A…, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pelo Impugnante contra o indeferimento tácito do recurso hierárquico da liquidação oficiosa de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) efetuada em 28.09.2013 para o ano de 2010, com o n.º ...526, no montante total de € 35.161,11.

O Recorrente, apresenta as suas alegações de recurso, formulando as conclusões que infra se reproduzem:

“A — Enferma a Douta Sentença Revivenda das nulidades previstas nas alíneas b), c) e d) do n.° 1 do art. 615 do CPC, por excesso de pronúncia, omissão de pronúncia e falta de fundamentação.

B - Apesar da tal afirmação parecer à priori contraditória, verifica-se por um lado, que a Mm.a Juiz a quo, começa por afirmar que a Digna Procuradora do Ministério Público defende a improcedência da impugnação, sendo no entanto que esse Parecer padece de contradição intrínseca, porquanto, nele vai referido que o depoimento testemunhal e a prova documental permite concluir que o recorrente adquiriu os lotes para neles desenvolver uma actividade empresarial,

C — Ora, o depoimento testemunhal é em sentido diametralmente oposto, isto é, as testemunhas são unânimes dizendo que a aquisição de tais lotes nunca foi para neles desenvolver uma actividade comercial, antes para neles construir moradias para os filhos e para o recorrente.

D — No mesmo sentido vai o aresto recorrido, quando a M.m.a juiz a quo, aduz na sua motivação de facto, que teve em conta o depoimento das testemunhas, mormente da irmã e sobrinho do recorrente, mormente, quanto à forma como o empreendimento onde se encontram inseridos os lotes se desenvolveu, para depois, fazer tábua rasa de tais razões, e concluindo, sem mais, que o impugnante desenvolveu nos lotes que adquiriu uma actividade empresarial.

E — Deste modo, terá a matéria supra mencionado e que foi tida por verificada pela M.m.a juiz a quo ser alterada, visto que, o sentido do Parecer terá influenciado a decisão da julgadora, sem embargo de entrar em contradição com o incluso nos números 3 e 4 do artigo 607.° do CPC, assim como a Motivação de Facto, quando aduz o depoimento testemunhal que é contrário à decisão que proferiu e omite os moldes em que é efectuado o investimento no empreendimento por parte do recorrente.

F — Ainda, vai impugnada a matéria dada por provada constante da alínea L) da matéria assente, em que, dando por reproduzido o relatório da inspecção tributária, realça dele ponto que a M. m.a Juiz a quo, considera de maior relevo, dele constando, conjecturas, conclusões e até imaginativas divagações dos srs. Inspectores, sem qualquer prova ou sequer, alusão a diligências efectuadas.

G — Destacam-se entre outras:

- - Os factos observados permitem-nos concluir que um dos motivos que levou o contribuinte a construir as moradias foi aproveitar a experiência profissional adquirida nas empresas de que é sócio, na expectativa da sua valorização gerando, através da realização de uma actividade comercial, os fundos necessários para ajudar essas mesmas empresas. — ficando por apurar as razões de facto e ciência que permitiram aos Srs. Inspectores concluir sobre os motivos que levaram o recorrente a construir moradias;

H — sendo no mínimo surpreendente, para não dizer pouco sério, que se permitam argumentar que o recorrente construiu as moradias para com o produto das vendas ajudar as empresas que eram suas. Ou seja, eu ajudo as minhas empresas concorrendo directamente com elas no mesmo local.- Ainda - "- Apesar de nalguns casos ter havido recurso à entrega dos imóveis a imobiliária para comercialização e ter decorrido algum tempo entre a data da conclusão das obras e essa entrega, não significa que o contribuinte não tenha, iniciado, logo após o período da conclusão das obras, outras tentativas de comercialização desses imóveis e obter ganho com o negócio, como é habitual na actividade de construção civil" — ficando assim por saber ao que se referem estes srs inspectores, pelo que, nunca podia ter sido dada por assente a descrita matéria.

J — Mais argumentou o recorrente sobre a forma como efectuou o investimento na ... e qual a intenção do seu envolvimento no desenvolvimento urbanístico desta propriedade, argumentação esta, que não mereceu qualquer pronunciamento por parte da Mm.a Juiz a quo, tudo se passando como se nada tivesse sido dito ou demonstrado, pelo que, segundo nos parece, padece a sentença de omissão de pronúncia.

L — Ainda está assente que ocorrerá nulidade da sentença por contradição entre os seus fundamentos e a decisão, quando os fundamentos invocados pelo julgador conduziriam não ao resultado expresso na decisão mas a um resultado oposto, i.e., quando as premissas de facto e de direito que o julgador teve por apuradas, a decisão seria logicamente oposta a que deveria ter sido extraída. E mutatis mutandis, verifica-se igual nulidade quando o julgador, como no in casu não se pronuncia sobre factos que foram alegados pela parte (omissão de pronúncia), sendo que tais factos de molde a condicionar a decisão no sentido contrário àquele que a final se vê vertido na sentença.

Assim é legítimo propugnar pela verificação dos vícios contidos nas alíneas b), c) e d) do n.° 1 do art. 615.° do CPC, acarretando assim a nulidade da sentença recorrida.

M — Adicionalmente não se pode ignorar, que o Douto Aresto, igualmente peca, pelo erro na apreciação da prova e pela incorrecta interpretação e aplicação do Direito, erro esse de julgamento, que provocará, também, a respectiva revogação.

M — Repete-se, o Aresto socorre-se argumentação do Relatório da Inspecção tributária para dar por improcedente a impugnação judicial apresentada, no entanto este começa por referir que o enquadramento dos proveitos em rendimento da categoria B e não G do IRS, se prende com o facto do recorrente, aquando da construção da(s) moradia(s) ter requerido licenças, etc.

Será que os Srs. Inspectores pretendem que se edifique clandestinamente? Não se compreende o alcance destas afirmações, e menos se entende que tenham tido acolhimento no aresto recorrido.

N — Aliás vai desconsiderado em todo e qualquer lugar a intencionalidade da aquisição dos bens, tomando-se apenas e só em conta a alienação. E então se o recorrente não tivesse sido forçado a alienar os bens?

Ou se não se visse forçado a vender num curto espaço de tempo, para fazer face aos empréstimos bancários que contraiu, atentas as execuções que sofria?

O — Atenta a inexistência de definição de actividade comercial (al. a) do n.° 1 do art. 3.° do CIRS) e tendo em conta os princípios interpretativos da norma tributária (n.° 2 do art. 11.° da LGT), a pedra de toque prende-se com a intencionalidade do agente na sua prossecução com vista à obtenção do lucro, o que se não vislumbra que tenha sido abordado na sentença revivenda.

P - Mais se refere e consta de documentos juntos ao processo que o recorrente foi fundador da sociedade comercial ORG-1, sucursal da sociedade espanhola ORG-2, com o fim de desenvolver urbanisticamente a propriedade apelidada — ..., além de participar na sociedade — ORG-3 criada com o escopo de exploração da actividade turística da .... Assim fazendo concorrência às sociedade que criou? Estamos perante um raciocínio que contraria a experiência comum e os dados normais da vida, tendo por base a necessária intencionalidade.

Q — E então, porque razão adquiriu os lotes em 2007 e aguardou pelo deflagrar da crise em Portugal para edificar as moradias e proceder à sua alienação?

Ou alienar o Lote?

R — Ademais não existe uma só prova quanto ao desenvolvimento da invocada actividade comercial pelo recorrente, o que, conforme o n.° 1 do art. 74.° da LGT, caberia à Administração tributária realizar, o que, convenhamos, não fez.

Aliás, nada fez que provasse o que quer que fosse, porquanto apenas se restringiu a dar por verificados o factos de ter vendido um lote e uma moradia e ter mais duas à venda e com base nisso, conclui que o recorrente se dedicava à actividade de construção civil, tendo descurado totalmente INTENCIONALIDADE, tendo em linha de conta, que uma actividade para ser desenvolvida, tem de ser querida.

S — Aliás, a aceitar-se o raciocínio vertido na sentença revivenda, teria de se indagar se a conclusão quanto à existência de uma actividade comercial se prende com o número de bens, que estão envolvidos? E se o é, qual é esse número? uma moradia? Duas moradias? Três moradias? Conclui-se assim que andou mal o Aresto recorrido ao dar por assente que se está perante rendimentos da categoria B do IRS, fazendo-o sem que exista qualquer prova nesse sentido, antes porque, adere, sem critério ao argumento da administração tributária, o qual, se revela excessivo, manifestamente injusto e violador do prescrito no artigo 55.° da LGT, além do artigo 74.° da mesma Lei, pelo que terá a sentença recorrida de ser revogada.

T — E pior andou quando ignorou o depoimento testemunhal do representante fiscal do recorrente e contabilista certificado que esclareceu que apresentou à Sra. Inspectora o quadro total dos custos do recorrente e assim o sendo, teria a administração tributária de saber que o contribuinte teve prejuízo com a alienação que efectuou do lote.

U — Tanto mais, que sendo o regime do rendimento simplificado de aplicação supletiva, a sua aplicação indiscriminada viola o princípio da tributação segundo o rendimento real e o da capacidade contributiva, indo assim contra o n.° 2 o art. 104.° da C.R.P: .

— Por tudo, o Regime Simplificado de Tributação tem de ser uma opção do sujeito passivo que deverá ser manifesta, sob pena de inconstitucionalidade, e o recorrente não a exerceu, nem a poderia ter exercido, atento o facto de não considerar que estaria a desenvolver qualquer actividade comercial de construção civil e assim o sendo, a aplicação do regime simplificado e liminarmente ilegal e por isso, também deverá o aresto recorrido ser revogado.

Ademais o acto de aplicação do regime simplificado como método indirecto, está dependente, directamente dependente, da prévia notificação ao contribuinte para que este apresente os elementos contabilísticos em falta (cfr. n.° 3 do art. 39.° do CIRS).

X — Esta notificação teria de ter sido respeitada, porquanto, o recorrente articulou na sua Reclamação Graciosa o Ofício Circulado …5 de 4.11.2011, pelo qual, sempre o contribuinte teria de apresentar esses elementos se a administração os não tivesse, o que, como se viu do depoimento testemunhal, lhe foram apresentados.

Z - Mas caso não possuísse os elementos que lhe permitissem aferir da estrutura de custos ou até, caso esta estivesse incompleta, sempre teria o dever de notificar o contribuinte para que os apresentasse, conforme impõem os princípios ordenadores do procedimento tributário (art. 55.° da LGT), de que se destacam o da boa-fé, da imparcialidade, da proporcionalidade e da justiça, tudo em respeito das garantias do contribuinte.

AA - Aquando da impugnação que apresentou o recorrente solicitou a junção do processo administrativo completo, pressupondo que dele constasse a escritura de compra do lote, o que não se verifica, conforme consulta do processo via SITAF:

Assim, vem ora fazê-lo, concomitantemente com o comprovativo do pagamento do IMT e da escritura, repartido da seguinte forma:

A — Preço do bem - € 151.200,00 (cento e cinquenta e um mil e duzentos euros); (doc. n.° 1);

B — Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, vulgus, IMT - € 9.828,00 (nove mil oitocentos e vinte e oito euros) (doc. n.° 2);

C — Escritura de compra - €1.466,39 (mil quatrocentos e sessenta e seis euros e trinta e nove cêntimos) (doc. n.° 3).

Tudo no total - € 162.494,39 (cento e sessenta e dois mil quatrocentos e noventa e quatro euros e trinta e nove cêntimos), com base no artigo 651.° do CPC.

AB - Temos assim que a Administração tributária impõe uma ficção da um lucro com imposto a pagar. Tendo em conta, que o fim público tem por base a justiça material da relação jurídica respectiva, o que implica a sustentação da preponderância da matéria sobre a forma, estamos assim perante uma situação de facto que contende não só a legalidade, mas também com a própria moralidade.

AC - Estamos perante um vício de lei que torna a liquidação impugnada ilegal, e desse modo, não poderá o aresto recorrido permanecer incólume no ordenamento jurídico, tanto mais, que:

- ou a Administração tributária os elementos atinentes aos custos, poderia e deveria fazer uma avaliação em sintonia com a verdade material;

- ou não os tendo, teria de notificar o contribuinte para os apresentar, mais o não fosse, porquanto este invocou em sede de reclamação graciosa colocou em crise a quantificação de imposto efectuado pela administração tributária.

