1.2 O Contribuinte interpôs recurso dessa decisão do Director-Geral dos Impostos para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé (TAFL) ao abrigo do disposto no n.º 6 do referido art. 89.º-A, da LGT(2).

1.3 A Juíza do TAFL julgou o recurso improcedente.

1.4 A Executada interpôs recurso daquela sentença para este Tribunal Central Administrativo Sul (TCAS), sendo que com o respectivo requerimento apresentou as alegações, resumidas nas seguintes conclusões:
«
1) Conforme resulta de fls. [sic], o recorrente e ora Alegante, nos termos do disposto no n.º 6 do artigo 89º-A, da Lei Geral Tributária Código do Processo Tributário, interpôs recurso da decisão do Ex.mo. Sr. Director-Geral, que fixou por métodos indirectos os rendimentos para o ano de 2002, em 121.627,00 €;
2) Por sentença de fls. [sic], foi decidido, indeferir os pedidos feitos pelo ora Alegante;
3) O Alegante, no dia 27 de Julho de 2001, celebrou com a L... II -Empreendimentos Imobiliários e Turísticos, SA, um contrato de promessa de compra e venda, o lote n.º 27, do Loteamento do Pinhal Velho, Zona 1 do IPP 2 da Urbanização de Vilamoura, freguesia de Quarteira, concelho de Loulé, pelo preço de 110.000.000$00, tudo isto conforme resulta do teor do documento junto na p.i., com doc. n.º 2;
4) A forma de pagamento do imóvel que ambas as partes contratantes acordaram no referido contrato de promessa de compra e venda acima referido, foi de:
– Esc. 22.000.000$00 (vinte e dois milhões de escudos) em 21 de Julho de 2001;
– Esc. 16.500.000$00 (dezasseis milhões e quinhentos mil escudos) até 27 de Novembro de 2001;
– Esc. 16.500.000$00 (dezasseis milhões e quinhentos mil escudos) até 27 de Março de 2002;
– Esc. 55.000.000$00 (cinquenta e cinco milhões de escudos) em 26 de Julho de 2002 (data da escritura).
5) O Alegante no ano de 2001 pagou a quantia de 38.500.000$00 (22.000.000$00 + 16.500.000$00), e no ano de 2002, a quantia de 71.500.000$00 (16.500.000$00 + 55.000.000$00);
6) Na sentença recorrida nada se diz sobre esta realidade - pagamento do imóvel durante dois anos, e o que se diz, está contrário à Lei que define a fixação de rendimentos por método indirecto;
7) A Administração fiscal não impugnou o teor do contrato de promessa de compra e venda, também não disse ou alegou a sua nulidade, ou que este não tinha sido cumprido pelas partes, da forma e modo como consta do mesmo;
8) Tendo em conta esta circunstância, dever-se-ia Revogar a decisão fixada pela Administração fiscal, pois prova-se que o pagamento do imóvel não ocorreu apenas em 2002, e, com estes valores corrigidos, já o imposto fixado teria de ser substancialmente alterado;
9) Na escritura de compra e venda, que deu causa à compra do imóvel, não se diz que o mesmo foi pago no dia da escritura, diz-se apenas que: Que pelo preço de Quinhentos quarenta e oito mil seiscentos setenta e sete Euros e sessenta e nove cêntimos, que já recebeu, vende ao segundo outorgante, o seguinte - o que é muito diferente de dizer-se que naquele acto foi pago - tudo isto aliás, conforme a administração fiscal muito bem conhece, e que consta do processo instrutor apenso;
10) Quanto muito [sic], e caso se pudesse decidir como decidiu a entidade recorrida - e que na sentença foi indevidamente apreciado, pelas razões acima aduzidas, não pode, - o rendimento tributário do recorrente no ano de 2002, ser fixado no montante indicado pela autoridade administrativa em 110.000.000$00, mas apenas o valor de 71.500.000$00;
11) Nesta parte tem forçosamente a sentença recorrida de ser Revogada, por erro de apreciação das provas apresentadas: documentos alguns elaborados pala [sic] própria administração fiscal - tanto mais que a administração fiscal não impugnou esta matéria - e caso a impugnasse, ter-se-ia de produzir outra prova, nomeadamente testemunhal, ou documental em como as importâncias não foram pagas daquela forma, e quem teria o ónus da prova era a administração fiscal e não o recorrente;
12) O que é dito na sentença recorrida, sobre esta matéria, terá de ser REVOGADO, pois não faz sentido, e é uma interpretação errada, sem nexo, estando contrariamente à Lei que regula este tipo de situações, nomeadamente as normas que são citadas na sentença recorrida;
13) Tendo sido pago o imóvel parcialmente, e durante 2 anos, nunca se pode decidir como se decidiu, em como o contrato de promessa de compra e venda não existisse, e não tivesse sido cumprido daquela forma;
14) A ser assim, está a administração fiscal a enriquecer de forma ilegítima, e a cobrar receitas que não têm suporte com a realidade;
