1.2 A Juíza do Tribunal Tributário de 1.ª instância da Guarda indeferiu liminarmente o processo por ilegal cumulação de impugnações, uma vez que considerou não estar verificado o requisito legal da identidade da natureza de tributos, exigido pelo art. 104.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), advertindo desde logo a Impugnante para a faculdade concedida pelo art. 38.º, n.º 4, do Decreto-Lei n.º 267/85, de 16 de Julho - Lei de Processo nos Tribunais Administrativos (LPTA).

1.3 Na sequência daquele despacho, veio a Impugnante apresentar duas novas petições, sendo a que deu origem ao presente processo a referente à impugnação judicial das liquidações do IRC acima referidas.

1.4 O Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco (1) proferiu sentença julgando a impugnação improcedente, por extemporaneidade da petição inicial e consequente caducidade do direito de impugnar.
Para tanto, e em síntese, considerou que as liquidações impugnadas tiveram o termo do prazo para pagamento em 19 de Novembro de 2001 e que a impugnação judicial se considera interposta em 21 de Fevereiro de 2002 – data da apresentação da petição inicial dita em 1.1 –, motivo por que, sendo os vícios assacados aos actos impugnados determinantes da anulabilidade dos mesmos, é de concluir pela caducidade do direito de impugnar.

1.5 Inconformada com a sentença, a Impugnante dela recorreu para este Tribunal Central Administrativo e o recurso foi admitido com subida imediata, nos próprios autos e efeito devolutivo.

1.6 Notificada do despacho de admissão do recurso, a Recorrente veio apresentar as respectivas alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor:
«
A) Em 21/02/2002 a recorrente apresentou impugnação, relativamente à liquidações (2) em sede de IVA e IRC, relativamente aos exercícios de 1996, 1997 e 1998.
B) Tal impugnação foi tempestivamente apresentada tendo em conta que o prazo limite de pagamento era em 30/11/2001.
C) Tendo a impugnação judicial de IVA e IRC sido oportunamente apresentada, não pode a excepção da caducidade, vir a ser conhecida posteriormente, quando o impugnante, dando acolhimento ao convite para lançar mão da faculdade prevista no artigo 38.º n.º 4 da LPTA, apresenta, na sequência de tal convite, duas petições desdobradas.
D) A sentença recorrida viola as normas dos artigos 38 da LPTA, maxime o seu nº 4, artigos 123 nº 1 al. a) do CPPT, artigo 5º nº 1 da Lei nº 15/2002 de 22/02 e diferente interpretação é violadora do princípio constitucional da confiança previsto no artigo 18º nº 3 da C.R.P.

Nestes termos e mais de direito, deve a sentença recorrida ser revogada, considerando a tempestividade da petição, seguindo o processo os seus ulteriores termos legais» (3).

1.7 A Fazenda Pública não contra alegou.

1.8 Recebido o processo neste TCA, foi dada vista ao Representante do Ministério Público, que emitiu parecer no qual sustentou que o recurso não merece provimento.
Isto, porque «como consta dos autos (fls. 86 e 91, 92 e 93 do apenso), a recorrente foi notificada no dia 10 de Outubro de 2001, pelo que o prazo de pagamento voluntário terminou, após a dilação, no dia 19 de Novembro, antes do dia pretendido pela recorrente», motivo por que «estava caducado o direito à impugnação no dia 21 de Fevereiro de 2002».

1.9 Foi dada vista aos Juízes adjuntos.

1.10 A questão que cumpre apreciar e decidir é a de saber se a sentença recorrida fez errado julgamento que julgou verificada a caducidade do direito de impugnar.

« Em termos factuais, tem apoio no acervo documental que:
- vêm impugnadas liquidações de IRC dos anos de 1996 (nº 20018310011615), 1997 (nº 20018310011616), e 1998 (nº 20018310011961) - cfr. fls. 5;
- as ditas liquidações tiveram o termo final do prazo para pagamento voluntário em 19 de Novembro de 2001 - cfr. fls. 5; fls. 91/2/3 do proc. adm. ap.;
- a impugnação judicial de tais liquidações ocorreu em 21 de Fevereiro de 2001 (4)- cfr. fls. 2; fls. 94 do proc. adm. ap.;
- sendo que cumulada que foi a sua impugnação com a impugnação de liquidações de IVA, foi proferida decisão judicial, datada de 12/05/2003, que indeferiu liminarmente a petição inicial, "sem prejuízo de o contribuinte poder lançar mão da faculdade concedida pelo artigo 38º, nº 4 da LPTA" (sic), decisão essa comunicada à interessada por carta enviada em 22/05/2003 - cfr. fls. 2, 2v., 3;
- ao que em 4/06/2003, a impugnante apresentou nova petição inicial, a dos autos, com referência à impugnação das mencionadas liquidações de IRC - cfr. fls. 4, e 5 e ss.».