Havendo assim de se concluir pela violação da lei e (uma vez mais) pela ilegalidade da liquidação em apreço, com a consequente crise da sentença revivenda.

AD — Deveria ainda a própria Administração tributária, consciente da desproporcionalidade e flagrante injustiça da liquidação que preconizou, fazer uso do n.° 4 do artigo 78.° da LGT - "(...) o dirigente máximo do serviço pode autorizar, excepcionalmente, nos três anos posteriores ao do acto tributário a revisão da matéria tributável apurada com fundamento em injustiça grave ou notória" —salvaguardando assim a primazia dos aludidos princípios (art. 55.° da LGT) sobre o direito positivado, tem em vista o verdadeiro fim do procedimento, que passa pela realização da justiça equitativa.

AC — Destarte, a justiça material da situação em revisão só será alcançada, quando todos os actos que compõem o procedimento tiverem como coordenada essencial a justiça, o que implica, a rejeição em bloco daqueloutros que visem a tributação com desconsideração do particular. O que por atacado, viola igualmente o fim público a que está adstrita a actividade da Administração tributária, que afectando directamente o particular nas suas garantias, não tem em conta o particularismo do caso, (da equidade e da justiça, vide n.°s 4 e 5 do art. 78.° da LGT) renegando assim a procura da almejada justiça, o que não pode ser aceite e chancelado pelo poder judicial,

AD - Concluindo-se assim que mal andou a sentença revivenda, ao decidir como decidiu, atentos os vícios acima elencados pelo que a mesma não poderá subsistir, atentos os erros de julgamento que a mesma patenteia.

Destarte

Atentos os vícios verificados na Douta Sentença recorrida assim como o erro de julgamento advindo da errada apreciação da prova e interpretação e aplicação do direito

Nestes Termos e nos Melhores de Direito e sempre com o Muí Douto Suprimento de VEXAS, deverá o presente Recurso ser julgado procedente com as legais consequências, designadamente, originando a revogação da Douta Sentença Revivenda;

Concomitantemente, atento o facto de existir nos presentes autos, matéria fáctica suficiente para se dar por verificada a procedência da impugnação judicial apresentada e assim o sendo, ser anulada a liquidação de lRS e acrescidos do ano de 2010 no valor total de €35.161,11 e assim o sendo, ser devolvido o valor que a administração tributária recebeu do impugnante com os devidos juros indemnizatórios.

JULGANDO DESTE MODO, FARÃO VOSSAS EXCELÊNCIAS JUSTIÇA.

Requerimento, Requer-se a VEXAS que se dignem aceitar, nos termos do ínsito no artigo 651 do CPC 3 documentos contendo a escritura de compra do lote por parte do recorrente, assim como do IMT e recibo a escritura, onde demonstra que despendeu um valor superior àquele porque alienou o bem.

Como Requereu a junção de todo o processo administrativo e estes documentos, segundo lhe fez saber o seu representante fiscal tinham sido apresentados à Sra. Inspectora, tinha por assente que se encontravam nos autos, o que se não veio a verificar, daí, para que se logre alcançar a verdade material, revelam-se os mesmos essenciais e se requer a admissão da junção dos mesmos.

A decisão recorrida fixou a factualidade que infra se descreve:

“Com interesse para a decisão da causa, de acordo com as várias soluções plausíveis de direito, considera-se provada a factualidade que se passa a subordinar por alíneas:

A) Em 23.02.2007 o Impugnante comprou os seguintes prédios urbanos, todos sitos na ..., freguesia e concelho de Castro Marim: i. artigo Nº Identificador-1 (correspondente ao lote de terreno n.º …) ii. artigo Nº Identificador-2 (correspondente ao lote de terreno n.º …) iii. artigo Nº Identificador-3 (correspondente ao lote de terreno n.º …) – facto não controvertido.

B) Em 14.01.2008 comprou ainda, igualmente sito na ..., o prédio urbano inscrito na matriz predial da freguesia e concelho de Castro Marim sob o artigo Nº Identificador-4 (correspondente ao lote de terreno n.º …) – facto não controvertido.

C) Em 18.10.2010, o Impugnante vendeu o lote … (artigo Nº Identificador-4) pelo preço de € 150.000,00 – facto não controvertido.

D) O Impugnante não apresentou a declaração modelo 3 relativa ao ano de 2010 – facto não controvertido.

E) Em 04.11.2011 o Impugnante vendeu o lote … (artigo Nº Identificador-2 que após edificação deu origem ao artigo Nº Identificador-5) pelo preço de € 620.000,00 – facto não controvertido.

F) Em 12.03.2012 a Administração Tributária elaborou a declaração oficiosa relativa aos rendimentos de mais-valias decorrentes da venda identificada em C), com o Anexo G – facto não controvertido.

G) Em 12.04.2013 o Impugnante apresentou no Serviço de Finanças de Tavira, uma reclamação graciosa relativa à liquidação de 2011, para que o valor de aquisição a considerar do artigo urbano inscrito na matriz sob o Nº Identificador-5, a cuja venda se refere a al. E), não fosse o valor patrimonial mas sim o valor de aquisição do terreno acrescido dos custos de construção, conforme previsto no n.º 3 do artigo 46.º do CIRS – cfr. fls. 144 a 148 da reclamação graciosa apensa.

H) Em 04.07.2013 o Impugnante foi ouvido em Auto de Declarações pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Faro onde declarou, no essencial, que os lotes de terreno identificados em A) e B) não foram adquiridos com a intenção de vender mas antes de construir em cada um uma moradia para cada um dos seus filhos e para si – cfr. fls. 138/139 da reclamação graciosa apensa.

I) Em 15.07.2013 foram emitidas as ordens de serviço externas n.ºs OI…68 e O…69 para análise dos anos de 2009, 2010 e 2011 – cfr. fls. 29 a 41 do processo instrutor apenso.

J) O Impugnante foi notificado do Projeto de Relatório, pelo ofício n.º …0 de 08.08.2013, e exerceu o direito de audição em 26.08.2013 – facto não controvertido.

K) Em 03.09.2013 foi feito um início de atividade oficioso (CAE 41200 – Construção de edifícios), com início em 23.02.2007, data de aquisição dos três primeiros lotes – facto não controvertido.

L) Em 05.09.2013 foi elaborado o Relatório Final de Inspeção, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, do qual se retira, com maior relevo para o caso, o seguinte:

«[…] III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS A MATERIA TRIBUTÁVEL […] após efetuadas várias diligências junto do contribuinte e junto da Câmara Municipal de Castro Marim, verificou-se a existência de situações passíveis de correção em sede de IRS para os anos de 2009, 2010 e 2011, concluindo-se assim, que da análise efetuada, é de corrigir as declarações de rendimentos de IRS daqueles anos por se entender que se trata de uma atividade da categoria B do Código do IRS. […] verificou-se que o s.p., no início da presente ação inspetiva não se encontrava registado pelo exercício de qualquer atividade. […] verificou-se que o sujeito passivo não entregou quaisquer declarações de rendimentos modelo 3 de IRS para os anos de 2009, 2010 e 2011. […]

4.1.1. Em 23/2/2007 o sujeito passivo adquiriu os seguintes 3 lotes de terreno para construção sitos na ..., freguesia e Concelho de Castro Marim: - lote de terreno nº … - designado pelo artº matricial urbano Nº Identificador-1 - lote de terreno nº … - designado pelo artº matricial urbano Nº Identificador-2 - lote de terreno nº … - designado pelo artº matricial urbano Nº Identificador-3.

De acordo com a informação recolhida junto da Câmara Municipal de Castro Marim, junto do Serviço de Finanças de Castro Marim e com base em informações fornecidas pela imobiliária "ORG-4", verificou-se que o sujeito passivo procedeu à construção, nos referidos lotes, de 3 vivendas, tendo-se verificado o seguinte:

- A vivenda construída no lote … respeita ao alvará de utilização nº …5/2011 emitido em 17/11/2011 pela Câmara Municipal de Castro Marim, cuja última licença de construção terminou em 10/12/2011 e que se encontra à venda na imobiliária "ORG-4" desde 30104/2012.

Verificou-se que ainda não entregou no Serviço de Finanças de Castro Marim a declaração modelo 1 do IMI.

- A vivenda construída no lote … respeita ao alvará de utilização nº …1/2011 emitido em 29/7/2011 pela Câmara Municipal de Castro Marim, cuja última licença de construção terminou em 15/2/2011.

Entregou no Serviço de Finanças de Castro Marim a declaração modelo 1 do IMI em 20/10/2011.

Este lote de terreno deu origem ao artº matricial urbano Nº Identificador-5.

- Através da escritura de compra e venda nº …30 de 4/11/2011 do Cartório Notarial-1, verificou-se a venda deste imóvel por € 620.000,00.

- A vivenda construída no lote … respeita ao alvará de utilização nº …8/2010 emitido em 21/5/2010 pela Câmara Municipal de Castro Marim, cuja última licença de construção terminou em 15/5/2009 e que se encontra à venda na imobiliária "ORG-4" desde 4/5/2013.

Entregou no Serviço de Finanças de Castro Marim a declaração modelo 1 do IMI em 4/6/2010.

Este lote de terreno deu origem ao art° matricial urbano Nº Identificador-6.

4.1.2. Em 14/1/2008 o sujeito passivo adquiriu um lote de terreno para construção sito na ..., freguesia e Concelho de Castro Marim, tendo-se verificado que este lote de terreno corresponde ao artº matricial urbano Nº Identificador-4 - lote nº … e que foi vendido em 18/10/2010 pelo valor de €150.000,00, conforme escritura de compra e venda nº …90 realizada no Cartório Notarial-2.

5. No âmbito do despacho supra referido o sujeito passivo foi ouvido em auto de declarações […]

6. Face ao exposto nos pontos anteriores, conclui-se que, ao longo dos anos, o sujeito passivo comprou 4 terrenos para construção, construiu 3 vivendas em 3 deles e que já vendeu um dos lotes de terreno e uma vivenda, encontrando-se as outras 2 vivendas ainda à venda, assumindo, deste modo, estes rendimentos um carácter continuado.

Assim, face aos elementos disponíveis e conhecidos pela DGCI, tudo indica que os ganhos/perdas obtidos pela venda dos referidos imóveis, devido ao seu carácter continuado, se enquadram em rendimentos de natureza comercial (da categoria B do Código do IRS), contrariamente ao rendimento considerado nas declarações de rendimentos modelo 3 de IRS oficiosas dos anos de 2010 e 2011 (rendimentos da categoria G do CIRS) e contrariamente ao referido pelo sujeito passivo no referido auto de declarações e na sua reclamação oficiosa referida no ponto 1 do presente capítulo. 7. Correcções efectuadas aos anos de 2010 e 2011 […]

7.2. Apuramento do resultado líquido correspondente à venda de imóveis e ao arrendamento de imóveis, considerados na categoria B do IRS.

Uma vez que, pelos motivos supra referidos, se considera que os rendimentos auferidos pela venda destes imóveis são considerados rendimentos empresariais e não rendimentos de mais valias, então os referidos rendimentos devem ser tributados como rendimentos da categoria B do Código do IRS sujeitos à tributação pelo regime simplificado do artº 31º do CIRS.

7.2.1. Apuramento do resultado líquido relativo à venda de imóveis (categoria B) De acordo com a escritura de compra e venda respeitante à venda, em 2010, do artigo matricial urbano Nº Identificador-4, verificou-se que este imóvel foi vendido pelo valor de €150.000,00. […] Considerando estes valores globais de venda como sendo todo afeto à atividade empresarial do sujeito passivo em análise e aplicando o coeficiente de 0,2, referido no artº 31º nº 2 do Código do IRS, a este valor global de vendas de €150.000,00 para 2010 […], foi possível apurar um resultado líquido, para esta atividade, respetivamente nos montantes de €30.000,00 […].