15) Tem também de a parte restante da sentença recorrida, ser Revogada, quando não aceitou os justificativos – declarações bancárias – em que foi através de depósitos bancários a prazo – que o Alegante possuía no banco, que pagou o imóvel;
16) A entidade recorrida, não podia alterar o valor do IRS do recorrente, como alterou, por métodos indirectos, pois o recorrente utilizou rendimentos disponíveis que não era obrigado a declarar para efeitos de IRS, tudo isto como impõe a Lei – o contribuinte pagou IRS durante os anos que teve os depósitos a prazo, que o Banco descontou na forma prevista na Lei – retenção na fonte;
17) O Alegante não estava, e ainda não está a declarar em IRS os rendimentos e a existência de depósitos a prazo – é o banco que faz a retenção na fonte dos impostos que o Alegante é obrigado a pagar, em virtude dos seus rendimentos de capital;
18) A Sentença recorrida, faz uma errada interpretação e aplicação da Lei nesta matéria;
19) A Lei, previne este tipo de situações, não podendo a autoridade fiscal, decidir como decidiu a seu belo prazer, sem ter em conta o que dispõe a Lei neste caso em concreto – a Lei não pode aplicar-se descriminadamente [sic] sem fundamento e sem ser interpretada e aplicada num todo, e não pode ser aplicada qualquer norma desse lei, sem ter-se com conta todo o conjunto das normas aplicáveis ao caso em concreto - como se faz na sentença e entidade recorridas;
20) Na sentença recorrida diz-se que a administração fiscal, que [sic] saber a fonte;
21) A fonte de rendimento foram os depósitos a prazo que o recorrente foi construindo ao longo de uma vida de trabalho, que todos os anos pagos [sic] o IRS devido, descontado pelo banco, e que não era obrigado a apresentar na sua declaração de rendimentos do IRS – a escolha e oportunidade de apresentação de tais rendimentos de depósito a prazo era facultativa – e é a Lei que assim dispõe;
22) Não se pode é misturar os rendimentos declarados pela Sociedade de que o Alegante é sócio gerente, que o facto deste possuir depósitos a prazo [sic];
23) Uma coisa é o rendimento da sociedade, outra coisa são os depósitos a prazo que o Alegante foi fazendo ao longo de mais de 30 anos de trabalho;
24) O Alegante, quando encontrou o imóvel do seu “sonho”, comprou-o, pagou-o nos termos do que contratou, procedeu ao levantamento dos depósitos a prazo que foi fazendo ao longo da sua vida de trabalho, e ficou sem tal tipo de rendimento, o que é normal nestas circunstâncias;
25) Não pode de [sic] é dizer-se, como se diz na sentença recorrida, que o recorrente não provou a fonte de rendimento para pagamento da compra o imóvel;
26) A fonte de rendimento para pagamento do imóvel, foram os depósitos a prazo, conforme consta do processo e do processo instrutor;
27) O Alegante, provou a fonte de rendimento, e provou que essa fonte de rendimento, não é obrigatoriamente inscrita anualmente no IRS, pois é a Lei que dá a oportunidade aos particulares – contribuintes – de escolherem se devem declarar este tipo de rendimentos – RENDIMENTOS DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS – ou não;
28) A Lei, não impõe outra forma de prova, para se provar a fonte de rendimentos – basta tão só provar-se a utilização de rendimentos que não esteja obrigado a declarar – que foi o caso, nomeadamente a utilização do seu capital – n.º 3 do artigo 89º-A da LGT;
29) A Lei apenas dispõe – n.º 3 do artigo 89º-A da LGT: "Verificadas as situações previstas no n.º 1, cabe ao sujeito passivo a prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas, nomeadamente herança ou doação, rendimentos que não esteja obrigado a declarar, utilização do seu capital ou recurso ao crédito";
30) O Alegante provou que utilizou o seu capital, e que não estava obrigado a declarar em se de [sic] rendimentos tal capital, pois o mesmo existia na modalidade de depósitos a prazo;
31) Não deixa de ser importante referir, que a administração fiscal, foi recebendo anualmente o imposto devido, pela retenção do rendimento de capital, feito pela entidade bancária ao Alegante, e agora pretende e quer, e que [sic] tais rendimentos não sirvam para provar o pagamento do imóvel - de facto só neste país - somos mesmo último país da cauda a Europa;
32) O Recorrente e ora Alegante, sempre apresentou a declaração de rendimentos de acordo com a Lei, e não apresentou na declaração, rendimentos que não é obrigado a declarar – rendimento de depósitos a prazo – no entanto o Alegante era penalizado por isso, pois o valor descontado a título de IRS sobre os juros que se venciam dos depósitos a prazo não era tido em conta para efeitos da liquidação anual do IRS;
