I – RELATÓRIO

A Fazenda Pública, inconformada com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por J......., SA, contra os actos tributários de liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) nºs 2002/ 6…… e 2002/6….. (e juros compensatórios), respeitantes aos anos de 1997 e 1998, com os montantes a pagar de € 196.924,82 e 233.600,57, respectivamente, dela veio interpor o presente recurso jurisdicional.

Formula, para tanto, as seguintes conclusões:

I) Para o afastamento das regras de direito interno, por força da Convenção para evitar a dupla tributação celebrada entre Portugal e o Reino Unido (CDT) – aprovada para ratificação pelo Dec. - Lei n.º 48497 de 24 de Julho de 1968 publicado no “Diário do Governo” I Série n.º 187, de 24 de Julho de 1968, como decidiu a douta sentença, haveria ainda que enquadrar os pagamentos em causa nos autos nas situações de exclusão de tributação previstas na CDT.

II) Essas situações são diferentes, no caso de os rendimentos em causa serem, como defende a Administração Tributária, referentes a “Royalties”, em que por aplicação do artigo 12º n.º 2) da CDT, poderiam ser tributados no estado contratante de que provêm (no caso Portugal) e de acordo com a sua legislação, mas com a limitação de não exceder 5% do montante bruto das Royalties, quando o imposto seja devido pelo residente do outro estado contratante (no caso dos autos o beneficiário do pagamento residente no Reino Unido) ou, como defende o Impugnante, serem respeitantes a lucros industriais ou comerciais enquadráveis no art. 7º da CDT.

III) No caso vertente, sendo os pagamentos em causa referentes a “Royalties”, a anulação das liquidações impugnadas deverá ser apenas parcial, e não total como decidiu a douta sentença, não sendo o imposto devido correspondente a 15%, mas sim a 5% do montante bruto das Royalties, nos termos da CDT.

IV) Da exegese do contrato celebrado entre a ora impugnante e a sociedade JWT – London, constante a fls. 343 a 346 do PAT, verifica-se que estamos perante rendimentos de natureza de “Royalties” / Assistência Técnica e não rendimentos comerciais.

V) Sendo que do ponto V do referido contrato verifica-se de forma clara e inequívoca que estamos perante a transmissão de conhecimento associado à respectiva assistência técnica.

VI) Deste modo considerando que a assistência técnica está directamente relacionada com a transferência de tecnologia e de não estarmos perante um contrato cujo objecto seja uma simples prestação de serviços devem tais rendimentos ser qualificados de “royalties”, por corresponderem a informações respeitantes a uma experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico.

VII) Até porque a remuneração não é estipulada em função do n.º de horas efectivamente despendido, mas sim com base nas receitas obtidas dos clientes, característica dos contratos de Know How

VIII) Por outro lado, no caso dos autos, encontram-se verificadas as condições para que pudesse ser dispensado o pagamento do remanescente do valor da taxa de justiça correspondente ao valor do processo superior a € 275.000,00, cf. art. 6º n. 7 do Regulamento das custas Processuais.

IX) Isto porque, apesar da complexidade da causa, a mesma não era de molde a obstar àquela dispensa do pagamento do remanescente (até em face da jurisprudência posterior à própria Impugnação e da não produção de prova) e porque, as partes não tiveram uma conduta processual que obste a essa dispensa, tendo procedido de boa fé.

X) Sendo que, como decidido no ac. n.º 07373/14 de 13/03/2014 do TCA Sul, aplicável “mutatis mutandis” aos presentes autos: o direito fundamental de acesso aos Tribunais, que o artº.20, nº.1, da C.R.P., previne, comporta, numa das suas ópticas, a necessidade de os encargos fixados na lei ordinária das custas, pelo serviço prestado, não serem de tal modo exagerados que o tornem incomportável para a capacidade contributiva do cidadão médio. Sob este ponto de vista, pode acontecer que a fixação da taxa de justiça calculada apenas com base no valor da causa (particularmente se em presença estiverem procedimentos adjectivos de muito elevado valor), patenteie a preterição desse direito fundamental, evidenciando um desfasamento irrazoável entre o custo concreto encontrado e o processado em causa. Em hipótese deste tipo, sustentada a elaboração da conta em disposições da lei ordinária que conduzam a esse inadequado resultado, devem tais normas ser desaplicadas, por, na interpretação assim conducente, padecerem de inconstitucionalidade material. Ainda na mesma hipótese, a conformidade constitucional da interpretação normativa dessas disposições há-de passar por uma intervenção moderadora do juiz, atribuindo-lhe um sentido que permita ajustá-las a aceitáveis e adequados limites. Essa intervenção moderadora pode encontrar-se no princípio segundo o qual, dadas as particularidades do procedimento tributado, se não justifica o pagamento do remanescente que supere o valor de € 275.000,00, antes se legitimando a interpretação moderadora das normas (conforme à Constituição) e o seu ajustamento àquele mencionado limite, também ao abrigo do examinado princípio da proporcionalidade. É o caso da norma do artº.6, nº.7, do R.C.P., por referência à Tabela I, anexa ao mesmo diploma, na interpretação segundo a qual num processo tributário de impugnação que somente teve tramitação em 1ª. instância e no qual não se realizou qualquer diligência de prova, o volume da taxa de justiça, e portanto das custas contadas a final, se determina exclusivamente em função do valor da causa, sem qualquer limite máximo (,,,), a qual deve declarar-se materialmente inconstitucional.

XI) A sentença recorrida, ao assim não entender, não fez uma correcta apreciação da matéria de facto e de direito, em que assenta a decisão, não merecendo por isso ser confirmada.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., deverá ser considerado procedente o recurso e revogada, parcialmente, a douta sentença recorrida, como é de Direito e Justiça.

