| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo SUL:
A. O Relatório.
1.S..., identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Tributário de 1.ª Instância de Lisboa - 1.º Juízo, 1.ª Secção - que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para o Supremo Tribunal Administrativo, o qual por acórdão de 21.1.2004, transitado em julgado, se declarou incompetente em razão da hierarquia por a competência para o efeito se radicar neste Tribunal para onde os autos foram remetidos, formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
1ª) O acto de liquidação do imposto sucessório impugnado nos presentes autos já tinha sido anulado antes de ser proferida a douta decisão recorrida;
2ª) Efectivamente, por decisão proferida e transitada em julgado no processo de impugnação nº 44/92 do 2º Juízo do Tribunal Tributário da 1ª Instância de Lisboa foi anulado o
acto de liquidação impugnado nos presentes autos;
3ª) Sendo o acto de liquidação uno e incindivel, essa anulação aproveita a todos os herdeiros;
4ª) E tratando-se de efeitos de anulação de acto tributário por sentença judicial, podem ser invocados erga omnes a todo o tempo e declarados por este Venerando Tribunal;
5ª) Ainda que assim não se entenda, sempre se teria de considerar nulo o acto de liquidação do imposto da ora Impugnante por violação do princípio constitucional da igualdade;
6ª) Sem prejuízo de tudo quanto se deixou dito, ainda assim o acto impugnado não se poderia manter na ordem jurídica, devendo ser anulado;
7ª) Efectivamente, o imposto liquidado já tinha sido anteriormente liquidado pelo mesmo facto tributário;
8ª) Na verdade, já anteriormente tinha sido cobrado o imposto devido pela consolidação da propriedade com o usufruto;
9ª) Consequentemente, tendo sido liquidado o imposto devido por esse facto tributário – ainda que incorrectamente - jamais poderia ser novamente liquidado por esse mesmo facto, ainda que a pessoas diferentes, sob pena de verificação de duplicação da colecta;
10ª) E o certo é que na data em que foi praticado o acto
impugnado (1992), já não era possível a Administração fiscal corrigir o erro da liquidação efectuada em Dezembro de 1955,
por se verificar a caducidade;
11ª) Assim, sempre o acto impugnado seria anulável por duplicação da colecta e caducidade.
12ª) Decidindo como decidiu, a douta sentença recorrida violou, designadamente, as normas dos artº 120 do CPT e artº 13 da Contituição, artº 133 nº2 al. d) e art.º 5º nº1 do CPA, aplicável subsidiariamente ao procedimento tributário.
Termos em que, com os mais que resultarão do douto suprimento de V.Ex.s, deve ser concedido provimento ao recurso, revogando-se a aliás douta decisão recorrida, como é de Justiça.
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser concedido provimento ao recurso, por a sentença proferida no processo de impugnação judicial n.º 44/92, ter anulado a liquidação impugnada, o que vale quanto a todos herdeiros, por força da caso julgado ali ocorrido.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se ocorre caso julgado entre a sentença já proferida na impugnação judicial n.º 44/92 e a presente impugnação judicial; Se a AT ao executar a anulação do imposto liquidado a uns sucessíveis por força de caso julgado formado em acção judicial e não o anular a outros que não foram partes nessa acção, viola o princípio constitucional da igualdade; Se ocorre a duplicação de colecta entre o imposto liquidado por transmissão do usufruto com o imposto liquidado por consolidação do mesmo usufruto com a nua-propriedade, ocorrida mais tarde; E se a AT deixou transcorrer o prazo de caducidade do direito à liquidação do imposto impugnado.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório, o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz, subordinando-a às seguintes alíneas:
a) a presente impugnação visa anulação de liquidação de imposto sucessório (3.117.286$00) e juros compensatórios (4.269.252$00) - cfr. p. i.;
b) por óbito de C..., falecido em 17/6/24;
b) O qual instituiu herdeira do usufruto de todas as suas propriedades a sua segunda esposa, Maria ...(falecida em 11/11/54), e sucessiva e conjuntamente os filhos, quer de um primeiro casamento, quer do segundo;
c) nos termos de inventário obrigatório por óbito daquele C..., a propriedade dos bens ficou para dividir oportunamente (fls. 26);
d) na sequência do óbito de M... (falecida em 11/11/54), foi liquidado imposto pela transmissão do referido usufruto para os filhos do dito C... ainda sobrevivos, S..., J... e E..., continuando pendente o processo de liquidação até morte do último usufrutuário (cfr. fls. 32 do proc. liquid. apenso);
e) em 17/2/84 a dita Ema e os netos, e seus sucessores, de C... transmitiram a propriedade plena de imóvel da herança do referido C... a outrem (fls. 93 e ss.);
f) o último dos filhos sobrevivos de C..., E..., faleceu em 17/10/84, motivando a liquidação do imposto em 1992 (cfr. fls. 32 do proc. liquid. apenso), por consolidação da propriedade na pessoa dos netos (e seus representantes).