33) O Alegante se porventura apresentasse na declaração de rendimentos o valor dos depósitos a prazo, seria beneficiado, pois pagaria menos IRS, dado que o que tinha sido descontado por conta no Banco, a título de retenção, era a descontar na declaração anual;
34) Como isso é uma faculdade que o Alegante pode escolher, bem como todos os contribuintes que possuem depósitos a prazo, não pode a administração fiscal impor outras regras, pois é a Lei que dispõe nesse sentido;
35) Daí que, tenha forçosamente a sentença recorrida de se REVOGADA, por erro de intepretação [sic] e aplicação das normas que são citadas em tal sentença, e em especial do artigo 89º-A da LGT;
36) A entidade recorrida na decisão que proferiu confundiu a Lei, sem qualquer fundamento para o efeito, quer de facto quer de direito, o mesmo sucedendo à decisão proferida pela Meritíssima Juíza "a quo", ao aceitar como boa, tal decisão;
37) Também não é verdade o que se diz no ponto n.º 5 da informação proferida pela entidade administrativa, e que na sentença recorrida foi aceite "como boa", pois o recorrente apresentou a duas declarações emitidas pelo BPI, e a entidade recorrida, não solicitou o envio de mais qualquer documento, nomeadamente: "extractos bancários", prova dos depósitos, movimentos, etc.;
38) No âmbito deste processo, é necessário apenas que o contribuinte, apenas prove que utilizou rendimentos que não esteja obrigado a declarar ao nível do IRS - Depósitos bancários a prazo, não estão obrigados a serem declarados na declaração do IRS dos contribuintes, e neste caso Alegante;
39) A compra do imóvel que o Alegante fez, foi para uso exclusivo e próprio, e a Sociedade de que é sócio gerente, nada tem a ver para este tipo de rendimentos gerados;
40) Sendo a sociedade estranha aos rendimentos, não se compreende como pode ser mencionada e referida, tanto pela administração fiscal, como na sentença recorrida;
41) É mais fiável a prova constante das declarações, do que dos extractos bancários - que conforme se sabe, os depósitos a prazo não têm extracto, quem tem extracto são os depósitos à ordem;
42) Daí não se compreender o que diz a entidade recorrida e sentença recorrida nesta parte;
43) E, porventura se a entidade recorrida entendia que as declarações emitidas pelo BPI, não eram suficientes para fazer a prova, OBRIGATORIAMENTE, teria de notificar o recorrente dessa decisão, para apresentar outros elementos, nomeadamente extracto bancários, ou outros, o que não fez até ao momento;
44) Sucedendo que na sentença recorrida, nesta parte nada se diz, pelo que há omissão de pronúncia;
45) A omissão de pronúncia, gera a nulidade nos termos do disposto no artigo 668º do C.P.C., aplicável a este caso em concreto;
46) A sentença recorrida, violou o disposto no artigo 124º do CPPT, pois não apreciou todas as questões postas em crise, pelo recorrente;
47) Também não existem razões, quer de facto, quer de direito, para que a administração fiscal pudesse utilizar o disposto no artigo 146º-B do C.P.P.T., pois o recorrente apresentou atempadamente todas as informações pedidas pela entidade recorrida, e esta até ao momento nada mais pediu ou requereu;
48) Para a entidade recorrida poder utilizar o disposto no artigo 146º-B do C.P.P.T., tem primeiramente de notificar o recorrente, a solicitar os documentos que pretende, e depois, caso no prazo fixado na Lei, não no prazo a fixar pela entidade recorrida, não o apresente;
49) O que até ao momento não foi o caso;
50) A notificação enviada ao Recorrente, e já junta com doc. n.º 1, é nula, por violação dos artigos 20º e 21º do Código do Procedimento e do Processo Tributário, "ex vi" artigos 54º, 55º, 59º, 60º, 67º e 77º da Lei Geral Tributária;
51) Na sentença recorrida, nada se diz em concreto sobre esta matéria, e daí a nulidade da sentença recorrida;
52) A entidade recorrida, antes de decidir fixar a matéria colectável ao recorrente no ano de 2002, teria de ter cumprido o disposto nos artigos 60º, e seguintes da Lei Geral Tributária;
53) Isto é, a entidade recorrida antes de emitir a decisão final, OBRIGATORIAMENTE, e nos termos do disposto n.º 1 do artigo 60º da LGT, teria de ouvir o recorrente sobre o sentido provável da decisão final que iria ser emitida;
54) Assim, não procedeu a entidade recorrida, aliás conforme resulta de fls. [sic];