1. A Recorrida contestou a legalidade das liquidações adicionais de IRC dos anos de 1997 e 1998, com os números 2002/6…… e 2002/6……, no montante de € 196.924,82 e € 233.600,57, respectivamente.

2. As liquidações em causa foram efectuadas oficiosamente pela Autoridade Tributária na sequência de uma inspecção à Recorrida e correspondem aos valores de imposto que deveriam ter sido retidos, à taxa de 15%, nos pagamentos efectuados à sociedade JWT UK, uma sociedade do Reino Unido.

3. O Meritíssimo Juiz a quo deu provimento à impugnação e ordenou a anulação das ditas liquidações.

4. A Fazenda Pública não se conformou com a decisão, dela tendo interposto recurso para este tribunal.

5. Sustenta a Fazenda Pública que os pagamentos efectuados a favor da JWT UK teriam a natureza de royalties / assistência técnica pelo que estariam sujeitos a retenção em Portugal nos termos do ADT e do Código do IRC.

6. A retenção deveria ter sido efectuada à taxa de 5% e não de 15%, como efectuado.

7. A Recorrida discorda da posição da Fazenda Pública porquanto dos autos não resulta demonstrado e comprovado qualquer facto que permita concluir no sentido proposto em sede de inspecção.

8. Os pagamentos efectuados pela Recorrida à JWT UK não são provenientes de royalties nem de qualquer assistência técnica.

9. Os pagamentos efectuados pela Recorrida à JWT UK são a contraprestação por serviços gerais de gestão financeira e de recursos humanos, consultoria em IT e demais serviços genéricos de gestão e assessoria.

10. Não houve qualquer transferência de tecnologia ou de experiência ou saber fazer.

11. Improcede, assim, a posição da Fazenda Pública,

12. pelo que a sentença proferida pelo Meritíssimo Juiz a quo deverá ser mantida.

13. Em consequência, deverá ser negado provimento ao recurso, mantendo-se a decisão de anulação das liquidações adicionais de IRC de 1997 e 1998 proferida em primeira instância.

Nestes termos e nos melhores de Direito, que Vs. Ex.as certamente suprirão, deve ser julgado improcedente o recurso interposto pela Fazenda Pública, e consequentemente, ser mantida a sentença proferida em 1.ª instância, com as demais consequências legais.

Assim, farão V. Ex.ªs a já costumada JUSTIÇA!

Assim sendo, as questões que constituem objecto do presente recurso, consistem em saber se:

(i) a sentença errou ao concluir pela ilegalidade total das liquidações impugnadas, em vez de ter concluído pela ilegalidade parcial, já que, para a Fazenda Pública, os rendimentos em causa são “referentes a “Royalties”, em que por aplicação do artigo 12º n.º 2) da CDT, poderiam ser tributados no estado contratante de que provêm (no caso Portugal) e de acordo com a sua legislação, mas com a limitação de não exceder 5% do montante bruto das Royalties, quando o imposto seja devido pelo residente do outro estado contratante (no caso dos autos o beneficiário do pagamento residente no Reino Unido)”;

(ii) se estão reunidos os pressupostos para a dispensa do pagamento do remanescente, nos termos previstos no artigo 6º, nº7 do RCP.

De facto

É a seguinte a decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida:

7) Com respeito à acção de inspecção m.i nos pontos 1 e 2 do probatório supra, lê-se no ponto 7 do RIT, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, sob a epígrafe Trabalhos Especializados, o seguinte:

“O contribuinte contabiliza nesta conta “servisse Fees” factuarados pela J....... Limited – London. (anexo XII – fls. 1 a 4)

Os Service Fees estão subordinados a contratos que especificam os serviços ou direitos cedidos, sendo os valores a pagar, como contrapartida, calculados com base das receitas obtidas dos clientes (anexo XIII – fls. 1 a 8)

Os serviços especificados no contrato configuram a “prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no sector comercial e científico” enquadráveis no nº1 da alínea c) do nº3 do artigo 4º do CIRC, pelo que devia ter sido retido IRC à taxa de 15% por força do disposto nas alíneas a) e b) do nº1 do artigo 75º e alíneas a) e b) do nº2 do artigo 69º. Também do CIRC.

Nos exercícios de 1997 e 1998 o contribuinte procedeu ao pagamento de servisse fees, não tendo procedido à retenção do IRC, a que estava obrigado por lei.

Os pagamentos efectuados nos exercícios de 1997 e 1998, a título de Service Fees foram os seguintes:

Ano		Documento		Valor	Imposto em Falta	Facturas
28/04/97		BP1….		158.074.964$	23.711.245$	De 1995, 1996 e 19977
31/08/97		1…..		7.086.309$	1.062.946$	De 1997
Total					24.774.191$
30/03/98	BP1…..		170.553.668$		25.583.050$	De 1997
25/08/98	BP2…		46.216.313$		6.932.447$	De 1998
Total					32.515.497$

Conforme documentos em anexo (Anexo XIV – fls. 1 a 12)”.

8) Entre a W……. Limited, sociedade constituída ao abrigo da lei do Reino Unido, e a Impugnante, foi celebrado um Acordo de Prestação de Serviços de Coordenação e de Apoio na Gestão, com o seguinte conteúdo, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, cfr. fls. 343 a 346 do PA).

“J....... CO

PROGRAMA INTEREMPRESARIAL DE HONORÁRIOS

ACORDO DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE COORDENAÇÃO E DE APOIO NA GESTÃO

I. O presente Acordo, com efeitos a partir do primeiro dia de Janeiro de 1994, celebrado por e entre J....... Limited, uma sociedade constituída ao abrigo da lei do Reino Unido (doravante designada J…..), e J....... SA, uma sociedade constituída ao abrigo da lei portuguesa (doravante designada Portugal).

