera-se -e sublinha-se- que o Tribunal a quo não desconsiderou nem “fez tábua rasa” dos contratos ou do respetivo clausulado; pelo contrário, procedeu a uma análise conjunta e articulada de toda a prova produzida nos autos. Fê-lo ao abrigo do já referido princípio da livre apreciação da prova interpretando, no entanto, o conteúdo contratual de forma diversa, e não meramente formal, ao contrário, portanto, daquele que foi propugnado pela entidade fiscalizadora.

Este Tribunal está ciente de que o contrato celebrado entre as partes possui, naturalmente, um pendor formal relevante e que a cláusula que alude à afetação do trabalhador a determinada obra pode, em regra, constituir um indício forte da fixação do respetivo domicílio necessário nesse mesmo local.

Todavia, entende-se, em rigor, que a prova não pode ser exclusivamente ancorada nesse elemento contratual, impondo-se a consideração conjunta de todas as diretrizes empresariais, do modus faciendi próprio da atividade, da especificidade das funções desempenhadas, da execução dispersa em diversos locais e das demais realidades que foram objeto de produção de prova, as quais este Tribunal reputou de credíveis, isentas e devidamente circunstanciadas, tendo sido valoradas para este efeito.

Aliás, se a questão se esgotasse numa mera análise literal e contratual, nenhuma relevância teria a restante prova produzida, que, no caso, não exige qualquer formalismo probatório vinculado, antes se integrando na apreciação global e livre da matéria de facto.

Daqui resulta, portanto, que o Tribunal a quo interpretou o conteúdo dos contratos à luz dos elementos probatórios globalmente considerados, alcançando uma leitura substancialmente distinta daquela sustentada pela fiscalização, a qual reputamos acertada e que secundamos. Em nada podendo ser sufragado -face a todo o expendido anteriormente- ao contrário do expendido pela Recorrente, que houve uma desvalorização da prova válida e juridicamente relevante por uma “presunção contrafáctica e superficial”.

Ainda neste âmbito, importa sublinhar uma outra realidade fática incontroversa: os meandros de atuação, bem como a organização e o funcionamento interno, eram transversais a todas as modalidades e vínculos contratuais. Assim, e tal como sufragado pela Recorrida, tendo sido reconhecido que, nos contratos a termo certo, se verificavam os pressupostos para a atribuição das ajudas de custo, não pode a cláusula 8.ª dos contratos a termo incerto ser interpretada de forma meramente formal, sob pena de sobrevalorizar -e até distorcer- a ratio e os próprios meandros operacionais.

Importando, ainda, refutar a argumentação atinente à alteração contratual introduzida em 2023, na qual passou a constar que o local de trabalho é Leiria. E isto porque, como é bom de ver, tal alteração produz efeitos apenas para o futuro e não permite inferir qualquer irregularidade pretérita. É legítimo -e até prudente- que a Recorrida tenha ajustado a redação contratual após uma correção de montante significativo, eliminando potenciais ambiguidades. Não se trata de reconhecimento de erro, mas de mera adequação formal preventiva, irrelevante para os períodos em análise.

In fine, há que secundar, outrossim, o aduzido na decisão recorrida e não apartado pela Recorrente quanto ao âmbito da atividade à luz do respetivo Contrato Coletivo de Trabalho, o qual permite inferir, mormente, da cláusula 26ª, o "local habitual de trabalho não fixo".

Importa ainda notar que a Entidade Fiscalizadora nada sindicou, no respetivo procedimento inspetivo quanto a limites, quantificação ou repartição de despesas, pelo que qualquer argumentação posterior nesse sentido constitui fundamentação a posteriori, inadmissível, como é consabido, em contencioso de mera legalidade.

Por fim, dar nota de que a jurisprudência invocada pela Recorrente não é transponível ao caso dos autos. A realidade factual é diametralmente distinta: a Recorrida tem múltiplas obras em simultâneo, em diversos países, com trabalhadores afetos sucessivamente a obras distintas, com períodos de vinculação e subordinação jurídica ininterruptos e longos no tempo e sem distinção em termos de concreto vínculo de subordinação jurídica.

E uma última nota para evidenciar que in limite, sempre a situação redundaria numa fundada dúvida quanto à existência e quantificação do facto tributário, nos termos consignados artigo 100.º do CPPT. Com efeito, este regime surge desenhado sobretudo para situações em que o ónus probatório está a cargo da Entidade Impugnada, logrando a parte abalar a prova ou os elementos em que se fundou a administração para prática do ato tributário.

Ora, in casu, face ao elenco fático supra expendido, a prova produzida sempre abalaria de forma fundada a posição vertida pelo ISS, donde, os pressupostos que legitimam o ato impugnado.

Face a todo o exposto, conclui-se que a sentença recorrida aplicou corretamente o artigo 2.º, alínea c), do DL n.º 106/98, porquanto, como já devidamente explanado e densificado anteriormente, o domicílio necessário corresponde ao centro da atividade funcional, que- para todos os trabalhadores da Recorrida-é a sede em Leiria.

Atenhamo-nos, ora, com o erro de julgamento atinente às ajudas de custo pagas aos trabalhadores com contratos a termo certo.

A Recorrente advoga que, inversamente ao aduzido os limites previstos na Portaria n.º 1553-D/2008 e no DL n.º 192/95 foram ultrapassados de forma sistemática, sendo que a decisão recorrida não aplicou corretamente o artigo 46.º, n.º 2, alínea p), do Código Contributivo, que determina a integração das ajudas de custo na base contributiva quando não observados os pressupostos legais.

Mais advogando que, o erro de julgamento decorre da majoração de 50% prevista no CCT da Construção Civil, porquanto a mesma não é aplicável ao caso sub judice, não tendo a Recorrida demonstrado a aplicabilidade do CCT, nem o seu enquadramento subjetivo e objetivo, quando o ónus probatório se encontrava na sua esfera jurídica.

Dissente a Entidade Recorrida advogando, para o efeito, que nenhum erro pode ser apontado ao Tribunal a quo, na medida em que interpretou adequadamente o ónus probatório que impendia sobre a Recorrente com a devida transposição para o recorte fáctico dos autos.

Advoga para o efeito que o ISS, tal como sentenciado, omitiu a aplicação da majoração de 50% prevista na Cláusula 36.ª-A do CCT da Construção Civil, aplicável quando as ajudas de custo são atribuídas universalmente e segundo critérios objetivos.

Densificando, nesse âmbito, que o ISS não demonstrou os limites aplicáveis no caso concreto, a inaplicabilidade da majoração, donde qualquer facto que afastasse o CCT.

Conclui, assim, que tendo presente que competia ao ISS demonstrar que tais pressupostos não se verificavam, e que tal ónus não foi cumprido, importa, assim, valorar esse incumprimento contra quem está investido nessa prova. Quando, ademais, enfatiza que a aplicabilidade do CCT é incontroversa: consta dos contratos, do Relatório Final de Fiscalização e dos depoimentos das inspetoras.

Por seu turno, a decisão recorrida fundou o seu entendimento da seguinte forma:

“Acrescenta o n.º 4 do mesmo normativo legal que as prestações a que se refere, mormente, a alínea p) do n.º 2 deste artigo que “o limite previsto no Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares pode ser acrescido até 50 %, desde que o acréscimo resulte de aplicação, de forma geral por parte da entidade empregadora, de instrumento de regulação coletiva de trabalho”, consagrando ainda uma norma de salvaguarda geral, ao dispor, no n.º 5, que constituem, “base de incidência contributiva, além das prestações a que se referem os números anteriores, todas as que sejam atribuídas ao trabalhador, com carácter de regularidade, em dinheiro ou em espécie, direta ou indiretamente como contrapartida da prestação do trabalho”.

Assim, verifica-se que desde 1 de janeiro de 2011 (data da entrada em vigor da alteração normativa operada ao artigo 46.º do CRCSPSS pela Lei n.º 55- A/2010, de 31 de dezembro), todas as importâncias atribuídas a título de ajudas de custo, integram a base de incidência contributiva para a Segurança Social nos mesmos termos previstos no Código do IRS.

Assim, dispõem os n.ºs 1 e 2 do artigo 2.º do Código do IRS, relativo aos rendimentos da categoria A, entre o mais, que se consideram “rendimentos do trabalho dependente todas as remunerações pagas ou postas à disposição do seu titular, provenientes de: a) Trabalho por conta de outrem prestado ao abrigo de contrato individual de trabalho ou de outro a ele legalmente equiparado; (…)”, as quais compreendem, “designadamente, ordenados, salários, vencimentos, gratificações, percentagens, comissões, participações, subsídios ou prémios, senhas de presença, emolumentos, participações em multas e outras remunerações acessórias, ainda que periódicas, fixas ou variáveis, de natureza contratual ou não”.

Mais acrescenta o n.º 3 do mesmo preceito legal que se consideram ainda “rendimentos do trabalho dependente: (…) d) As ajudas de custo e as importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em serviço da entidade patronal, na parte em que ambas excedam os limites legais ou quando não sejam observados os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado, e as verbas para despesas de deslocação, viagens ou representação de que não tenham sido prestadas contas até ao termo do exercício; (…)”.

Já o n.º 14 do aludido artigo 2.º do Código do IRS refere que “os limites legais previstos neste artigo serão os anualmente fixados para os servidores do Estado”.

Logo, no que concerne às ajudas de custo, verifica-se que que a alínea d), do n.º 3, e o n.º 14, ambos do citado artigo 2.º do Código do IRS, realizam uma delimitação negativa de incidência do IRS quanto às importâncias auferidas a tal título, mormente quando o seu quantitativo diário não exceda os limites anualmente fixados para os servidores do Estado. Independentemente, claro está, de o contribuinte em causa ser ou não “servidor do Estado”.

Ora, considerando que o Código do IRS não distingue trabalhadores do sector público e do sector privado, mas apenas categorias de rendimentos (neste caso, rendimentos de trabalho dependente), ao qualificar como rendimentos as ajudas de custo, na parte em que “excedam os limites legais ou quando não sejam observados os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado” e ao determinar que tais limites legais “serão os anualmente fixados para os servidores do Estado”, tal só pode significar que, para efeitos de incidência tributária em sede de IRS, é indiferente a entidade empregadora do contribuinte.

O CRCSPSS, ao realizar antes uma remissão expressa para o regime de incidência do Código do IRS e ao adotar agora a literalidade do texto normativo deste Código tributário, acaba por evidenciar a inexistência de um regime legal aplicável diretamente aos trabalhadores do sector privado, optando, consequentemente, por realizar uma equiparação no tratamento contributivo das ajudas de custo a todos os trabalhadores por conta de outrem, por observância dos limites legais (de acordo com o Decreto-Lei n.º 106/98, de 24 de abril e com a Portaria n.º 1553-D/2008, de 31 de dezembro) e dos pressupostos da atribuição das ajudas de custo aos servidores do Estado. Pressupostos estes que estão previstos, mormente, no Decreto-Lei n.º 106/98, de 24 de abril. Assim se conclui que o regime de incidência contributiva das ajudas de custo decorrente do previsto no artigo 46.º, n.º 2, alínea p) e n.º4 do CRCSPSS, no caso de inexistência de norma prevista em instrumento de regulação coletiva de trabalho, prevê os limites previstos no CIRS, que são os aplicáveis aos servidores do Estado.

Neste seguimento, sucede que, efetivamente, assiste razão à impugnante quando alega que o ISS, IP. omitiu a aplicação do CCT, que prevê uma majoração de 50% dos limites legais de ajudas de custo nos casos em que estas são atribuídas universalmente segundo critérios idênticos (cfr. artigos 303º a 307º da PI). Pois, vejamos. Com efeito, o n.º 1 da cláusula 36.ª-A do Contrato Coletivo de Trabalho para a Indústria da Construção Civil e Obras Públicas2, aplicável aos trabalhadores em causa, sob a epígrafe “Ajudas de custo”, dispõe o seguinte: “Na atribuição de ajudas de custo por parte do empregador, prevista nas cláusulas 27.ª, 28.ª, 30.ª, 31.ª e 32.ª, o 2 publicado no Boletim do Trabalho e do Emprego n.º 37 (CCT) (http://bte.gep.msess.gov.pt/completos/2021/bte37_2021.pdf) limite de isenção de contribuições para a segurança social, dos valores pagos pelo empregador a esse título, é acrescido até 50 %, sobre o limite previsto no Código do IRS, desde que tal acréscimo resulte da aplicação, por parte do empregador, de um mesmo critério, relativamente aos trabalhadores abrangidos pelo presente CCT.”