55) A entidade recorrida decidiu a final, sem sequer ouvir o recorrente como o deveria ter feito;
56) A falta do cumprimento desta norma legal, acarreta a nulidade de todo o procedimento;
57) Na sentença recorrida, esta questão nem sequer foi apreciada de acordo com a Lei, pelo que a sentença recorrida sofre de nulidade;
58) Nulidade esta, que aqui desde já se requer a sua apreciação;
59) A decisão recorrida, bem como a sentença recorrida violam:
– do inquisitório - previsto no artigo 58º da LGT;
– da colaboração - previsto no artigo 59º da LGT;
– da participação - previsto no artigo 60º da LGT;
– da legalidade, igualdade, proporcionalidade, justiça, imparcialidade e celeridade — previsto - previsto no artigo 55º da LGT.
60) Na sentença recorrida não se apreciou esta questão, pois limitou-se a Meritíssima Juiza "a quo", a enunciar escritos feitos por Autores e, personalidades que não têm aplicação a este caso em concreto - uma coisa é a interpretação da Lei, e outra coisa é a interpretação e aplicação do caso em concreto, tendo em conta o que dispõe a Lei;
61) Dispõe o n.º 2 do artigo 266º da C.R.P.: “Os órgãos e agentes administrativos estão subordinados à Constituição, ... , no exercício das sua funções, com respeito pelos princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça da imparcialidade e da Boa-fé”;
62) Esta norma foi violada pela entidade recorrida, ao emitir o despacho que deu causa a este recurso, violando-se aqui os princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça da imparcialidade e da Boa-fé” [sic];
63) Na sentença recorrida, sem que [sic] indicar qualquer norma legal que permita interpretação em contrário, ou apresentarem-se fundamentos, decidiu-se apenas e tão só, indeferir a pretensão do Alegante, sem mais;
64) Dispõe o n.º 3 do artigo 268º da C.R.P.: "Os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos";
65) O interesse do recorrente é legalmente protegido, o que faz com que o Despacho recorrido, e sentença sejam Inconstitucionais;
66) Existe sempre o direito das pessoas poderem apresentar as provas, sejam documentais, sejam testemunhais, através de peritos, ou outras - é a própria Lei que assim dispõe, nomeadamente artigos 115º, 116º, e 188º do CPPT;
67) Nenhum dos documentos apresentados pelo Alegante foi impugnado, e nos termos do disposto n.º 4 do artigo 115º do CPPT: "A genuinidade de qualquer documento deve ser impugnada no prazo de 10 dias após a sua apresentação ou junção ao processo,...";
68) Os documentos apresentados pelo Alegante, à entidade administrativa – contrato de promessa de compra e venda, declaração bancária dos depósitos e movimentos dos mesmos, etc. - A TOTALIDADE DOS DOCUMENTOS JUNTOS NA P.I. E RESPOSTA À ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA, não foram impugnados por esta, pelo que têm de ser considerados como prova plena o que deles consta;
69) Também não se aceita o que se diz na sentença recorrida, na parte em que se diz que: não é admissível a prova testemunhal;
70) A prova testemunhal é sempre admissível em todos os casos, sendo inconstitucional o disposto no artigo 146º-A do CPPT, na parte em que dispõe que: "... , que devem revestir natureza exclusivamente documental", dado que viola do disposto nos artigos 112º, 13º, 18º e 20º, da C.R.P.;
71) Tendo em conta do disposto nos artigos constitucionais acima indicados, nunca se poderá decidir que perante o Tribunal, apenas se admitem meios de prova documental, e não testemunhal;
72) A prova testemunhal, é sempre admissível;
73) Daí, ser inconstitucional o disposto no artigo 146º-A do CPPT, na parte em que dispõe que: "... , que devem revestir natureza exclusivamente documental";
74) Insconstitucionalidade [sic] esta que aqui desde já se requer a sua apreciação;
75) O disposto no artigo 146º-A do CPPT, na parte em que dispõe que: "... , que devem revestir natureza exclusivamente documental", está em contradição com o disposto nos artigos 115º e seguintes do mesmo Código;
76) Os Códigos, não podem ter normas em contradição;
77) Até ao momento não foi notificado ao Alegante a resposta apresentada pela entidade recorrida, para que, este querendo, dissesse o que entendesse, ou nada dissesse, de acordo com o que entenderia na altura;
78) Foi praticada uma nulidade, por falta de comunicação da oposição apresentada pela entidade administrativa;
79) Nulidade esta que aqui desde já se invoca, com todas as consequências legais;
80) Tem assim a sentença recorrida de ser REVOGADA.