II. O objectivo do presente Acordo é promover

A. a coordenação dos serviços prestados a nível mundial, no âmbito da publicidade e marketing, a clientes multinacionais;

B. a coordenação da publicidade pan-europeia e dos serviços de marketing prestados a clientes regionais;

C. todos os serviços de apoio na gestão, com o fim de alcançar uma prestação eficaz nas áreas da publicidade e do marketing.

III. Fica desde já acordado ser no interesse recíproco da J….. e da Portugal que

A. a primeira coordena e supervisiona as actividades de publicidade e de marketing, por forma a assegurar a uniformidade de standards, e a adequação de campanhas publicitárias e de marketing a determinados produtos, e

B. a primeira presta serviços de apoio na gestão em paralelo com serviços de coordenação para melhor assegurar que a Portugal maximiza a rentabilidade de todos os seus clientes.

IV. Para atingir estes objectivos, a coordenação e a prestação dos serviços foi centralizada na J….., que fornecerá os apoios necessários, designadamente, criativos, marketing, pesquisa, financeiros, recursos humanos, IT e pessoal especializado na parte empresarial-financeira.

V. A J…. prestará os seguintes serviços relativamente à coordenação de clientes:

A. Coordenação e aprovação de campanhas publicitárias da Portugal,

B. Prestação de serviços de criatividade para suplementar os serviços da Portugal,

C. Fornecimento à Portugal de materiais publicitários, incluindo fitas magnéticas, slides, desenhos e material impresso,

D. Revisão do controlo de qualidade de publicidade específica,

E. Reuniões com Clientes e comunicação das instruções destes à Portugal,

F. Preparação de apresentações relevantes para Clientes,

G. Desenvolvimento de estratégias de marketing e desenvolvimento de práticas de execução, incluindo reexame dos concorrentes,

H. Preparação de relatórios sobre publicidade feita por concorrentes, e

I. Assistência na área financeira em orçamentação, facturação, cobrança e outras formas de controlo financeiro para projectos de Clientes.

VI. A JWT prestará os seguintes serviços relativamente ao apoio a Clientes e rentabilização;

A. Metodologias para identificação, monitorização e melhoria dos lucros obtidos com os clientes, incluindo a melhoria da orçamentação por cliente e análise de planeamento, métodos de gestão de divisas, gestão de seguros e de risco, e análises de custos por cliente.

B. Gestão de pessoal, incluindo avaliação de salários e incentivos, desenvolvimento de políticas competitivas de relacionamento laboral, desenvolvimento de métodos organizacionais de gestão, criação e execução de cursos de formação e de programas de recrutamento, e o contínuo desenvolvimento e planeamento sucessivo da região europeia.

C. Fornecimento dos serviços de assistência no planeamento e aquisição dos Media Pan-europeus, pelos responsáveis centrais da J….. pelo planeamento.

D. Assistência relativa a espaços para escritórios e celebração de contratos de arrendamento na posição de senhorio, incluindo aconselhamento sobre contratos a celebrar na posição de inquilino, e gestão de infra-estruturas.

VII. Remuneração e Termos de Pagamento. O Pagamento será efectuado com base nas duas regras claramente definidas e convencionadas infra:

A. no que respeita aos custos de coordenação de clientes, o pagamento será devido com base nas despesas directas efectuadas, e nos serviços efectivamente prestados, por cada equipa de coordenação que haja sido afecta a um determinado Cliente, com base nas receitas obtidas desse Cliente;

B. no que respeita aos serviços de apoio na gestão, o pagamento será devido com base nas despesas directas efectuadas pelo Centro Europeu de Apoio para a ajuda da Portugal, Centro que lhe é afecto na base das receitas obtidas de todos os Clientes.

VIII. Relação Independente. Nenhuma das partes no presente Acordo celebrará qualquer contrato, ou passará procuração, ou vincular-se-á a qualquer obrigação em nome ou a favor da outra parte. Nada no presente Acordo deverá ser interpretado no sentido de qualquer das partes nomear ou constituir a outra parte seu agente.

IX. Vigência. O presente Acordo entra em vigor em 01 de Janeiro de 1994 pelo prazo de um ano. Considera-se automaticamente renovado no dia 01 de Janeiro de cada ano até que ambas as partes o resolvam por escrito.

X. Lei Aplicável. O presente Acordo será regulado pela lei inglesa. Qualquer litígio será resolvido através de arbitragem, sob a égide das Regras da Arbitragem da Câmara Internacional do Comércio. O processo de arbitragem terá lugar em Londres e a língua utilizada será o inglês.

Atestando o presente, as partes assinaram este Acordo na pessoa dos (…)”

As liquidações de IRC impugnadas resultaram da acção de inspecção efectuada à J……..relativamente aos exercícios de 1997 e 1998.

No âmbito da acção inspectiva, e tal como resulta do RIT que, na parte relevante, se transcreveu, a Administração Tributária (AT) requalificou o contrato celebrado entre a Impugnante, ora Recorrida, e a J....... Limited, como contrato de «prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no sector comercial e científico», know-how, enquadrável no n.º1 da alínea c), do n.º3 do artigo 4.º do CIRC.

Por conseguinte, considerou que os rendimentos daí derivados se encontravam sujeitos a retenção de IRC à taxa de 15%, por força do disposto nas alíneas a) e b) do n.º1 do artigo 75.º e alíneas a) e b) do n.º 2 do artigo 69.º, ambos do CIRC, e procedeu às correspondentes correcções à matéria tributável declarada e às consequentes liquidações adicionais do IRC (e juros compensatórios) respeitante aos anos de 1997 e 1998.

Na sequência do indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra as ditas liquidações, foi deduzida a impugnação judicial junto do TAF de Sintra, visando a anulação das mesmas.

Seguidamente, foi proferida sentença que, concedendo provimento à impugnação judicial, anulou os actos contestados.