2.1.2 O julgamento da matéria de facto não nos merece censura alguma.

2.2 DE FACTO E DE DIREITO

2.2.1 A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR

A sociedade denominada “V.... – Serviços de Hotelaria, Lda.” impugnou judicialmente as liquidações adicionais de IRC e de IVA que lhe foram efectuadas pela AT com referência aos anos de 1996, 1997 e 1998, mediante uma única petição inicial.
O Juiz do Tribunal ao qual foi endereçado o pedido de anulação daqueles actos, considerando que, face ao disposto no art. 104.º do CPPT, não é admissível a cumulação de pedidos respeitantes a tributos de natureza diferente, indeferiu liminarmente a petição inicial, mas logo consignou naquele despacho: «Sem prejuízo de o contribuinte poder lançar mão da faculdade concedida pelo artigo 38º, n.º 4 da LPTA».
Anuindo a essa indicação, a Impugnante veio apresentar duas petições (“desdobrando” a inicialmente apresentada), uma para as liquidações de IVA e outra para as de IRC, sendo esta última que deu origem ao presente processo.
O processo prosseguiu e, a final, acolhendo a posição sustentada pelos Representantes da Fazenda Pública e do Ministério Público, relativamente à qual foi dada à Impugnante a oportunidade de se pronunciar, o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco, julgou a impugnação judicial improcedente com fundamento na caducidade do direito de impugnar.
Isto, porque atendendo ao termo do prazo para o pagamento voluntário das liquidações de IRC (que reportou a 19 de Novembro de 2001) e à data de apresentação da primeira petição inicial (21 de Fevereiro de 2002 (5), se verifica que estava já esgotado o prazo para impugnar, que era de 90 dias(6).
Inconformada com a sentença, a Impugnante dela veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo. Se bem interpretamos as alegações de recurso e respectivas conclusões, as razões da sua discordância com o decidido pela 1.ª instância são as seguintes:
– a impugnação judicial foi apresentada tempestivamente, pois o termo do prazo do prazo para impugnar as liquidações de IVA só terminava em 30 de Novembro de 2001;
– a impugnação judicial foi considerada tempestiva, não podendo ulteriormente ser julgada intempestiva.

Daí que tenhamos indicado como questão a apreciar e decidir a caducidade do direito de impugnar, sendo que podemos agora adiantar que, para apreciar aquela questão, cumprirá ainda verificar
– se a primeira petição apresentada havia já sido julgada tempestiva por decisão transitada em julgado, na negativa
– se a Impugnante, que impugnou conjuntamente liquidações de IVA e IRC podia valer-se, para efeito da contagem do prazo para impugnação das liquidações de IRC, do termo do prazo para pagamento voluntário das liquidações de IVA.