Termos em que, se requer a Revogação da Sentença recorrida, devendo ainda apreciar-se a inconstitucionalidade do disposto no artigo 146º-A do CPPT, na parte em que dispõe que: "... , que devem revestir natureza exclusivamente documental", dado que viola do disposto nos artigos 112º, 13º, 18º e 20º, da C.R.P., por ser de Lei, Direito e Justiça».

1.5 O recurso foi admitido, a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito suspensivo.

1.6 O Director-Geral dos Impostos apresentou contra-alegações, que resumiu nas seguintes conclusões:

«
I. Em 2002 o recorrente adquiriu um imóvel, fazendo com essa aquisição, uma despesa total de € 608 134,98;
II. O rendimento do recorrente e esposa, declarado para efeitos de IRS, no mesmo ano foi de €35 697,75;
III. A desproporção entre a manifestação de fortuna e o rendimento declarado fez desencadear a aplicação da norma anti-evasão contida no artigo 89º- A da LGT;
IV. Notificado para apresentar prova de que a fonte da manifestação de fortuna era rendimento não sujeito a tributação, o contribuinte limitou-se dizer que utilizou capitais próprios, juntando documento comprovativo de que possuía depósitos a prazo, mas não apresentando qualquer justificação da proveniência destes;
V. Atendendo ao historial declarativo do contribuinte, não se pode concluir que a aquisição do imóvel tenha sido feita com poupanças de rendimentos de anos anteriores;
VI. Que o recorrente utilizou activos de valor suficiente para pagar a aquisição que efectuou, e, portanto os tinha em algum lugar, parece evidente: a questão fundamental é saber como e porquê estavam esses activos à sua disposição;
VII. Invertido o ónus da prova, teria o contribuinte de demonstrar que os rendimentos por si declarados correspondem à verdade, o que passa por demonstrar que os recursos financeiros utilizados na identificada manifestação de fortuna evidenciada, tiveram uma fonte diversa de rendimentos tributados em IRS (n.º 3 do artigo 89.º - A da LGT).
VIII. Contrariamente ao alegado pelo recorrente, a prova documental apresentada foi aceite; apenas não foi considerada suficiente, para destruir a ilacção [sic] permitida no n.º 4 do artigo 89.º-A da LGT, cabendo ao recorrente actuar, pois era dele o interesse para a ilidir.
IX. E o recorrente, a quem pertencia o ónus da prova (n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT) quando foi notificado para o efeito, não apresentou, no processo de apreciação da sua situação para tomada de decisão, elementos probatórios que levassem a uma decisão diferente da que foi tomada.
X. O recorrente foi, em tempo, notificado, nos termos do n.º 1 do artigo 60.º da LGT, em sede de audiência prévia, para se pronunciar sobre o projecto de decisão de aplicação de métodos indirectos para a determinação do rendimento sujeito a IRS, veio juntar aos autos todos os elementos e documentos previstos na Lei, em concreto no n.º 3 do artigo 89º-A da LGT, pelo que não tinha o recorrente de ser notificado novamente, como erradamente alega.
XI. Ora, o Director-Geral dos Impostos não poderia, face à lei e aos factos trazidos ao seu conhecimento, ter decidido de forma diversa da que decidiu.
XII. Também, não se verifica qualquer violação aos princípios constitucionais citados pelo recorrente, violações, que aliás não concretiza e apenas refere em abstracto.
XIII. Por tudo o que fica exposto, não se verifica nenhum dos vícios apontados pelo recorrente à douta sentença recorrida, encontrando-se em plena conformidade com as disposições legais aplicáveis;
XIV. A douta sentença recorrida procede, pois, a uma correcta aplicação e interpretação de todos os preceitos legais atendíveis, merecendo, por isso, ser confirmada.

Termos em que, com o douto suprimento de V. Ex.as, deve o presente recurso ser julgado improcedente, com todas as consequências legais.».

1.7 Recebidos os autos neste TCAS, foi dada vista ao Ministério Público e a Procuradora-Geral Adjunta emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso.
Isto, com a seguinte fundamentação: «Atendendo aos elementos probatórios constantes dos autos (há que evidenciar não ter o recorrente conseguido ilidir, com a prova produzida, a presunção decorrente do nº 3 do art. 89º da LGT), acompanha-se por concordância com o seu teor, a resposta da AT em sede de alegações de recurso, pelo que se entende que a decisão recorrida não afrontou os preceitos legais aplicáveis ao presente caso, bem como não fez uma interpretação errada dos elementos de prova carreados aos autos, entendendo-se que deve ser mantida na ordem jurídica, sendo de negar provimento ao recurso».

1.8 Cumpre apreciar e decidir.

1.9 Pese embora a panóplia de questões suscitadas no presente recurso, as únicas de que cumpre conhecer, como procuraremos demonstrar adiante, são as seguintes:
– saber se o processo enferma de nulidade por o Recorrente não ter sido notificado da resposta apresentada pela Entidade recorrida;
– saber se a sentença fez errado julgamento quando considerou que o Recorrente não logorou ilidir a presunção do n.º 3 do art. 89.º-A da LGT, por não ter feito prova da «fonte de origem» do capital que detinha em contas de depósito a prazo.

«A. No âmbito de uma acção de fiscalização interna, levada a efeito pela administração fiscal foi proposta alteração do rendimento de IRS para efeitos de tributação ao sujeito passivo aqui recorrente relativamente ao exercício de 2002, de € 29 684,13 para € 115 613,38, cfr. fls. 16 dos autos.

B. Na sequência da acção supra referida a administração tributária verificou que o recorrente adquiriu durante o ano de 2002, um lote de terreno para construção pelo preço de € 548 677,79 conforme termo de liquidação do imposto municipal de sisa, que consta do processo administrativo junto aos autos.

C. E que em sede de IRS apresentou rendimento global (rendimento do agregado familiar) de € 35 697,35 cfr. processo administrativo e doc. de fls. 18 dos autos.

D. Resulta do 1.º quadro da informação 15/2003 elaborado pela Administração Tributária a fls. 14 dos autos que durante os anos de 1989 a 2002, os rendimentos médios declarados a preço de 2002, foi de € 18.751,76.

E. Resulta ainda que o sujeito passivo e sua esposa são os únicos sócios da empresa “Leirialgarve”, e que conforme 2.º quadro da informação e página supra referidas a empresa tem nos últimos 7 anos, vindo a apresentar prejuízos.

F. Em 24/09/2003 foi, pela Administração fiscal, remetida ao recorrente carta registada com aviso de recepção, dando-lhe conta do projecto de decisão da alteração referida em A., conforme consta do processo administrativo, e que dou aqui por reproduzida.

G. Em 13/10/2003 o recorrente vem em resposta, apresentar cópia do contrato de promessa de compra e venda do imóvel e duas declarações emitidas pelo BPI com a indicação de que o recorrente mobilizou dos seus depósitos a prazo € 192 100,00 no ano de 2001, num caso e € 419 000,00 noutro, conforme fls. 19 a 29 dos autos e proc. administrativo.