Como deixámos devidamente autonomizada, a primeira questão que nos ocupa é a de saber se a sentença errou ao concluir pela ilegalidade total das liquidações impugnadas, em vez de ter concluído pela ilegalidade parcial, já que, para a Fazenda Pública, os rendimentos em causa são “referentes a “Royalties”, em que por aplicação do artigo 12º n.º 2) da CDT, poderiam ser tributados no estado contratante de que provêm (no caso Portugal) e de acordo com a sua legislação, mas com a limitação de não exceder 5% do montante bruto das Royalties, quando o imposto seja devido pelo residente do outro estado contratante (no caso dos autos o beneficiário do pagamento residente no Reino Unido)”.

Vejamos, desde já se adiantando que a solução para a questão que aqui nos ocupa já foi dada por recente acórdão deste TCA, proferido em 28/11/19, no processo nº 150/08.5BELRS, no qual a ora Relatora teve intervenção enquanto 2ª Adjunta. Com efeito, em tal aresto procedeu-se precisamente à qualificação de um contrato absolutamente idêntico ao que consta do ponto 8) do probatório (por nós aditado) e, bem assim, da natureza dos rendimentos daí resultantes. Note-se que, num e noutro processo, é a mesma a entidade prestadora dos serviços de coordenação e de apoio na gestão, a J....... Limited, sociedade constituída ao abrigo da lei do Reino Unido. É, outrossim, e compulsados ambos os RIT, de idêntico teor a base fundamentadora das correcções efectuadas num e noutro caso.

É, assim, por adesão ao citado acórdão, cujo entendimento naturalmente sufragamos, que passamos a decidir a questão que aqui nos ocupa. Assim:

“(…)

Coloca-se, assim, a questão de saber se contrato a que alude a al.B) do probatório deve ser a qualificado de contrato de prestação de serviços ou se, pelo contrário, estamos perante um contrato de Know-how tal como pretende a Recorrente.

Para responder à questão assim delineada importa antes de mais distinguir aqueles dois tipos de contratos, isto é, o contrato de know-how e o contrato de «engineering» ou contrato de prestação de serviços.

O contrato de know-how, tem por objecto «[a] transmissão de informações tecnológicas preexistentes e não reveladas ao público, em si mesmo consideradas, na forma da cessão temporária ou definitiva de direitos, para que o adquirente as utilize por conta própria, sem que o transmitente intervenha na aplicação da tecnologia cedida ou garanta o seu resultado» e «[a]o invés, o contrato de prestação de serviços tem por objeto a execução de serviços que pressupõem, por parte do prestador, uma tecnologia, a qual porém, não se destina a ser transmitida, mas meramente aplicada ao caso concreto mediante ideias, concepções e conselhos baseados num estudo pormenorizado de um projecto”. (Alberto Xavier, Direito Tributário Internacional, 2014, 2ª Edição, págs. 687e sgs).

É também este o entendimento que vem sendo adoptado pelos nossos Tribunais Superiores, conforme refere, a título de exemplo, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 08.03.2006, proferido no processo n.º 0845/05:

«Comecemos por distinguir entre o contrato de know-how e o contrato de prestação de serviços técnicos, designado como contrato de “engineering”.

Citando Alberto Xavier, diremos que o contrato de know-how tem por objecto a “transmissão de tecnologias preexistentes e não reveladas ao público, em si mesmas consideradas, na forma da cessão temporária ou definitiva de direitos, para que o adquirente as utilize por conta própria, sem que o transmitente intervenha na aplicação da tecnologia cedida ou garanta o seu resultado”.

Já o contrato de prestação de serviços técnicos (“engineering”) tem por objecto a execução de serviços que pressupõem, por parte do prestador dos serviços, uma tecnologia, a qual não se destina a ser transmitida, mas apenas aplicada no caso concreto.

De novo, citando Alberto Xavier, no know-how transfere-se tecnologia, enquanto no engineering aplica-se tecnologia.

Outra distinção é entre contrato de assistência técnica, e contrato de prestação de serviços técnicos (engineering).

A palavra assistência implica, como é óbvio, uma relação de dependência, acessória de uma outra operação.

Como exemplo deste é citado o caso do contrato de venda de equipamentos industriais que prevê cláusulas ou contratos conexos, relativos ao assessoramento na instalação, montagem e colocação em funcionamento.

E a assistência técnica distingue-se do contrato de prestação de serviços técnicos pois enquanto neste último as partes querem a própria execução de um determinado serviço, nos primeiros, as partes querem uma informação tecnológica através de um serviço complementar ou acessório relativamente ao objecto principal do contrato, que é a transmissão de uma informação tecnológica ( Fiscalidade, 19/20, pág. 149).

Ou seja: a assistência técnica distingue-se do contrato de engineering pois enquanto neste último a prestação de serviços é o objecto principal do contrato, naquele, a prestação de serviços é meramente instrumental relativamente ao objecto principal do contrato, que é a transmissão de uma informação tecnológica.

E a Administração Fiscal Espanhola caracteriza a assistência técnica como o “facto de uma empresa colocar pessoal qualificado à disposição do cliente, quando tal seja necessário para a própria transferência dos conhecimentos e experiência cedidos e não correspondam a uma obrigação de fazer, que constitua o objecto principal do contrato”.

