Estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:
«[A]s quantias entregues pela Impugnante à sociedade vendedora, foram realizadas ao abrigo de dois contratos promessa celebrados em 19/05/2000 [cf. alíneas C) e D) da matéria de facto assente]. // E, de acordo com a jurisprudência supracitada, relevante para a exclusão da tributação é que as quantias sejam entregues no período de tempo disponível para reinvestimento podendo a escritura ser outorgada posteriormente ao decurso de tal prazo. // Com efeito, a Impugnante logrou provar que efetuou a entrega de quantias no período decorrido entre 19/08/2000 e 24/04/2002 [cf. alínea S) da matéria de facto assente], e considerando que a alienação do primeiro imóvel ocorreu em 16/07/2001, tais datas estão dentro do prazo de reinvestimento».

Mais se consignou o seguinte:

«(…) quanto às quantias entregues pela Impugnante entre 19/08/2000 e 19/05/2001, sendo anteriores à data do proveito e em consequência da falta de prova já mencionada, não se pode concluir que são tais pagamentos um reinvestimento do produto da alienação do primeiro imóvel e, portanto, desde logo se impõe concluir que não se encontram tais valores excluídos de tributação, por faltar um requisito exigido pela alínea a) do n.º 5 do artigo 10.º do CIRS. // No entanto, as quantias referentes aos recibos constantes das alíneas O) e R) da matéria de facto provada, apesar de posteriores à venda do primeiro imóvel são igualmente de excluir do reinvestimento uma vez que nos mesmos vem referido contrato promessa com outra data que não as datas de celebração dos contratos promessa em causa, não logrando a Impugnante provar que tais frações (respeitantes a lugar de estacionamento) respeitam ao imóvel que acabou por comprar nem tendo junto aos autos um eventual terceiro contrato promessa que tenha celebrado e que justifique a proveniência de tais recibos [cf. facto não provado 2)]. // Sobram então as quantias entregues pela Impugnante à sociedade vendedora após a outorga da escritura de venda do primeiro imóvel (exceto as constantes dos recibos acabados de mencionar), a saber, as correspondentes aos recibos constantes das alíneas M), N), P) e Q) da matéria de facto assente. // Resulta da factualidade provada que tais quantias foram entregues entre 19/08/2001 e 19/11/2001, ao abrigo dos contratos promessa celebrados em 19/05/2000 e a título de pagamento antecipado do imóvel cuja aquisição foi formalizada em 03/12/2003»

A sentença conclui nos termos seguintes:

«Em conclusão diga-se que, do total do valor de realização (€ 299.270,74), enquadram-se no regime de exclusão as quantias entregues pela Impugnante constantes dos recibos mencionados nas alíneas M), N), P) e Q) da matéria de facto assente, a título de reinvestimento, por tudo o que vem sido expendido. // Exclui-se de tal enquadramento i) as quantias entregues anteriormente à outorga de escritura de venda do primeiro imóvel (por não estar provada a sua proveniência) – constantes dos recibos mencionados nas alíneas E) a L) da matéria de facto assente; e ainda, ii) as quantias referentes aos recibos mencionados nas alíneas O) e R) da matéria de facto assente, pelas razões supramencionadas. // Pelo que a exclusão da tributação se cinge apenas à parte do valor de realização proporcional a esse reinvestimento efetuado pela Impugnante». Todavia, com base no Acórdão do STA, de 23/11/2016, exarado no proc. n.º 039/16, concluiu no sentido da anulação total do acto tributário.»