H. Em 28/11/2003 o Director Geral das Contribuições e Impostos converte em definitivo o projecto de decisão referido em D., conforme fls. 12 e 12v dos autos.

I. Em 16/01/2004 foi, pela Administração fiscal, remetida ao recorrente carta registada com aviso de recepção, dando-lhe conta da decisão da alteração referida em A., conforme consta do processo administrativo, que dou aqui por reproduzida.

2.1.2 Porque concordamos integralmente com o julgamento de facto efectuado em 1.ª instância quanto aos factos dados como provados, considera-mo-los fixados.

Já no que respeita aos factos considerados como não provados, de que não se provou a origem do capital utilizado, discordamos do julgamento do TAFL, como adiante procuraremos demonstrar.

Inconformado com esta decisão, o Contribuinte dela recorreu para o TAFL.
Se bem interpretamos a petição de recurso judicial, alegou o Contribuinte, em síntese:
a) que demonstrou a utilização de capital próprio para pagamento do lote de terreno que adquiriu, pelo que não podia a AT lançar mão da fixação do rendimento tributável por métodos indiciários ao abrigo do art. 89.º-A, da LGT, sendo que não estava obrigado a declarar para efeitos de IRS os depósitos bancários a prazo, cujo imposto sempre foi pago por retenção na fonte efectuada pela instituição bancária;
b) que a AT não podia ter considerado, como considerou, que ele não apresentou qualquer justificação sobre a proveniência dos capitais próprios utilizados na aquisição, pois apresentou declarações emitidas por uma instituição bancária e, se a Administração entendia que tais documentos não eram suficientes, devia ter-lhe solicitado outros documentos ou as informações que tivesse por pertinentes, o que nunca fez;
c) que a notificação da fixação do rendimento tributável por métodos indiciários ao abrigo do disposto no art. 89.º-A da LGT «é nula, por violação dos artigos 20º e 21º do Código de Procedimento e Processo Tributário, “ex vi” artigos 54º, 55º, 59º, 60º, 67º e 77º da Lei Geral Tributária»;
d) antes de decidir, deveria a AT ter ouvido o Contribuinte e ter-lhe dado a possibilidade de se pronunciar sobre a decisão final que iria ser emitida, nos termos do art. 60.º da LGT, o que a Entidade Recorrida não fez, omissão que «acarreta a nulidade de todo o procedimento»;
e) que a AT violou os princípios do inquisitório, da colaboração, da participação, da legalidade, igualdade, proporcionalidade, imparcialidade e celeridade, o que faz com que o despacho recorrido seja inconstitucional;
f) que, ainda que assim não fosse, a AT deveria ter levado em conta que o pagamento não foi feito apenas no ano de 2002, mas também no de 2001.

O recurso foi julgado totalmente improcedente.
Para tanto, e em resumo, a Juíza do TAFL considerou
– que para o Contribuinte dar cumprimento ao disposto no n.º 3 do art. 89.º-A da LGT não lhe basta fazer prova, como fez, de que detinha, em depósitos bancários, a quantia necessária à aquisição, tem ainda que indicar a «fonte de origem desse capital»;
– que a decisão recorrida está devidamente fundamentada, por remissão para a informação prestada pelo Gabinete do Director-geral dos Impostos;
– que não pode a AT considerar os pagamentos efectuados em 2001 porque a tabela do n.º 4 do art. 89.º-A da LGT manda atender ao valor de aquisição;
– que a notificação da decisão recorrida foi efectuada nos termos legais;
– que o Recorrente não tem razão quanto à violação dos diversos princípios que refere, pois foi notificado para o exercício do direito de audição, ao abrigo do disposto no art. 60.º da LGT, e veio pronunciar-se no âmbito desse direito.

Inconformado com a sentença, o Recorrente dela interpôs recurso para este TCAS.
Suscita diversas questões, entre as quais uma nulidade processual, diversas nulidades da sentença por omissão de pronúncia e erro de julgamento.

Quanto às diversas nulidades que o Recorrente imputa à sentença, adoptamos aqui a posição que tem vindo a vingar neste Tribunal Central Administrativo, na sequência da exposição inicialmente aduzida nos acórdãos relatados pelo Juiz Desembargador Jorge Lino Alves de Sousa, com exaustiva fundamentação(4): que se trata de questões cujo conhecimento se encontra prejudicado, por inutilidade, pois qualquer que seja a decisão sobre as invocadas nulidades da decisão, ou seja, quer tais nulidades procedessem quer não, sempre se seguiria a mesma consequência, qual seja o conhecimento por este Tribunal do invocado erro de julgamento por violação do disposto no art. 89.º-A, n.º 3, da LGT.

Resta, assim, para apreciação, a invocada nulidade processual, por falta de notificação ao Recorrente da resposta da Entidade recorrida e o erro de julgamento.

2.2.2 DA NULIDADE PROCESSUAL POR FALTA DE NOTIFICAÇÃO À RECORRENTE DA RESPOSTA DA ENTIDADE RECORRIDA

Quanto a esta nulidade processual, nada obstando ao seu cujo conhecimento em sede de recurso jurisdicional da sentença(5), é manifesto que a mesma não se verifica.
Na verdade, a lei não impõe a notificação da resposta da entidade recorrida ao recorrente. Ora, não se estando perante omissão de formalidade prescrita por lei, nunca poderia a alegada omissão constituir nulidade processual pois, nos termos do art. 201.º, n.º 1, do CPC, só pode ser qualificada como nulidade «a omissão de um acto ou formalidade que a lei prescreva».