E daí que os contratos de assistência técnica estão sujeitos a tributação, qualificados que são como rendimento de capitais, devido à complementaridade ou carácter instrumental da assistência técnica em relação à transmissão da informação resultante da experiência adquirida.» ( disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Na mesma linha de entendimento, refere o Acórdão deste Tribunal Central Administrativo Sul de 18.06.2013, proferido no processo nº 04075/10:

«(…) o “contrato de Know-how” tem por objecto a transmissão de informações tecnológicas preexistentes e não reveladas ao público, em si mesmas consideradas, na forma de cessão temporária ou definitiva de direitos, para que o adquirente as utilize por conta própria e sem que o transmitente intervenha na aplicação da tecnologia cedida ou garanta o seu resultado. Ao invés, o contrato de prestação de serviços técnicos (engineering) tem por objecto a execução de serviços que pressupõem, por parte do prestador, uma tecnologia, a qual, porém, não se destina a ser transmitida, mas antes a ser meramente aplicada ao caso concreto mediante ideias, concepções e conselhos baseados num estudo pormenorizado de um projecto. Por outras palavras, no contrato de Know-how transfere-se tecnologia, enquanto no contrato de prestação de serviços técnicos (engineering) se aplica tecnologia.» (disponível em texto integral em www.dgsi.pt).

Esta interpretação (doutrinal e jurisprudencial) a propósito da caracterização do contrato como de know-how, está de acordo com os comentários 11.1. e 11.2 ao artigo 12.º da Convenção Modelo da OCDE em que se refere:

«11.1 No contrato de know-how, uma das partes obriga-se a transmitir os seus conhecimentos e experiências específicos, não revelados ao público, à outra parte, que pode utilizá-los por sua conta própria. Reconhece-se que o cedente não tem de intervir na aplicação das fórmulas concedidas ao concessionário nem garantir resultados.

11.2 Este tipo de contrato difere, por conseguinte, dos contratos que englobam prestações de serviços, em que uma das partes se obriga, por força dos conhecimentos correntes da sua actividade, a executar um trabalho para a outra parte. As remunerações pagas a este título relevam, em regra, das disposições do Artigo 7º».

À luz do que vem dito, vejamos, o caso concreto.

Como deflui inequivocamente do contratado, maxime, das Cláusulas 3. a 6:

«3. Fica desde já acordado ser no interesse recíproco da J..... e da [A.........., Lda] Portugal que:

a) a primeira coordena e supervisiona as actividades de publicidade e de marketing, por forma a assegurar a uniformidade de standards, e a adequação de campanhas publicitárias e de marketing a determinados produtos, e

b) a primeira presta serviços de apoio na gestão em paralelo com serviços de coordenação para melhor assegurar que a Portugal maximiza a rentabilidade de todos os seus clientes.

4. Para atingir estes objectivos, a coordenação e a prestação dos serviços foi centralizada na J....., que fornecerá os apoios necessários, designadamente, criativos, marketing, pesquisa, financeiros, recursos humanos, IT e pessoal especializado na parte empresarial-financeira.

5. A J..... prestará os seguintes serviços relativamente à coordenação de clientes:

a) Coordenação e aprovação de campanhas publicitárias de Portugal,

b) Prestação de serviços de criatividade para suplementar os serviços da Portugal,

c) Fornecimento a Portugal de materiais publicitários ( ... ),

d) Revisão do controlo de qualidade de publicidade específica,

e) Reuniões com Clientes e comunicação das instruções destes a Portugal,

f) Preparação de apresentações relevantes para Clientes,

g) Desenvolvimento da estratégia de marketing e desenvolvimento de práticas de execução, incluindo reexame dos concorrentes,

h) Preparação de relatórios sobre publicidade feita por concorrentes, e

i) Assistência na área financeira em orçamentação, facturação, cobrança e outras formas de controlo financeiro para projectos de Clientes.

6. A J..... prestará os seguintes serviços relativamente ao apoio a clientes e rentabilização:

a) Metodologias para identificação, monitorização e melhoria dos lucros obtidos com os clientes, incluindo a melhoria da orçamentação por cliente e análise de planeamento, métodos de gestão de divisas, gestão de seguros e de risco, e análises de custos por cliente.

b) Gestão de pessoal, incluindo avaliação de salários e incentivos, desenvolvimento de métodos organizacionais de gestão, criação e execução de cursos de formação e de programas de recrutamento, e o continuo desenvolvimento e planeamento sucessivo da região europeia.

c) Fornecimento dos serviços de assistência no planeamento e aquisição dos M.........., pelos responsáveis centrais da J..... pelo planeamento.

d) Assistência relativa a espaços para escritórios e celebração de contratos de arrendamento na posição de senhorio, incluindo aconselhamento sobre contratos a celebrar na posição de inquilino, e gestão de infra-estruturas.

Perante o acordado, dele se retira imediatamente, como se decidiu, que o objecto do contrato em análise está longe de consubstanciar uma transmissão de know - how, na medida em que não resulta das Cláusulas transcritas, quer de qualquer outra integrante, que seja seu objecto um « conjunto não divulgado de informações técnicas», que por sua via haja « transmissão de tecnologias preexistentes e não reveladas ao público» para que a «A.........., Lda» as pudesse utilizar por conta própria.

Na verdade, não houve uma transferência de tecnologia para que a «A.........., Lda» a utilizasse como bem entendesse. O que houve foi a obrigação da «J..... UK» de fornecer serviços nas áreas de coordenação e supervisão das actividades de publicidade e de marketing e de prestação de serviços de apoio na gestão, com vista à promoção da coordenação dos serviços prestados a nível mundial, no âmbito da publicidade e marketing, a clientes multinacionais, à promoção da coordenação da publicidade e dos serviços de marketing prestados a clientes regionais e à promoção de todos os serviços de apoio na gestão, com o fim de alcançar uma prestação eficaz nas áreas da publicidade e do marketing (cfr. alínea B) dos factos provados).

De resto, a « prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no sector industrial, comercial ou cientifico», ou seja, a transmissão desse capital tecnológico para que o cliente o utilize, não pode ser confundida com a utilização do capital tecnológico pelo próprio prestador de um serviço em prol do seu cliente.