7.3. Apuramento do novo rendimento coletável tendo em conta o resultado líquido apurado no ponto

7.2.1 Apurado o resultado líquido global da categoria B para 2010 e 2011 e não se tendo conhecimento de quaisquer outros rendimentos auferidos por este naqueles anos, foi possível apurar um novo rendimento global e consequentemente um novo rendimento coletável, conforme se discrimina no quadro seguinte:

IX - DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÃO […]

1. No direito de audição, o sujeito passivo vem alegar que existe falta de fundamentação na tomada de decisão, situação esta susceptível de conduzir à anulação da decisão que emana do projeto de relatório.

Conforme consta do projeto de relatório nos pontos 4,5,6 e 7 do capítulo 111, foram recolhidos os elementos relativos aos negócios desenvolvidos pelo contribuinte, tendo-se concluído que, a partir da data de aquisição dos 3 lotes de terreno em 2007/02/23, o sujeito passivo teve intenção de iniciar uma atividade comercial e que a mesma tem um carácter continuado, contrariamente ao referido pelo contribuinte em auto de declarações. Conclui-se assim que se encontra fundamentadas as correções efetuadas.

2. No direito de audição o sujeito passivo vem também referir que adquiriu os lotes de terreno para edificar uma casa para si e para cada um dos seus 3 filhos mas que devido a alterações da sua situação económica se viu forçada a proceder à alienação dos bens que logrou vender.

Refere ainda que não construiu as moradias para revenda, invocando que existe um largo período temporal entre a última licença de construção e de utilização e as datas em que as colocou à venda na imobiliária "ORG-4".

O sujeito passivo vem também referir que considera inaplicável o regime da categoria B do IRS e que deve dar-se por verificado o prejuízo que o mesmo teve com a operação de alienação que efetuou. Em comentário, os factos descritos no projeto de relatório, no direito de audição e no auto de declarações, abaixo discriminados, leva-nos a concluir que, logo na data da aquisição dos 3 lotes de terreno (2007/02/23), o contribuinte teve por intenção a realização de uma atividade de construção civil e como tal, deveria ter-se registado nessa data em IRS e IVA.

Ou seja, - O carácter continuado da atividade desenvolvida pelo contribuinte (construção nos 3 lotes de terreno de 3 moradias e compra de um outro lote de terreno para venda) distingue-se da natureza esporádica comum aos rendimentos das mais valias (categoria G do IRS), constituindo assim um rendimento de natureza comercial.

- Os factos observados permitem-nos concluir que um dos motivos que levou o contribuinte a construir as moradias foi aproveitar a experiência profissional adquirida nas empresas de que é sócio, na expectativa da sua valorização gerando, através da realização de uma atividade comercial, os fundos necessários para ajudar essas mesmas empresas.

- Apesar de nalguns casos ter havido recurso à entrega dos imóveis a imobiliária para comercialização e ter decorrido algum tempo entre a data da conclusão das obras e essa entrega, não significa que o contribuinte não tenha, iniciado.

Logo após o período da conclusão das obras, outras tentativas de comercialização destes imóveis e obter ganhos com o negócio, como é habitual na atividade de construção civil.

- Os actos praticados pelo sujeito passivo no sentido de proceder à venda dos imóveis com vista à obtenção de lucro (nomeadamente a promoção do processo burocrático indispensável à obtenção das licenças requeridas e todo o conjunto de diligências necessárias à construção e venda dos imóveis), qualifica-se como atividade comercial.

Pelo anterior exposto, estamos na presença de uma atividade de construção civil, de carácter continuado e não de carácter meramente ocasional, levando-nos a afirmar que os ganhos/perdas obtidos peja venda dos referidos imóveis se enquadram em rendimentos da categoria B do IRS e nunca qualificados como mais valias na categoria G do IRS. Por outro lado, a interpretação jurídica dos rendimentos do artº 10º nº 1 do CIRS, permite-nos concluir que está excluída a possibilidade de constituírem mais valias os rendimentos comerciais e industriais, o que significa, por força desse preceito, que os rendimentos da categoria G (mais valias), para efeitos de tributação em IRS, apenas cabem os ganhos inesperados ou fortuitos, aqueles que resultam de valorizações produzidas nos bens independentemente de qualquer esforço ou vontade do respetivo titular, situação esta que não se enquadra nos factos atrás descritos.

Os argumentos apresentados pelo sujeito passivo no direito de audição, não alteram o enquadramento dos rendimentos na categoria B do IRS, mantendo-se as conclusões e propostas de correção do projeto de relatório. […]» – cfr. fls. 29 a 41 do processo instrutor apenso.

M) Em 05.09.2013, com base nas conclusões do Relatório de Inspeção, os Serviços elaboraram nova declaração oficiosa em substituição da indicada em F), em que o Anexo G foi substituído pelo Anexo B – cfr. fls. 129 da reclamação graciosa apensa.

N) Ato impugnado: Em 28.09.2013, e com base na declaração que antecede, foi emitida a liquidação de IRS do ano de 2010 com n.º ...526, no montante total de € 35.161,11, sendo € 32.250,00 e € 2.911,11 de juros compensatórios (art.º 2.º da petição inicial) – cfr. fls. 51/52 da reclamação graciosa.

O) Em 14.03.2014 o Impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação que antecede, nos termos constantes de fls. 3 a 22 da reclamação apensa e que aqui se dão por integralmente reproduzidos, onde alega, no essencial, do mesmo modo que na presente impugnação judicial – cfr. fls. 3 a 22 da reclamação apensa.

P) Em 31.03.2014 a liquidação identificada em N) foi paga com a consequente extinção do processo de execução instaurado – cfr. fls. 45 da reclamação apensa.

Q) Por despacho de 14.04.2014 a reclamação graciosa foi objeto de indeferimento com os fundamentos constantes de fls. 144 a 148 da reclamação apensa, e que aqui se dão por integralmente reproduzidos, onde se conclui do seguinte modo: «Não restam dúvidas que, para além da venda dos dois artigos urbanos já alienados, é manifesta a vontade comercial de proceder à venda dos restantes dois artigos. Tais factos, pelo seu carácter continuado têm subjacente uma actividade comercial, a qual deve ser reportada à data de aquisição dos três lotes e, consequentemente, deve determinar o seu enquadramento na categoria B do CIRS e serem tributados como tal.» – cfr. fls. 144 a 148 da reclamação apensa.

R) Em 09.06.2014 o Impugnante deduziu recurso hierárquico da decisão que antecede, procedimento que não foi objeto de decisão expressa até à data de apresentação da presente impugnação judicial – cfr. o recurso hierárquico apenso.

S) A “...”, onde se encontram inseridos os prédios identificados em A) e B) é um projeto urbanístico idealizado pelo Impugnante e desenvolvido através da sociedade espanhola “ORG-2” e sucursal em Portugal, de que o Impugnante é fundador, “ORG-1” – cfr. fls. 144 a 148 da reclamação apensa e prova testemunhal.

T) A irmã do Impugnante, B..., também foi investidora no projeto identificado na alínea que antecede e também ela adquiriu três lotes na ... e construiu uma moradia no lote … – prova testemunhal.

U) A presente impugnação judicial deu neste TAF, via sitaf, em 10.11.2014 – cfr. fls. 1 e 2 dos autos.”

“Não resultam dos autos outros factos, com relevo para a decisão do mérito da causa, que importe dar como provados ou não provados.”

“A decisão da matéria de facto provada efetuou-se com base no exame dos documentos, não impugnados, que constam dos autos, referenciados em cada uma das alíneas do probatório e na posição assumida pelas partes nos autos, bem como na prova testemunhal produzida, a qual relevou para compreender as circunstâncias de facto em que o empreendimento, no qual se encontram inseridos os prédios identificados em A) e B), se desenvolveu, destacando-se os depoimentos prestados por B... e C…, respetivamente irmã e sobrinho do Impugnante.”

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de IRS do ano de 2010.

Ab initio, importa ter presente que em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se a decisão recorrida:

i. Padece de nulidade por:

o Omissão e Excesso de Pronúncia;

o Contradição entre os Fundamentos e a Decisão;

o Falta de Fundamentação;

ii. Julgando-se inverificadas as arguidas nulidades, aquilatar da questão prévia atinente à admissibilidade dos documentos juntos em fase de recurso;

iii. Enferma de erro de julgamento de facto, na medida em que, por um lado, desconsiderou prova testemunhal que atesta a ausência de atividade comercial, descurando factos com relevo e cujo aditamento requer, e por outro lado, valorou como provados factos constantes do Relatório de Inspeção Tributária (RIT) sem suporte probatório;

iv. Erro de julgamento por errónea apreciação dos pressupostos de facto e de direito:

o Na qualificação jurídica dos rendimentos, na medida em que não resultou provada a existência de atividade empresarial e da necessária intencionalidade lucrativa, donde legitimado o enquadramento como categoria B (atividade comercial) em vez de categoria G (mais-valias);

o Quanto à legalidade da aplicação do regime simplificado, na medida em que a AT não podia aplicar o regime simplificado sem opção do contribuinte e sem prévia notificação para apresentação de elementos contabilísticos (artigo 39.º, n.º 3 do CIRS);

o Erro de quantificação na medida em que foram desconsiderados os custos efetivamente suportados;

o A manutenção de tal entendimento traduz a violação dos princípios da justiça, proporcionalidade e verdade material (artigos 55.º e 78.º da LGT).

Vejamos, então.

Comecemos pelas arguidas nulidades da decisão recorrida.

A Recorrente sustenta, em primeiro lugar, que a sentença recorrida é nula, por excesso e omissão de pronúncia e falta de fundamentação, ao abrigo do artigo 615.º, n.º 1, alíneas b), c) e d) do CPC.

De relevar, desde logo, que, não obstante nas conclusões de recurso o Recorrente faça expressa alusão ao excesso de pronúncia nada concretiza, quer nas suas alegações, quer nas conclusões, que permita fundamentar essa nulidade.

De todo o modo, sempre se dirá que lida a decisão recorrida em toda a sua extensão, em nada se vislumbra que o juiz tenha conhecido de questão, que o Autor e Réu não lhe submeteram, não exorbitando, por conseguinte, a sua atividade indo para além do seu pedido de parte (extra petitum), porquanto nada há a dilucidar sobre tal arguição que se mostra, assim, improcedente.

Prosseguindo.

Defende, outrossim, que há omissão de pronúncia, na medida em que há omissão de fundamentação das conclusões que constam do Relatório de Inspeção Tributária, conjugado com a posição unânime das testemunhas, o que devidamente valorado acarretaria diferente decisão sobre a matéria de facto provada e não provada.

Mais aduz que, se verifica igual nulidade quando o julgador não se pronuncia sobre factos que foram alegados pela parte, sendo que tais factos são de molde a condicionar o sentido da decisão.

A propósito da omissão de pronúncia dispõe o artigo 125.º, nº1, do CPPT que constitui nulidade a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.

Preceituando, por seu turno, a primeira parte da alínea d), do nº 1, do artigo 615.º do CPC, que a decisão é nula, quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”.

Na verdade, a nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede apenas quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida apreciação do Tribunal.

Dir-se-á, neste particular e em abono da verdade que, as questões submetidas as apreciações do tribunal identificam-se com os pedidos formulados, com a causa de pedir ou com as exceções invocadas, desde que não prejudicadas pela solução de mérito encontrada para o litígio. De notar para o efeito que, as questões não são passíveis de qualquer confusão conceptual com as razões jurídicas invocadas pelas partes em defesa do seu juízo de valoração, porquanto as mesmas correspondem a simples argumentos e não constituem questões na dimensão valorativa preceituada no citado normativo 615.º, nº 1, alínea d), do CPC.

Conforme doutrinado por ALBERTO DOS REIS [1] “[s]ão, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão” .

Ora, tendo presente os considerandos supra é por demais evidente que as alegações do Recorrente em nada consubstanciam nulidade podem, quando muito, acarretar erro de julgamento.

Há que reiterar e sublinhar que a omissão de pronúncia se coaduna com a falta de apreciação de questões que foram submetidas à apreciação, sendo que, no caso vertente, atentando nas causas de pedir, nos vícios concretamente arguidos, não se vislumbra qualquer omissão de pronúncia, na medida em que a decisão recorrida elencou todas as questões decidendas e dirimiu-as ainda que em sentido contrário ao seu entendimento.