Nos termos do n.º 1 artigo 74.º da LGT, aplicável quer ao procedimento, quer ao processo tributário, o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.

Assim, cumpria ao ISS, IP provar todos os pressupostos (de facto e de direito) necessários para proceder à correção operada.

Neste caso, cumpria ao ISS, IP, provar que tal acréscimo não resultaria da aplicação, por parte da Impugnante, de um mesmo critério, relativamente aos trabalhadores abrangidos pelo presente CCT, de modo a poder afastar a referida cláusula 36.ª-A , por conseguinte, excluir a hipótese prevista no artigo 46.º, n.º 2, alínea p) e n.º4 do CRCSPSS.

Isto, porque, ao não ter ponderado esta questão no relatório de inspeção, não apurou todos os factos relevantes à aplicação dos limites que pretendia aplicar, tendo aplicado apenas parte deles, pelo que não é possível aferir se os pressupostos de facto de que o ISS, IP partiu para operar a correção estão corretos.

Ou seja, atendendo a que o ISS, IP não apurou se a Impugnante aplica a todos os trabalhadores o mesmo critério para atribuição de ajudas de custo, não podia, sem mais, ter afastado aplicação deste acréscimo de 50% ao limite previsto no Código do IRS. Pelo que não tendo o ISS, IP cumprido o seu ónus de provar os todos os pressupostos de facto da sua correção, verifica-se vício de violação de lei por erro nos pressuposto de facto, pelo que é anulável a liquidação das contribuições quando às ajudas de custo no que respeita aos trabalhadores que tinham assinado os contratos a termo certo, julgando-se prejudicado o conhecimento dos restantes vícios quanto a esta parte da liquidação.”

Ora, tendo presente a fundamentação jurídica supra expendida, e tendo, outrossim, como norteador que a fundamentação contemporânea do ato, neste concreto particular, consubstanciou-se na mera ultrapassagem dos limites legais, nada tendo sindicado quanto aos respetivos pressupostos de atribuição, ou seja, que revestiam, efetivamente, natureza compensatória, nenhuma censura pode ser apontada à decisão recorrida.

Face ao enquadramento legal anteriormente exposto -em especial quanto ao ónus probatório e à demonstração concreta do alegado excesso- impõe-se afirmar, com inteira segurança, que competia à entidade fiscalizadora demonstrar, de forma completa e rigorosa, que os limites legais das ajudas de custo foram efetivamente ultrapassados, não obstante se encontrarem verificados os pressupostos da sua atribuição.

Conforme já demos nota anteriormente o ónus da prova dos pressupostos de incidência e da concreta ultrapassagem dos limites encontra-se na esfera da Entidade Impugnada, ora Recorrente, como é Jurisprudência unânime e uniforme.

Note-se que, a norma convocada é uma norma de incidência contributiva. Daí resulta, portanto, que quando o ISS sustenta que foram excedidos os limites percentuais legalmente previstos, não lhe basta, per se, afirmar o excesso. Com efeito, deve proceder à análise integral do regime aplicável, incluindo a verificação de eventual majoração de 50%, de forma inequívoca, prevista no artigo 46.º, n.º 4, do diploma em apreço.

Quando ademais, e conforme sustenta a Recorrida, a aplicabilidade do CCT é não controvertida, resultando, desde logo, dos próprios contratos, e inferindo-se, outrossim, do respetivo RIT.

E isto simplesmente porque tal majoração constitui parte integrante do regime jurídico das ajudas de custo e não pode ser ignorada na determinação dos limites aplicáveis.

Donde, tal como ajuizado na decisão recorrida, ao não ponderar esta questão, o ISS deixou de apurar factos essenciais à correta aplicação dos limites legais, tendo considerado apenas uma parte do regime. Tal omissão impede que se conclua, com segurança, que os pressupostos de facto que sustentaram a correção se encontram verificados. Em rigor, não é possível aferir se o excesso alegado existe, porque a Entidade Impugnada não apurou todos os elementos necessários à determinação dos limites efetivamente aplicáveis.

Destarte, a Entidade Fiscalizadora não pode aplicar limites legais sem previamente determinar, de forma completa, quais são esses limites no caso concreto; ao não o fazer, incorre em erro nos pressupostos de facto, que inquina a validade da correção efetuada.

E dar uma última nota que, não obstante a Recorrente tenha-se bem interpretamos as suas alegações-convocado um erro de julgamento por parte do Tribunal a quo no âmbito da apreciação do princípio da capacidade contributiva, a verdade é que a decisão recorrida no âmbito específico desta correção nada discorreu nesse e para esse efeito-limitando essa convocação e apelação no âmbito das ajudas de custo nos destacamentos-razão pela qual não cumpre emitir qualquer pronúncia, carecendo, como visto, de qualquer materialidade.

Pelo que, tendo sido esse o sentido da decisão recorrida nenhuma ilegalidade pode ser apontada.

Subsiste, ora, a questão atinente ao erro de julgamento atinente às ajudas de custo pagas aos trabalhadores destacados.

Aduz a Recorrente que o Tribunal a quo ignorou o enquadramento europeu obrigatório quando existem formulários A1, aplicando-se, portanto, o regime europeu de destacamento, o qual impõe que o trabalhador destacado tenha direito às condições mínimas do país de destino, incluindo retribuição mínima.

Ora, se os trabalhadores mantiveram apenas o salário mínimo português, inferior ao mínimo legal do país de destino, há que corrigir a diferença entre o salário pago e o salário mínimo do país de destino a qual constitui remuneração devida, integrando a base contributiva.

Advoga, assim, que a sentença errou ao qualificar essa diferença como “ficção” ou “rendimento inexistente”, e ao apelar e aplicar o princípio da capacidade contributiva, não transponível no caso vertente, denotando inclusive uma confusão conceptual entre impostos e contribuições sociais.

Ademais, conclui que o princípio da capacidade contributiva não impede a tributação de remunerações que deveriam ter sido pagas.

Dissente a Recorrida, propugnando pela manutenção da decisão recorrida na medida em que fez uma correta interpretação do regime normativo vigente com a devida transposição para o caso vertente, porquanto as contribuições têm natureza tributária, aplicando-se plenamente o princípio da capacidade contributiva.

Densifica, assim, que tal como sentenciado o ISS não pode qualificar como “devida” uma remuneração nunca fixada por autoridade competente. Não existiu determinação administrativa ou judicial que fixasse remuneração mínima do país de destino, não conferindo o regime europeu de destacamento ao ISS competência para determinar remuneração mínima estrangeira, pelo que o alegado diferencial salarial não integra a base contributiva.

Advoga, in fine, que a tributação de montantes não pagos viola a sinalagmaticidade da relação contributiva, sendo que o ISS aplicou uma presunção abstrata de rendimento, tributando riqueza inexistente.

Atenhamo-nos, ora, na fundamentação jurídica que fundou a procedência e a ilegalidade da correção visada.

Lê-se na decisão recorrida, após enquadramento legal do princípio da capacidade contributiva e na parte que para os autos releva que:

“A argumentação desenvolvida por Sérgio Vasques (ob. Cit.) sobre o princípio da capacidade contributiva oferece suporte doutrinário para as alegações da Impugnante na sua Petição Inicial no que toca à ilegalidade da tributação de rendimentos “ficcionados”.

O corolário mais elementar do princípio da capacidade contributiva é a exigência de que o imposto incida sobre manifestações de riqueza. Para que um tributo seja justo e corresponda à força económica de quem o paga, ele deve incidir sobre realidades economicamente relevantes, sendo de excluir a tributação de realidades desprovidas de valor económico.

Na verdade, o ISS, IP liquidou contribuições sobre um diferencial salarial (entre o salário mínimo português e o do país de destino) que nunca foi pago aos trabalhadores destacados. Ao tributar um montante que nunca entrou na esfera patrimonial dos visados, o ISS, IP ignorou a "natureza das coisas" e tributou uma riqueza inexistente, o que colide com o princípio da capacidade contributiva. A tributação de uma "capacidade contributiva presumida ou potencial" não é admissível à luz do princípio da capacidade contributiva. O imposto deve ser graduado segundo a força económica real do contribuinte, ou seja, os recursos que a sua vida efetivamente lhe deixa disponíveis para o pagamento.

Ora, se o rendimento não foi percebido pelo contribuinte, ele não exprime capacidade de contribuir. Tributar o que um trabalhador deveria ter ganho (segundo a lei do país de destino) em vez do que efetivamente ganhou é substituir a realidade económica por uma presunção abstrata.

A tributação justa implica a manutenção de uma efetiva conexão entre a prestação tributária e o pressuposto económico selecionado. Se a lei define a remuneração como base de incidência, essa remuneração deve pressupor um acréscimo patrimonial efetivo. Pelo exposto, entendemos que a liquidação oficiosa, no que toca à liquidação oficiosa de contribuições e cotizações referente aos trabalhadores destacados deve ser anulada por vício de violação de lei, mormente por violação do princípio da capacidade contributiva plasmado no artigo 4º, n.º 1 da LGT e Art. 103º da CRP.”