2.2.2. No que respeita ao fundamento do recurso referido em i), cumpre referir está em causa nos autos a aplicação do artigo 10.º (“Mais-valias”) do CIRS, o qual dispõe:
«1. Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de: // Alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis e afectação de quaisquer bens do património particular a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário; // (…) // 5 – São excluídos da tributação os ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados à habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, nas seguintes condições: // (alínea a) Se, no prazo de vinte e quatro meses contados da data da realização, o valor da realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, for reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para a construção de imóvel, ou na construção, ampliação ou melhoramento de outro imóvel exclusivamente com o mesmo destino, desde que esteja situado em território português. // (…).
Constitui jurisprudência fiscal assente a seguinte:
i) «O artigo 10.º/5/a), do CIRS, consagra uma exclusão de incidência tributária relativa às mais-valias realizadas com a alienação onerosa de bens imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, assim favorecendo a propriedade do imóvel destinado a habitação permanente do sujeito passivo (ou do respectivo agregado familiar) sempre que, dentro de determinados prazos e condições, o valor de realização for reinvestido em imóvel destinado ao mesmo fim e situado no território nacional. O imóvel “de partida” e o “de chegada” têm de ser destinados à habitação própria e permanente».(1)
ii) «Para que opere a exclusão tributária prevista no nº 5 do art. 10º do CIRS (exclusão da tributação do ganho obtido mediante a alienação onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo) a lei impõe que o respectivo ganho seja reinvestido, no prazo de 24 meses, na aquisição de um diferente imóvel e que este também tenha como destino a habitação do sujeito passivo ou do seu agregado familiar» (2).
iii) «Estando em causa a interpretação de normas de exclusão de tributação, as mesmas devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia e evitando também a interpretação extensiva, tornando prevalente a certeza e a segurança na sua aplicação».(3)
iv) «O pressuposto da exclusão da incidência, que é a sua radical razão de ser, é o de se verificar, dentro dos prazos legais … e financiado pelo valor de realização do imóvel alienado em que se realizou a mais-valia, uma aquisição de um imóvel destinado à habitação própria e permanente, por forma directa ou indirecta (…) e além disso, se verificar efectiva destinação do imóvel adquirido, construído, ampliado ou melhorado à habitação própria e permanente» (4).
No caso em exame, dos elementos coligidos no probatório, verifica-se que, em relação às verbas aplicadas na aquisição de habitação própria e permanente, constantes das alíneas M), N), P) e Q), do probatório ocorreu o efectivo reinvestimento dos ganhos realizados. Pelo que ao relevar as verbas em causa no quadro do disposto no artigo 10.º/5, do CIRS, a sentença não incorreu em erro de julgamento, devendo ser confirmada, nesta parte.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.3. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), cumpre ter presente a jurisprudência assente segundo a qual «[o] contrato promessa de compra e venda validamente celebrado constitui título jurídico suficiente para que qualquer importância entregue em seu cumprimento, ainda que a título de sinal, possa ser levada à conta de reinvestimento, para efeitos da alínea a) do artigo 5.º do CIRS. // Não obstante, só a celebração do contrato definitivo por escritura pública consolida na esfera jurídica do sujeito o direito à exclusão da tributação assumindo a exclusão tributária, até lá, um carácter precário e condicionado à verificação superveniente daquela condição. // Assim, a celebração da escritura pública pode ocorrer para além do prazo de 24 meses contados da data da aquisição e terá o efeito de validar o direito à exclusão tributária. // Caso não ocorra essa condição, cessa o direito à exclusão tributária, ficando o contribuinte obrigado à apresentação de declaração nos termos do n° 2 do artigo 60° do CIRS, com a liquidação do imposto e juros compensatórios» (5).
Do probatório resultam os elementos seguintes:
Em 16/07/2001, a impugnante celebrou contrato de compra e venda, por meio do qual vendeu a sua casa de habitação, sita na freguesia de ………….., em Lisboa (alínea A).
i) Em 19/05/2000, a Impugnante (como segunda contraente / promitente compradora) celebrou com a entidade “H….. – Empreendimentos …………., S.A.” (esta como primeira contraente / promitente vendedora), contrato promessa de compra e venda relativo às fracções (A) e B) sitas na Rua ……………, n.ºs 47 a 51 e n.º 63, da freguesia de ………….., em Lisboa (alíneas C), D) e T).
ii) Em 19/08/2001, a “H………. – Empreendimentos ……….., S.A.” emitiu recibo com o seguinte teor “Recebemos da Senhora D. F ………………., a quantia de dois milhões setecentos e cinquenta mil escudos, para pagamento do valor constante na alínea f) da Cláusula 3ª do Contrato Promessa de Compra e Venda assinado em 19/05/2000, respeitante à compra da fração 1.º A do Lote 5 do “Empreendimento ………………..” (alínea M).