Por outro lado, não se perceciona, em rigor, o alcance do expendido quanto à inexistência de fundamentação das conclusões que constam do RIT, porquanto o Tribunal a quo convocou a fundamentação contemporânea do ato, e ponderou-a à luz da prova carreada aos autos, sendo que se ponderou correta ou incorretamente tal configura, sendo caso disso, erro de julgamento.

No mesmo sentido se concluirá quanto a uma errada valoração da prova testemunhal, e isto porque se a mesma foi incorretamente ponderada e se determinou uma incorreta decisão sobre a matéria de facto provada e não provada, tal, a proceder, acarretará, igualmente, um erro de julgamento de facto com inerentes consequências em termos da própria decisão de mérito.

Ainda neste concreto particular, há que apartar a alegação da inexistência de qualquer nulidade por falta de apreciação/ponderação dos factos alegados na sua petição e que reclamavam a sua ponderação e inserção no probatório dos autos por intrinsecamente ligados à decisão que relevava para o caso vertente.

E isto porque, a falta de consideração de factualidade alegada em nada pode legitimar a arguida omissão de pronúncia -nem tão-pouco uma nulidade por falta de fundamentação.

Desde logo, porque o julgador não se encontra vinculado à fixação de toda a factualidade alegada na sua petição inicial, mas, tão-só, a valorar e ponderar aquela que tenha relevo para a presente lide. Noutra formulação, dir-se-á que nem todos os factos alegados pelas partes, ainda que provados, carecem de integrar a decisão atinente à matéria de facto, porquanto apenas são de considerar os factos cuja prova (ou não prova) seja relevante face às várias soluções plausíveis de direito. Por outro lado, cumpre distinguir entre factos provados e meios de prova, sendo que uns não se confundem com os outros.

Competindo, assim, ao julgador formular livremente a sua convicção, sopesando as provas apresentadas pelas partes, dando a cada uma o relevo que entender que lhe cabe, que pode ser total ou nenhum, assim como às razões e argumentos formulados pelas partes.

Como doutrinado no Aresto do TCAN, no âmbito do processo nº 00820/06, de 12 de janeiro de 2012: “[a] lei só manda fundamentar na decisão da matéria de facto os factos provados e dos factos não provados, omitindo qualquer referência aos factos irrelevantes (isto é, os factos que o tribunal se absteve de enquadrar numa categoria ou noutra). De outro lado, porque a obrigação de fundamentar a irrelevância de determinados factos frustraria os desígnios do legislador ao reconduzir o juízo de facto aos factos relevantes, manifestamente norteados pelos princípios da economia processual e da boa (e célere) administração da justiça. Finalmente, porque a falta de especificação das razões porque se desconsideraram outros factos não tolhe o direito de defesa da parte, que se reconduzirá então à demonstração da sua relevância para o sentido da sua decisão.”

Face ao exposto, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, improcede a arguida nulidade.

Vejamos, ora, a Nulidade por Contradição entre os Fundamentos e a Decisão.

Advoga a existência de contradição entre a fundamentação e a decisão, porquanto afirma ter valorado o depoimento testemunhal -que, segundo a Recorrente, foi unânime em referir que os lotes foram adquiridos para construção de moradias familiares- e depois conclui, sem fundamentação adequada, pela existência de uma atividade empresarial.

Vejamos.

Preceitua o artigo 125.º, nº1, do CPPT, que constitui causa de nulidade da sentença “[a] oposição dos fundamentos com a decisão.”

Dimanando tal nulidade também do artigo 615.º alínea c) do CPC, em obediência ao preceituado no n.º 2 do artigo 608.º do CPC, segundo o qual é nula a sentença quando: “os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível”.

De relevar, desde já, que são realidades díspares e não confundíveis a nulidade por oposição entre os fundamentos e a decisão e a mera discordância com a fundamentação quer de facto, quer de direito.

A nulidade em análise concatena-se com a necessidade de um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do CPC.

Com efeito, o vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adotada [2].

No caso sub judice, não vislumbra este Tribunal que a decisão recorrida padeça da nulidade em análise, uma vez que atentando no seu teor conclui-se que a mesma não comporta nenhuma contradição entre os fundamentos e a decisão, na medida em que, tendo decidido pela improcedência dos aludidos vícios de violação de lei, mormente, no concreto particular da qualificação jurídica e natureza da atividade a fundamentação jurídica vai no mesmo sentido.

Note-se que, se por algum motivo convocou erradamente as premissas e os pressupostos para essa concreta qualificação tal em nada redunda em contradição quando muito erro de julgamento, porquanto terá, alegadamente, ponderado um pressuposto relacionado com a intenção inicial de aquisição dos terrenos, que pode colidir com essa mesma qualificação.

Por outro lado, se a factualidade carecia de uma densificação adicional tal apenas poderá traduzir um erro de julgamento de facto. De resto, há que sublinhar que a factualidade convocada e concatenada com a fundamentação de direito está em total harmonia com o decidido pelo Tribunal a quo. Com efeito, cotejando a fundamentação da decisão supra expendida, resulta que o decisor enuncia a factualidade e, depois, convocando o direito que entende aplicável ao caso vertente, decide, de forma coerente e lógica-ainda que a Recorrente discorde da aludida fundamentação jurídica.

No mesmo sentido, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, se conclui quanto às alegações atinentes ao parecer do DMMP.

Donde, inexiste qualquer contradição que possa culminar em nulidade a decisão recorrida. Mais uma vez importa referir que, se a fundamentação foi corretamente apreciada, mormente, na concreta valoração da prova produzida, tal redundará, quando muito, em erro de julgamento por assentar em premissas que não conferem a conclusão silogística do decisor, mas não em nulidade da decisão.

Conclui-se, assim, que o sentido da decisão não se encontra em contradição ou oposição com os fundamentos, visto que os fundamentos expressos pelo Tribunal não conduziriam a uma solução de sentido antagónico, o mesmo é dizer que a proposição final (conclusão) revela-se compatível com as proposições logicamente antecedentes (fundamentos), inexistindo, assim, vício de raciocínio, donde nulidade.

Em resultado do exposto, dimana inequívoca a improcedência da aludida nulidade.

Subsiste, ainda, no âmbito das nulidades por apreciar a Nulidade por Falta de Fundamentação.

No concernente à falta de fundamentação de facto, sustenta que dá por assentes meras especulações toldadas de qualquer prova.

Dispõe, neste âmbito, o artigo 123.º, nº2, do CPPT que: “O juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.”

Mais preceitua o artigo 125.º do CPPT, sob a epígrafe de “nulidades da sentença” que:

“ 1 - Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.”

Dir-se-á, neste particular, que esta norma corresponde ao regulamentado no normativo 615.º, nº1, alínea b), do CPC, segundo o qual “é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e direito que justifiquem a decisão”.

De convocar, ainda neste conspecto, o comando constitucional contemplado no artigo 205.º da CRP o qual prevê que: “As decisões dos tribunais que não sejam de mero expediente são fundamentadas na forma prevista na lei”.

Com efeito, a nulidade da decisão por falta de fundamentação de facto e de direito está relacionada com o comando do artigo 607.º, nº 3, do CPC, que impõe ao juiz não só o dever de discriminar os factos que considera provados, como também de indicar, interpretar e aplicar as normas jurídicas correspondentes.

Como doutrina Alberto dos Reis [3], “[u]ma decisão sem fundamentos equivale a uma conclusão sem premissas; é uma peça sem base.”

Mais importa ter presente que, no atinente à falta de fundamentação de facto, a doutrina tem entendido que o vício em análise apenas se verifica quando ocorre falta absoluta de especificação dos fundamentos de facto ou dos fundamentos de direito, o mesmo sucedendo com a Jurisprudência dos Tribunais Superiores a qual aduz que “[P]ara que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário [4] ”.

De facto, se é certo que a fundamentação de facto inclui a enumeração dos factos considerados provados e dos factos considerados não provados e a motivação desta enumeração, que respeita à explicação da convicção do tribunal, incluindo a análise crítica da prova, para que se possa “[c]ontrolar a razoabilidade daquela convicção sobre o julgamento do facto provado ou não provado. A exigência da motivação da decisão não se destina a obter a exteriorização das razões psicológicas da convicção do juiz, mas a permitir que o juiz convença os terceiros da correcção da sua decisão. Através da fundamentação, o juiz passa de convencido a convincente (…) [5]” a verdade é que, in casu, a mesma existe.

Senão vejamos.

Mediante leitura atenta da decisão recorrida verifica-se que a mesma no item atinente à matéria de facto, faz a devida asserção da ocorrência da vida real, com a inerente substanciação no espaço e no tempo e indica o respetivo meio probatório, portanto, inversamente ao advogado pelo Recorrente em nada se verifica qualquer fixação de factualidade que esteja fundada em meras especulações e toldadas de qualquer prova.

Sendo que resulta, igualmente e de forma clara da motivação da matéria de facto, que o Tribunal a quo indicou os fundamentos suficientes para que se percecione a valoração dos depoimentos, e o concreto conhecimento que daí advém.

Reiterando-se, novamente, que pode, efetivamente, ter ocorrido uma errada valoração da prova fixada ou uma eventual insuficiência, mas tal em nada permite, como visto, sindicar, de forma procedente, a existência de uma nulidade por falta de fundamentação.

A fundamentação constante da decisão recorrida é a bastante para a decisão que ali era suposto ser proferida, sendo perfeitamente clara a fixação e enquadramento factual, os motivos atinentes a essa fixação, e as razões pelas quais se decide no sentido da legalidade das correções sindicadas.

Face ao exposto, improcede também a arguida nulidade da decisão por falta de fundamentação.

Ora, uma vez decidido que não se verificam as aduzidas nulidades, cumpre analisar a questão atinente à admissibilidade dos documentos juntos com as alegações de recurso, ou seja, se devem ser admitidos os três documentos, alegadamente essenciais para apurar a verdade material.

Vejamos.

A lei processual civil, concretamente o artigo 425.º e bem assim o normativo 651.º do CPC, possibilita a junção de documentos ao processo em fase de recurso apenas quando não tenha sido possível a respetiva apresentação em momento anterior (artigo 425.º, nº1, do CPC) ou quando a junção de documentos se torne necessária em virtude do julgamento proferido em 1ª Instância (artigo 651.º, nº.1, do CPC);

O STA, por Acórdão proferido em Recurso de Revista [6] julgou que “são três, e não dois, os fundamentos excepcionais justificativos da apresentação de documentos com as alegações de recurso: (i) quando os documentos não tenham podido ser apresentados até ao termo do prazo para apresentação das alegações a que se refere o art. 120.º do CPPT (encerramento da discussão da causa na 1.ª instância); (ii) quando os documentos se destinem a provar factos posteriores aos articulados ou a sua junção se tenha tornado necessária, por virtude de ocorrência posterior; (iii) quando a sua apresentação apenas se revele necessária devido ao julgamento proferido em 1ª instância”.

Sendo certo que, a verificação das circunstâncias supra identificadas têm, necessariamente, como pressuposto basilar que os factos documentados sejam pertinentes à decisão a proferir, o que decorre, desde logo, da circunstância dos documentos cuja junção se pretende visarem a prova dos fundamentos da ação e/ou da defesa e, bem assim da circunstância de o juiz se encontrar vinculado a ordenar o desentranhamento do processo dos que sejam impertinentes ou desnecessários [7].

Mais importa ter presente, neste particular, que o advérbio “apenas”, utilizado no artigo 651.º, nº 1, do CPC significa, tão-só, que a junção só é possível se a necessidade do documento era imprevisível antes de proferida a decisão na 1ª Instância, isto é, se a decisão da 1ª Instância criar, pela primeira vez, a necessidade de junção de determinado documento. É entendimento unânime jurisprudencial que deve ser recusada a junção de documentos que visem a prova de factos que já antes da sentença a parte sabia estarem sujeitos a demonstração, sendo certo que não pode servir de pretexto da junção a mera surpresa quanto ao resultado [8].