2.2.3 MANIFESTAÇÕES DE FORTUNA – DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL POR MÉTODOS INDIRECTOS NOS TERMOS DO ART. 89.º-A DA LGT – INVERSÃO DO ÓNUS DA PROVA

A questão central deste recurso é a de saber se a sentença recorrida fez ou não correcta interpretação do disposto no n.º 3 do art. 89.º-A da LGT.
Vejamos:
A denominada Lei de Reforma da Tributação do Rendimento – Lei n.º 30-G/2000, de 29 de Dezembro – veio, no capítulo relativo às medidas de combate à evasão e fraude fiscais, introduzir uma importante alteração nas regras relativas ao ónus da prova e à possibilidade de recurso a métodos indirectos na determinação da matéria tributável(6).
Assim, aquela lei excluiu da presunção de veracidade das declarações do contribuinte os casos em que os rendimentos declarados para efeitos de IRS se revelem desproporcionados, para menos, sem razão justificativa, dos padrões de rendimento indiciados por determinadas manifestações de fortuna. Com o aditamento à LGT da alínea d) do art. 75.º da LGT e do art. 89.º-A, efectuado pela Lei n.º 30-G/2000, de 29 de Dezembro, o legislador criou um novo caso em que cessa a presunção de veracidade da declaração do contribuinte: o de existirem manifestações de fortuna em desproporção com os rendimentos declarados, tudo nos termos previstos na lei.
Nesses casos em que as manifestações exteriores de riqueza estejam em desproporção com os rendimentos declarados, passou a permitir-se à AT proceder à avaliação indirecta da matéria tributável (cfr. art. 87.º, alínea d), da LGT, alínea aditada pela referida Lei n.º 30-G/2000), a menos que o contribuinte prove que os rendimentos declarados correspondem à realidade (inversão do ónus da prova) e que a fonte dos rendimentos necessários para assegurar as manifestações de fortuna evidenciadas é outra (cfr. art. 89.º-A, n.º 3, da LGT).
Nos termos do disposto no n.º 4 do art. 89.º-A, da LGT, se o sujeito passivo não fizer a prova acima referida, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, categoria G (incrementos patrimoniais), o rendimento padrão apurado nos termos da tabela daquele preceito legal (para as aquisições de imóveis de valor superior a € 250.000, o rendimento padrão é de 20% do valor da aquisição), a menos que existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no art. 90.º da LGT, que permitam à AT fixar rendimento superior.
Regressando ao caso sub judice, tendo a AT verificado que o Contribuinte adquiriu no ano de 2002 um imóvel pelo preço de € 548.677,79 e que, para efeitos de IRS desse ano, declarou rendimentos de € 35.697,35, solicitou a este que comprovasse ser outra, que não os rendimentos declarados, a fonte de fortuna evidenciada. Trata-se aqui da inversão do ónus da prova estabelecida pelo referido n.º 3 do art. 89.º-A da LGT.
O Contribuinte apresentou declarações bancárias pelas quais demonstrou que, nos anos de 2001 e 2002 (o preço, nos termos do contrato promessa apresentado pelo Contribuinte, terá sido pago ao longo daqueles dois anos), mobilizou capitais que detinha em conta de depósito a prazo, de montante suficiente para efectuar a aquisição em causa.
Com esses documentos, a nosso ver, o Contribuinte ilidiu a presunção de evasão fiscal relativamente aos rendimentos declarados naquele ano, que era o que estava em causa, pois demonstrou que o imóvel foi adquirido com meios que não estavam sujeitos a declaração para efeitos de IRS. Na verdade, os depósitos a prazo, rectius, os juros gerados pelos capitais depositados não estão sujeitos a declaração obrigatória (sem prejuízo de o contribuinte poder optar pelo englobamento dos rendimentos de capitais).
Salvo o devido respeito, não carecia o Contribuinte, para efeitos de ilidir a referida presunção, de demonstrar a forma como adquiriu esses capitais, pois o que está em causa é apenas averiguar se estes foram ou não omitidos na declaração de rendimentos respeitante ao ano de 2002 e não a outros. Só assim não seria se tivesse ficado demonstrado que os capitais mobilizados no ano de 2002 foram gerados no próprio ano. Nessa hipótese, sim, careceria o Contribuinte de demonstrar qual a origem desses capitais, por forma a poder sindicar-se se os mesmos haviam ou não sido omitidos à declaração de rendimentos desse ano.
Poderia o legislador ter estabelecido que compete aos contribuintes a prova da forma como adquiriram os meios que lhes permitem determinadas manifestações de fortuna, sob pena de avaliação indirecta do rendimento tributável. Nessa eventualidade, teriam razão a Entidade recorrida e a Juíza do Tribunal de 1.ª instância. Mas, a nosso ver, a lei não foi tão longe, ficando-se pela inversão do ónus da prova da veracidade dos rendimentos declarados no ano em causa, bastando ao contribuinte demonstrar que os meios que lhe permitiram as manifestações de fortuna em causa não estavam sujeitos a declaração nesse ano.
Não podemos nunca esquecer que está em causa apenas a determinação da matéria tributável para efeitos de IRS do ano de 2002 e que só relativamente a este ano funciona a inversão do ónus da prova, que faz recair sobre o contribuinte a prova da veracidade dos rendimentos declarados.
Afigura-se-nos, pois, que a sentença recorrida não fez a melhor interpretação do n.º 3 do art. 89.º-A, da LGT, motivo por que não podemos mantê-la, ficando assim prejudicado o conhecimento das demais questões suscitadas.
Em todo o caso, isto é, mesmo que não se subscreva a tese que vimos de enunciar, sempre se nos afigura que o recurso deveria proceder.
Na verdade, tendo a AT considerado que a prova oferecida pelo Contribuinte não era suficiente para afastar a presunção de evasão fiscal no ano de 2002, disso devia ter dado conta ao Contribuinte, designadamente notificando-o para fazer prova da origem dos capitais, solicitando-lhe todos os elementos que houvesse por pertinentes com vista a confirmar ou infirmar o que o Contribuinte afirmasse a esse propósito. O que, a nosso ver, não podia a AT fazer era, sem solicitar quaisquer outros elementos comprovativos da origem desses capitais, mas com base noutros elementos que houve por bem carrear para o processo e de que não deu oportuno conhecimento ao Contribuinte, considerar que não está justificada a origem dos mesmos; tanto mais que esses elementos apenas permitem concluir que aqueles capitais não advêm de poupanças de rendimentos sujeitos a declaração em anos anteriores, mas nada permitem conhecer relativamente a rendimentos eventualmente não sujeitos a declaração. Era quanto a estes, mesmo na tese de que o Contribuinte tem que justificar a origem de rendimentos gerados em anos anteriores ao da aquisição, que a AT devia ter questionado o Contribuinte.
A nosso ver, não podia a AT ter partido para a fixação da matéria colectável por métodos indiciários sem antes dar ao Contribuinte a possibilidade de demonstrar, pela forma que a AT houvesse por conveniente, a origem daqueles rendimentos.
Assim, mesmo na tese de que o Contribuinte tem que justificar os meios de fortuna adquiridos em anos anteriores, afigura-se-nos que a actuação da AT não está isenta de crítica.