Neste concreto particular, chama-se à colação o Acórdão deste TCAS prolatado no âmbito do processo nº 666/23, de 26 de junho de 2025, que retrata questão fáctico-jurídica similar à dos autos, e que aborda as premissas, ora, sindicadas- cuja revista junto do STA não foi admitida porquanto foi entendido que a questão foi tratada de forma séria e sustentada, com apelo à jurisprudência, inclusive europeia, e à (escassa mas recente) doutrina sobre o tema. A resposta que deu à questão principal de mérito afigura-se-nos plenamente plausível e de modo nenhum reclamando revista- e que se transcreve nos trechos que relevam nos seus aspetos de maior relevo:
“Em primeiro lugar, há que referir que, apesar de as Directivas não serem directamente aplicáveis no direito interno, têm um efeito directo vertical, o qual, segundo a jurisprudência do Tribunal de Justiça, é feito valer pelos particulares perante os poderes públicos (o tribunal e o Estado português), desde que se encontrem cumpridos cumulativamente determinados pressupostos, a saber: que não tenha sido efectuada a sua transposição para a legislação nacional ou que a mesma tenha sido objecto de transposição incorrecta; que as disposições da Directiva sejam incondicionais e suficientemente claras e precisas; que as disposições da Directiva confiram direitos a particulares; que esteja esgotado o prazo de transposição.
Por outro lado, as mesmas têm de servir como parâmetro interpretativo das disposições internas que com elas possam conflituar.
Assim sendo, a Diretiva 96/71/CE elaborou uma lista das condições de trabalho que devem ser garantidas no país para o qual são destacados (país de acolhimento), aos trabalhadores que se encontrem temporariamente destacados no estrangeiro pela respectiva entidade patronal, visando garantir a protecção dos trabalhadores, bem como assegurar condições de concorrência equitativas para os prestadores de serviços.
Esta Directiva apenas foi transposta para o direito interno pelo Decreto-Lei n.º 101-E/2020, de 7 de Dezembro, o qual, atentos os períodos em análise, já pode ter aplicabilidade no caso dos autos.
De qualquer maneira, o que se verifica é que a fundamentação dos actos correctivos aqui em apreciação teve por base o Regulamento (CE) nº 883/2004 de 29-04-2004, bem como o Código do Trabalho.
Vejamos, pois, começando por verificar o que dita o citado Regulamento (CE) n.º 883/2004, de 29-04-2004, no seu TÍTULO II, sob a epígrafe “DETERMINAÇÃO DA LEGISLAÇÃO APLICÁVEL”
“Artigo 12.º - Regras especiais
1. A pessoa que exerça uma atividade por conta de outrem num Estado-Membro ao serviço de um empregador que normalmente exerce as suas atividades nesse Estado-Membro, e que seja destacada por esse empregador para realizar um trabalho por conta deste noutro Estado-Membro, continua sujeita à legislação do primeiro Estado-Membro, desde que a duração previsível do referido trabalho não exceda 24 meses e que essa pessoa não seja enviada em substituição de outra pessoa destacada.
2. A pessoa que exerça normalmente uma actividade por conta própria num Estado-Membro e vá exercer uma actividade semelhante noutro Estado-Membro permanece sujeita à legislação do primeiro Estado-Membro, na condição de a duração previsível da referida actividade não exceder 24 meses.”
Ou seja, o artigo 12.º do Regulamento (CE) n.º 883/2004 estabelece que um trabalhador que é enviado por um empregador de um Estado-Membro para exercer a sua actividade por conta de outrem noutro Estado-Membro permanece sujeito à legislação do primeiro Estado-Membro, desde que a duração da atividade não exceda 24 meses, e desde que o trabalhador não tenha anteriormente exercido actividade por conta de outrem noutro Estado-Membro. Esta regra também se aplica a trabalhadores por conta própria que exercem a sua actividade num Estado-Membro e a vão exercer noutro Estado-Membro, com a mesma condição de duração máxima de 24 meses.
Em resumo, o artigo 12.º do Regulamento (CE) n.º 883/2004 visa facilitar a livre circulação de trabalhadores e prestadores de serviços dentro da União Europeia, garantindo que a sua protecção social seja regulada pela legislação do Estado-Membro em que estão empregados ou onde normalmente trabalham por conta própria, mesmo que trabalhem temporariamente noutro Estado-Membro.
Dispõe o Código do Trabalho, quanto às normas aqui em apreciação, do seguinte modo:
“Artigo 6.º
Destacamento em território português
1 - Consideram-se submetidas ao regime de destacamento as seguintes situações, nas quais o trabalhador, contratado por empregador estabelecido noutro Estado, presta a sua actividade em território português:
a) Em execução de contrato entre o empregador e o beneficiário que exerce a actividade, desde que o trabalhador permaneça sob a autoridade e direcção daquele;
b) Em estabelecimento do mesmo empregador, ou empresa de outro empregador com o qual exista uma relação societária de participações recíprocas, de domínio ou de grupo;
c) Ao serviço de um utilizador, à disposição do qual foi colocado por empresa de trabalho temporário ou outra empresa.
2 - O regime é também aplicável ao destacamento efectuado nas situações referidas nas alíneas a) e b) do número anterior por um utilizador estabelecido noutro Estado, ao abrigo da respectiva legislação nacional, desde que o contrato de trabalho subsista durante o destacamento.
3 - O regime de destacamento em território português não é aplicável ao pessoal navegante da marinha mercante.
Artigo 7.º
Condições de trabalho de trabalhador destacado
1 - Sem prejuízo de regime mais favorável constante de lei ou contrato de trabalho, o trabalhador destacado tem direito às condições de trabalho previstas na lei e em regulamentação colectiva de trabalho de eficácia geral aplicável que respeitem a:
a) Segurança no emprego;
b) Duração máxima do tempo de trabalho;
c) Períodos mínimos de descanso;
d) Férias;
e) Retribuição mínima e pagamento de trabalho suplementar;
f) Cedência de trabalhadores por parte de empresa de trabalho temporário;
g) Cedência ocasional de trabalhadores;
h) Segurança e saúde no trabalho;
i) Protecção na parentalidade;
j) Protecção do trabalho de menores;
l) Igualdade de tratamento e não discriminação.
2 - Para efeito do disposto no número anterior:
a) A retribuição mínima integra os subsídios ou abonos atribuídos ao trabalhador por causa do destacamento que não constituam reembolso de despesas efectuadas, nomeadamente com viagens, alojamento e alimentação;
b) As férias, a retribuição mínima e o pagamento de trabalho suplementar não são aplicáveis ao destacamento de trabalhador qualificado por parte de empresa fornecedora de um bem, para efectuar a montagem ou a instalação inicial indispensável ao seu funcionamento, desde que a mesma esteja integrada no contrato de fornecimento e a sua duração não seja superior a oito dias no período de um ano.
3 - O disposto na alínea b) do número anterior não abrange o destacamento em actividades de construção que visem a realização, reparação, manutenção, alteração ou eliminação de construções, nomeadamente escavações, aterros, construção, montagem e desmontagem de elementos prefabricados, arranjo ou instalação de equipamentos, transformação, renovação, reparação, conservação ou manutenção, designadamente pintura e limpeza, desmantelamento, demolição e saneamento.
Artigo 8.º
Destacamento para outro Estado
1 - O trabalhador contratado por uma empresa estabelecida em Portugal, que preste actividade no território de outro Estado em situação a que se refere o artigo 6.º, tem direito às condições de trabalho previstas no artigo anterior, sem prejuízo de regime mais favorável constante da lei aplicável ou do contrato.
2 - O empregador deve comunicar, com cinco dias de antecedência, ao serviço com competência inspectiva do ministério responsável pela área laboral a identidade dos trabalhadores a destacar para o estrangeiro, o utilizador, o local de trabalho, o início e o termo previsíveis da deslocação.
3 - Constitui contra-ordenação grave a violação do disposto no número anterior.
(…)
Artigo 108.º
Informação relativa a prestação de trabalho no estrangeiro
1 - Se o trabalhador cujo contrato de trabalho seja regulado pela lei portuguesa exercer a sua actividade no território de outro Estado por período superior a um mês, o empregador deve prestar-lhe, por escrito e até à sua partida, as seguintes informações complementares:
a) Identificação do Estado ou Estados onde o trabalho deve ser prestado e a duração previsível do período de trabalho a prestar;
b) Moeda e lugar do pagamento das prestações pecuniárias e, se aplicável, das prestações em espécie;
c) Possibilidade de repatriamento e respetivas condições;
d) Acesso a cuidados de saúde.
e) Retribuição a que tem direito nos termos da lei aplicável no Estado de acolhimento, em situações de destacamento;
f) Subsídios inerentes ao destacamento e reembolso de despesas de viagem, de alojamento e de alimentação, quando aplicável;
g) Sítio oficial na Internet do Estado de acolhimento, criado nos termos da legislação específica aplicável ao destacamento.
2 - A informação referida nas alíneas b), c) ou e) do número anterior pode ser substituída por referência a disposições de lei, instrumento de regulamentação coletiva de trabalho ou regulamento interno de empresa que regulem a matéria nela referida.
3 - Constitui contra-ordenação grave a violação do disposto neste artigo.”
Quanto à interpretação das normas acima transcritas, embora num contexto de acidentes de trabalho, mas em tudo transponível para o caso dos autos, pronunciou-se o Ac. da Relação do Porto, no proc. n.º19039/21.6T8PRT.P1, de 29-04-2024, cujo sumário tem o seguinte teor:
“Os trabalhadores deslocados no estrangeiro, não podem receber menos que o equivalente ao salário mínimo praticado no país de destino, por imposição do art.º 7º do Código do Trabalho e Diretiva 96/71/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de dezembro de 1996, sendo que a regra relativa aos contratos individuais de trabalho não deverá afetar a aplicação das normas de aplicação imediata do país de destacamento, prevista pela Diretiva 96/71/CE”
Na sua fundamentação, prossegue o citado Acórdão:
“Não obstante, importa ainda decidir se, apesar disso, o valor da retribuição a ponderar não deverá corresponder ao salário mínimo em vigor em França, à data, tendo em conta que o acidente ocorreu nesse país, quando o Autor aí se encontrava a trabalhar.
A este propósito, com a devida vénia, transcrevemos o Acórdão do Tribunal da Relação de Guimarães, de 19/11/2019, proc. nº 2469/17.5T8BCL.G1, acessível in www.dgsi.pt, que, pela análise exaustiva que faz da problemática, não podemos deixar de sufragar, sendo certo que o mesmo analisa ainda as questões suscitadas pela Ré Empregadora na sua resposta:
(…)
Importa, pois, em suma, referir que (seguindo de perto a Dissertação de Mestrado de Antero Dinis Ramos Veiga, “Lei Aplicável ao contrato de trabalho do trabalhador destacado: análise da jurisprudência da União Europeia”, acessível in https://repositorium.sdum.uminho.pt/bitstream/1822/84804/1/Antero%20Dinis%20Ramos%20Veiga.pdf):
- A Diretiva 96/71/CE do PE e do Conselho, de 16/12/1996, aplica-se a todos os destacamentos para o espaço na União Europeia.
- Nos termos dos artigos 1.º, nos 1 e 3, alínea a) e 2.º, da Diretiva 96/71/CE, estamos, no caso em apreço, perante uma situação de destacamento, na medida em que a Ré Empregadora destacou o Autor para exercer em França – país diverso daquele onde o Autor habitualmente presta trabalho –, por sua conta e sob a sua direção, as funções de trolha da construção civil.
Fê-lo de forma limitada no tempo.
- Na Diretiva não se estabelece qualquer limitação em função do tempo da duração da prestação, ou seja, não existe um período mínimo para que se considere a existência de um destacamento.
- O regime do destacamento pressupõe que o Estado-Membro em que é temporariamente prestado o trabalho não é o Estado da lei aplicável ao contrato, como sucede in casu.
- O elenco das matérias tidas como o “núcleo duro” das regras de proteção definidas que o prestador de serviços deve observar, independentemente da duração do destacamento do trabalho, consta do artigo 3.º, entre as quais, a respeitantes a “remunerações salariais mínimas”.
- No que toca a destacamentos de curta duração, prevê a Diretiva exceções à aplicação do regime definido e a possibilidade de os Estados-Membros estabelecerem isenções e derrogações.
Com efeito, quanto ao destacamento pelo período de um mês ou inferior, relativamente a qualquer atividade, incluindo as relativas à construção civil, e desde que não se trate de destacamento no âmbito de trabalho temporário, “os Estados-Membros podem, após consulta dos parceiros sociais e segundo os respetivos usos e costumes em vigor”, decidir não aplicar a matéria relativa a remunerações salariais – artigo 3.º, n.º 3 da Diretiva.
(…)
- Por assim ser, é de considerar a retribuição mínima garantida vigente em França. Neste sentido, vide ainda o Acórdão do Tribunal da Relação do Porto, 22/05/2019, proc. n.º 4800/16.1T8MTS.P1, acessível in www.dgsi.pt.
Posto isto, temos a considerar o montante da retribuição mínima mensal de € 1.554,58 x 12, em virtude de em França não se contemplarem os subsídios de férias e de Natal, o que perfaz o montante anual de € 18.654,96, a considerar para efeitos de cálculo das prestações devidas pelo acidente de trabalho aqui em apreço.