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A que, nos termos do disposto no art.º 712.º n.º1, alínea a) do Código de Processo Civil (CPC), se acrescentam mais as seguintes alíneas, em ordem a constar do probatório os elementos relativos à impugnação n.º 44/92, já decidida com trânsito em julgado, e desta forma conhecer da excepção dilatória de caso julgado, invocada pela recorrente agora em sede de alegações de recurso, mas que se impõe conhecer, por tal questão ser de conhecimento oficioso por parte deste Tribunal.
g) Quer à ora recorrente, quer aos impugnantes na impugnação judicial n.º 44/92 – R..., Ch..., A ... e M... – a todos eles foi liquidado o mesmo montante de imposto sucessório – 3.117.286$ - por força da referida consolidação do usufruto na nua-propriedade ocorrida com o óbito da referida usufrutuária em 17.10.1984 – docs. de fls 84 e segs do processo de liquidação do imposto sucessório apenso;
h) A liquidação deste imposto foi notificado à ora recorrente, na parte a si relativa, por carta registada com A/R, o qual se mostra assinado pelo destinatário, com uma rubrica, em 9.1.1992 – docs. de fls 95 e 96 do processo de imposto sucessório apenso.
4. Na matéria das conclusões 1.ª a 4.ª das suas alegações de recurso, invoca a recorrente questão nova, de o imposto sucessório aqui impugnado ter sido já anulado no âmbito da impugnação judicial n.º 44/92, transitada em julgado, decisão que lhe aproveitaria por o acto tributário ser uno e incidível, pelo que tal anulação implicaria o seu aproveitamento por banda da mesma recorrente.
Ainda que se trate de questão nova, reconduz-se a mesma a uma excepção dilatória inominada ou eventualmente à excepção nominada de caso julgado, logo de conhecimento oficioso por parte deste Tribunal (art.ºs 494.º n.º1 alínea i) e 495.º do CPC), pelo que nem seria sequer necessária a sua invocação pela recorrente para que dela o tribunal pudesse conhecer, assim da mesma se passando a conhecer.
Os conceitos de litispendência e de caso julgado vêm positivados nas normas dos art.ºs 497.º e 498.º do CPC, nos seguintes termos:
1. As excepções de litispendência e do caso julgado pressupõem a repetição de uma causa; se a causa se repete estando a anterior ainda em curso, há lugar à litispendência; se a repetição se verifica depois de a primeira causa ter sido decidida por sentença que já não admite recurso ordinário, há lugar à excepção do caso julgado.
2. Tanto a excepção da litispendência como a do caso julgado têm por fim evitar que o tribunal seja colocado na alternativa de contradizer ou de reproduzir uma decisão anterior.
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art.º 498.º:
1. Repete-se a causa quando se propõe uma acção idêntica a outra quanto aos sujeitos, ao pedido e à causa de pedir.
2. Há identidade de sujeitos quando as partes são as mesmas sob o ponto de vista da sua qualidade jurídica.
3. Há identidade de pedido quando numa e noutra causa se pretende obter o mesmo efeito jurídico.
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A propósito de tais conceitos, de litispendência e de caso julgado, escrevia o Professor Alberto dos Reis (1) :
A razão da força e a autoridade do caso julgado é a necessidade da certeza do direito, da segurança nas relações jurídicas. Desde que uma sentença transitada em julgado, reconhece a alguém certo benefício, certo direito, certos bens, é absolutamente indispensável, para que haja confiança e segurança nas relações sociais, que esse benefício, esse direito, esses bens constituam aquisições definitivas, isto é, que não lhe possam ser tirados por uma sentença posterior.