In casu, os três documentos juntos com as alegações de recurso, consubstanciam a escritura de compra e venda realizada em 14 de janeiro de 2008, documento comprovativo de pagamento do IMT, datado de 10 de janeiro de 2008, e fatura do Notário inerente às despesas e emolumentos notariais, datada de 14 de janeiro de 2008, donde documentos que poderiam ter sido entregues em data anterior, em nada consubstanciando superveniência objetiva ou subjetiva, de resto, nem tão-pouco alegada.

Ademais, tais documentos visam a prova de factos que já antes da sentença o Recorrente sabia estarem sujeitos a prova, respeitando inclusive a situação retratada no Relatório de Inspeção Tributária, e não controvertida, e que poderiam ter sido juntos até à aludida data, não podendo, portanto, considerar-se que a junção se tenha tornado necessária em virtude do julgamento proferido na 1.ª instância.

Concluindo, dada a sua impertinência, os aludidos documentos não podem ser admitidos, decretando-se o seu desentranhamento e restituição ao Recorrente, com a consequente condenação em custas pelo incidente anómalo a que deu causa, nos termos do artigo 527.º do CPC e 7.º n.º 4 do Regulamento das Custas Processuais (RCP) ao que se procederá no dispositivo da presente decisão.

Prosseguindo, ora, com o erro de julgamento de facto.

Para o efeito, importa começar por aferir se o Recorrente cumpriu os requisitos consignados no artigo 640.º do CPC.

Preceitua o aludido normativo que:

“1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.

2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.

3 - O disposto nos n.os 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.”

Com efeito, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao Recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida [9].

No concernente à observância dos requisitos constantes do citado normativo relativamente à prova testemunhal , após posições divergentes na Jurisprudência, mormente, na Jurisdição Comum o Supremo Tribunal de Justiça tem vindo a pronunciar-se no sentido de que “[e]nquanto a especificação dos concretos pontos de facto deve constar das conclusões recursórias, já não se afigura que a especificação dos meios de prova nem, muito menos, a indicação das passagens das gravações devam constar da síntese conclusiva, bastando que figurem no corpo das alegações, posto que estas não têm por função delimitar o objeto do recurso nessa parte, constituindo antes elementos de apoio à argumentação probatória.” [10]

Note-se que, a indicação exata das passagens de gravação dos depoimentos que se pretendem ver analisados, além de constituírem uma condição essencial para o exercício esclarecido do contraditório, servem sobretudo de parâmetro da amplitude com que o tribunal de recurso deve reapreciar a prova.

Sendo que, conforme enuncia o STJ, no seu Acórdão de Uniformização de Jurisprudência proferido no processo nº 8344/17.6T8STB.E1-A.S1, de 17.10.2023: “Nos termos da alínea c), do n.º 1 do artigo 640.º do Código de Processo Civil, o Recorrente que impugna a decisão sobre a matéria de facto não está vinculado a indicar nas conclusões a decisão alternativa pretendida, desde que a mesma resulte, de forma inequívoca, das alegações.”

Mais importa, ainda, ter presente que a seleção da matéria de facto só pode integrar acontecimentos ou factos concretos, que não conceitos, proposições normativas ou juízos jurídico-conclusivos, sendo que as asserções que revistam tal natureza devem ser excluídas do acervo factual relevante ou indeferido o seu aditamento.

Com efeito, [q]uestão de facto é (..) tudo o que se reporta ao apuramento de ocorrências da vida real e de quaisquer mudanças ocorridas no mundo exterior, bem como à averiguação do estado, qualidade ou situação real das pessoas ou das coisas” e que “(..) além dos factos reais e dos factos externos, a doutrina também considera matéria de facto os factos internos, isto é, aqueles que respeitam à vida psíquica e sensorial do indivíduo, e os factos hipotéticos, ou seja, os que se referem a ocorrências virtuais”. [11]

“As afirmações de natureza conclusiva devem ser excluídas do elenco factual a considerar, se integrarem o thema decidendum, entendendo-se como tal o conjunto de questões de natureza jurídica que integram o objeto do processo a decidir, no fundo, a componente jurídica que suporta a decisão. Daí que sempre que um ponto da matéria de facto integre uma afirmação ou valoração de factos que se insira na análise das questões jurídicas a decidir, comportando uma resposta, ou componente de resposta àquelas questões, tal ponto da matéria de facto deve ser eliminado.” [12]

Feito este enquadramento, e aplicando o mesmo ao caso vertente daqui decorre que se encontram preenchidos os respetivos requisitos porquanto o Recorrente convoca o aditamento de factos mediante expressa roupagem, indicação do meio probatório e concreta relevância, e bem assim a supressão do facto constante na alínea L).

Vejamos, então, o que o Recorrente requer, neste concreto particular, e da sua valia e mérito.

É advogado o aditamento dos seguintes factos, mediante convocação de prova testemunhal que convoca para o efeito:

- Que o Impugnante e demais família (e até amigos), reuniu uma soma considerável de dinheiro pessoal que lhe permitiu constituir as sociedades ORG-1-sucursal da sociedade espanhola ORG-2, e a sociedade ORG-3 com o fim de desenvolver urbanisticamente a propriedade imobiliária adquirida com a designação ...-incluindo a construção efetuada de um campo de golfe, projeto de uma marina, moradias, apartamentos e hotel- e a exploração de comercial do mesmo;
- Que com esse capital e outro advindo de empréstimos bancários contraídos por essas sociedades, construiu um campo de golfe e promoveu o desenvolvimento urbanístico da propriedade adquirida-..., sendo de tais sociedades, acionista e administrador;
- A compra dos lotes foi efetuada tendo por base o facto de o empreendimento, sendo uma obra de avultadíssima monta, seria o destino da família do impugnante, atento o facto de terem investido o produto da venda de todos os bens e negócios que a família possuía em Espanha.
- Ora, naturalmente, se alienaram os negócios em Espanha e investiram no novo negócio em Portugal, o qual, caso tivesse o esperado sucesso, se desenvolveria ao longo de dezenas de anos, que a família do impugnante (irmã, cunhado e sobrinhos incluídos), se deslocasse para Portugal e aqui se estabelecesse e assim o sendo,
- E também naturalmente, que perspetivassem que o futuro dos filhos passasse pela ... e naturalmente, adquiriram lotes para edificar casas para eles, tanto mais, que esse investimento, se revelava, residual perante a construção de todo o empreendimento.

Mas sem razão.

De relevar, desde já, que a maioria das asserções supra expendidas para além de carecerem de uma específica densificação no espaço e no tempo-vital para a realidade em contenda-são genéricas -reuniu uma considerável quantia pecuniária, investimento residual, obra de avultadíssima monta- conclusivas e opinativas, obstando, por conseguinte, a que sejam refletidas no acervo fático dos autos.

Por outro lado, há, igualmente, que salientar que a prova testemunhal produzida não permite por si só dar por assente a realidade de facto supra descrita, mormente, no âmbito da constituição societária, natureza e fins, realização de empréstimos bancários, e respetivo âmbito objetivo, alienação de negócios em Espanha, designadamente, compras e venda, carecendo, naturalmente, de prova documental idónea que não foi carreada aos autos, e nada foi devidamente concretizado nesse âmbito.

Sem embargo, importa ter presente que, os próprios excertos que são convocados pelo Recorrente são genéricos, não se encontram devidamente circunstanciados espácio-temporalmente, e inclusivamente opinativos conforme resulta claramente da transcrição constante em 9.º das suas alegações de recurso.

Uma última nota para evidenciar que não existe qualquer alegação expressa de aditamento de facto-nem a correspondente indicação do meio de prova, nos termos legalmente exigidos- relativa aos alegados custos de construção. Acresce que inexiste prova documental que permita demonstrar, de forma fidedigna, a sua efetiva realização e quantificação. De todo o modo, como se analisará em sede e momento próprio, a consideração desses custos no caso concreto resultou de uma assunção presuntiva, decorrente do enquadramento no regime simplificado.

Face ao exposto, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais improcede o requerido aditamento.

Prosseguindo.

Sustenta, ainda, o Recorrente que impugna a matéria constante da alínea L), por ter sido acolhida com base em conjeturas e divagações dos inspetores tributários, sem prova ou diligências que as sustentassem nomeadamente quanto aos alegados motivos da construção das moradias e à suposta intenção de comercialização.

Mas não lhe assiste razão, desde logo, quanto ao âmbito e alcance do expendido em L).

Do mesmo consta apenas a evidência da emissão de um documento-RIT- com o teor nele expendido e cujos excertos de maior relevo se transcreveram. Logo, nenhuma censura merece a sua relevação enquanto facto assente no probatório e isto porque do mesmo apenas resulta a sua valoração enquanto meio de prova que é.

Com efeito, e descendo ao caso vertente, verifica-se que o Tribunal a quo, enunciou, e bem, a factualidade de acordo com a natureza do respetivo meio de probatório, tendo acertada e idoneamente, fixado a existência de um RIT com o teor descrito na alínea L), tendo depois autonomizado a factualidade que reputou relevante para o caso vertente.

Daqui resulta, portanto, que sendo o Relatório da ação inspetiva um documento autêntico, com força probatória plena, ilidível nos termos da lei, no que concerne às circunstâncias objetivas nele atestadas, com base na perceção direta do seu autor [13], não se vislumbra de que forma existe qualquer erro de julgamento que possa ser assacado ao acervo fático dos autos.

De relevar a final que, sendo o RIT um meio de prova, compete ao Tribunal valorá-lo de acordo com o princípio da livre apreciação da prova e fixar, autónoma e fundamentadamente, a factualidade que repute pertinente para o litígio a dirimir, tal como realizado no caso vertente.

Portanto, não só inexiste qualquer incorreção quanto à sua fixação, como representa, aliás, a melhor técnica jurídica.

Logo, não lhe assiste qualquer razão neste concreto particular.

Face ao exposto, improcede, na íntegra, a visada alteração do probatório.

Aqui chegados, uma vez estabilizada a matéria de facto, atentemos, então, no erro de julgamento por errónea apreciação dos pressupostos de facto e de direito.

O Recorrente alega que os argumentos apresentados contestam a conclusão dos Inspetores de que o contribuinte teria construído as moradias para aproveitar a experiência profissional adquirida nas empresas de que é sócio e, com o produto das vendas, ajudar financeiramente essas mesmas empresas. Tal inferência é considerada especulativa e desprovida de base factual identificável, já que não foram apuradas -nem explicitadas- as razões de facto e ciência que permitiriam sustentar tal motivação.

Conclui que atenta a inexistência de definição de atividade comercial (alínea a) do n.° 1 do artigo. 3.° do CIRS) e tendo em conta os princípios interpretativos da norma tributária (n.° 2 do artigo 11.° da LGT), a pedra de toque prende-se com a intencionalidade do agente na sua prossecução com vista à obtenção do lucro, o que não sucedeu no caso vertente.