A Recorrente discorda desse entendimento, defendendo que deve ser aplicado o salário estipulado pelas partes (“o português”).
(…)
In casu, importa saber se é de aplicar o regime de destacamento, e o que resulta do mesmo.
Encontramos nos artos 6º a 8º do Código do Trabalho o regime do destacamento, que representam a transposição da Diretiva 96/71/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de dezembro de 1996, relativa ao destacamento de trabalhadores no âmbito de uma prestação de serviços [cfr. art.º 2º, al. i) da Lei nº 99/2003, de 27 de agosto], sendo a ela que doravante nos referirmos simplesmente com “Diretiva”.
Conforme resulta do considerando (5) da Diretiva, pretendeu a mesma conciliar, por um lado a promoção da livre prestação transnacional de serviços, com, por outro lado a necessidade de assegurar uma concorrência leal e medidas que garantam o respeito pelos direitos dos trabalhadores.
Retiramos do art.º 2º da Diretiva que “trabalhador destacado” é qualquer trabalhador que, por um período limitado, trabalhe no território de um Estado membro diferente do Estado onde habitualmente exerce a sua atividade.
Como refere Francisco Liberal Fernandes[18], o destacamento de trabalhadores regulado pelo direito comunitário engloba os trabalhadores que, por um período limitado, trabalham por conta do prestador do serviço no território de um Estado membro diferente daquele onde habitualmente exercem a sua atividade, acrescentando que o seu sector de eleição tem sido a atividade de construção.
No caso sub judice, o contrato de trabalho celebrado entre as partes [dado por reproduzido no ponto 10) dos factos provados, estando junto com a contestação da 2ª Ré (doc. 1)], prevê na cláusula 2ª, relativa ao local de trabalho, que o mesmo é fixado nas instalações/estaleiros dos locais de obra relativos a cada projeto de que a entidade patronal se encontra incumbida, sem prejuízo das demais deslocações e serviços complementares a prestar, como deslocações e intervenções junto dos clientes finais ou necessários à efetiva prestação do serviço.
O contrato foi celebrado em 25/01/2021, e a partir de finais de fevereiro/março de 2021, o Autor iniciou diversas obras no exterior e fora da sua localidade de residência, quer em Portugal quer no estrangeiro [ponto 12) dos factos provados], estando, aquando do acidente a executar trabalho por conta da 2ª Ré na ... – França [ponto 1) dos factos provados].
Assim, não oferece dúvidas que no caso em apreço estamos perante “trabalhador destacado”, sendo, por isso, de ter presente a referida Diretiva.
E assim podemos já adiantar não ser de seguir o decidido no acórdão do TRC de 12/01/2018[19], citado pela Recorrente, pois não fez o mesmo apelo à Diretiva.
É que, o art.º 3º da Diretiva dispõe o seguinte (sublinhando-se):
Artigo 3º
Condições de trabalho e emprego
1. Os Estados-membros providenciarão no sentido de que, independentemente da lei aplicável à relação de trabalho, as empresas referidas no nº 1 do artigo 1º, garantam aos trabalhadores destacados no seu território as condições de trabalho e de emprego relativas às matérias adiante referidas que, no território do Estado-membro onde o trabalho for executado, sejam fixadas:
— por disposições legislativas, regulamentares ou administrativas
e/ou
— por convenções coletivas ou decisões arbitrais declaradas de aplicação geral na aceção do nº 8, na medida em que digam respeito às atividades referidas no anexo:
(…)
c) Remunerações salariais mínimas, incluindo as bonificações relativas a horas extraordinárias; a presente alínea não se aplica aos regimes complementares voluntários de reforma;
(…)
Para efeitos da presente diretiva, a noção de «remunerações salariais mínimas» referida na alínea c) do nº 1 é definida pela legislação e/ou pela prática nacional do Estado-membro em cujo território o trabalhador se encontra destacado.
(…)
7. O disposto nos nos 1 a 6 não obsta à aplicação de condições de emprego e trabalho mais favoráveis aos trabalhadores.
Considera-se que fazem parte do salário mínimo os subsídios e abonos inerentes ao destacamento que não tenham sido pagos a título de reembolso das despesas efetivamente efetuadas por força do destacamento, como as despesas de viagem, de alojamento ou de alimentação.
Tenhamos novamente presente o escrito por Francisco Liberal Fernandes[20], quando nos diz:
O facto da Diretiva 96/71 não fixar qualquer critério específico relativo à determinação da legislação nacional aplicável ao contrato de trabalho do trabalhador destacado significa que este aspeto continua a ser objeto do Regulamento 593/2008, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 17/06/2008, relativo às obrigações contratuais em matéria civil e comercial que impliquem um conflito de leis (Regulamento Roma I), o qual elege a escolha das partes como critério geral da determinação da lei aplicável ao contrato de trabalho.
Porém, o art.º 8º do mesmo Regulamento contém regras específicas relativamente à delimitação da lei aplicável quando o contrato é plurilocalizado, …
(…)
Por outro lado, o art.º 9º do mesmo Regulamento estipula que, relativamente às situações compreendidas no seu âmbito, qualquer Estado pode impor a aplicação das normas consideradas indispensáveis para assegurar os seus interesses públicos sociais ou económicos, independentemente da lei aplicável ao contrato por força do Regulamento 593/2008.
Na medida em que obriga a que os Estados membros de acolhimento apliquem aos trabalhadores destacados o direito interno relativo a um conjunto de determinadas condições de trabalho fixadas no art.º 3º, nº 1 [entre elas a da retribuição salarial mínima, como se viu], limitando assim a liberdade de escolha da lei aplicável ao contrato de trabalho consagrada no Regulamento Roma I, a Diretiva 96/71 afasta-se parcialmente do preceituado no art.º 8º, nº 1, do Regulamento 539/2008. Porém, esse desvio situa-se no âmbito do art.º 9º daquele Regulamento, tal como vem afirmado no considerando nº 34 do Regulamento Roma I: “a regra relativa aos contratos individuais de trabalho não deverá afetar a aplicação das normas de aplicação imediata do país de destacamento, prevista pela Diretiva 96/71/CE”.
No acórdão relatado pelo agora relator, proferido em 27/11/2023 no processo nº 1384/21.2T8PNF.P1[21], sumariou-se (ponto III) que “os trabalhadores deslocados no estrangeiro, não podem receber menos que o equivalente ao salário mínimo praticado no país de destino, por imposição do art.º 7º do Código do Trabalho e Diretiva 96/71/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de dezembro de 1996, pelo que as retribuições pagas a título de ajudas de custo que completam a remuneração base para atingir tal salário mínimo, integram o conceito de remuneração”.
Nesse acórdão seguiu-se de perto o acórdão desta Secção Social deste TRP de 06/11/2017[22], em cujo ponto I do sumário consta: “o trabalhador destacado tem direito a auferir a retribuição mínima garantida do país de destino, desde que mais favorável, e enquanto se mantiver o destacamento, sendo tal retribuição integrada por todos os suplementos remuneratórios pagos ao trabalhador, incluindo as ajudas de custo que não correspondam a reembolso de despesas efetuada”.
Acórdãos estes que estão em conformidade com o acórdão também desta Secção Social deste TRP de 22/05/2019, citado na decisão recorrida, relatado pelo agora 2º adjunto[23], cujo sumário é o seguinte:
I- O Tratado de Roma, no que tange à determinação da lei aplicável, muito embora consagre no artigo 3.º o princípio da “autonomia privada” – podendo pois as partes optar pela lei que irá regular o contrato –, consagra também, como forma de proteção do trabalhador (a parte “mais fraca” na relação contratual/laboral), regras específicas, assim no seu artigo 6.º, n.º 2, que se traduzem no afastamento da aplicação daquela lei escolhida quando dessa resulte para o trabalhador a privação da proteção que lhe garantem as disposições imperativas da lei que lhe seria aplicável, na falta de escolha, indicando-se no artigo 4.º critérios para a determinação dessa lei, assim em primeira linha os do país onde o trabalhador desenvolve habitualmente a sua atividade, retornando-se à cláusula geral da “conexão mais estreita”, no caso de o trabalhador não prestar habitualmente o seu trabalho no mesmo país.
II- Do artigo 3º da Diretiva 96/71/CE resulta uma clara intenção de salvaguardar, sem prejuízo de regime mais favorável, o direito de o trabalhador destacado ser remunerado com respeito pelo valor salarial mínimo que estiver estabelecido por lei no país em que desenvolve a sua atividade, não podendo pois aquele receber menos que o equivalente ao salário mínimo praticado nesse país.
III- A interpretação por parte do intérprete da lei nacional deve ser feita à luz do texto e da finalidade da diretiva, de tal forma que seja alcançado o resultado por esta pretendido, excluindo ainda, por força do princípio da primazia do Direito Comunitário, a aplicação das normas internas contrárias ao disposto naquela.
IV- Por aplicação de tais critérios, prestando o sinistrado a sua atividade noutro Estado, no que à remuneração mínima garantida diz respeito, importará verificar se naquele essa se encontra legalmente estabelecida e nesse caso qual é o seu valor, em comparação com o que se encontra estabelecida em Portugal, sendo que, caso se conclua que aquela é superior a esta, a escolha das partes pela lei portuguesa não pode afastar a aplicação daquela lei.
V- Deste modo, estando o trabalhador deslocado na Alemanha quando sofreu o acidente de trabalho, sendo a remuneração mínima aí estabelecida superior quer à estabelecida em Portugal quer à que era efetivamente paga, àquela se impõe atender para efeitos de cálculo das indemnizações/pensões dividas ao sinistrado
Além do acórdão do TRG de 19/11/2020, seguido na decisão recorrida[24], da mesma Relação, em sentido idêntico, podem ver-se os arestos de 04/10/2018 [em cujo ponto VIII do sumário se escreveu “nos termos do art.º 3º da Diretiva (e art.º 9º do Regulamento (CE) nº 593/2008) e independentemente da lei aplicável, devem ser garantidos aos trabalhadores e relativamente às matérias aí referidas, as condições mínimas previstas na legislação do Estado-membro onde o trabalho for executado”] e de 22/10/2020 [em cujo ponto 3. do sumário se escreveu “tal como foi ressalvado pelos Considerandos (34) e (40) e art.º 23.º do referido Regulamento (CE) n.º 593/2008 (Roma I), por aplicação da Diretiva 96/71/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de dezembro de 1996, transposta para a ordem jurídica interna portuguesa através, designadamente, dos artos 6.º, 7.º e 8.º do Código do Trabalho, e para a ordem jurídica interna francesa através, designadamente, do «Titre VI» do «Code du Travail» francês, a lei francesa em matéria de retribuição mínima é de aplicação imediata a um trabalhador de empregador estabelecido em Portugal destacado em França, a não ser que a lei aplicável (no caso, a portuguesa) ou o contrato sejam mais favoráveis”][25].
Importa ter presente o que se escreveu no acórdão do TJUE de 12/02/2015, que se pronunciou sobre o que é de considerar como elemento do salário mínimo [26]. Assim:
23 … resulta inequivocamente do artigo 3º, nº 1, segundo parágrafo, da referida diretiva que as questões em matéria de remunerações salariais mínimas na aceção da mesma são reguladas, seja qual for a lei aplicável à relação laboral, pela regulamentação do Estado-Membro em cujo território os trabalhadores estão destacados para executar o seu trabalho. (…)
30 Neste contexto, importa salientar que o artigo 3º, nº 1, primeiro parágrafo, da Diretiva 96/71 tem um duplo objetivo. Por um lado, visa garantir uma concorrência leal entre as empresas nacionais e as empresas que realizam uma prestação de serviços transnacional, na medida em que impõe a estas últimas que reconheçam aos seus trabalhadores, no que diz respeito a uma lista limitada de matérias, as condições de trabalho e de emprego fixadas no Estado Membro de acolhimento. Por outro lado, esta disposição visa garantir aos trabalhadores destacados a aplicação das regras de proteção mínima do Estado Membro de acolhimento quanto às condições de trabalho e de emprego relativas a essas matérias, enquanto exercem uma atividade laboral, a título temporário, no território do referido Estado Membro (acórdão Laval un Partneri, EU:C:2007:809, n.os74 e 76).
Em suma, a conclusão a retirar é que não obstante a ligação do trabalhador destacado à legislação do Estado membro de envio, durante o destacamento o mesmo tem direito ao salário mínimo obrigatório no Estado membro em que está a exercer a atividade.” (sublinhado nosso)
No mesmo sentido, v. Acórdão do Tribunal da Relação do Porto, proferido no proc. n.º 1433/21.4T8PRT.P1, de 18-03-2024, cujo sumário tem o seguinte teor:
“I - Decorre da Diretiva 96/71/CE, transposta em Portugal pelos artigos 6ª a 8º do Código do Trabalho, que entre as normas imperativas do Estado de destacamento que têm de ser respeitadas, se inclui a retribuição mínima.
II - Encontrando-se o Trabalhador a desempenhar as suas funções em obra de construção civil na qual a demandada Empregadora prestava serviços, em regime de destacamento, há normas imperativas do estado de destacamento (Alemanha) que terão necessariamente de ser respeitadas, ainda que seja a Lei portuguesa o estatuto de base regulador do contrato.
II - “São normas inderrogáveis da lei portuguesa, mormente para efeitos de aplicação do artigo 8.º, n.º 1, do Regulamento Roma I, as que respeitam à própria existência de um subsídio de férias e de um subsídio de Natal.”
Na fundamentação jurídica do mesmo acórdão ficou consignado o seguinte entendimento nesta matéria: “Contudo, como se considerou corretamente na sentença “que o A. se encontrava a desempenhar as suas funções em obra de construção civil na qual a demandada empregadora prestava serviços, em regime de destacamento”, há normas imperativas do estado de destacamento (Alemanha) que terão necessariamente de ser respeitadas, ainda que seja a Lei portuguesa o estatuto de base regulador do contrato. É exatamente isto que decorre da Diretiva 96/71/CE, transposta em Portugal pelos artigos 6ª a 8º do Código do Trabalho, que entre essas normas imperativas do Estado de destacamento que têm de ser respeitadas, inclui a retribuição mínima (tendo aliás a Diretiva (UE) 2018/957 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 28 de junho de 2018, que altera a Diretiva 96/71/CE, ampliado essas normas imperativas relativas à retribuição, territorialmente impostas no estado de destacamento, passando a referir-se a normas relativas a “Remuneração, incluindo as bonificações relativas a horas extraordinárias […]”).
Como assinalou o Advogado Geral Miguel Poiares Maduro, nas Conclusões que apresentou a 27 de maio de 2007, no processo C-438/05, The International Transport Workers' Federation e The Finish Seaman’s Union, ECLI:EU:C:2007:292, Parágrafo 69, “No contexto específico dos trabalhadores destacados, o Tribunal de Justiça entendeu que as disposições relativas à livre circulação não impedem os Estados-Membros de aplicar as suas regras nacionais sobre condições de trabalho e salários mínimos aos trabalhadores destacados, que trabalham temporariamente no território nacional […].
Os Estados-Membros podem aplicar os respetivos níveis nacionais de proteção dos trabalhadores aos trabalhadores destacados, na medida em que tal seja necessário e proporcionado para oferecer um nível equivalente de proteção aos trabalhadores destacados e aos trabalhadores do Estado de acolhimento […].
Todavia, esta linha jurisprudencial resulta principalmente de uma preocupação com a igualdade de tratamento e a coesão social entre trabalhadores. O objetivo da jurisprudência relativa aos trabalhadores destacados não é permitir a imposição de condições de trabalho e salários nacionais a empresas sedeadas noutro Estado-Membro — apesar de, em certa medida, poder ter este efeito — mas sim assegurar que os trabalhadores que estão temporariamente destacados no território de um Estado-Membro gozem de um nível de proteção equivalente ao dos seus colegas do Estado-Membro de acolhimento, com os quais, frequentemente, têm de executar o seu trabalho.”
Isso mesmo resulta da Diretiva 96/71-CE, bem como das disposições do Código do Trabalho que a transpõem, em particular os artigos 7º e 8º desse Código, já referidos.
Em suma, o Trabalhador destacado goza da aplicação, entre outras, das normas relativas a retribuição (designadamente as que estabelecem retribuição salarial mínima) que no Estado de destacamento sejam aplicadas imperativamente a todos os trabalhadores, sejam essas normas resultantes da Lei ou de Convenção Coletiva com eficácia erga omnes.
Nesta secção, sobre o tema, entre outros, cfr. Acórdão de 22.05.2019, proferido no processo nº 4800/16.1T8MTS.P1 (Relator Desembargador Nélson Fernandes, com intervenção da aqui relatora como segunda adjunta), Acórdão de 06.11.2017, proferido no processo 888/14.9TTPNF.P1 (Relator Desembargador Rui Penha, aqui 2º Adjunto) e Acórdão de 27.11.2023, proferido no processo nº 1384/21.2T8PNF.P1 (Relator Desembargador António Luís Carvalhão aqui 1º Adjunto).
Na tese da Apelante ficaria em causa a salvaguarda almejada no Código do Trabalho (artigo 7º, nº1, alínea e) ex vi do artigo 8º, nº1), transpondo a Diretiva 96/71 do direito de o trabalhador destacado ser remunerado com respeito pelo valor salarial mínimo que estiver estabelecido pela lei do país em que desenvolve a sua atividade.
Aceita-se tal entendimento nos casos em que a lei portuguesa seja mais favorável, já não assim, nos casos em que a lei do país do destacamento preveja legalmente uma remuneração mínima superior à estabelecida em Portugal, caso em que terá de ser aquela e não esta a aplicável.” (sublinhado nosso).
Ora, tendo a Diretiva 96/71/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de Dezembro de 1996, sido transposta para a ordem jurídica interna portuguesa através, designadamente, dos artos 6.º, 7.º e 8.º do Código do Trabalho, e, mesmo não o tendo sido, enquanto parâmetro interpretativo das normas de direito interno, está bom de ver que a posição da sentença recorrida quanto à interpretação das referidas normas do Código do Trabalho não se pode manter.
Com efeito, não tendo sido posto em causa pela Recorrida que foi ela quem solicitou os destacamentos dos seus trabalhadores para o estrangeiro para obras suas, os requisitos legais do art. 6.º n.º 1 do CT não são questionados (como, de resto, resulta da asserção da sentença quanto aos factos não provados, de que “nada teria ficado por provar”).
Como bem refere o Recorrente, “Se os contratos de trabalho se mantiveram no exercício do destacamento no estrangeiro, não foi cessado o vínculo laboral e se a Recorrida continuou a entregar as declarações de remunerações dos seus trabalhadores e respectivas contribuições e cotizações, é obvio que o empregador continuou a exercer o poder de autoridade e direcção sobre o trabalhador”.
Ou seja, dito de outra forma, se comunicou as remunerações de trabalhadores seus durante o período em causa e se pediu os destacamentos desses mesmos trabalhadores para o estrangeiro nesse período – o que não vem questionado – é claro que o vínculo legal se mantém, incluindo os poderes de autoridade.
Por outro lado, mal se compreende a afirmação da sentença de que a menção ao art. 108.º do CT “consiste num erro que afecta a integridade da fundamentação da decisão”, quando, analisada tal fundamentação (ponto 6. do probatório), se verifica que tal norma surge mencionada apenas como um dos artigos do Código do Trabalho relativos à figura do destacamento, tendo tal menção sido completamente inócua para a correcção em causa.
Prosseguindo, afirma o Tribunal recorrido que o Regulamento (CE) n.º 883/2004, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 29 de Abril de 2004 apenas estabelece “um regime de coordenação dos sistemas de segurança social, sem a eles se sobrepor”, querendo, com tal afirmação dizer que as normas internas desses regimes mantêm a sua validade (como é obvio, desde que as normas de direito interno não conflituem com tal Regulamento, atendendo à sua posição hierárquica constitucionalmente garantida – primado do Direito Europeu – art. 8.º n.º 3 e 4 da CRP). Não pondo em causa tal afirmação, já não vê este Tribunal utilidade na interpretação feita quanto à norma do art. 12.º n.º 1 de tal Regulamento, a qual atribuiu preponderância à legislação do Estado Membro onde o empregador exerce normalmente a sua actividade, no caso de o destacamento ou duração previsível do trabalho noutro Estado Membro não ultrapassar os 24 meses.
Com efeito, a situação prevista de a duração do trabalho exceder os 24 meses (caso em que se aplicaria o regime de segurança social do Estado-Membro do destacamento) nada releva para o caso em apreciação, de acordo com o qual nenhum dos destacamentos ultrapassou esses 24 meses (o Tribunal, com o devido respeito, confunde a sujeição ao regime da segurança social de cada um dos Estados-Membros, com a mera aplicação das normas que prevêm o ordenado mínimo do país do destacamento, mantendo a sujeição ao regime da segurança social do Estado-Membro do empregador).
E, nestes casos, como se viu acima, e resulta de forma quase unânime da jurisprudência dos tribunais superiores (apenas com uma excepção), são aplicáveis as normas imperativas dos artigos 6.º a 8.º do Código do Trabalho (que, de resto, transpôs a Directiva aqui em apreciação), que impõem que “o Trabalhador destacado goza da aplicação, entre outras, das normas relativas a retribuição (designadamente as que estabelecem retribuição salarial mínima) que no Estado de destacamento sejam aplicadas imperativamente a todos os trabalhadores, sejam essas normas resultantes da Lei ou de Convenção Coletiva com eficácia erga omnes”.
Estando assente que as normas do Código do Trabalho acima indicadas têm carácter imperativo, dispõe o Artigo 46.º do CRC, sob a epígrafe “Delimitação da base de incidência contributiva”, que “1 - Para efeitos de delimitação da base de incidência contributiva consideram-se remunerações as prestações pecuniárias ou em espécie que nos termos do contrato de trabalho, das normas que o regem ou dos usos são devidas pelas entidades empregadoras aos trabalhadores como contrapartida do seu trabalho.” (sublinhado nosso).
Ou seja, as contribuições para a Segurança Social são, legalmente, as que a entidade empregadora devia pagar, independentemente de as ter efetivamente pago ou não. O que, no caso, significa que a Recorrida deveria ter tido em conta na base de incidência contributiva o valor dos salários mínimos dos países dos destacamentos, porque superiores aos nacionais.” (destaques e sublinhados nossos).