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Quanto à identidade de sujeitos, interessa a identidade jurídica, a sua qualidade jurídica, que não a identidade física.
E a identidade de sujeitos ocorre, entre outros, nos casos de sucessão de mortis causa, em que o primitivo autor ou primitivo réu, falece, não podendo a acção ser repetida por um seu sucessível, bem como nos casos de cessão da posição contratual, em que o cessionário passa a ocupar o lugar detinha na relação jurídica.
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E Manuel de Andrade (2) :
As partes são as mesmas ”quando os litigantes no novo processo forem as próprias pessoas que pleitearam na outra, ou sucessores delas”.
Aplicando estes ensinamentos ao caso concreto, facilmente se conclui, desde logo, que inexiste aqui, identidade de sujeitos (activos) entre a acção já transitada em julgado – impugnação judicial n.º 44/92 – e a presente. Na verdade, aquela apresenta do lado activo quatro pessoas físicas, quando na presente impugnação apresenta apenas uma, e que não vem invocado que esta seja sucessora mortis causa de nenhuma daquelas e nem que tenha havido cessão da posição contratual (3) das mesmas a favor desta, não podendo assim as partes, revestirem a igualdade jurídica consubstanciadora da identidade de sujeitos, faltando-lhe desde logo, deste modo, um dos requisitos para que existisse a excepção dilatória de caso julgado.
Em cada uma das impugnações judiciais, antes se apresentam os seus autores, a defenderem interesses próprios na anulação da liquidação que a cada um deles foi efectuada.
O imposto sucessório é liquidado a cada um dos sucessíveis chamados à sucessão, de acordo com o seu título de vocação sucessória – art.ºs 2024.º, 2032.º, 2098.º e 2131.º do Código Civil, 22.º n.º3, 27.º e 28.º do CIMSISD – sendo que cada um deles apenas é sujeito passivo do imposto que lhe for liquidado de acordo com a sua quota ideal no valor do acervo hereditário ou do valor que por partilha lhe couberam, se já feita a divisão, respondendo cada sucessível, apenas, pela liquidação que a si lhe foi efectuada, só sendo sujeito passivo da relação tributária na parte ou quota respectiva, que não na parte ou quota liquidada aos demais sucessíveis, por que só naquela parte se encontra adstrito ao seu cumprimento – art.ºs 10.º do CPT e hoje art.ºs 18.º n.º2, 22.º e 31.º da LGT.
Logo, cada um dos sucessíveis, apenas pode impugnar ou reclamar a liquidação de imposto que a si lhe foi efectuada, não a que foi efectuada a cada um dos outros sucessíveis, carecendo até, de legitimidade adjectiva ou processual, o sucessível que pretendesse obter a anulação do imposto liquidado aos demais sucessíveis, por falta de interesse directo em demandar – art.º 26.º do CPC.
Poderiam sim, todos os sucessíveis, deduzirem uma impugnação judicial única ou serem apensadas todas as impugnações judiciais intentadas em separado, em que, no seu conjunto, pedissem a anulação da totalidade do imposto liquidado aos mesmos, por cumulação dos pedidos de anulação do imposto liquidado a cada um deles, face à identidade da natureza do tributo e à identidade dos fundamentos de facto e de direito invocados, situações que hoje encontram expressa guarida positiva nas normas dos art.ºs 104.º e 105.º do CPPT.
Se se tratasse de uma relação jurídica única, incindível, como invoca a recorrente, que tivesse que ser apreciada na sua globalidade, mesmo quando na apreciação da liquidação efectuada a cada um dos sucessíveis, tornava-se imperioso, então, que todos os sucessíveis nela interviessem em litisconsórcio necessário, sob pena de ilegitimidade, por sua violação, nos termos do disposto no art.º 28.º do CPC.
Em suma, no caso, o que ocorre são causas paralelas, com um pedido semelhante e idênticas causas de pedir, em que cada um dos sucessíveis pretende ver anulada a liquidação que a si lhe foi efectuada, sob a articulação de cada uma delas enfermar dos mesmos vícios de duplicação de colecta e de caducidade do direito à liquidação, não podendo ocorrer a apontada excepção de caso julgado.