2.2.4 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões:

I - Com o aditamento à LGT da alínea d) do art. 75.º da LGT e do art. 89.º-A, efectuado pela Lei n.º 30-G/2000, de 29 de Dezembro, o legislador criou um novo caso em que cessa a presunção de veracidade da declaração do contribuinte: o de existirem manifestações de fortuna em desproporção com os rendimentos declarados, tudo nos termos previstos na lei (designadamente, no caso de aquisição de imóveis de valor superior a 250.000 euros, quando o contribuinte declare rendimentos inferiores a 25.000 euros)
II - Nesses casos em que as manifestações de fortuna estejam em desproporção com os rendimentos declarados, passou a permitir-se à AT proceder à avaliação indirecta da matéria tributável (cfr. art. 87.º, alínea d), da LGT, alínea aditada pela referida Lei n.º 30-G/2000), a menos que o contribuinte prove que os rendimentos declarados correspondem à realidade (inversão do ónus da prova) e que a fonte dos rendimentos necessários para assegurar as manifestações de fortuna evidenciadas é outra (cfr. art. 89.º-A, n.º 3, da LGT).
III - Nos termos do disposto no n.º 4 do art. 89.º-A, da LGT, se o sujeito passivo não fizer a prova acima referida, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, categoria G (incrementos patrimoniais), o rendimento padrão apurado nos termos da tabela daquele preceito legal (para as aquisições de imóveis de valor superior a € 250.000, o rendimento padrão é de 20% do valor da aquisição), a menos que existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no art. 90.º da LGT, que permitam à AT fixar rendimento superior.
IV - A prova exigida ao contribuinte é apenas quanto à fonte das manifestações de fortuna evidenciadas, por forma a determinar se as mesmas foram omitidas à declaração para efeitos de IRS.
V - Assim, fazendo o Contribuinte prova de que mobilizou, no ano a que respeita a aquisição e no ano imediatamente anterior, capitais que detinha em conta de depósito a prazo, de montante suficiente para efectuar a aquisição em causa, cujo pagamento foi efectuado ao longo daqueles dois anos, tal prova é suficiente para ilidir a presunção de evasão fiscal relativamente aos rendimentos declarados naquele ano.
VI - Não carece o Contribuinte, para efeitos de ilidir a referida presunção, de demonstrar a forma como adquiriu esses capitais (a menos que estivesse demonstrado que os mesmos foram gerados no próprio ano), pois o que está em causa é apenas averiguar se foram ou não omitidos rendimentos na declaração do próprio ano.
VII - Em todo o caso, entendendo a AT que a prova apresentada pelo Contribuinte e referida em V não era suficiente, e que ele devia também demonstrar a origem do capital em depósito bancário a prazo, deveria tê-lo notificado para esse efeito antes de decidir pela tributação por métodos indirectos ao abrigo do disposto no art. 87.º, alínea d), da LGT.