Ora tendo presente o regime normativo aplicável ao caso vertente, e tendo presente a fundamentação jurídica constante do Aresto que supra transcrevemos, à qual se adere, na íntegra, ter-se-á de concluir que o Tribunal a quo não terá interpretado adequada e acertadamente a questão das ajudas de custo no âmbito do destacamento, descurando, desde logo, a aplicabilidade da Diretiva, fazendo uma errónea interpretação do Regulamento em contenda e incorrendo numa errónea qualificação e interpretação das contribuições liquidadas ao reputar, outrossim, as mesmas como rendimentos ficcionados ou presumidos.

Com efeito, para efeitos de contribuições para a Segurança Social, a base de incidência é a remuneração que a entidade empregadora devia pagar (remuneração devida), e não meramente a que foi efetivamente paga ou administrativamente/judicialmente fixada.

Esta é a interpretação que se apresenta conforme com o próprio teor do artigo 46.º do CRC, porquanto as contribuições são, legalmente, as que a entidade empregadora devia pagar, independentemente de as ter efetivamente pago ou não.

Sendo, desde logo, de afastar a aduzida incompetência da Entidade Demandada, ora Recorrente, para determinar a inclusão do diferencial salarial na base contributiva, porquanto -na linha e esteira de entendimento preconizada no Aresto citado e demais jurisprudência nele convocada- decorre diretamente da interpretação conjunta das normas europeias e nacionais que regulam o destacamento de trabalhadores.

Importa ter presente que o ISS, enquanto entidade fiscalizadora e de cobrança de contribuições sociais, tem a competência para verificar se a base de incidência contributiva declarada corresponde àquilo que legalmente devia ter sido pago aos trabalhadores.

Donde, pode/deve no âmbito de uma ação inspetiva levada a cabo para esse efeito, aferir se existem situações de destacamento e em caso afirmativo se foram pagas as quantias que legalmente se encontravam adstritos. In casu, conforme resulta da fundamentação contemporânea do ato, a Entidade fiscalizadora constatou que os trabalhadores destacados mantiveram a remuneração base auferida em Portugal, sem que fosse respeitada a obrigação de aplicar a retribuição mínima do país de destino. Ora, como é bom de ver, esse apuramento salarial diferencial pode e deve ser corrigido, porquanto assume natureza remuneratória e é base de incidência contributiva.

Tal implica, portanto, que se conclua que para efeitos de determinação da remuneração mínima do país de destino não carece-inversamente ao aduzido pela Recorrida- de um ato administrativo ou judicial prévio para cada caso, pois decorre da aplicação direta e imperativa da lei (Diretivas, Regulamento e Código do Trabalho) ao regime de destacamento.

Sendo que a competência do ISS se circunscreve no âmbito das suas competências legais, fiscalizando e corrigindo a base contributiva para que reflita o que legalmente era devido, conforme plasmado no artigo 46.º do CRC, e não apenas o que foi efetivamente pago.

Logo, inversamente ao aduzido a tributação de montantes que deveriam ter sido pagos é compatível com o regime contributivo, afastando a alegação de violação do princípio da capacidade contributiva neste contexto.

Note-se que, o pressuposto e critério de tributação atinente ao princípio da capacidade contributiva, tem subjacente “de um lado, constituindo a ratio ou causa da tributação afasta o legislador fiscal do arbítrio, obrigando-o a que na seleção e articulação dos factos tributários, se atenha a revelações da capacidade contributiva, ou seja, erija em objeto a matéria coletável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respetivo imposto [5]”.

Logo, a riqueza a tributar, para as contribuições sociais, é a que devia ter entrado na esfera patrimonial dos trabalhadores por força de lei, e não apenas a que efetivamente entrou.

Sendo de relevar, outrossim, que o Regime Jurídico do Destacamento e da Diretiva 96/71/CE foi indevidamente interpretado na decisão recorrida, na medida em que os artigos 6.º a 8.º do Código do Trabalho (CT) transpõem a Diretiva 96/71/CE, a qual visa conciliar a livre prestação de serviços com a garantia dos direitos dos trabalhadores e a concorrência leal.

Conforme vastamente corroborado pela jurisprudência nacional e do TJUE, o trabalhador destacado tem direito ao salário mínimo obrigatório no Estado-Membro onde exerce a atividade, caso este seja mais favorável, por imposição dos Artigos 7.º e 8.º do CT e da referida Diretiva. A Diretiva 2018/957/EU, que alterou a 96/71/CE, reforça ainda mais a igualdade de tratamento em matéria de remuneração.

Importando, outrossim, fazer uma interpretação legal conjugada com o Regulamento (CE) n.º 883/2004, cujo artigo 12.º preceitua que o trabalhador destacado continue sujeito à legislação de segurança social do Estado-Membro de origem por um período limitado (até 24 meses), através da emissão do formulário PDA1-formulário este, como visto, objeto de entrega no caso sub judice.

Entende-se, portanto, que a decisão recorrida incorreu em erro ao confundir a sujeição ao regime contributivo com a aplicação das normas imperativas de retribuição mínima do país de destacamento.

E isto porque, a manutenção do regime de segurança social do país de origem não derroga a obrigação de a entidade empregadora respeitar as condições de trabalho mais favoráveis do país de destino, nomeadamente a retribuição mínima.

Logo, a alegação da Recorrida de que a interpretação da Recorrente viola a livre circulação de trabalhadores não logra provimento, uma vez que a imposição de salários mínimos do país de destino visa precisamente garantir a concorrência leal e a proteção dos trabalhadores.