2.2.2 DA CADUCIDADE DO DIREITO DE IMPUGNAR

Antes do mais, cumpre aqui referir que não cumpre agora apreciar se a cumulação das impugnações judiciais de IVA e de IRC era ou não admissível. O Tribunal Tributário de 1.ª instância de Viseu julgou que não o era (7) e tal despacho transitou em julgado. A questão que se nos coloca neste recurso é apenas a da caducidade do direito de impugnar as liquidações de IRC.
Depois, há que ter presente que, contrariamente ao que afirma a Recorrente, naquele despacho a Juíza do Tribunal Tributário de 1.ª instância de Viseu não se pronunciou sobre a tempestividade da petição inicial, não havendo no processo qualquer pronúncia expressa relativamente a eventual caducidade do direito de impugnar qualquer das liquidações cuja anulação foi pedida na primeira petição inicial apresentada. Na verdade, a Juíza do Tribunal Tributário de 1.ª instância de Viseu apenas considerou que não era permitida a cumulação de impugnações relativamente a impostos de natureza diferente, como o são o IVA e o IRC; nada decidiu quanto à tempestividade das impugnações judiciais, não existindo no processo qualquer decisão com trânsito em julgado que tenha decidido tal questão.
Como é sabido, nos casos em que apenas está em causa a anulabilidade do acto, o prazo para deduzir impugnação judicial é um prazo peremptório, uma vez que fixa o período de tempo dentro do qual pode ser deduzida a impugnação; e porque o decurso do prazo extingue o respectivo direito potestativo de impugnação, é também um prazo de caducidade (8). A caducidade do direito de impugnar constitui excepção peremptória (art. 493.º, n.ºs 1 e 3, do CPC) que, nos termos do art. 112.º, n.º 1, do CPPT, determina o indeferimento liminar da petição inicial ou, não tendo este sido oportunamente decretado, a improcedência da impugnação.
Por outro lado, nos termos do n.º 1 do art. 333.º do CC, a caducidade é de conhecimento oficioso quando, como no caso (em que se refere ao direito de impugnar), for estabelecida em matéria excluída da disponibilidade das partes (9). Também o art. 496.º do CPC determina o conhecimento oficioso das excepções peremptórias cuja invocação a lei não torne dependente da vontade do interessado.
Assim, não estava o Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco impedido de verificar se a impugnação judicial de IRC submetida à sua apreciação depois de “desdobrada” a petição inicial em duas (uma para as liquidações de IVA e outra para as liquidações de IRC) estava ou não em tempo.
Dito isto, afigura-se-nos que o Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco fez correcto julgamento quando julgou caducado o direito de impugnar as liquidações de IRC identificadas na petição inicial.
Na verdade, sendo que o termo do prazo para o pagamento voluntário daquelas liquidações ocorreu em 19 de Novembro de 2001 e que a Impugnante apenas assaca àqueles actos vícios susceptíveis de determinarem a anulabilidade dos mesmos, é inequívoco que o prazo para impugná-los terminou em 18 de Fevereiro de 2002(10).
Assim, quando a petição inicial foi apresentada, em 21 de Fevereiro de 2002, estava já caducado o direito de impugnar. Note-se, como bem salientou o Juiz do Tribunal a quo, que não há lugar ao acréscimo de três dias úteis previsto no art. 145.º do CPC, pois estamos perante um prazo de natureza substantiva, como entende a doutrina (11) e tem vindo a decidir uniformemente a jurisprudência (12).
Mas será que, como sustenta a Recorrente, pelo facto de na petição se ter impugnado conjuntamente as liquidações de IVA e de IRC e de relativamente àquelas a impugnação judicial estar em tempo, é de concluir pela tempestividade da impugnação judicial das liquidações de IRC?
Afigura-se-nos manifesto que não. A não ser assim, estava encontrada uma forma de, através de um expediente que a lei não permite – a cumulação de impugnações de tributos de natureza diferente – contornar o efeito preclusivo do decurso do prazo já verificado relativamente a uma das impugnações.
Aliás, a nosso ver, a cumulação de liquidações no caso em que estas tenham diferentes termos para pagamento voluntário e, consequentemente, diferentes prazos para a respectiva impugnação judicial, não permite que o impugnante beneficie relativamente a todas as liquidações do prazo de impugnação que termine em último lugar.
Por tudo o que ficou dito, concluímos que a sentença judicial, que julgou a impugnação improcedente por caducidade do direito de impugnar julgou correctamente, motivo por que o recurso não merece provimento.

2.2.3 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões:
I - A caducidade do direito de impugnar constitui uma excepção peremptória (cfr. art. 493.º, n.ºs 1 e 3, do CPC) e substancial, de conhecimento oficioso (cfr. art. 333.º, n.º 1, do CC e 496.º do CPC), que, verificada em sede liminar, determina o indeferimento liminar da petição inicial e, verificada a final, determina a improcedência do pedido.
II - Tendo terminado em 19 de Novembro de 2001 o prazo para o pagamento voluntário das liquidações adicionais de IRC, quando a petição inicial da respectiva impugnação, deduzida com fundamento em vícios conducentes à anulabilidade daqueles actos, foi apresentada em juízo, em 21 de Fevereiro de 2002, tinha já caducado o direito de impugnar (cfr. art. 102.º, n.º 1, alínea a), do CPPT).
III - À conclusão dita em II não obsta o facto de na primeira petição inicial apresentada (a data referida – 21 de Fevereiro de 2001 – reporta-se a essa petição) se terem cumulado impugnações judiciais de liquidações de IVA e de IRC e de, relativamente àquelas, a impugnação estar em tempo.

Custas pela Recorrente, fixando-se a taxa de justiça em duas UCs.