O Tribunal a quo, fundamentou o juízo de improcedência, convocando, designadamente, o seguinte:

“[Do exercício de qualquer atividade comercial, considerando-se terem essa natureza, entre outras, as atividades urbanísticas e de exploração de loteamentos [cfr. a citada al. a) do n.º 1 do art.º 3.º, bem como a al. g) do n.º 1 do art.º 4.º ambos do CIRS].
Acresce que, os acréscimos patrimoniais que a lei considera como mais-valias tributáveis na categoria G correspondem, essencialmente, aos ganhos resultantes de uma valorização de bens devida a circunstâncias exteriores, independentemente de uma atividade produtiva do seu titular: correspondem a “ganhos trazidos pelo vento”
(windfall gains) – cfr. Rui Duarte Morais, sobre o IRS 2.ª Ed., Almedina, p. 136.
No caso, como resulta do probatório, os rendimentos apurados em sede de inspeção tributária para o ano de 2010 reportam-se à alienação de um lote de terreno (o lote …, correspondente ao artigo Nº Identificador-4), sendo certo que para além deste, adquirido em 2008, o Impugnante havia adquirido em 23.02.2007 outros três lotes de terreno (lotes …, … e …), tendo edificado em dois deles, vendendo em 2011 o lote …, já com uma moradia edificada – cfr. als. A), B), C) e E) do probatório. Além disso, os outros dois lotes, à data em que decorreu a ação inspetiva, encontravam-se também à venda, através da agência imobiliária “ORG-4” – cfr. al. L), relativa ao teor do Relatório de Inspeção.
Ora, a venda de terrenos ou moradias neles edificadas, nas circunstâncias em que
ocorreu no caso dos autos, em que o Impugnante, independentemente da motivação inicial, efetuou um investimento e vendeu com o objetivo de obtenção de rendimento, ou, pelo menos, alguma liquidez, configura manifestamente atividade comercial, pressupondo a realização intencional de todo um conjunto de atos transformadores tendentes a potenciar o valor dos bens (como é o caso da obtenção das licença de construção, conforme relatado no Relatório de Inspeção; a edificação e a inscrição do novo prédio na matriz). Pode mesmo dizer-se que é evidente a finalidade lucrativa no cotejo com o disposto nos art.ºs 2.º e 463.º do Código Comercial, donde resulta como “ato de comércio” aquele que é praticado no desenvolvimento de uma atividade objetivamente comercial ou industrial, com o fito de obter lucros, por isso se enquadrando no conceito de rendimento comercial, ainda que o exercício dessa atividade possa ser meramente ocasional – cfr. neste sentido também o acórdão do STA, de 18.06.2003, proc. n.º 624/03. Não estão em causa ganhos inesperados ou fortuitos, independentes da vontade e da ação do Impugnante, mas sim ganhos resultantes de uma atividade empresarial, ainda que, quando em nome individual, possa não ser habitual, atento o facto de desenvolver a mesma atividade através das empresas criadas para o desenvolvimento do projeto da “...”, não deixando, contudo, de estar em causa uma atividade de transformação de bens com vista à venda, a qual não surge por mero acaso mas imbuída de um objetivo de rendabilidade.
Reforça-se, a ideia já espelhada acima de que não obsta a essa qualificação o facto de a intenção inicial do Impugnante, quando adquiriu os lotes, ser a de não querer
revender, pois o que releva é a decisão de neles construir, diligenciar nesse sentido,
obtendo as respetivas licenças, edificando e promovendo as vendas, com o propósito objetivado de obter lucros, sendo esta atividade orientada para a obtenção de lucro, ainda que acidental ou isolada, determinante para a qualificação dos ganhos como rendimentos comerciais.
Pelo exposto, não padece de ilegalidade a qualificação dos rendimentos como comerciais ou empresariais, enquadráveis na categoria B, tendo a Administração Tributária demonstrado claramente no Relatório de Inspeção as razões pelas quais
concluiu pela qualificação dos rendimentos como sendo da categoria B, iter cognoscitivo que o Impugnante demonstrou, por várias vezes (no direito de audição em sede do procedimento de inspeção, na forma como deduziu a reclamação graciosa e como vem agora apresentar a causa de pedir na presente impugnação) que compreendeu, sendo certo que aquilo que se verifica não é a falta de entendimento em relação às razões pelas quais a AT qualificou os rendimentos na categoria B e não da G, mas antes a falta de concordância com a posição assumida pela AT, o que é coisa bem diferente da falta de fundamentação. E o que se disse a propósito do Relatório vale, mutatis mutandis, para o despacho concordante do Diretor de Finanças nele exarado que, ao assim decidir subscreve a fundamentação nele vertida. Pelo exposto improcede, no ponto, a alegação do Impugnante.”

E a verdade é que, atentando na aludida fundamentação concatenada com o quadro normativo aplicável ao caso em apreço, cotejada com o respetivo acervo probatório, não se vislumbra que o Tribunal a quo tenha incorrido no erro de julgamento que lhe é assacado.

Senão vejamos.

Comecemos por convocar o respetivo quadro jurídico e tecer os considerandos que se reputam de relevo para o caso vertente.

Previa, à data, da prática, dos factos tributários, o artigo 1.º, nº1 do CIRS que:

“1 - O imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) incide sobre o valor anual dos rendimentos das categorias seguintes, mesmo quando provenientes de atos ilícitos, depois de efetuadas as correspondentes deduções e abatimentos:
Categoria A - Rendimentos do trabalho dependente;
Categoria B - Rendimentos empresariais e profissionais;
Categoria E - Rendimentos de capitais.
Categoria F - Rendimentos prediais;
Categoria G - Incrementos patrimoniais;
Categoria H - Pensões.”

Preceituando, por seu turno, o artigo 3.º, nº1, alínea a), e nº 2, alíneas a), a c), do CIRS, que:

“1 - Consideram-se rendimentos empresariais e profissionais:
a) Os decorrentes do exercício de qualquer atividade comercial, industrial, agrícola, silvícola ou pecuária;
(…)
2 - Consideram-se ainda rendimentos desta categoria:
a) Os rendimentos prediais imputáveis a atividades geradoras de rendimentos empresariais e profissionais;
b) Os rendimentos de capitais imputáveis a atividades geradoras de rendimentos empresariais e profissionais;
c) As mais-valias apuradas no âmbito das atividades geradoras de rendimentos empresariais e profissionais, definidas nos termos do artigo 46.º do Código do IRC, designadamente as resultantes da transferência para o património particular dos empresários de quaisquer bens afetos ao ativo da empresa e, bem assim, os outros ganhos ou perdas que, não se encontrando nessas condições, decorram das operações referidas no n.º 1 do artigo 10.º, quando imputáveis a atividades geradoras de rendimentos empresariais e profissionais”.

Sendo, ainda, de chamar à colação o consignado no artigo 4.º, nº1, alíneas a) e h) do CIRS, nos termos do qual:

“1 - Consideram-se atividades comerciais e industriais, designadamente, as seguintes:
a) Compra e venda;
(…)
h) Atividades hoteleiras e similares, restauração e bebidas, bem como venda ou exploração do direito real de habitação periódica”.

Por seu turno, preceitua o artigo 10.º, nº1, alíneas a) e b) do CIRS, que:

“1 - Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de:

a) Alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis e afetação de quaisquer bens do património particular a atividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário.

b) Alienação onerosa de partes sociais, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital, e de outros valores mobiliários, a extinção ou entrega de partes sociais das sociedades fundidas, cindidas ou adquiridas no âmbito de operações de fusão, cisão ou permuta de partes sociais, bem como o valor atribuído em resultado da partilha nos termos do artigo 81.º do Código do IRC.”

No concernente à concreta delimitação do âmbito de atos de comércio e indústria, doutrina André Salgado de Matos [14] que:

“O CIRS parece (…) ter-se afastado claramente de uma noção puramente jurídica de comércio e indústria. (…) [N]o atual direito português, as atividades industriais são consideradas como comerciais (art. 230.°, 1 CCom); se o critério eleito fosse jurídico, não faria sentido separar os dois conceitos. Por outro, na enumeração exemplificativa de atividades consideradas comerciais ou industriais incluem-se algumas que, de acordo com a lei comercial e com a doutrina, não são consideradas comerciais nem industriais, ou são-no em apenas algumas circunstâncias; é, pelo menos, o caso da pesca (…), das explorações mineiras e indústrias extrativas em geral (…) e do artesanato [n .° 1, h)] (…), havendo algumas dúvidas doutrinais em relação a algumas outras. (…)

[No que respeita ao] ato isolado de natureza comercial não deverá ser entendido como remetendo para a noção jus comercialista de ato de comércio constante do art. 2 ..° CCom, mas antes como referindo-se a um ato não inserido em qualquer atividade mas que, caso o fosse, daria origem a uma atividade comercial ou industrial”.

Logo, no concernente a ganhos relativos a alienação de imóveis os mesmos podem, pois, face ao enquadramento referido, configurar mais-valias ou rendimentos resultantes de atividade comercial, ainda que esporádica.

Sendo que, as mais-valias, para efeitos de IRS, definem-se como ganhos inusitados, não esperados, como claramente decorre do preâmbulo do Código do IRS. São os chamados windfalls, os ganhos “trazidos pelo vento”, na medida em que a valorização do bem não depende de uma atuação do seu titular.

Daí que, como visto, o artigo 10.º, do CIRS, construa o conceito de mais-valias pela negativa, no sentido de que são mais-valias imobiliárias, os ganhos obtidos com a alienação onerosa de bens imóveis que não sejam considerados rendimentos profissionais ou empresariais. Por seu turno, os rendimentos profissionais ou empresariais, tributados na Categoria B, implicam a prática de atos de comércio, ainda que sem carácter de habitualidade [15].

Porquanto, “ [o] artº.10, nº.1, do C.I.R.S., mostra o carácter seletivo da tributação das mais-valias, norma que consagra uma espécie de “numerus clausus” em matéria de incidência fiscal. Assim e desde logo, afasta-se da qualificação como mais-valias os ganhos que devam considerar-se como rendimentos resultantes de atividade profissional ou empresarial, os quais se consideram como rendimento de categoria B, enquadráveis no artº.3, do mesmo diploma. Pelo que, somente os ganhos inesperados ou imprevistos, não enquadráveis numa atividade profissional ou empresarial são passíveis de enquadramento nas diversas alíneas do examinado artº.10, nº.1, do C.I.R.S. [16]”

Aqui chegados e atentos os considerandos de direito supra expendidos, importa, então, em face do circunstancialismo fáctico dos autos, aferir se é legal o enquadramento dos rendimentos em questão como rendimentos da categoria B, conforme realizado pela AT e validado na decisão recorrida.

E, a resposta é afirmativa. Senão vejamos.

A 23.02.2007, o Impugnante, ora Recorrente, adquiriu três lotes de terreno para construção na ... (artigos Nº Identificador-1, Nº Identificador-2 e Nº Identificador-3), e a 14.01.2008 adquiriu um quarto lote para construção, igualmente na ... (artigo Nº Identificador-4).

No período temporal compreendido entre 2007 a 2011, nos três primeiros lotes foram edificadas três vivendas, com licenças de utilização emitidas em 2010 e 2011, tendo duas sido colocadas à venda através da imobiliária ORG-4.

Importando, outrossim, evidenciar que a 18.10.2010 ocorreu a venda do lote … (artigo Nº Identificador-4) por €150.000,00 e a 04.11.2011 ocorreu a venda de vivenda construída no lote … (artigo Nº Identificador-5) por €620.000,00.

Sendo que o Impugnante não apresentou declaração modelo 3, respeitante ao ano de 2010, tendo, por seu turno, a 12.03.2012, a AT emitido declaração oficiosa concernente às mais-valias decorrentes da alienação ocorrida nesse ano de 2010.

Contudo, afigurando-se dúvidas quanto à natureza dos rendimentos, a 15.07.2013, foram emitidas Ordens de serviço credenciando a realização de ação inspetiva aos anos de 2009 a 2011, cujo projeto de Relatório foi objeto de notificação a 08.08.2013, para efeitos de exercício de audição prévia, faculdade que o Impugnante, ora Recorrente, exerceu a 26.08.2013.

No âmbito da aludida ação inspetiva a AT entendeu que, os rendimentos visados deveriam ser objeto de tributação na Categoria B, na medida em que tinham natureza comercial, em nada configurando um ganho fortuito passível de tributação na categoria G, razão pela qual a 03.09.2013 procederam ao início de atividade oficioso (CAE 41200 – construção de edifícios), retroagindo a 23.02.2007, e a 05.09.2013 foi emitido o respetivo Relatório Final de Inspeção.