Inclusivamente, o contrato em causa contém uma cláusula de prorrogação automática que, aliada inexistência de qualquer cláusula de confidencialidade (típica dos contratos de know-how - OCDE, ob. cit., pág 254), vem reforçar a ideia de não estarmos perante um contrato de know-how- transferência de tecnologia.

De todo o modo, a argumentação da Recorrente em torno da contraprestação paga pela Recorrida não é de molde a modificar o decidido em 1.ª Instância.

Senão vejamos.

No que respeita à contraprestação, esclarece Alberto Xavier que, nos contratos de know-how, « (...)[r]eveste a forma de um lump sum ou de uma percentagem da facturação, da produção ou do lucro” e nos contratos de prestação de serviços «[é] fixada essencialmente com base no custo demonstrado por critérios relativos ao trabalho desenvolvido, como o número de horas despendidas». (Ob. citada pág. 699 )

No caso vertente, para efeitos de «Remuneração e Termos de Pagamento», acordaram as partes:

« O Pagamento será efectuado com base nas duas regras claramente definidas e convencionadas infra:

a) No que respeita aos custos de coordenação de clientes, o pagamento será devido com base nas despesas directas efectuadas, e nos serviços efectivamente prestados, por cada equipa de coordenação que haja sido afecta a um determinado Cliente, com base nas receitas obtidas desse Cliente;

b) No que respeita aos serviços de apoio na gestão, o pagamento será devido com base nas despesas directas efectuadas pelo Centro Europeu de Apoio para a ajuda de Portugal, Centro que lhe é afecto na base das receitas obtidas de todos os clientes.»

Do teor da cláusula contratual transcrita retira-se que o pagamento do preço assumiu duas modalidades distintas: uma relativa aos custos de coordenação de clientes, em que o pagamento acordado seria devido com base nas despesas directas efectuadas; já no que se refere aos serviços de apoio na gestão, o pagamento acordado seria devido com base nas despesas directas efectuadas pelo Centro Europeu de Apoio para a ajuda a Portugal, Centro que lhe é afecto na base das receitas obtidas de todos os clientes.

Não pode, assim, dizer-se que no contrato em apreço a remuneração é uma lump sum, pois o que o contrato faz é fixar uma quantia em função do volume de vendas que será objecto de um montante final em função das despesas incorridas.

Mas, mesmo que assim não se entendesse e se considerasse que o montante dos pagamentos era contabilizado mediante uma percentagem da facturação, da produção ou do lucro” , sempre se diria que a forma do pagamento da contraprestação sempre seria insuficiente perante o conteúdo substancial do contrato fixado e não contrariado.

Não pode, assim, deixar de concluir-se que o acordo celebrado « «A.........., Lda» com a sociedade «J. .......... – London», se devem considerar como verdadeiro contrato de prestação de serviços.

Por conseguinte, os rendimentos em questão provenientes de meras prestações de serviços, que não sejam qualificáveis como know-how ou assistência técnica, não são rendimentos de capitais, mas sim rendimentos de actividade comercial ou industrial.

Desde modo, sendo os serviços prestados por não residente, sem estabelecimento estável em território português, como sucede no caso dos autos, tais rendimentos não estão sujeitos a IRC, por não estarem abrangidos pelo disposto nos n.ºs 2 e 3 do artigo 4.° do CIRC.

Com este pano de fundo, (…) « sempre se teria de atender à Convenção entre Portugal e o Reino Unido para evitar a Dupla Tributação e prevenir a evasão fiscal em matéria de impostos sobre o rendimento (Decreto-Lei n." 48497, de 24 de Julho de 1968).

Dispõe o seu artigo 7.° o seguinte:

«1 - Os lucros industriais ou comerciais de uma empresa de um Estado Contratante só podem ser tributados nesse Estado, a não ser que a empresa exerça a sua actividade no outro Estado Contratante por meio de um estabelecimento estável aí situado. Se a empresa exercer a sua actividade deste modo, os seus lucros industriais ou comerciais podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em que forem imputáveis a esse estabelecimento estável. (...)

5 - A expressão «lucros industriais ou comerciais» significa os rendimentos obtidos por uma empresa do exercício de actividade comercial ou industrial, incluindo os rendimentos obtidos pela prestação de serviços de empregados ou outro pessoal e os dividendos, juros ou royalties conexionados efectivamente com a actividade comercial ou industrial exercida por meio de um estabelecimento estável que uma empresa de um Estado Contratante tenha no outro Estado Contratante; todavia, a expressão não inclui os dividendos, juros ou royalties não conexionados do modo referido e não inclui igualmente as remunerações por serviços pessoais, incluindo os serviços das profissões liberais.»

Por força do disposto no artigo 8.° da Constituição da República Portuguesa, que consagra o principio da prevalência do direito internacional convencional perante o direito interno o artigo 7.º da Convenção vigora e vincula como direito interno.

Tendo em conta a qualificação dos rendimentos comerciais ou industriais, da sociedade não residente J....., UK, proveniente de prestações de serviços e a ausência de estabelecimento estável em território português, concluímos que os rendimentos pagos não podem ser tributados em território português, atendendo ao disposto no artigo 7.º da referida Convenção e assim sendo, não havia obrigação tributária de retenção na fonte sendo a correcção efectuada ilegal, por vício de violação de lei, assim como as liquidações adicionais na parte respeitante à retenção na fonte relativa a tais rendimentos por ter considerado como sendo rendimentos de capitais os rendimentos obtidos no âmbito de um contrato de prestação de serviços e por isso qualificados como rendimentos de natureza comercial ou industrial”.

O que aqui foi transcrito aplica-se, sem necessidade de mais, em face – repete-se – da identidade dos contratos em causa em ambos os processos e da identidade da fundamentação aduzida pelos serviços inspectivos.