Improcede assim a matéria das quatro primeiras conclusões das suas alegações de recurso.
4.1. Na matéria das sua conclusão 5.ª, vem a recorrente invocar, que em todo o caso, por força da anulação da liquidação efectuada naquela impugnação judicial n.º 44/92, referida, quedaria de nula a liquidação efectuada à mesma e ora pretendida anular, por ofensa do princípio constitucional da igualdade.
Por força da norma do n.º2 do art.º 266.º da CRP, os órgãos e agentes administrativos estão subordinados à Constituição e à lei e devem actuar, no exercício das suas funções, com respeito pelos princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa-fé.
Princípios que a AT não pode ter violado porque, dos sucessíveis chamados à herança, liquidou a cada um deles o imposto sucessório devido em função do seu título de vocação sucessória.
Se por via de acção judicial o tribunal anula uma ou várias das liquidações efectuadas pela AT, como no caso aconteceu, a AT como parte nessa causa tem de acatar o caso julgado formado dada a sua força obrigatória e retirar dessas anulações todas as consequências, designadamente com o pagamento de juros compensatórios, como hoje consta na norma do art.º 100.º da LGT, por força do primado das decisões dos tribunais, que prevalecem sobre as de quaisquer outras autoridades, nos termos do disposto nos art.ºs 205.º da CRP, 6.º da Lei n.º 38/87, de 23 de Dezembro, 671.º do CPC e também expressamente dispunha a norma do art.º 149.º do CIMSISD.
Não se tratou assim, de a AT anular o imposto liquidado a um dos sucessíveis e deixar de o anular a cada um dos restantes, mas sim de reconhecer os efeitos directamente derivados da lei quanto à anulação do imposto decretada pelo tribunal, quanto a um concreto contribuinte, que em acção judicial logrou obter ganho de causa contra a mesma Administração, e cuja decisão proferida, transitada em julgado, a mesma não pode deixar de acatar.
Em suma, não foi a AT que procedeu, de motu próprio, à anulação da liquidação efectuada àqueles impugnantes na referida impugnação judicial n.º 44/92, mas sim o tribunal, a cuja decisão não pode a mesma deixar de obedecer, pelo que nunca poderia ocorrer violação por esta, no exercício das suas funções, dos princípios a que constitucionalmente se encontra vinculada, designadamente o invocado princípio da igualdade.
Improcede assim, também, a matéria da sua conclusão 5.ª.
4.2. Na matéria das suas conclusões 6.ª a 9.ª continua a recorrente a insurgir-se com a sentença recorrida por se verificar o fundamento de duplicação de colecta, causa de anulação, também, da liquidação em causa.
A duplicação de colecta, quer no âmbito do CPCI, quer do CPT, quer do hoje CPPT, continua a constituir um fundamento não só de oposição, como também de impugnação judicial, e hoje também de fundamento de revisão do acto tributário, que pode ser invocado no prazo de 4 anos (art.º 78.º n.º5 da LGT), por constituir uma causa de ilegalidade do acto tributário, ainda que às vezes, superveniente, visando-se impedir que seja repetida a cobrança de um mesmo tributo.
Dispõe a norma do art.º 205.º do actual CPPT:
1 - Haverá duplicação de colecta para efeitos do artigo anterior quando, estando pago por inteiro um tributo, se exigir da mesma ou de diferente pessoa um outro de igual natureza, referente ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo.
...
Constituem seus requisitos cumulativos (4):
a) Unicidade dos factos tributários;
b) Identidade da natureza entre a contribuição ou imposto e o que de novo se exige;
c) Coincidência temporal do imposto pago e o que de novo se pretende cobrar.
Para se verificar a unicidade dos factos tributários, torna-se necessário que a realidade fáctica que está subjacente à pluralidade de liquidações seja a mesma, o que não acontecerá por exemplo, no caso de liquidações adicionais, em que se pretende cobrar um tributo que, indevidamente não foi liquidado inicialmente.