Sendo que, em resumo, os fundamentos que legitimaram essa requalificação dos rendimentos -constante na fundamentação contemporânea do ato e melhor densificada em L) do probatório- podem, efetivamente, traduzir-se nos que infra se enumeram:

(i) Estruturação e continuidade da atividade
· Aquisição de 4 lotes de terreno em dois momentos distintos (2007 e 2008), revelando planeamento e não ocasionalidade.
· Construção de 3 vivendas nos lotes adquiridos, com obtenção de licenças de construção e de utilização-atividade típica de promoção imobiliária.
· Colocação dos imóveis no mercado através da imobiliária ORG-4, com ações de comercialização reiteradas ao longo dos anos.
· Vendas efetivas: lote … em 2010 (€150.000) e vivenda do lote … em 2011 (€620.000).
· Outras duas vivendas mantidas à venda, evidenciando continuidade da atividade económica.
(ii) Atos materiais reveladores de atividade comercial
· Obtenção de licenças de construção e de utilização, cumprimento de procedimentos urbanísticos e administrativos.
· Entrega de modelos 1 de IMI após conclusão das obras, demonstrando formalização do produto imobiliário para venda.
· Promoção ativa das vendas, incluindo recurso a mediadora imobiliária.
· Execução de diligências técnicas e burocráticas indispensáveis à construção e alienação-atos típicos de um operador económico.
(iii) Intencionalidade lucrativa e aproveitamento de experiência profissional
· AT apurou que o Impugnante utilizou experiência profissional prévia no setor da construção, reforçando a natureza empresarial da atividade.
· Objetivo declarado de valorizar os imóveis para gerar fundos destinados às empresas de que é sócio- demonstração de finalidade económica organizada.
(iv) Inserção num projeto urbanístico estruturado
· Os imóveis integram a ..., empreendimento concebido pelo próprio Impugnante e desenvolvido através de sociedade por si fundada.
· A atuação não é isolada: também familiares adquiriram lotes e construíram moradias, reforçando o carácter empresarial do projeto.
(v) Ausência de declarações fiscais e início de atividade oficioso
· O Impugnante não apresentou declarações modelo 3 nos anos em análise (2009–2011).
· Não estava registado como exercendo atividade, levando a AT a proceder a início de atividade oficioso (CAE 41200 – construção de edifícios), retroagindo a 2007.
(vi) Incompatibilidade com a categoria G (mais-valias)
· As operações não são esporádicas, fortuitas nem resultantes de mera valorização natural dos bens.
· As mais-valias da categoria G exigem ganhos independentes de esforço, o que não ocorre quando há construção, promoção e venda organizada.
· O artigo 10.º, n.º 1, do CIRS exclui expressamente da categoria G os rendimentos que derivem de atividades comerciais ou industriais.

Em resultado das aludidas premissas, pressupostos de facto, e conclusão da competente ação inspetiva, a 05.09.2013, foi emitida nova declaração oficiosa substituindo o Anexo G, pelo Anexo B, quanto ao ano de 2010 e emitida, a 28.09.2013, liquidação de IRS de 2010 no valor total de €35.161,11.

Dimanando, a final, provado que o projeto urbanístico “...” é um empreendimento concebido pelo Impugnante, desenvolvido através de sociedade por si fundada e que a sua irmã também adquiriu lotes e construiu moradias.

Ora, face à factualidade supra expendida e que resulta, como visto, plasmada no probatório, a mesma permite inferir uma atuação sistemática, organizada e reiterada de aquisição de terrenos, construção de imóveis e subsequente colocação no mercado, traduzindo uma verdadeira atividade económica de promoção imobiliária, desenvolvida de forma continuada ao longo de vários anos.

Com efeito, em termos fáticos resulta inequívoco que o Impugnante adquiriu quatro lotes, edificou três vivendas, obteve licenças de construção e de utilização, promoveu a comercialização dos imóveis e concretizou vendas relevantes, tudo inserido num projeto urbanístico por si idealizado e articulado com a sociedade de que é fundador.

Ora, tal sequência de atos revela uma intencionalidade negocial, uma estruturação de meios, uma procura de valorização económica e uma vocação lucrativa, incompatíveis com a natureza ocasional, esporádica ou fortuita que caracteriza os ganhos da categoria G do CIRS.

É certo que o Impugnante vem alegar que reuniu uma soma considerável de dinheiro tendente à constituição das sociedades, o fito inerente à sua constituição e donde promanava esse capital, mormente, empréstimos bancários, e que face a essas premissas ter-se-ia de concluir que jamais ocorreu intuito lucrativo.

Mais advogando que, ocorreu venda de negócios em Espanha e com essa disponibilidade financeira, investiram no novo negócio em Portugal tendente a encontrar um lar e futuro para os seus filhos.

Porém, e conforme já foi devidamente explicitado em sede de impugnação da matéria de facto, nenhuma dessa realidade de facto foi provada mediante a junção da competente prova documental, sendo a testemunhal -como aduzido e ora se reitera- manifestamente insuficiente para o efeito.

Por outro lado, há, efetivamente, que secundar o propugnado na decisão recorrida no sentido de que “[r]eforça-se, a ideia já espelhada acima de que não obsta a essa qualificação o facto de a intenção inicial do Impugnante, quando adquiriu os lotes, ser a de não querer revender, pois o que releva é a decisão de neles construir, diligenciar nesse sentido, obtendo as respetivas licenças, edificando e promovendo as vendas, com o propósito objetivado de obter lucros, sendo esta atividade orientada para a obtenção de lucro, ainda que acidental ou isolada, determinante para a qualificação dos ganhos como rendimentos comerciais.”

Aliás, como doutrina Paula Rosado Pereira [17] “As mais-valias correspondem a ganhos ou rendimentos de carácter ocasional ou fortuito, e que não decorrem de uma actividade do sujeito passivo especificamente destinada à sua obtenção, mas relativamente aos quais o princípio da capacidade contributiva determina a sujeição a imposto.”

Conforme já demos nota anteriormente, são rendimentos empresariais e profissionais aqueles que resultam do exercício de qualquer atividade comercial, industrial ou agrícola, ainda que pontual e isolada. Logo, face a todo o expendido e à realidade fáctica traçada anteriormente, ter-se-á de concluir que existe uma atividade comercial típica, independentemente de o sujeito passivo se encontrar ou não formalmente registado para o efeito.

Carece, portanto, de subsunção nas mais valias que -como visto, e ora, se reitera- são, por definição, ganhos fortuitos, resultantes de valorizações independentes da atuação do titular. In casu, ter-se-á de concluir que as valorizações obtidas não são inesperadas nem automáticas: resultam diretamente do esforço construtivo, da organização dos meios, da gestão do processo urbanístico, da promoção comercial e da atividade de construção civil desenvolvida pelo Impugnante. A AT demonstrou que o contribuinte utilizou experiência profissional prévia, mobilizou recursos e atuou com o propósito de gerar lucro através da atividade imobiliária, o que afasta definitivamente a qualificação como mais-valias.

Com efeito, e inversamente ao expendido pelo Recorrente, a AT cumpriu o ónus probatório que sobre si impendia, demonstrando os factos índice legitimadores da tributação, não tendo, por seu turno, o Recorrente demonstrado que as realidades que alega e que legalmente estava adstrito.

Logo, não é viável, e desde logo, à luz das regras da experiência – e sem que possa lograr provimento o advogado quanto a um eventual prejuízo e o expendido em T)- concluir pela subsunção da situação fática na categoria residual das mais valias [18].

Note-se, e reitere-se, que é preciso ter presente que o princípio que subjaz à tributação em sede de IRS é o princípio do rendimento acréscimo, do qual resulta que é qualificado como rendimento qualquer incremento patrimonial, independentemente da respetiva proveniência e num dado período de tributação. Ademais, como visto, a Categoria B, goza de uma característica especial que consiste no seu carácter predominante, relativamente aos rendimentos de qualquer outra categoria.

Como doutrinado no Aresto do STA, prolatado no processo nº 02864/16, de 08 de março de 2023:

“I - Na construção do conceito de rendimento tributário o C.I.R.S. adopta a concepção de rendimento-acréscimo, segundo a qual a base de incidência deste tributo abrange todo o aumento do poder aquisitivo do contribuinte, incluindo nela as mais-valias (vistas enquanto acréscimos patrimoniais que não provêm de uma actividade produtiva, mas que têm algum significado económico e sendo passíveis de controlo pela A. Fiscal, nestas se incluindo as mais-valias prediais) e, de um modo geral, as receitas irregulares e ganhos fortuitos, os quais também devem ser considerados manifestações de capacidade contributiva.

II - O artº.10, nº.1, do C.I.R.S., mostra o carácter selectivo da tributação das mais-valias, norma que consagra uma espécie de "numerus clausus" em matéria de incidência fiscal (norma de incidência negativa). Assim e desde logo, afasta-se da qualificação como mais-valias os ganhos que devam considerar-se como rendimentos resultantes de actividade profissional ou empresarial, os quais se consideram como rendimento de categoria B, enquadráveis no artº.3, do mesmo diploma. Pelo que, somente os ganhos inesperados ou imprevistos, não enquadráveis numa actividade profissional ou empresarial são passíveis de enquadramento nas diversas alíneas do examinado artº.10, nº.1, do C.I.R.S. É o caso da alienação onerosa de direitos reais sobre imóveis, situação prevista na primeira parte da norma constante do artº.10, nº.1, al.a), do mesmo diploma, sendo tributáveis como rendimentos de categoria "G".

III - Alude a doutrina a uma prevalência da categoria B, relativamente à categoria G, em termos de atracção de rendimentos à respectiva categoria, tudo em virtude da consagrada delimitação negativa. Por outras palavras, qualquer das alienações onerosas previstas nas alíneas da norma do artº.10, nº.1, do C.I.R.S., só originará uma mais-valia se for efectuada fora dos quadros de uma actividade económica deliberada, porque só então o respectivo ganho não será considerado um rendimento profissional ou empresarial a enquadrar na categoria B.

IV - Nos termos do artº.3, nº.1, al.a), do C.I.R.S., os rendimentos empresariais e profissionais devem derivar da prática habitual e reiterada de actividades comerciais, industriais, agrícolas, silvícolas ou pecuárias, É claro, todavia, que a incidência de imposto também abarca ganhos de actos únicos ou isolados, reconduzíveis às identificadas actividades, dado que reveladores de iguais manifestações de capacidade contributiva (cfr.artº.3, nº.2, al.h), do C.I.R.S.).

V - Neste enquadramento se deve inserir a situação de venda de um imóvel, venda esta que acontece em circunstâncias que devem levar a concluir não estar em causa ganhos fortuitos, mas a prática de actos objectivamente comerciais, ainda que isolados.” (destaques e sublinhados nossos).

Ademais, conforme aduzido, no citado Aresto do STA, não releva, para o efeito, o facto do enquadramento “[s]er meramente ocasional, tudo apesar do recorrente exercer profissão diversa (cfr.al.T) do probatório supra).”

Destarte, ter-se-á de concluir que os rendimentos visados, configuram, manifestamente, atividade comercial, com finalidade lucrativa, por isso se enquadrando no conceito de rendimento comercial, não tendo o Recorrente, conforme legalmente adstrito, apartado essa qualificação e tributação.

Uma nota final se impõe quanto ao sustentado em termos de esclarecimentos. E para evidenciar que, a AT cumpriu, adequadamente, o ónus probatório que sobre si impendia, não se vislumbrando, de todo, o alcance atinente à falta de esclarecimentos, na medida em que de uma leitura atenta do Relatório Inspetivo, se constata que foram encetadas diligências de instrução, tendo inclusive, recorrido a esclarecimentos dos quais foram lavrados os respetivos termos de declarações, mormente, do Recorrente. Logo, em nada pode ser advogado qualquer violação do princípio da verdade material.

E uma última nota para evidenciar que tal entendimento em nada pode determinar a violação do princípio da justiça e inclusive da proporcionalidade, desde logo, porque inexiste qualquer expressa substanciação dessa preterição, sendo certo que, como visto, o entendimento que foi preconizado pela AT consubstancia-se no cumprimento do princípio da legalidade.

Destarte, improcede o erro de julgamento atinente à errada qualificação jurídica e preterição de princípios constitucionais basilares.

Atenhamo-nos, ora, quanto ao erro de julgamento no atinente ao enquadramento no regime simplificado de tributação e bem assim da inerente preterição de falta de notificação para efeitos do regime constante no artigo 39.º do CIRS.

Advoga, neste concreto particular, que o regime do rendimento simplificado é de aplicação supletiva, donde a sua aplicação indiscriminada viola o princípio da tributação segundo o rendimento real e o da capacidade contributiva, e nessa medida o n.° 2 o artigo 104. ° da C.R.P.