Por conseguinte, com a fundamentação aqui apresentada, conclui-se pela ilegalidade das liquidações contestadas (IRC e juros compensatórios), mantendo-se a decisão de anulação das mesmas, tal como decidido.

A este propósito, defende a Recorrente que “encontram-se verificadas as condições para que pudesse ser dispensado o pagamento do remanescente do valor da taxa de justiça correspondente ao valor do processo superior a € 275.000,00, cf. art. 6º n. 7 do Regulamento das custas Processuais”. Para assim concluir, sustenta a Recorrente que “apesar da complexidade da causa, a mesma não era de molde a obstar àquela dispensa do pagamento do remanescente (até em face da jurisprudência posterior à própria Impugnação e da não produção de prova) e porque, as partes não tiveram uma conduta processual que obste a essa dispensa, tendo procedido de boa fé”.

Vejamos.

Na decisão final da acção, na 1ª instância (e no recurso), o tribunal deverá proferir decisão quanto a custas, não só quanto à proporção da responsabilidade das partes, mas também, se for o caso, quanto à qualificação do processo como especialmente complexo (artigo 530.º n.º 7 do CPC), assim determinando a aplicação da tabela I-C (artigoº 6.º n.º 5 do RCP), e, bem assim, dispensando (ou reduzindo) a taxa de justiça remanescente, nos termos do n.º 7 do artigoº 6.º do RCP.

“Notificadas da decisão, as partes poderão requerer a reforma da decisão quanto a custas, nos termos do art.º 616.º n.º 1 do CPC (quanto aos recursos, vide artigos 666.º, nº 2 do CPC), no prazo de 10 dias, e acordo com o nº 1 do artigo 149.º do CPC ou, se couber recurso da decisão que condene em custas, na alegação do recurso (n.º 3 do art.º 616.º do CPC).

Conclui-se, portanto, que, quanto aos processos (na acepção do RCP) cujo valor exceda € 275 000,00, as partes começarão por, aquando do respectivo impulso processual, pagar a taxa de justiça correspondente ao valor de € 275 000,00. Proferida a decisão final do processo, se o juiz nela nada disser quanto à dispensa ou redução da taxa de justiça remanescente, e qualquer das partes dissentir dessa omissão (ou discordar da medida do decidido nessa matéria), deverá requerer a reforma da decisão quanto a custas, em requerimento avulso ou em recurso, consoante o caso – cfr. Salvador da Costa, ob. cit., loc. cit.; Acs. STA de 29.10.2014 (Pº 0547/14) e de 20.10.2015 (Pº 0468/15); Acs. R.L. de 03.7.2012 (Pº 741/09.7TBCSC.L2-7),de28.04.2016 (Pº 473/12.9TVLSB-C.L1-2), e de 19.05.2016 (Pº 670/14.2T8CSC.L1.-2 (…)” – cfr. acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa, de 16-03-2017, proferido no processo nº 473/15.7T8LSB.L1-2

No caso vertente, o Mmo. Juiz de 1ª instância, condenando a FP, ora Recorrente, em custas, não ponderou, oficiosamente, acerca da dispensa excepcional prevista na parte final do nº 7 do citado artigo 6º do RCP, o que significa que não dispensou a tributação da parte vencida no excedente ao montante de € 275 000,00.

Ora, é contra essa (errada) não ponderação que aqui se reage, defendo a Recorrente que, no caso, estão preenchidos os requisitos impostos pela lei para a dispensa do remanescente da taxa de justiça.

Vejamos, considerando que o valor da causa é de € 430.525,39.

Seguiremos, na apreciação infra, o acórdão de 26/01/17, proferido no recurso nº 516/15.4 BELLE, deste TCA Sul.

Assim:

“(…) As duas vertentes essenciais da conta ou liquidação de custas são a taxa de justiça e os encargos (as custas de parte têm um tratamento próprio e autónomo - cfr.artºs.25 e 26, do R.C.P.), conforme resulta do artº.529, do C.P.Civil, tal como do artº.3, nº.1, do R.C.P. Em relação a qualquer destas vertentes das custas se deve aplicar, necessariamente, a prévia decisão judicial que implicou a condenação em custas, da qual deriva o próprio acto de contagem (cfr.artº.30, nº.1, do R.C.P.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/3/2014, proc.7373/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/12/2016, proc.6622/13; Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais anotado e comentado, Almedina, 4ª. edição, 2012, pág.424).

O artº.6, do Regulamento das Custas Processuais (R.C.P.), na redacção resultante do artº.2, da Lei 7/2012, de 13/2, contém a seguinte versão:

Artigo 6.º

Regras gerais

1 - A taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual do interessado e é fixada em função do valor e complexidade da causa de acordo com o presente Regulamento, aplicando-se, na falta de disposição especial, os valores constantes da tabela I-A, que faz parte integrante do presente Regulamento.

2 - Nos recursos, a taxa de justiça é sempre fixada nos termos da tabela I-B, que faz parte integrante do presente Regulamento.

3 - Nos processos em que o recurso aos meios electrónicos não seja obrigatório, a taxa de justiça é reduzida a 90 % do seu valor quando a parte entregue todas as peças processuais através dos meios electrónicos disponíveis.

4 - Para efeitos do número anterior, a parte paga inicialmente 90 % da taxa de justiça, perdendo o direito à redução e ficando obrigada a pagar o valor desta no momento em que entregar uma peça processual em papel, sob pena de sujeição à sanção prevista na lei de processo para a omissão de pagamento da taxa de justiça.

5 - O juiz pode determinar, a final, a aplicação dos valores de taxa de justiça constantes da tabela I-C, que faz parte integrante do presente Regulamento, às acções e recursos que revelem especial complexidade.

6 - Nos processos cuja taxa seja variável, a taxa de justiça é liquidada no seu valor mínimo, devendo a parte pagar o excedente, se o houver, a final.