Por outro lado, importa ter presente que não foi posto em causa que a própria Recorrida solicitou os destacamentos dos seus trabalhadores para o estrangeiro e continuou a declarar as suas remunerações.

Tais atos são prova inequívoca da manutenção do vínculo laboral e do poder de autoridade e direção do empregador sobre os trabalhadores, em conformidade com o Artigo 6.º, n.º 1, alínea a) do CT.

O Artigo 108.º do CT, que estabelece o dever de informar o trabalhador sobre as condições de trabalho no estrangeiro, incluindo a retribuição, apenas complementa a figura do destacamento e a sua invocação em conjugação com os restantes artigos (6.º a 8.º CT) é pertinente.

Daqui decorre, portanto, que a diferença salarial entre os valores efetivamente pagos aos trabalhadores destacados e o salário mínimo legalmente devido no país de destino assume natureza remuneratória e, portanto, constitui base de incidência contributiva.

Face ao exposto, assiste razão à Recorrente nesta correção, devendo a sentença neste segmento ser revogada.

Aqui chegados, há, então, que aquilatar da ampliação do objeto do recurso, analisando, então, da bondade dos fundamentos/vícios julgados improcedentes, sendo que, mantendo-se a improcedência neste concreto particular, há, então, que prosseguir com a análise das questões julgadas prejudicadas.

Mediante análise da decisão recorrida verifica-se que o Tribunal a quo julgou improcedente a nulidade dos atos de liquidação impugnados por violação do princípio, da separação, dos poderes e das regras de competência dos Tribunais de Trabalho.

A Recorrida, como visto, dissente dessa improcedência porquanto entende que o Tribunal a quo apoiou a decisão no Acórdão do Plenário do STA de 28.08.2018 (proc. n.º 0907/17), que autonomiza a relação contributiva da relação laboral. A Recorrida não contesta essa autonomia nem a competência do ISS para liquidar contribuições, mas sim que o ISS tenha previamente decidido uma questão laboral -a existência do direito à retribuição mínima mensal garantida no Estado de destino-extraindo dessa qualificação efeitos contributivos, matéria que o referido Acórdão não resolve.

Mais advoga que, contrariamente ao sentenciado as conclusões do ISS sobre contratos de trabalho e salários mínimos não podem ser entendidas e qualificadas como mera fundamentação no âmbito da fiscalização contributiva. E isto porque, a determinação da retribuição mínima devida em destacamento constitui operação jurídico-laboral complexa, dependente da interpretação dos artigos 6.º a 8.º do Código do Trabalho e da legislação europeia aplicável, não sendo um simples apuramento factual.

O ISS decidiu, ainda que implicitamente, que tal retribuição era devida e construiu sobre essa premissa as liquidações, criando uma ficção de rendimento não pago, fundada numa qualificação laboral para a qual não detinha competência. A matéria da retribuição mínima em destacamento é laboral, competindo à ACT (na vertente administrativa) e aos Juízos do Trabalho (na vertente judicial), não ao ISS.

Assim, a decisão recorrida incorre em erro de julgamento ao considerar que a atuação do ISS se manteve no âmbito do artigo 9.º, n.º 1, do Código dos Regimes Contributivos, impondo-se a revogação e a declaração de nulidade -ou, subsidiariamente, anulabilidade- dos atos de liquidação.

Vejamos, então, qual o entendimento do Tribunal a quo neste concreto particular:

“No ponto A da sua Petição Inicial (Artigos 44.º a 99.º) a Impugnante alega que os atos de liquidação são ilegais e feridos de incompetência material (Art. 44.º, 45.º), decorrente de uma violação do princípio da separação de poderes (Art. 59.º) e da competência exclusiva dos tribunais de trabalho (Art. 44.º).

Para a Impugnante, o cerne da incompetência reside na decisão do Instituto da Segurança Social (ISS) sobre matérias de cariz laboral para as quais não tem poderes: a retribuição mínima em destacamento (Artigos 46.º-53.º).

O ISS determinou que os trabalhadores destacados em outros Estados-Membros da União Europeia deveriam ter auferido a retribuição mínima mensal garantida do país de destino, mas, para a Impugnante, a decisão sobre se esta retribuição é devida (ou não) é uma questão eminentemente jurídico-laboral (Art. 51.º, 52.º), que emerge da relação de trabalho subordinado (Art. 55.º, 56.º), sendo que a competência exclusiva para apreciar e decidir sobre estas questões é dos Juízos do Trabalho (Art. 34.º, 35.º, 54.º, 55.º), ou da Autoridade para as Condições do Trabalho (ACT) numa vertente administrativa (Art. 68.º, 69.º).~

Assim, a decisão do ISS de liquidar contribuições sobre a diferença entre o que foi pago e o que deveria ter sido alegadamente pago (a remuneração mínima fictícia) é apenas uma consequência subsequente da decisão primária de natureza laboral. O ISS "absorveu" a análise e decisão de uma questão que não lhe competia (Art. 79.º).

A Impugnante alega que tal ato é nulo por usurpação de poder (Art. 95.º, 96.º) ou, subsidiariamente, anulável (Art. 97.º, 60.º) e que este argumento é aplicável, mutatis mutandis, à questão de saber se as ajudas de custo pagas têm natureza de compensação de despesas ou, ao invés, natureza remuneratória.

Tal qualificação é igualmente uma questão prévia de cariz laboral que o ISS não teria competência para determinar. Em resumo, entende a Impugnante que o ISS não tinha competência legal para se pronunciar sobre a natureza laboral da remuneração em causa (se a retribuição mínima do país de destino era devida e se as ajudas de custo eram indevidas), sendo esta matéria reservada aos Tribunais de Trabalho ou à ACT, o que gera nulidade (ou anulabilidade) dos atos de liquidação subsequentes.

Nos termos do artigo 3.º, n.º 1, do Decreto-Lei 83/2012 de 30 de março, “O ISS, I.P., tem por missão a gestão dos regimes de segurança social, incluindo (…) o cumprimento das obrigações decorrentes dos regimes de segurança social e demais subsistemas da segurança social (…)”.

Nos termos do artigo 8.º, n.º 1 dos Estatutos do Instituto da Segurança Social, I.P.: “Compete ao Departamento de Fiscalização, abreviadamente designado por DF, exercer a ação fiscalizadora no cumprimento dos direitos e obrigações dos beneficiários e contribuintes do sistema de segurança social (…)”, continuando o n.º 2, “Compete, ainda, ao DF: (…) b) Fiscalizar o cumprimento das obrigações dos beneficiários e contribuintes, nomeadamente as relacionadas com o enquadramento, a inscrição, o registo e a declaração de remunerações; c) Elaborar e determinar o registo oficioso das declarações de remunerações, na sequência do resultado da ação inspetiva (…)”.

Pelo que é competência do Instituto da Segurança Social, I.P. verificar e promover o cumprimento da lei em matéria de contribuições, o que inclui a inscrição oficiosa de trabalhadores e a elaboração oficiosa de declarações de remunerações.

O que, na verdade, está em causa é uma relação jurídica contributiva e não qualquer relação laboral. Como se expendeu no acórdão do Plenário do Supremo Tribunal Administrativo de 28.8.2018, processo n.º 0907/17, que teve como Relator ANTÓNIO PIMPÃO:

“Embora fundada na relação laboral, esta relação jurídica contributiva não se confunde com ela, e apenas incide sobre um dos sujeitos da relação laboral, a entidade empregadora, pois que, como vimos, é esta a responsável pelo pagamento, mesmo na parte respeitante ao trabalhador. Como tem vindo a ser referido pela jurisprudência do Tribunal dos Conflitos, no âmbito desta relação jurídica contributiva a entidade empregadora não está constituída perante o trabalhador em qualquer dever jurídico; é perante as instituições de Segurança Social, que integram a chamada administração indireta do Estado, pois são entidades públicas, revestidas de autoridade pública, designadamente tendo poderes para intervenções coativas, que as entidades empregadoras têm de cumprir a sua obrigação contributiva.” (publicado em www.dgsi.pt).

Ora, ao contrário do que pugna a Impugnante, as conclusões do ISS, IP, no que concerne aos contratos entre a Impugnante e os seus trabalhadores, e aos salários mínimos devidos nos Estados-Membros onde foi prestado o trabalho, vertidas no Relatório Final, que servem de suporte ao ato impugnado, não são em si mesmas um ato.

Tais conclusões integram o elenco de factos — a fundamentação — que o ISS, IP apurou, no âmbito da sua competência fiscalizadora e ao abrigo das quais atuou. Pelo que o ISS, IP. não visou dirimir um conflito jurídico entre a Impugnante e os seus trabalhadores, não tendo definido o conteúdo do vínculo jurídico laboral, especialmente no que respeita à retribuição mínima mensal garantida, mas apenas exerceu as competências que lhe estão atribuídas no âmbito da fiscalização do cumprimento das obrigações dos contribuintes do sistema de segurança social.

Neste domínio convoca-se o disposto no artigo 9.º, n.º 1, do Código dos Regimes Contributivos, onde se prevê que «O enquadramento é o ato administrativo pelo qual a instituição de segurança social competente reconhece, numa situação de facto, a existência dos requisitos materiais legalmente definidos para ser abrangido por um regime de segurança social.»

Nesta matéria trazemos ainda à colação a jurisprudência proveniente dos tribunais judiciais, da qual se salienta o acórdão proferido pelo Tribunal da Relação de Lisboa em 15/02/2023, proc. n.º 24801/21, disponível em www.dgsi.pt, com o qual se concorda e de cuja fundamentação de direito se extrai com relevo para os presentes autos o seguinte excerto: «(…) Os termos da questão são tal-qual equacionadas pela apelante e pela Exm.ª Sr.ª Procuradora-Geral Adjunta pelo que seria fastidioso repetir argumentos ali tratados, incluindo os reportes jurisprudenciais, de resto ad nauseam usque, que expressamente afastam a validade do argumentário do despacho apelado.

Apenas se acrescenta, mas ainda assim em linha com o ali referido, que tanto a competência declarativa (vale dizer, para liquidar as contribuições devidas),[4] quanto a executiva (com vista ao seu cumprimento coercivo, na falta de pagamento voluntário pelo contribuinte ou terceiro),[5] cabem ao Instituto da Segurança Social, I. P.,[6] pelo que nunca poderia ser declarada pelo Tribunal do Trabalho ou outro qualquer, a não ser os Tribunais Administrativos e Fiscais (no caso, o Tributário) e ainda assim apenas por via da impugnação judicial da sua liquidação na fase declarativa[7] ou, na fase executiva, através de oposição à execução[8] ou de embargos de terceiros.[9]

Assim sendo, deve conceder-se a apelação, julgar procedente a excepção dilatória da incompetência material do Tribunal de Trabalho para conhecer do pedido de condenação da apelante ré "na regularização do pagamento das Contribuições à Segurança Social, em conformidade com as retribuições reais do A., que vier a ser apurado em sede sentença" e, em consequência, nessa parte revogar o despacho saneador e absolver a mesma da instância. (…)»

De facto, o que verdadeiramente está em causa nos presentes autos é o ato de liquidação de contribuições, sendo que para esse efeito foram recolhidos elementos no procedimento de fiscalização que sustentaram esse enquadramento efetuado pelos serviços do ISS, IP. Dito de outro modo, a atuação dos serviços do ISS, IP. desenvolveu-se no âmbito das competências que lhe são conferidas pelo Código dos Regimes Contributivos, em concreto pelo artigo 9.º, n.º 1.

Na verdade, resulta em especial do disposto no artigo 9.º, n.º 1, do Código dos Regimes Contributivos a competência do Impugnado para reconhecer numa situação de facto, a existência dos requisitos materiais legalmente definidos para que um trabalhador seja abrangido por um regime de segurança social. Termos em que se conclui, face ao exposto, sem necessidade de maiores desenvolvimentos, que a presente impugnação judicial improcede quanto a estes alegados vícios.”

Ora, tendo presente a fundamentação jurídica supra expendida nenhuma censura pode ser apontada à mesma porquanto representa a melhor interpretação tendo presente a forma como a relação material controvertida é delimitada e delineada no seu articulado inicial, estando, igualmente, em consonância e conformidade com o âmbito de competências do ISS. Aliás, toda a fundamentação constante do Aresto anterior e demais jurisprudência nele convocada permite secundar este entendimento.