iii) Em 19/08/2001, a “H………… – Empreendimentos …………., S.A.” emitiu recibo com o seguinte teor “Recebemos da Senhora D. F …………………, a quantia de um milhão novecentos e noventa e cinco mil escudos, para pagamento do valor constante da alínea f) da Cláusula 3.ª do Contrato Promessa de Compra e Venda assinado em 19/05/2000, respeitante à compra da fração 1.ºB do Lote 5 do “Empreendimento ……………………” (alínea N).
iv) Em 19/11/2001, a “H……….– Empreendimentos ……………, S.A.” emitiu recibo com o seguinte teor “Recebemos da Senhora D. F ……………………, a quantia de dois milhões setecentos e cinquenta mil escudos, para pagamento do valor constante na alínea g) da Cláusula 3ª do Contrato Promessa de Compra e Venda assinado em 19/05/2000, respeitante à compra da fração 1.º A do Lote 5 do “Empreendimento ……………………” (alínea P).
v) Em 19/11/2001, a “H……….. – Empreendimentos ………………., S.A.” emitiu recibo com o seguinte teor “Recebemos da Senhora D. F ……………………., a quantia de um milhão novecentos e noventa e cinco mil escudos, para pagamento do valor constante da alínea g) da Cláusula 3.ª do Contrato Promessa de Compra e Venda assinado em 19/05/2000, respeitante à compra da fração 1.ºB do Lote 5 do “Empreendimento ……………………” (alínea Q).
vi) A Impugnante efetuou os pagamentos antecipados a título da aquisição das frações objeto dos contratos promessa mencionados nas alíneas C) e D), cujas quantias se encontram discriminadas nos recibos mencionados nas alíneas E) a R) (alínea S).
vii) Quando se iniciou a construção, a Impugnante propôs à “H……….. – Empreendimentos ……………., S.A.”, a junção das duas frações (frações “A” e “B”) objeto dos contratos promessa mencionados nas alíneas C) e D) que viriam a ser unificadas e a originar uma única fração (fração “E”) (alínea T).
viii) Em 03/12/2003, foi celebrada escritura de compra e venda através da qual a sociedade “H……….. – Empreendimentos ………….., S.A.”, declarou vender à Impugnante “pelo preço global de trezentos e sessenta e quatro mil cento e vinte e dois euros e quarenta e sete cêntimos (…) as fracções em referência, afectas à sua habitação (alínea Y).
Em face dos elementos coligidos nos autos, verifica-se que a recorrida logrou demonstrar que reinvestiu os montantes referidos, relativos aos ganhos de mais-valias associados ao imóvel alineado, à aquisição de novo imóvel afecto à habitação própria e permanente, observando os prazos legais. O reinvestimento ocorre tendo por base o contrato-promessa de compra e venda, o qual é concretizado através da celebração contrato definitivo.
O relevamento do reinvestimento, na vigência do contrato-promessa de compra e venda, justifica-se porque «[o] propósito do regime de reinvestimento consiste em eliminar os obstáculos, relacionados com a tributação do rendimento, à mudança de habitação por parte de indivíduos e famílias que disponham de casa própria» (6). A outorga do contrato-promessa está associada à tradição da posse do imóvel para a esfera da recorrida, desde Janeiro de 2003 (7), o que significa que ocorreu a efectiva transmissão do imóvel e a sua afectação ao destino consignado na lei fiscal.
Ao julgar no sentido referido a sentença recorrida não incorreu em erro, pelo que deve ser confirmada, nesta parte.
2.2.4. No que respeita ao fundamento do recurso referido em iii), está em causa a aplicação do disposto no artigo 10.º/6/a), do CIRS. Nos termos desta disposição «[n]ão haverá lugar ao benefício referido no número anterior quando // [t]ratando-se de reinvestimento na aquisição de outro imóvel, o adquirente o não afecte à sua habitação ou do seu agregado familiar, até decorridos seis meses após o termo do prazo em que o reinvestimento deva ser efectuado».
A esse propósito, consta da sentença o seguinte:
«Cumpre ainda aferir se a Impugnante afetou tal imóvel à sua habitação ou do seu agregado familiar até 6 meses após o termo do prazo em que o reinvestimento devia ser efetuado – que já se viu que terminava em 16/07/2003, pelo que, esses 6 meses terminariam a 16/01/2004. // Desde logo, de referir que, aquando da outorga da escritura pública, o imóvel estava totalmente construído e se destinava a habitação [cf. alínea Y da matéria de facto assente]. // Ademais, deu-se como facto provado que a Impugnante vinha utilizando o imóvel desde janeiro de 2003 para sua habitação anteriormente à outorga da escritura, e, portanto, dentro daquele prazo de 6 meses. // Pelo que se verifica o pressuposto exigido no n.º 6 do artigo 10.º do CIRS».

Compulsados os elementos coligidos nos autos (8), impõe-se confirmar a sentença recorrida, porquanto a mesma não incorre no alegado erro de julgamento. Ou seja, a recorrida detém a posse do imóvel desde Janeiro de 2003, pelo que cumpre os requisitos legais com vista à dispensa de tributação dos ganhos de mais-valias imobiliárias reinvestidos na aquisição de habitação própria e permanente.
Motivo porque se julga improcedentes as presentes conclusões de recurso.