7 - Nas causas de valor superior a € 275.000,00, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.

O nº.7, do preceito sob exegese (normativo que reproduz o artº.27, nº.3, do anterior C.C.Judiciais, a propósito da taxa de justiça inicial e subsequente), estatui que o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta final do processo, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo, designadamente, à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o seu pagamento.

Recorde-se que nos termos do artº.529, nº.2, do C.P.Civil, a taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual de cada interveniente e é fixada em função do valor e complexidade da causa, nos termos do R.C.P. (cfr.v.g.artº.6 e Tabela I, anexa ao R.C.P.). Acresce que a taxa de justiça devida pelo impulso processual de cada interveniente não pode corresponder à complexidade da causa, visto que essa complexidade não é, em regra, aferível na altura desse impulso. O impulso processual é, grosso modo, a prática do acto de processo que origina núcleos relevantes de dinâmicas processuais nomeadamente, a acção, o incidente e o recurso (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/1/2014, proc.7140/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/3/2014, proc.7373/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/12/2016, proc.6622/13; Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais anotado e comentado, Almedina, 4ª. edição, 2012, pág.72).

O mencionado remanescente está conexionado com o que se prescreve no final da Tabela I, anexa ao R.C.P., ou seja, que para além de € 275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce, a final, por cada € 25.000,00 ou fracção, três unidades de conta, no caso da coluna “A”, uma e meia unidade de conta, no caso da coluna “B”, e quatro e meia unidades de conta no caso da coluna “C”.

É esse o remanescente, ou seja, o valor da taxa de justiça correspondente à diferença entre € 275.000,00 e o efectivo e superior valor da causa para efeitos de determinação daquela taxa, o qual deve ser considerado para efeitos de conta final do processo, se o juiz não dispensar o seu pagamento.

A decisão judicial de dispensa, com características excepcionais, depende, segundo o legislador, da especificidade da concreta situação processual, designadamente, da complexidade da causa e da conduta processual das partes. A referência a tais vectores, em concreto, redunda na constatação de uma menor complexidade ou simplicidade da causa e na positiva cooperação das partes durante o processo, como pressupostos de tal decisão judicial.

Releve-se que a dita decisão de dispensa do pagamento de remanescente de taxa de justiça prevista no artº.6, nº.7, do R.C.P., também pode ser efectuada na sequência da apresentação a pagamento da conta final do processo e dentro do prazo de impugnação desta (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 21/5/2014, rec.129/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7270/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/6/2016, proc.9420/16; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/12/2016, proc.6622/13).

Mais se dirá que a maior, ou menor, complexidade da causa deverá ser analisada levando em consideração, nomeadamente, os factos índice que o legislador consagrou no artº.447-A, nº.7, do C.P.Civil (cfr.actual artº.530, nº.7, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6).

Diz-nos este normativo, o actual artº.530, nº.7, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6, o seguinte:

Artigo 530º.

Taxa de justiça

(…)

7. Para efeitos de condenação no pagamento de taxa de justiça, consideram-se de especial complexidade as ações e os procedimentos cautelares que:

a) Contenham articulados ou alegações prolixas;

b) Digam respeito a questões de elevada especialização jurídica, especificidade técnica ou importem a análise combinada de questões jurídicas de âmbito muito diverso; ou

c) Impliquem a audição de um elevado número de testemunhas, a análise de meios de prova complexos ou a realização de várias diligências de produção de prova morosas.

No que se refere às questões de elevada especialização jurídica ou especificidade técnica são, grosso modo, as que envolvem intensa especificidade no âmbito da ciência jurídica e grande exigência de formação jurídica de quem tem que decidir. Já as questões jurídicas de âmbito muito diverso são as que suscitam a aplicação aos factos de normas jurídicas de institutos particularmente diferenciados (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/3/2014, proc.7373/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/12/2016, proc.6622/13; Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais anotado e comentado, Almedina, 5ª. edição, 2013, pág.71 e seg.).

Já no que diz respeito à conduta processual das partes a ter, igualmente, em consideração na decisão judicial de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos do examinado artº.6, nº.7, do R.C.P., deve levar-se em conta o dever de boa-fé processual estatuído no actual artº.8, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.anterior artº.266-A, do C.P.Civil). Nos termos deste preceito, devem as partes actuar no processo pautando a sua conduta pelo princípio da cooperação, o qual onera igualmente o juiz, tal como de acordo com a boa-fé, tendo esta por contra-face a litigância de má-fé e a eventual condenação em multa (cfr.artº.542, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6).

Por último, recorde-se que a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, quando concedida, aproveita a todos os sujeitos processuais (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 14/5/2014, rec.456/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/4/2016, proc.9437/16; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/12/2016, proc.6622/13)”.

Regressando ao caso dos autos, do exame da actividade processual desenvolvida no processo, da conduta processual das partes e do grau complexidade das questões colocadas pelos sujeitos processuais, deve concluir-se que se justifica a aludida intervenção moderadora, assim devendo aplicar-se a dispensa de pagamento prevista no artigo 6.º, nº 7, do RCP, o que seguidamente se determinará.

Nesta conformidade, procedem as conclusões de recurso quanto à reforma da decisão quanto a custas.

Naturalmente, o que aqui se escreveu e concluiu vale, não apenas para a reforma da sentença recorrida quanto a custas, mas também para a dispensa do remanescente na instância recursiva.

Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em, concedendo parcial provimento ao recurso:

- manter a sentença recorrida que julgou totalmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IRC dos exercícios de 1997 e 1998;

- alterar a condenação em custas, dispensando-se de pagamento pelas partes do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º, nº7, do RCP.

Custas pela Recorrente, com dispensa de pagamento pelas partes do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º, nº7, do RCP.

Registe e notifique.

Lisboa, 06/02/20