Tal como evidenciado pelo Tribunal a quo o objeto dos presentes autos é exclusivamente o ato de liquidação de contribuições, ato que se insere no núcleo funcional próprio do ISS, IP, razão pela qual a atuação do ISS, IP não extravasou, por isso, o quadro legal das suas competências. Com efeito, limitou-se, tão-só, a proceder ao apuramento dos factos relevantes para efeitos contributivos e a enquadrá-los no regime jurídico aplicável, nos estritamente plasmados termos do artigo 9.º, n.º 1, do Código dos Regimes Contributivos.

Contrariamente ao advogado a identificação da retribuição relevante para efeitos de incidência não constitui -conforme já evidenciado anteriormente- uma qualificação laboral autónoma, mas uma operação instrumental e indissociável da função fiscalização e liquidação, que a lei expressamente lhe confere.

Destarte, sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, a sentença não padece do erro de julgamento que lhe vem assacado em nada se verificando qualquer usurpação de poderes nem qualquer incursão em matéria reservada à ACT ou aos tribunais do trabalho.

Tudo e visto e ponderado, ter-se-á de concluir que o ISS atuou dentro dos limites da sua competência legal, recolhendo os elementos necessários e procedendo à liquidação contributiva nos termos legalmente previstos. E por assim ser, mantém-se a fundamentação e a improcedência do aduzido vício que, como visto, não traduzem qualquer ilegalidade que possa redundar em nulidade ou mera anulabilidade.

Face ao exposto, cumpre proceder ao julgamento das questões prejudicadas -que, naturalmente, se mostrem diretamente relacionadas com a concreta revogação decretada- circunscrevendo-se, portanto, às ajudas de custo em contexto de destacamento e aos vícios que, por essa via, assumam relevância para o ato impugnado.

i. Se os atos de liquidação padecem de falta de fundamentação nos termos do 152.º do CPA, 99.º, alínea c) do CPPT e 77.º, n.º 1 da LGT, que conduz à sua anulabilidade nos termos do artigo 163.º do CPA, visto que os serviços de fiscalização do ISS concluíram que um trabalhador temporariamente deslocado no estrangeiro adquire o direito a receber a reatribuição mínima mensal praticada no Estado-Membro de acolhimento, sendo a diferença, nos casos analisados, base de incidência contributiva, nos termos dos artigos 12.º e 13.º do Regulamento (CE) n.º 883/2004 em conjugação com os artigos 6.º a 8.º e 108.º do Código do Trabalho, previsões legais que não constituem norma de incidência legal, habilitante dos atos de liquidação oficiosa impugnados;

ii. Os atos de liquidação emitidos são, ainda, violadores do princípio da segurança jurídica, enquanto corolário do Estado de Direito Democrático, na medida em que atendendo a que a única interpretação legalmente admissível do n.º 5 do artigo 13.º do Regulamento (CE) n.º 883/2004 é aquela que faz corresponder a referência a “Estado-Membro em causa” ao Estado-Membro a cuja legislação estão sujeitos os trabalhadores e, no mais, a que os contratos celebrados entre a Impugnante e os seus trabalhadores temporariamente deslocados em Estados-Membros se encontram sujeitos à legislação portuguesa;

iii. Ilegal apuramento da matéria coletável, porquanto é inequívoca a existência de presunção de existência de uma prestação retributiva, sobre a qual incidiriam contribuições para a segurança social sem que tenha sido utilizado o procedimento legal e que legitima esse apuramento, ou seja, de métodos indiretos;

a. Assumindo-se que há lugar a um procedimento presuntivo e no domínio da avaliação indireta, ter-se-ia de adotar o regime consignado na LGT, permitindo a discussão, mediante o procedimento previsto no artigo 91.º da LGT, o que implica a existência de uma preterição de uma formalidade essencial;

b. no âmbito da determinação indireta de contribuições para a segurança social, a interpretação normativa do artigo 3.º do CRC, no sentido de que o procedimento de revisão da matéria tributável previsto no artigo 91.º e seguintes da LGT não é aplicável, é inconstitucional por violação dos seguintes princípios constitucionais princípio da igualdade, previsto no artigo 13.º, princípio da capacidade contributiva, previsto nos artigos 13.º, 103.º e 104.º princípio do Estado de Direito e princípio do acesso ao direito à tutela jurisdicional efetiva, previsto nos artigos 2.º, 20.º, n.º 1 e n.º 4 e 268.º, n.º 4; e princípio da coerência sistemática, previsto no artigo 13.º, 103.º e 104.º, n.º 1 e n.º 2, todos da CRP, o que desde já se deixa invocado para todos os efeitos legais.

iv. Da aplicação do artigo 100.º do CPPT, do qual resulta que persistindo dúvidas quanto à (in)existência do facto tributário, sempre terá a presente impugnação judicial que ser julgada procedente e, em consequência, ser anulados os atos tributários impugnados, atento o disposto no artigo 100.º, n.º 1, do CPPT, o qual estabelece que “Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência ou quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado”.

Comecemos, então, por aferir se os atos de liquidação padecem de falta de fundamentação nos termos do 152.º do CPA, 99.º, alínea c) do CPPT e 77.º, n.º 1 da LGT.

Neste concreto particular, aduz a Impugnante, ora Recorrida, que os serviços de fiscalização do ISS concluíram que um trabalhador temporariamente deslocado no estrangeiro adquire o direito a receber a reatribuição mínima mensal praticada no Estado-Membro de acolhimento, sendo a diferença, nos casos analisados, base de incidência contributiva, nos termos dos artigos 12.º e 13.º do Regulamento (CE) n.º 883/2004 em conjugação com os artigos 6.º a 8.º e 108.º do Código do Trabalho, previsões legais que não constituem norma de incidência legal, habilitante dos atos de liquidação oficiosa impugnados.

De relevar, desde já, que, não obstante a Recorrida convoque uma falta de fundamentação formal, certo é que a causa de pedir que ancora esse mesmo vício coaduna-se, em rigor, com uma falta de fundamentação substancial, na medida em que os pressupostos que alegadamente estribaram os atos de liquidação não os permitem fundar, por não consubstanciarem norma de incidência legal.

Ora, essa questão entronca com o erro sobre os pressupostos de facto e de direito e que já foi devidamente abordado anteriormente, razão pela qual nos eximimos de expender quaisquer considerandos adicionais nesse e para esse efeito.

Sem embargo sempre se dirá que, mediante uma leitura atenta do respetivo RIT se constata que estão elencados os pressupostos de facto e de direito, mormente, base legal de incidência, que estribaram a correção em contenda, conseguindo-se percecionar com total clareza as razões que se encontram na génese das correções em contenda.

Com efeito, como é consabido, ao nível dos atos tributários praticados pelo ISS, o dever de fundamentação encontra-se especificamente previsto no artigo 152.º, n.º 1, al. a), do CPA, aplicável, em termos de procedimento, ex vi art.º 3.º, al. c), do CRC, a qual deve consistir, no mínimo, numa sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito que motivaram a decisão para que o respetivo destinatário consiga perceber o iter cognoscitivo e para que, por outro lado, seja possível o controlo, quer administrativo, quer jurisdicional, do ato em causa.

No tocante ao destacamento de trabalhadores no estrangeiro, extrai-se do RIT o seguinte: a identificação dos trabalhadores a exercer funções no estrangeiro, durante períodos concretamente indicados, trabalhadores esses para os quais a ora Recorrente apresentara pedidos de destacamento. Verificou-se ademais que o pagamento, nos períodos em contenda, não era feito de acordo com o que decorre do Regulamento (CE) n.º 883/2004, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 29 de abril de 2004, e dos art.ºs 6.º a 8.º e 108.º do Código do Trabalho, dos quais resulta que tem de ser garantida a retribuição mínima do país de destino para a categoria salarial.

O ISS, nessa sequência, calculou o diferencial por trabalhador, conforme resulta do relatório e dos mapas de apuramento.

Daqui resulta, portanto, que a Impugnante ficou cabalmente esclarecida do percurso cognitivo percorrido pelo ISS, com a expressa identificação dos trabalhadores em causa, períodos e valores envolvidos e com a explanação do motivo inerente à correção, concretamente não ter sido respeitado o direito ao pagamento das retribuições mínimas previstas nos países de destino, com indicação clara do valor dessas mesmas retribuições por período, e com concreta base legal. Logo, as correções encontram-se formalmente fundamentadas.

Ainda neste particular e, não obstante a insuficiente substanciação da alegação, importa apenas afirmar que não se deteta qualquer contradição interna na fundamentação, seja de facto, seja de direito, inexistindo afirmações incompatíveis que permitam sustentar o vício invocado.

Prosseguindo, ora, com a alegada violação do princípio da segurança jurídica, enquanto corolário do Estado de Direito Democrático.

Neste âmbito, advoga que atendendo a que a única interpretação legalmente admissível do n.º 5 do artigo 13.º do Regulamento (CE) n.º 883/2004 é aquela que faz corresponder a referência a “Estado-Membro em causa” ao Estado-Membro a cuja legislação estão sujeitos os trabalhadores e, no mais, a que os contratos celebrados entre a Impugnante e os seus trabalhadores temporariamente deslocados em Estados-Membros se encontram sujeitos à legislação portuguesa, ocorre violação dos aludidos princípios.

Mais sustenta que, uma vez que a lei aplicável aos contratos em crise é a portuguesa, dos artigos 7.º e 8.º do Código do Trabalho não decorre que a aqui Impugnante mantenha a obrigação de pagar aos seus trabalhadores temporariamente deslocados em Estados-Membros da União Europeia a retribuição mínima mensal praticada nos países de acolhimento.

Conclui, assim, que os atos de liquidação sob impugnação surpreendem a Impugnante, pois que assentam no entendimento de que deveria esta ter pago aos seus trabalhadores valores que, de acordo com a legislação aplicável, não lhes eram devidos, tendo os serviços de fiscalização procedido a uma autêntica criação artificial de rendimentos para sobre eles liquidar contribuições.

Neste concreto particular, e em termos de concreta valia dos argumentos supra invocados, este Tribunal remete para o anteriormente expendido quando sentenciou a improcedência da ilegalidade da correção -dando-se por reproduzido todo o expendido anteriormente, por forma a evitar uma redundância argumentativa e uma reiteração não incremental- concluindo-se, assim, pelas mesmas razões que, em nada se pode vislumbrar uma violação da segurança jurídica e do Estado de Direito.

No caso vertente, em nada se pode defender a violação das expetativas e uma confiança válida aos olhos do direito.

Note-se que como doutrinado no Aresto do STA, proferido no processo nº 01188/02, de 18 de junho de 2003, extratando-se o seu sumário, na parte que para os autos releva, como se transcreve:

V - Um dos corolários do princípio da boa-fé consiste no principio da proteção da confiança legitima, incorporando a boa-fé o valor ético da confiança.

VI - A exigência da proteção da confiança é também uma decorrência do princípio da segurança jurídica, imanente ao princípio do Estado de Direito.

VII - Contudo, a aplicação do princípio da proteção da confiança está dependente de vários pressupostos, desde logo, o que se prende com a necessidade de se ter de estar em face de uma confiança "legítima" o que passa, em especial, pela sua adequação ao Direito, não podendo invocar-se a violação do princípio da confiança quando este radique num ato anterior claramente ilegal, sendo tal ilegalidade percetível por aquele que pretenda invocar em seu favor o referido principio.

VIII - Por outro lado, para que se possa, válida e relevantemente, invocar tal princípio é necessário ainda que o interessado em causa não o pretenda alicerçar apenas, na sua mera convicção psicológica, antes se impondo a enunciação de sinais exteriores produzidos pela Administração suficientemente concludentes para um destinatário normal e onde seja razoável ancorar a invocada confiança.

X - O cuidado e as precauções a exigir da parte que reivindica a proteção da sua boa-fé serão tanto maiores quanto mais avultados forem os investimentos feitos com base na confiança, já que se não pretende tutelar o "excesso de confiança".

In casu, inexiste qualquer situação de direitos adquiridos nos termos apontados pela Impugnante, pois que uma eventual leitura da lei, em termos favoráveis à sua situação não significa que esteja em causa a melhor leitura da lei, mas tão-só uma determinada aplicação da lei que, como se vê, não tem apoio.

Sendo, face a todo o expendido anteriormente, de evidenciar que não colhe, portanto, a tese segundo a qual o n.º 5 do artigo 13.º do Regulamento (CE) n.º 883/2004 imporia que a expressão “Estado-Membro em causa” corresponda, necessária e exclusivamente, ao Estado-Membro cuja legislação é aplicável aos trabalhadores. Com efeito, tal interpretação não encontra qualquer apoio na letra, na economia ou na teleologia do preceito, nem resulta de qualquer critério hermenêutico admissível. O n.º 5 não estabelece qualquer regra de correspondência automática entre a legislação aplicável e o Estado-Membro “em causa”.