Mais sustenta que, o regime simplificado de tributação tem de ser uma opção do sujeito passivo que deverá ser manifesta, sob pena de inconstitucionalidade, e in casu o Recorrente não a exerceu, sendo, por conseguinte, ilegal até por expressa preterição do consignado no artigo 39.º, nº3 do CIRS.

Apreciando.

Comecemos, então, por ter presente a fundamentação que esteou a improcedência constante na decisão recorrida a qual se funda, designadamente, no seguinte:

[R]evertendo ao caso dos autos, da matéria de facto retira-se que a A. Fiscal estruturou a liquidação oficiosa relativa ao ano fiscal de 2010, ao abrigo do art.º 76.º, n.º 1, al. b), e n.º 2, do CIRS, tudo em virtude do incumprimento do dever declarativo do sujeito passivo.

A estruturação de tal liquidação é efetuada, como resulta do mencionado n.º 3 do art.º 76.º, “em conformidade com as regras do regime simplificado de tributação, com a aplicação do coeficiente mais elevado previsto no n.º 2 do art.º 31.º do CIRS. Este último normativo, por sua vez, dispunha, à data dos factos, que “[...] o rendimento tributável é obtido adicionando aos rendimentos decorrentes de prestações de serviços efetuadas pelo sócio a uma sociedade abrangida pelo regime de transparência fiscal, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 6.º do Código do IRC, o montante resultante da aplicação do coeficiente de 0,20 ao valor das vendas de mercadorias e de produtos […]”.

Ora, foi este o procedimento adotado pela Administração Tributária conforme resulta do quadro 2 do Relatório de Inspeção (ponto III, 7.3.) – cfr. al. L) dos factos provados –, e foi o valor resultante da aplicação do critério em apreço que foi refletido na liquidação objeto dos presentes autos (que no art.º 2.º da petição inicial o impugnante identifica claramente como sendo a relativa ao não de 2010).

Deste modo, tendo a Administração Tributária atuado de acordo com o princípio da legalidade, aplicando na determinação do rendimento um critério objetivamente definido nas normas do Código do IRS, não pode proceder o juízo de ilegalidade que lhe é apontado pelo Impugnante. (…)

Da falta de notificação nos termos do n.º 3 do art.º 39.º do CIRS.

Defende o Impugnante o vício de forma decorrente da falta de notificação nos termos e para efeitos do disposto no n.º 3 do art.º 39.º do CIRS, para apresentar os “documentos contabilísticos em falta”. E tão só assim.

Sem necessidade de alongamentos na exposição desde já se avança que, uma vez mais, carece de fundamento a alegação do Impugnante uma vez que tal norma é de aplicação a sujeitos passivos enquadrados no regime geral, ou seja, aqueles cujo apuramento dos rendimentos tributáveis é efetuado com base na contabilidade organizada. No caso, como o Impugnante reconhece, e como resulta exposto e fundamentado no Relatório de Inspeção, o contribuinte não se encontrava sequer coletado por qualquer atividade em nome individual, razão pela qual os serviços, antes de procederem à elaboração do documento de correção para o ano de 2010 procederam à sua inscrição oficiosa na atividade correspondente aos atos de comércio praticados, tendo, em 03.09.2013, feito um início de atividade oficioso (CAE 41200 – Construção de edifícios), com início em 23.02.2007, data de aquisição dos três primeiros lotes [cfr. al. K) dos factos provados], pressuposto indispensável para proceder à tributação do exercício em apreço em conformidade com as regras aplicáveis, em função da qualificação dos rendimentos na categoria B de IRS.

E tanto é quanto basta para julgar improcedente, também aqui, a alegação do Impugnante.”

E a verdade é que não assiste qualquer erro de julgamento.

Senão vejamos.

Comecemos por fazer um breve enquadramento do regime legal.

Dispunha à data o artigo 28.º do CIRS sob a epígrafe “Formas de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais” que:

“1 - A determinação dos rendimentos empresariais e profissionais, salvo no caso da imputação prevista no artigo 20.º, faz-se:

a) Com base na aplicação das regras decorrentes do regime simplificado;

b) Com base na contabilidade.

2 - Ficam abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos que, no exercício da sua atividade, não tenham ultrapassado no período de tributação imediatamente anterior um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria de (euro) 150 000.

3 - Os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado podem optar pela determinação dos rendimentos com base na contabilidade.

4 - A opção a que se refere o número anterior deve ser formulada pelos sujeitos passivos:

a) Na declaração de início de atividade;

b) Até ao fim do mês de março do ano em que pretendem alterar a forma de determinação do rendimento, mediante a apresentação de declaração de alterações.

5 - O período mínimo de permanência em qualquer dos regimes a que se refere o n.º 1 é de três anos, prorrogável por iguais períodos, exceto se o sujeito passivo comunicar, nos termos da alínea b) do número anterior, a alteração do regime pelo qual se encontra abrangido.

6 - A aplicação do regime simplificado cessa apenas quando o montante a que se refere o n.º 2 seja ultrapassado em dois períodos de tributação consecutivos ou, quando o seja num único exercício, em montante superior a 25 %, caso em que a tributação pelo regime de contabilidade organizada se faz a partir do período de tributação seguinte ao da verificação de qualquer desses factos.(…)”

Ora, daqui resulta que a norma definia dois regimes de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais para efeitos de IRS, ou seja, um para a contabilidade organizada: obrigatório para quem, no período de tributação anterior, tivesse auferido rendimentos ilíquidos superiores a 150.000 €; facultativo para todos os restantes contribuintes que manifestassem essa opção (n.º 3), e outro regime simplificado: aplicável apenas aos contribuintes cujo rendimento ilíquido da categoria não ultrapassasse 150.000 €, e que não tivessem optado pela contabilidade organizada.

Daqui resultava, portanto, que o regime simplificado assumia cariz automático para quem estivesse abaixo desse limiar, salvo se tivesse declarado interesse em ser enquadrado na contabilidade organizada.

Como é jurisprudência reiterada do STA, do disposto no n.º 1 do artigo 28.º do Código do IRS dimana que a determinação dos rendimentos empresariais e profissionais se faz com base na aplicação das regras do regime simplificado ou com base nas regras do regime de contabilidade organizada, ficando abrangidos pelo regime simplificado em cada ano os sujeitos passivos que não tenham ultrapassado, no período de tributação imediatamente anterior, qualquer dos limites indicados no n.º 2 daquela disposição legal e não tenham optado pela determinação dos rendimentos com base na contabilidade (vide, a título de exemplo, os Acórdãos do STA proferidos a 27 de janeiro de 2010 no Processo n.º 0906/09 e a 4 de novembro de 2015 no Processo n.º 0877/15).

Sendo, outrossim, de convocar o Aresto do STA, proferido em Plenário, a 26 de maio de 2021, no âmbito do processo nº 0847/14.0BEALM-A, o qual esclarece quanto ao âmbito e extensão e concreta vinculatividade e permanência no regime simplificado e dele permite, justamente, inferir no sentido, ora, propugnado.

Ora, tendo presente o supra expendido ter-se-á de validar o entendimento que foi propugnado na decisão recorrida, porquanto a AT pode corrigir oficiosamente e estabelecer o enquadramento do rendimento empresarial no regime simplificado, quando o contribuinte não declarou o rendimento e o montante apurado é inferior ao limite legal, não havendo opção válida pela contabilidade organizada. Isto decorre diretamente das regras de enquadramento do regime simplificado previstas no citado artigo 28.º do CIRS.

Como doutrina de forma clara o Aresto do TCAN, proferido no âmbito do processo nº 00208/09, de 16 de fevereiro de 2023, relatado pela, ora, 2ª Adjunta: “os sujeitos passivos que tivessem rendimentos que não excedessem os limites consagrados no n.º 2, o regime-regra era o simplificado, tendo o regime de contabilidade organizada aplicação no caso de haver uma declaração expressa de opção nesse sentido pelo sujeito passivo.”

Logo, se o contribuinte não declarou e, naturalmente, não optou pela contabilidade organizada, não existe qualquer base legal que vincule a determinação dos rendimentos pela contabilidade organizada. O incumprimento declarativo não reabre o prazo de opção nem impõe à AT o dever de notificar o contribuinte para o efeito. De resto, do probatório dos autos não resulta que, em momento e em sede própria, tenha existido qualquer opção válida e a mesma tenha sido desvalorizada.

Por outro lado, embora o regime simplificado constitua tecnicamente uma forma de avaliação indireta, trata-se de um regime especial previsto no artigo 28.º do CIRS, cuja aplicação não implica a impossibilidade de determinação direta e exata da matéria tributável, nem tem de ser precedido -entenda-se enquanto condição de procedibilidade- ou acompanhado de pedido de revisão da matéria coletável (artigo 91.º da LGT). Assim, a aplicação dos coeficientes do artigo 31.º do CIRS não configura recurso aos métodos indiretos para efeitos do artigo 39.º do CIRS, não sendo exigível a notificação prévia aí prevista.

Daqui resulta, portanto, que não procede a alegação do Recorrente.

Subsiste, in fine, por analisar a questão da falta de consideração dos custos de construção.

Neste âmbito, foi sentenciado, designadamente, o seguinte:

“Além do mais, diga-se, nem na presente impugnação nem antes, quer em sede do procedimento de inspeção quer no de reclamação graciosa, o Impugnante alegou concretamente que custos suportou com lote de terreno identificado como “lote ...” objeto de venda no ano de 2010, de modo a que a liquidação oficiosa fosse reformada, designadamente por força do art.º 76.º, n.º 4, do CIRS, carecendo em absoluto de factualidade concretizadora de causa de pedir o pedido de anulação com fundamento na errónea quantificação do tributo e na violação dos mencionados princípios da capacidade contributiva, da verdade material, da boa fé e da equidade e da proporcionalidade.”

E mais uma vez, não merece a censura que lhe é endereçada pelo Recorrente, uma vez que -tal como a decisão recorrida evidencia e sem que mereça qualquer reparo- o mesmo não logrou comprovar qualquer custo de construção relacionado com os rendimentos visados, limitando-se a fazer uma alusão genérica sem a devida demonstração quer em termos documentais, quer no âmbito da prova testemunhal -tal como já abordámos em sede impugnação da matéria de facto e que, ora, damos por reproduzido.

Uma última nota para sublinhar e adensar que o regime simplificado assentava, à data, numa verdadeira presunção legal de custos, determinando o rendimento tributável através da aplicação de coeficientes fixados na lei, independentemente da comprovação efetiva das despesas suportadas pelo contribuinte.

Com efeito, à data, no regime simplificado da categoria B, a aplicação do coeficiente de 0,20 traduzia uma presunção legal de que apenas 20% do valor das vendas constituía rendimento tributável, considerando-se automaticamente que os restantes 80% correspondem a custos indispensáveis ao exercício da atividade-inexistindo, à data, o regime introduzido pela Lei n.º 114/2017, que aditou os atuais n.ºs 13 e seguintes do artigo 31.º do CIRS e que implementou uma dedução parcialmente condicionada à existência de determinadas despesas e encargos efetivamente suportados.

Razão pela qual não se vislumbra que, em concreto, e face a qualquer inércia probatória tenha existido uma concreta injustiça, ilegalidade, desproporção e violação do princípio da tributação do rendimento real.

Inversamente ao advogado-ainda que conclusivamente e sem a devida substanciação e tal como já expendido e ora se reitera- a manutenção de tal entendimento em nada traduz a violação dos princípios da justiça, proporcionalidade e verdade material.

Aliás, o STA [19], e também os TCA [20] , por diversas vezes, já doutrinaram que o Regime Simplificado não é incompatível com o consignado no artigo 104.º, n.º 2, CRP.

Logo, inexiste qualquer ilegalidade adveniente da determinação do rendimento segundo o regime simplificado, porquanto seguiu as prescrições contempladas na lei, conforme bem evidenciou o Tribunal a quo.

Improcede, assim, o aduzido erro de julgamento.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO, SUBSECÇÃO COMUM, deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO, E MANTER A DECISÃO RECORRIDA.
Condenar o Recorrente nas custas do incidente reportado à junção indevida de documentos em sede de instância recursória e nesta instância, fixando-se, quanto àquele primeiro, a taxa de justiça em 1 UC.
Registe. Notifique.