No caso, a liquidação ora impugnada teve lugar por consolidação da propriedade na pessoa dos netos (e seus representantes) – cfr. matéria da alínea f) do probatório – por falecimento do último dos filhos do de cujus em causa, beneficiária do usufruto, a qual, nos termos do disposto no 21.º do CIMSISD, integra o facto tributário aí referido, originando uma liquidação de imposto por via e na altura dessa consolidação (5), de acordo aliás, com a norma do art.º 1442.º do Código Civil, que expressamente a determina.
Já a liquidação do imposto ocorrida em 1954 – cfr. matéria da alínea d) do probatório – teve lugar por transmissão do usufruto da esfera jurídica da segunda esposa do de cujus, M..., falecida nesta data, para os usufrutuários sucessivos, os seus filhos ainda sobrevivos, S... e E..., o que integra o facto tributário previsto no art.º 22.º n.º3 do mesmo Código, caso em que se liquidarão tantos impostos quantos forem os usufrutuários que se forem sucedendo na titularidade desse usufruto instituído.
Em suma, também facilmente se verifica que inexiste unicidade dos factos tributários, sendo os dois impostos liquidados por factos tributários diversos, subsumíveis a normas de incidência diversas, pelo que nunca poderia ocorrer a pretendida duplicação de colecta, encontrando-se tais factos perfeitamente claros nos autos, quer na informação complementar de fls 123 e 124 dos autos, quer na nota explicativa de fls 32 do apenso, improcedendo também a matéria destas alíneas das conclusões do recurso.
4.2. Finalmente na matéria das suas 10.ª a 12.º das suas conclusões de recurso, continua a recorrente a insurgir-se com a sentença recorrida por não ter anulado a liquidação por caducidade do direito à respectiva liquidação.
Como é sabido, na caducidade releva tão só o decurso do tempo, tendo esta por objecto direitos potestativos, poderes ou faculdades de constituir ou anular uma situação jurídica subjectiva, tendo a sua razão de ser no facto objectivo da falta de exercício do direito no prazo pré-estabelecido (6).
Desde logo, tal fundamento de anulação da liquidação, reporta-o a recorrente à liquidação relativa ao facto tributário ocorrido em 1954, quando como já vimos no ponto 4.1., a liquidação aqui em causa é uma outra e diversa daquela, relativa à consolidação do usufruto com a nua propriedade ocorrida em 1984, por via do decesso da última das usufrutuárias, pelo que o respectivo prazo de caducidade do direito da AT liquidar esse imposto nunca teria caducado até 1992, tendo em conta que o respectivo prazo era então de vinte anos e que apenas foi encurtado para dez anos em 1994, pela nova redacção introduzida no art.º 92.º do CIMSISD, pelo Dec-Lei n.º 119/94, de 7 de Maio.
Tendo a recorrente sido notificada de tal liquidação em Janeiro de 1992 – cfr. matéria da alínea h) do probatório – é manifesto que tal prazo de caducidade do direito à liquidação jamais se completou, improcedendo também o recurso por este fundamento.
É assim, de negar provimento ao recurso e de confirmar a sentença recorrida que no mesmo sentido decidiu.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça de dez UCs.
Lisboa, 12 de Outubro de 2004
ass.) Eugénio Martinho Sequeira
ass.) Joaquim Casimiro Gonçalves
ass.) José Acensão Nunes Lope
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(1)In Código de Processo Civil Anotado, Vol. III, 3.ª Edição, Reimpressão, pág. 94 e segs, nota 3.
(2)In Noções Elementares de Processo Civil, Ed. de 1979, pág.310.
(3)Que como acto ou contrato entre o contribuinte e terceiro, pelo qual este ingressa na posição tributária daquele, é irrelevante para o Fisco, cfr. Código de Processo Tributário, comentado e anotado, 4.ª edição, de A. José de Sousa e José da Silva Paixão, pág. 46, nota 7.
(4)In acórdão do STA de 25.10.1978, publicado nos AD n.º 207, pág. 397 e segs.
(5)Cfr. no mesmo sentido o acórdão do STA de 25.1.1989, Processo n.º 5876, publicado no BMJ n.º 383, págs. 438 e segs.
(6)Para mais desenvolvimentos sobre a questão da caducidade, cfr. Problemas Fundamentais do Direito Tributário, 1999, de Diogo Leite de Campos e outros, VISLIS, pág. 227 e segs. |