Face a todo o exposto, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais improcede, igualmente, o aduzido vício.

Prosseguindo, ora, com o vício inerente ao ilegal apuramento da matéria coletável, porquanto é inequívoca a existência de presunção de existência de uma prestação retributiva, sobre a qual incidiriam contribuições para a segurança social sem que tenha sido utilizado o procedimento legal e que legitima esse apuramento, ou seja, de métodos indiretos. No fundo, que estaríamos perante métodos indiretos encapotados.

Evidenciando, desde já, que não lhe assiste razão, na medida em que inexiste uma presunção passível de qualificação como avaliação indireta.

Ora, se é certo que a entidade fiscalizadora ainda que apelidando de correções técnicas só pode promover correções de índole presuntiva, se se verificarem os respetivos pressupostos legais, que se reconduzem, em regra, à circunstância de a contabilidade do sujeito passivo não oferecer credibilidade, e desde que desencadeado o procedimento atinente ao efeito [6].

É, igualmente, certo que não nos encontramos perante uma correção que tenha sido arbitrada através de presunções, e extrapolações que não coadunadas com correções técnicas.

Com efeito, o apuramento feito pelo ISS com base no diferencial entre a remuneração mínima do país de origem e a remuneração mínima do país de destino configura uma correção técnica (quantitativa e qualitativa), e não uma correção por métodos indiretos.

Note-se que, só ocorre uma determinação da matéria coletável por via da avaliação indireta quando a Administração, substitui a realidade contabilística ou factual por presunções, indícios ou estimativas, e porque não dispõe de elementos suficientes para determinar diretamente a matéria coletável.

No caso vertente, inexiste qualquer presunção. O ISS o que faz é uma operação aritmética sobre elementos fácticos certos, porquanto identifica a remuneração mínima legal no país de origem, identifica a remuneração mínima legal no país de destino, calcula o diferencial, e aplica esse diferencial à base contributiva.

Ora, tudo isto é feito com base em elementos objetivos e normativos e inversamente ao propugnado, em indícios. Conclui-se, assim que no caso sub judice, nos encontramos perante uma operação quantitativa, decorrente de uma qualificação jurídica da remuneração relevante para efeitos contributivos, logo passível de enquadramento enquanto correção técnica. [Sobre a qualificação das correções já se pronunciou o STA, em Aresto proferido em 26 de abril de 2007, no âmbito do processo nº037/07, o qual se convoca para os devidos efeitos].

Face ao exposto, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais improcede a aduzida ilegalidade porquanto inexistem os pressupostos que suportam esse entendimento.

Não se verificando o alegado vício de ilegal apuramento da matéria coletável -porquanto o cálculo efetuado pela entidade recorrida não assenta em qualquer presunção de existência de prestação retributiva nem traduz o recurso a métodos indiretos, mas antes uma operação de qualificação e correção técnica da base contributiva -fica prejudicada a apreciação das questões subsequentes enunciadas em iii) a) e b), cuja relevância dependia exclusivamente da verificação daquela premissa antecedente.

Subsiste, in fine, por analisar da aplicação do artigo 100.º do CPPT, do qual resulta que persistindo dúvidas quanto à (in)existência do facto tributário, sempre terá a presente impugnação judicial que ser julgada procedente e, em consequência, ser anulados os atos tributários impugnados, atento o disposto no artigo 100.º, n.º 1, do CPPT.

Mas, mais uma vez não se vislumbra o aduzido erro de julgamento, na medida em que não pode relevar nesta sede e com o alcance almejado pela Impugnante o princípio consignado no artigo 100.º do CPPT.

Dispõe expressamente o citado normativo sob a epígrafe de “Dúvidas sobre o facto tributário e utilização de métodos indiretos” que : “Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o ato impugnado ser anulado”, resultando, assim, do seu teor literal um princípio estruturante do direito tributário que estabelece, per se, que a fundada dúvida alicerçada na prova produzida -e não na inércia probatória- terá de reverter a favor do contribuinte.

Daí que, doutrine Alberto Xavier que a AT só deve praticar o ato tributário-liquidação, quando : “formar convicção da existência e conteúdo do facto tributável” [7]. Significa isto que, em caso de subsistência de dúvida “acerca do objeto do processo deve a Administração Fiscal abster-se de praticar o ato tributário, dando assim cumprimento ao princípio in dubio contra fiscum” [8].

Ora, no caso vertente, não se verifica a convocada preterição ao referido princípio, na medida em que a questão que foi julgada improcedente em nada assentou numa dúvida fundada em termos probatórios, mas antes numa errada interpretação dos pressupostos de facto e de direito e o concreto alcance legal no domínio do destacamento.

Face ao exposto, improcede, sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, o aduzido vício.

Destarte, o presente recurso apenas procede na correção inerente às ajudas de custo no domínio do destacamento, e inerentes consequências legais, mormente, no domínio da garantia indevidamente prestada.

Com efeito, assiste o direito à indemnização por prestação indevida de garantia, na devida proporção da procedência, carecendo de estabelecer quaisquer considerações quanto ao seu quantum, na medida em que nada foi sindicado para o efeito.

“(…) 7 - Nas causas de valor superior a (euro) 275 000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.”

Em termos de densificação dos critérios da dispensa do pagamento do remanescente, veja-se, designadamente, o Acórdão proferido pelo STA, no âmbito do processo nº 0627/16, de 20 de setembro de 2017, e demais jurisprudência nele citada, que se transcreve na parte que releva para os autos:

“[a] dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça tem natureza excepcional, pressupõe uma menor complexidade da causa e uma simplificação da tramitação processual aferida pela especificidade da situação processual e pela conduta das partes. A jurisprudência tem vindo também a admitir essa dispensa quando o montante da taxa de justiça devida se afigurar manifestamente desproporcionado em face do concreto serviço prestado, pondo em causa a relação sinalagmática que a taxa pressupõe, configurando uma violação dos princípios constitucionais do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efectiva, da proporcionalidade e da necessidade (A título de exemplo, vide o seguinte acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 1 de Fevereiro de 2017, proferido no processo n.º 891/16, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/bc712805391451a8802580c00036138a.”

Ora, considera-se que o valor de taxa de justiça devido, calculado nos termos do tabela I.B., do RCP, é excessivo. Assim, não obstante, se entender que, face à pluralidade e complexidade das questões envolvidas e à tramitação dos autos, não deve haver dispensa total do pagamento da taxa de justiça, na parte que exceda os 275.000,00 Eur., entende-se ser adequado e proporcional, face às caraterísticas concretas dos autos e à atuação das partes, dispensar o pagamento da taxa de justiça, na parte que exceda 325.000,00 Eur.

Face ao exposto, deve ser decretada a dispensa do remanescente da taxa de justiça, mas apenas na parte em que excede os €325.000,00.

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Secção de Contencioso Tributário, Subsecção Comum, do Tribunal Central Administrativo Sul, em:

CONCEDER PARCIAL PROVIMENTO AO RECURSO, REVOGAR A DECISÃO RECORRIDA NA PARTE RESPEITANTE ÀS AJUDAS DE CUSTO RESPEITANTES AO DESTACAMENTO, JULGANDO, EM SUBSTITUIÇÃO, A IMPUGNAÇÃO IMPROCEDENTE nessa parte, com todas as inerentes consequências legais, mormente, na condenação no pagamento da indemnização por prestação indevida de garantia, e na respetiva proporção.

Custas pela Recorrente e Recorrida, na respetiva proporção do decaimento que se fixa em 2/3 e 1/3, respetivamente, com dispensa do remanescente na parte que excede os 325.000,00.

[1] António Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, Almedina, 5ª edição, pp 165 e 166; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; Vide, designadamente, Acórdão do TCA Sul, proferido no processo nº 6505/13, de 2 de julho de 2013.
[2] In Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social, anotado e comentado, Almedina: 2022, página 115.
[3] cfr. Jorge Leite e Coutinho de Almeida, in "Colectânea de Leis do Trabalho", pág. 89 e segs.; Menezes Cordeiro, in "Manual de Direito do Trabalho", págs. 721 e segs. e Monteiro Fernandes, in "Direito do Trabalho", vol. l, 8ª edição, págs. 361 e segs.
[4] Vide, neste sentido, designadamente, Acórdão do TCAN, de 10.11.2016 (Processo: 00764/13.1BEPNF); Acórdão do TCAS, de 28.09.2017 (Processo: 578/13.9BEALM); Acórdão do TCAS, de 17.05.2018 (Processo: 696/13.3BEALM); Acórdão do TCAS, de 31.10.2019 (Processo: 588/13.6BEALM); Acórdão do TCAS, de 30.09.2020 (Processo: 766/13.8BEALM); Acórdão do TCAS, de 16.12.2020 (Processo: 803/13.6BEALM); Acórdão do TCAS, de 14.01.2021 (Processo: 583/13.5BEALM); Acórdão do TCAS, de 25.02.2021 (Processo: 623/13.8BEALM); Acórdão do TCAS, de 27.05.2021 (Processo: 1484/14.5BESNT); Acórdão do TCAS, de 11.11.2021 (Processo: 14/14.3BEALM); Acórdão do TCAS, de 29.02.2024 (Processo: 1642/13.0BESNT).
[5] vide Casalta Nabais, Direito Fiscal. 5ª Edição, 2009, Coimbra, Almedina, página 157.
[6] Neste sentido, vide, designadamente, Acórdãos do TCAS, proferidos nos processos nºs 7735/14, de 14.11.2019 e 08641/15, de 18.06.2015 e TCAN, prolatado no âmbito do processo nº 1469/18, de 11.11.2021.
[7] Alberto Xavier-Conceito e natureza do acto tributário, página 150.
[8] vide ob. citada, páginas 158 e 169

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	550/24.3BELRA.CS1

Secção:	CT


Data do Acordão:	10/22/2026

Relator:	PATRÍCIA MANUEL PIRES

Descritores:	AJUDAS DE CUSTO CONTRATO DE OBRA MAJORAÇÃO E ÓNUS DA PROVA DESTACAMENTO FUNDADA DÚVIDA MÉTODOS INDIRETOS

Sumário:	I-Nem todas as prestações pagas ao trabalhador constituem retribuição, existindo montantes que assumem natureza estritamente compensatória. II — A ausência de correspectividade funcional distingue estas prestações da retribuição, por visarem indemnizar despesas necessárias à execução do trabalho, emergentes de deslocações ou novas instalações ao serviço do empregador. III — O critério decisivo para a qualificação das ajudas de custo reside na verificação de deslocação relativamente ao domicílio necessário, quando essa deslocação impõe ao trabalhador despesas realizadas ao serviço e no interesse da entidade empregadora. IV — O conceito de “centro da atividade funcional”, previsto no artigo 2.º, alínea c), do DL n.º 106/98, não se confunde com o local de execução material do trabalho, corresponde ao polo organizativo, administrativo e logístico a partir do qual se estrutura a prestação laboral e para o qual o trabalhador regressa entre deslocações. V — Sendo a prestação laboral dos trabalhadores itinerante, desenvolvendo-se em múltiplas obras no estrangeiro, com sucessivas afetações determinadas pelas necessidades operacionais da empresa, tal exclui a existência de local fixo de trabalho produtivo, revelando uma mobilidade estrutural inerente à própria natureza da atividade. VI-Quando a Administração sustenta a ultrapassagem dos limites percentuais, não lhe basta afirmar o excesso, devendo demonstrar a aplicação integral do regime jurídico, incluindo a eventual majoração de 50% prevista no artigo 46.º, n.º 4, do CRC. VII-A identificação da retribuição relevante para efeitos de incidência contributiva, não constitui uma qualificação laboral autónoma, mas uma operação instrumental da função de fiscalização e liquidação que a lei expressamente confere ao ISS. VIII-A manutenção do regime de segurança social do Estado de origem não derroga a obrigação de a entidade empregadora respeitar as condições de trabalho imperativas do Estado de destino. X-A diferença salarial entre os valores efetivamente pagos aos trabalhadores destacados e o salário mínimo legalmente devido no país de destino assume natureza remuneratória e, portanto, constitui base de incidência contributiva. XI-O apuramento feito pelo ISS com base no diferencial entre a remuneração mínima do país de origem e a remuneração mínima do país de destino configura uma correção técnica (quantitativa e qualitativa), e não uma correção por métodos indiretos.


Votação:	UNANIMIDADE


Indicações Eventuais:	Subsecção Tributária Comum


Aditamento: