Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	317/12.1BESNT

Secção:	CT


Data do Acordão:	02/11/2021

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	IRS. MAIS-VALIAS. PME

Sumário:	Em sede de redução da tributação das mais valias obtidas com a alienação de participações sociais, o certificado de PME emitido pelo IAPMEI pode ser afastado quanto à sua veracidade se, em face dos critérios legais do conceito de PME, for aduzida prova concludente nesse sentido.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acórdão

I- Relatório
C …………………….. e I ………………………….., melhor identificados nos autos, deduziram impugnação judicial contra a liquidação de IRS de 2010, no valor de € 501.157,44, na parte em que tributa as mais valias obtidas com a alienação das participações sociais de que eram titulares nas sociedades “R............ - Serviços de Restauração, S.A.” e “RE............ - Serviços de Restauração, S.A”, peticionando a anulação da liquidação na parte em que tributa a alienação das participações sociais em montante superior a 50%, bem como o pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida e a condenação da AT na devolução da quantia paga ao abrigo do referido regime excecional do DL 151-A/2013, acrescida de juros indemnizatórios.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, por sentença proferida a fls. 244 e ss. (numeração do SITAF), datada de 30/05/2020, julgou a acção improcedente. Os impugnantes interpuseram recurso jurisdicional contra a sentença, conforme requerimento de fls. 265 e ss. (numeração do SITAF), no qual formulam conclusões nos termos seguintes:
«A. O presente recurso versa sobre a sentença proferida pelo TAF de Sintra que julgou a impugnação judicial deduzida do ato tributário de liquidação adicional de IRS, relativa ao ano de 2010, totalmente improcedente;
B. A sentença recorrida deve ser declarada nula por falta de exame das provas carreadas para os autos, nos termos do artigo 607.º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC) aplicável ex vi artigo 2.º CPPT;
C. Em sede de petição inicial, os aqui Recorrentes não só explicitaram como se apurava o número de UTA (cfr. artigos 17.º a 20.º e 100.º a 129.º da impugnação), como comprovaram, através de prova documental, que possuíam trabalhadores a tempo parcial e a tempo inteiro e que, apurando as UTA, era de concluir que tinham menos de 50 trabalhadores (cfr, documentos n.º 3, 4, 5 e 6 da impugnação judicial);
D. Toda esta prova foi categoricamente ignorada pelo Tribunal a quo, que não incluiu qualquer referência àqueles documentos na matéria dada como provada, nem na matéria que considerou como não provada;
E. E não se diga que o Tribunal a quo não está obrigado a pronunciar-se sobre tudo o que foi alegado pelas partes, porquanto o que está aqui em causa é analisar a prova com relevo para a boa decisão da causa, sobretudo quando o cerne da decisão tomada pelo Tribunal a quo prende-se com a alegada falta de prova de quais os trabalhadores a tempo inteiro nas empresas e quais os que se encontravam em regime de tempo parcial e, no que a estes se refere, qual o número de horas prestado por cada um;
F. Nesta senda, é nula a sentença recorrida por não ter procedido à análise da prova produzida e por não se ter pronunciado sobre os seguintes factos alegados pelos Recorrentes e comprovados por documentos:
(i) As sociedades R............ e RE............, cujas participações foram alienadas, tinham ao seu serviço trabalhadores a tempo completo e trabalhadores a tempo parcial (cfr. documentos n.º 3 a 6 da petição inicial);
(ii) Em 2009, a R............ teve ao seu serviço 10 trabalhadores em regime de tempo completo, com um número total de 20.800 horas trabalhadas e uma média de 33 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 30.663 horas trabalhadas (Cfr. página 7 da IES junta como Documento n.º 3 da petição inicial);
(iii) A RE............ teve, no mesmo exercício, 10 trabalhadores em regime de tempo completo com um número total de 20.800 horas trabalhadas e uma média de 33 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 28.020 horas trabalhadas. (Cfr. página 7 da IES junta como Documento n.º 4 da petição inicial);
(iv) No que respeita ao exercício de 2010, a R............ teve 10 trabalhadores em regime de tempo completo, com um número total de 20.800 horas trabalhadas e teve ao seu serviço uma média de 35 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 33.057 horas trabalhadas (Cfr. página 39 da IES junta como Documento n.º 5 da petição inicial);
(v) Por sua vez a RE............ tinha, no mesmo exercício, 11 trabalhadores em regime de tempo completo com um número total de 22.880 horas trabalhadas e teve ao seu serviço uma média de 31 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 24.805 horas trabalhadas. (Cfr. página 39 da IES junta como Documento n.º 6 da petição inicial);
(vi) Deste modo, no caso da R............, esta apenas teria, em 2009, 24,74 trabalhadores nos termos do Decreto-Lei n.º 372/2007, na medida em que se dividirmos o número de horas trabalhadas pelos trabalhadores a tempo parcial (30.663) pelo número de horas anuais de um trabalhador a tempo inteiro (2080) chegamos à fração de UTA prevista na lei: 14,74. Este número (14,74) somado ao número de trabalhadores a tempo inteiro dá o número de efetivos (24,74). Assim, número de efetivos = 10 + (30663/[20800/10]) = 24,74;
(vii) Por sua vez, a RE............ teria 23,47 trabalhadores, na medida em que número de efetivos = 10 + (28.020/[20800/10]) = 23,47;
(viii) No que respeita ao exercício de 2010, a R............ teria 25,89 trabalhadores, dado que o número de efetivos = 10 + (33.057/[20800/10]) = 25,89;
(ix) E, no mesmo exercício, a RE............ teria 22,92 trabalhadores porque número de efetivos = 11 + (24.805/[22.880/11]) = 22,92.
G. Padece ainda a sentença recorrida de erro de julgamentos por errada interpretação e aplicação do direito no que se refere ao valor da certificação emitida pelo IAPMEI;
H. Existindo certificação pelo IAPMEI da qualidade de pequena empresa a mesma faz fé pública, na medida em que o IAPMEI é um instituto público integrado na administração indireta do Estado. Determina o artigo 363.º, n.º 2 do CC que se tem por autênticos os documentos exarados pelas autoridades públicas nos limites da sua competência, como é o caso do certificado emitido pelo IAPMEI;
I. Sendo o IAPMEI o instituto ao qual foi conferida competência para proceder a esta qualificação e certificação, não se pode admitir que a AT, arrogando-se de poderes e competências que não lhe foram conferidos por lei, decida requalificar uma entidade do ponto de vista dos requisitos do Decreto-Lei n.º 372/2003. Ou melhor dizendo, para sindicar esta decisão do IAPMEI teria de o fazer em sede própria, questionando o próprio ato de certificação e não limitando-se a desconsidera-lo em sede de IRS;
J. Tendo a AT exercido uma competência que não lhe compete e que está legalmente atribuída ao IAPMEI, excedeu as suas competências, gerando por isso a nulidade do ato tributário, nos termos e para os efeitos do artigo 161.º, n.º 2, alínea b) do Código do Procedimento Administrativo;
K. Andou assim mal o Tribunal a quo, incorrendo em erro de julgamento, o qual determina a revogação da sentença recorrida, quando professou o mesmo entendimento, porquanto estando as entidades certificadas pelo IAPMEI, entidade legalmente competente para o fazer, deve considerar-se que resulta comprovada a qualidade de PME;
L. Sem prejuízo, e ainda que assim não se entenda, o que não se concede, sempre se dirá que resulta dos documentos juntos que a R............ e a RE............ qualificam-se como pequenas empresas para efeitos do anexo ao Decreto-Lei n.º 373/2003, pelo que, ao não ter valorado aqueles documentos como devia, andou mal o Tribunal a quo incorrendo em erro de julgamento;
M. As sociedades R............ e RE............, sociedades cujas participações foram alienadas pelos aqui Recorrentes, tinham ao seu serviço trabalhadores a tempo completo e trabalhadores a tempo parcial, pelo que nos termos do artigo 5.º do anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, o número de trabalhadores deveria ser contabilizado em frações de UTA;
N. Assim, e como decorre dos documentos n.º 3 a 6 juntos com a impugnação temos que, em 2009, a R............ tinha 24,74 trabalhadores e a RE............ 25,89 trabalhadores, e que, em 2010, aquelas entidades tinham respetivamente 23,47 e 22,92 trabalhadores;
O. Pelo que deve o Tribunal de recurso, nos termos e para os efeitos do disposto pela alínea a), do n.º 1, do artigo 712.º, do CPC aplicável ex vi alínea e), do artigo 2.º, do CPPT, aditar ao probatório, com base na prova documental produzida os seguintes factos:
• A sociedade R............, em 2009, tinha 10 trabalhadores em regime de tempo completo, com um número total de 20.800 horas trabalhadas e 33 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 30.663 horas trabalhadas - cf. doc. 3 junto com a petição inicial;
• A sociedade RE............, em 2009, tinha 10 trabalhadores em regime de tempo completo com um número total de 20.800 horas trabalhadas e 33 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 28.020 horas trabalhadas - cf. doc. 4 junto com a petição inicial;
• A sociedade R............, em 2010, tinha 10 trabalhadores em regime de tempo completo, com um número total de 20.800 horas trabalhadas e 35 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 33.057 horas trabalhadas - cf. doc. 5 junto com a petição inicial;
• A sociedade RE............, em 2010, tinha 11 trabalhadores em regime de tempo completo com um número total de 22.880 horas trabalhadas e 31 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 24.805 horas trabalhadas - cf. doc. 6 junto com a petição inicial.
P. Por tudo quanto antecede, deve a sentença recorrida ser declarada nula ou, caso assim não se entenda, revogada e substituída por Acórdão que elimine o ato tributário sob discussão da ordem jurídica, com as demais consequências legais.
Nestes termos e nos mais de Direito, se requer a V. Exa. se digne admitir o presente recurso e julgá-lo procedente, por provado, revogando a sentença recorrida e substituindo-a por outra que anule o ato de liquidação contestado, com as demais consequências legais.»

A recorrida não apresentou contra-alegações ao recurso interposto.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, foi regularmente notificado e pronunciou-se pela improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação.
A sentença recorrida assentou na seguinte fundamentação de facto:
«A) Em 03.05.2011, os ora Impugnantes procederam à entrega da declaração Mod. 3 do IRS referente ao ano de 2010, preenchendo, além do mais, o respetivo anexo G, quadro 8A, respeitante a “alienação onerosa de partes sociais e outros valores mobiliários”, onde, foi declarada, nas linhas 801 a 808, a alienação pelos sujeito passivos A e B e pelos dependentes, durante o ano de 2010, das participações sociais detidas nas sociedades “R............ - Serviços de Restauração, S.A.”, NIPC ………….e “RE............ - Serviços de Restauração, S.A.”, NIPC …………….. - cf. fls. verso de fls. 132 a fls. 136 do processo administrativo tributário (PAT) apenso.
B) A declaração que antecede deu origem à liquidação de IRS n.º ……………………, que apurou imposto a pagar no montante de € 251.175,72 - cf. fls. verso de fls. 172 do PAT apenso.
C) Por ofício do Serviço de Finanças de Cascais-1, de 24.11.2011, o impugnante marido foi notificado, para efeitos de audição prévia, de que na declaração referida em A) “constatou-se a existência da(s) seguinte(s) incorrecção(ões):
De acordo com a informação da DSIRS, de 2011-11-24, as empresas ………. e …………….não podem ser consideradas PME’s dado terem respectivamente 84 e 59 trabalhadores, excedendo o máximo de 50 trabalhadores estipulado por Lei. Assim, vão ser limpos todos os campos preenchidos no quadro 8a do Anexo G. // [...]” - cf. doc. 8 junto com a p.i.
D) Por requerimento de 05.12.2011, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, o impugnante exerceu o direito de audição, referindo, além do mais, que as sociedades cujas participações sociais foram objeto de alienação foram certificadas pelo IAPMEI como “pequenas empresas”, conforme documentos que junta, devendo tal certificação ser aceite pela AT para efeitos do disposto nos n.ºs 3 e 4 do art.º 43.º do CIRS; que apenas 10 trabalhadores em cada uma das referidas sociedades se encontravam em regime de tempo inteiro, encontrando-se os restantes em regime de tempo parcial e que, apesar do número de contratos de trabalho celebrados, não se mantiveram todos em vigor durante o ano em apreço, devendo atender-se não o n.º de trabalhadores mas antes ao número de unidades de trabalho-ano (UTA) - cf. doc. 9 junto com a p.i.
E) Por ofício do Serviço de Finanças de Cascais-1, com registo postal de 13.12.2011, o ora impugnante foi notificado de que “[d]a análise aos documentos/alegações apresentados em audição prévia [...] não foram comprovadas deduções à colecta”, pelo que foi determinado retirar os valores inscritos no quadro 8 do anexo G à declaração mod. 3 de IRS do ano de 2010 - cf. doc. 10 junto com a p.i.
F) Por email de 20.12.2011, assinado pelo Chefe do Serviço de Finanças de Cascais-1, foi o ora impugnante notificado nos seguintes termos: // “[…] // Assunto: Conclusão da divergência relativa à Declaração Modelo 3 de 2010 [...] // Na sequência da notificação enviada em 2011-06-25, informa-se que, uma vez que foi regularizada a divergência detectada na Declaração Modelo 3 com a identificação 1503- J0284-95, o processo que lhe deu origem se encontra findo.
Mais se informa que, por esse motivo, não será necessário deslocar-se ao Serviço de Finanças para prestar esclarecimentos. // [...]” - cf. doc. 11 junto com a p.i.
G) Em 13.12.2011 foi elaborada pela AT “Declaração Oficiosa/DC” relativa aos rendimentos dos impugnantes no ano de 2010, em substituição da identificada em A), sem preenchimento do quadro 8A - cf. fls. 175 a 177 do PAT apenso.
H) Ato impugnado: Na sequência da declaração que antecede, foi emitida, em 26.12.2011, a liquidação n.º ………………., relativa ao IRS de 2010, da qual resultou imposto a pagar no valor de € 495.979,72, e juros compensatórios no montante de € 5.177,76, apurando o valor total de € 501.157,48 - cf. doc. 1 junto com a petição inicial.
I) Ato impugnado: Após compensação/acerto de contas em relação à liquidação identificada em B), foi apurada a quantia de € 249.981,76 a pagar, com data limite de pagamento voluntário em 06.02.2012 - cf. doc. 2 junto com a petição inicial.
J) Em 21.03.2012 os impugnantes apresentaram garantia bancária com vista à suspensão do processo de execução fiscal instaurado para cobrança coerciva da quantia referida em I) - cf. doc. 13 junto com a petição inicial.
K) Com efeitos a 19.03.2009 as sociedades “RE............ - Serviços de Restauração, S.A.”, NIPC ……………, e “R............ - Serviços de Restauração, S.A.”, NIPC ……………, foram certificadas pelo IAPMEI como “PME com o estatuto Pequena” - cf. doc. 14 a 16 juntos com a petição inicial.
L) Dão-se aqui por reproduzidos os docs. 17 e 18 juntos à p.i., que constituem as declarações modelo 10, do ano de 2010, relativas às sociedades “RE............” e “R............” - cf. doc. 17 e 18 juntos com a petição inicial.
M) A petição inicial que deu origem à presente impugnação judicial foi apresentada por via eletrónica (sitaf) em 31.03.2012 - cf. fls. 2 dos autos.
N) Em 29.11.2013, ao abrigo do regime excecional de pagamento de dívidas fiscais previsto no DL 151-A/2013, de 31 de outubro, os impugnantes procederam ao pagamento da quantia de € 244.804,00, relativo à liquidação identificada em H) - cf. verso de fls. 167 dos autos, correspondente ao doc. 2 junto com o requerimento de 09.10.2014.
O) Em 03.12.2013 a garantia bancária referida em J) foi restituída aos impugnantes por se encontrar extinto, por pagamento ao abrigo do regime excecional de pagamento de dívidas fiscais previsto no DL 151-A/2013, de 31 de outubro, o processo de execução fiscal instaurado para cobrança coerciva da quantia referente à liquidação de IRS do ano de 2010 identificada em I) - cf. fls. 168 dos autos.
P) Em 27.05.2015 a Fazenda Pública juntou aos autos informação prestada pela Direção de Serviços de IRS, na sequência de notificação do tribunal para o efeito, onde esclarece, a propósito da tributação das mais valias objeto da presente impugnação, o seguinte:
«Em resposta ao pedido de esclarecimento formulado através de e-mail, informa-se que dever-se-á ter em consideração que a AT e os seus funcionários se encontram vinculados às Instruções Administrativas por ela emanadas. // Assim, tendo em agosto de 2014 sido divulgada a Circular n.º 7/2014, a qual no seu ponto 6. a) clarifica que “A existência de Certificação emitida pelo IAPMEI, válida à data de alienação das partes sociais, faz presumir a verificação dos requisitos materiais constantes do anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, pelo que releva como prova bastante do estatuto de micro ou pequena empresa para efeitos do regime previsto nos n.ºs 3 e 4 do artigo 43º do CIRS.”. Encontrando-se em vigor à data de apreciação da prova em sede judicial, é a esta que a AT se encontra vinculada e a qual traduz o seu entendimento sobre a matéria controvertida.
Quanto à necessidade de DC de correção, a sua elaboração compete à Direção de Finanças do domicílio do contribuinte.» - cf. fls. 180/181 dos autos.
Factos não provados:
Não resultam dos autos quaisquer outros factos, com relevância para a decisão do mérito da causa de acordo com as possíveis soluções de direito, que importe julgar como não provados.
Motivação de facto:
A decisão da matéria de facto provada efetuou-se com base no exame dos documentos, não impugnados, que constam dos autos, referenciados em cada uma das alíneas do probatório.»

Ao abrigo do disposto no artigo 662.º, n.º 1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
Q) Em 12.08.2010, o IAPMEI emitiu certificado de que a empresa “R............ Serviços de Restauração, SA” cumpre com os requisitos de “Pequena Empresa”, previstos no Decreto-Lei n.º 372/2007, 06.11 – fls. 43.
R) Em 01.09.2010, o IAPMEI emitiu certificado de que a empresa “RE............ Serviços de Restauração, SA” cumpre com os requisitos de “Pequena Empresa”, previstos no Decreto-Lei n.º 372/2007, 06.11 – fls. 42.

2.2. Direito
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:
i) Nulidade por falta de apreciação da prova produzida e falta de apreciação dos factos alegados pelos impugnantes, que discriminam [conclusões A) a F)].
ii) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto assente, dado que existem quesitos que devem ser aditados ao probatório [conclusões M) a P)].
iii) Erro de julgamento quanto ao valor probatório do certificado emitido pelo IAPMEI [conclusões G) a L)].
2.2.2. A sentença em crise julgou improcedente a presente impugnação, mantendo o acto tributário impugnado. Alicerçou a sua convicção, em síntese, na argumentação seguinte:
«(…) impendia sobre os impugnantes o ónus de demonstrar a veracidade dos factos de que dependia a aplicação do regime de tributação previsto no n.º 3 do art.º 43.º do CIRS, conforme decorre do disposto na segunda parte do n.º 1 do art.º 74.º da LGT. // Ou seja, para beneficiar da tributação de apenas 50% das mais valias geradas com a alienação das participações sociedade em apreço, impunha-se que os impugnantes tivessem demonstrado quais os ditos 10 trabalhadores que se encontravam a tempo inteiro nas empresas no ano de 2010 e quais os que que se encontravam em regime de tempo parcial e, no que a estes se refere, o qual o número de horas prestado por cada um de modo a colocar ao dispor da AT todos os elementos de que esta carecia para concluir no sentido pretendido pelos impugnantes, i.e., no sentido de que, somadas todas a horas de trabalho o número de UTA não superava o correspondente a 50, ou menos, trabalhadores. // De facto, como resulta expresso no ofício do Serviço de Finanças de Cascais-1, com registo postal de 13.12.2011, relativo à apreciação dos elementos apresentados em sede de audição prévia “não foram comprovadas deduções à colecta”. // A exposição do impugnante em sede de audição prévia, tal como sucede no âmbito da presente impugnação, limita-se a reproduzir a letra da lei e a tecer considerandos em abstrato, sem demonstrar, em concreto, factos que permitam concluir que era, no máximo de 50, o número de trabalhadores das sociedades “R............” e “RE............”. E pretende que assim se conclua pela força probatória que entende dever retirar-se da certificação efetuada pelo IAPMEI das sociedades em apreço como “pequenas empresas”. Contudo, como acima se expôs, tal certificação não afasta o poder/dever de verificação dos pressupostos legais de aplicação do regime previsto no n.º 3 do art.º 43.º do CIRS por referência aos conceitos que contam do Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, podendo até ser aplicado independentemente da dita certificação. // Pelo exposto, improcede, neste ponto, a alegação dos impugnantes».
2.2.3. No que respeita ao alegado erro de julgamento na determinação da matéria de facto, referido em (ii), os recorrentes invocam que devem ser aditados ao probatórios os elementos seguintes:
«-A sociedade R............, em 2009, tinha 10 trabalhadores em regime de tempo completo, com um número total de 20.800 horas trabalhadas e 33 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 30.663 horas trabalhadas - cf. doc. 3 junto com a petição inicial» - «A sociedade RE............, em 2009, tinha 10 trabalhadores em regime de tempo completo com um número total de 20.800 horas trabalhadas e 33 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 28.020 horas trabalhadas - cf. doc. 4 junto com a petição inicial» // «-A sociedade R............, em 2010, tinha 10 trabalhadores em regime de tempo completo, com um número total de 20.800 horas trabalhadas e 35 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 33.057 horas trabalhadas - cf. doc. 5 junto com a petição inicial» // «-A sociedade RE............, em 2010, tinha 11 trabalhadores em regime de tempo completo com um número total de 22.880 horas trabalhadas e 31 trabalhadores em regime de tempo parcial com um número total de 24.805 horas trabalhadas - cf. doc. 6 junto com a petição inicial».
Apreciação. «Cabe ao tribunal apurar a matéria de facto relevante com vista a integrar as várias soluções plausíveis da questão de direito suscitada» (1).
No caso em exame, está em causa a liquidação adicional de IRS de 2010, com base na fundamentação seguinte: «De acordo com a informação da DSIRS, de 2011-11-24, as empresas ………… e ……………… não podem ser consideradas PME’s dado terem respectivamente 84 e 59 trabalhadores, excedendo o máximo de 50 trabalhadores estipulado por Lei. Assim, vão ser limpos todos os campos preenchidos no quadro 8a do Anexo G» (2).
Compulsados os autos, impõe-se apenas aditar ao probatório, na sede própria, elementos relativos à certificação pelo IAPMEI, em 2010, de que as empresas em causa satisfazem os requisitos de “Pequena Empresa”, elencados no Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro. Os demais elementos pretendidos pelos recorrentes não têm suporte probatório.
Termos em que se julga parcialmente procedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.4. No que respeita ao alegado erro de julgamento referido em (iii), os recorrentes sustentam que o tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento na apreciação da matéria de facto e no enquadramento jurídico da causa.
Apreciação. Está em causa nos autos correcção à declaração de rendimento de IRS dos impugnantes, do exercício de 2010, por referência ao preceito do artigo 43.º/3 e 4, do CIRS.
O artigo em apreço determina que o saldo relativo às mais e menos valias tributáveis, «respeitante às operações previstas na alínea b) do n.º 1 do artigo 10.º (3), relativo a micro e pequenas empresas não cotadas nos mercados regulamentado ou não regulamentado da bolsa de valores, quando positivo, é igualmente considerado em 50 % do seu valor». Neste contexto, são micro e pequenas empresas as entidades definidas nos termos do anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro.
Por seu turno, o Decreto-Lei n.º 372/2007, de 06.11 - que estabelece o regime da certificação pelo IAPMEI das pequenas e médias empresas -, no artigo 2.º /2, do seu anexo dispõe que «uma pequena empresa é definida como uma empresa que emprega menos de 50 pessoas e cujo volume de negócios anual ou balanço total anual não excede 10 milhões de euros». Por outro lado, o artigo 5.º do anexo referido estatui que «[o]s efectivos correspondem ao número de unidades trabalho-ano (UTA), isto é, ao número de pessoas que tenham trabalhado na empresa em questão ou por conta dela a tempo inteiro durante todo o ano considerado. O trabalho das pessoas que não tenham trabalhado todo o ano, ou que tenham trabalhado a tempo parcial, independentemente da sua duração, ou o trabalho sazonal, é contabilizado em fracções de UTA».
Dos elementos coligidos nos autos resulta que as empresas cujas participações sociais foram alienadas são consideradas pequenas empresa através de certificado emitido pelo IAPMEI (alíneas Q) e R). Suscita-se a questão de saber qual o valor probatório deste certificado, para efeitos de aplicação do regime de tributação das mais-valias, obtidas com a alienação de partes sociais, previsto no artigo 43.º/3 e 4, do CIRS.
A este propósito, a AT, através da Circular n.º 7/2014, de 29/07/2014, veio esclarecer qual o seu entendimento sobre a norma em referência. Aí se consigna que: «A existência de Certificação emitida pelo IAPMEI, válida à data da alienação das partes sociais, faz presumir a verificação dos requisitos materiais constantes do anexo ao Decreto-Lei n.^º 372/2007, de 6 de novembro, pelo que releva como prova bastante do estatuto de micro ou pequena empresa para efeitos do regime previsto nos n.^ºs 3 e 4 do artigo 43.^º do CIRS. // Caso a empresa não seja detentora de Certificação como micro ou pequena empresa, nos termos antes referidos, cumpre, ainda assim, aferir se a entidade, à data da alienação das partes sociais, preenchia os requisitos materiais constantes do anexo ao Decreto-Lei n.^º 372/2007, de 6 de novembro, com a consequente e eventual qualificação da entidade como micro ou pequena empresa para efeitos do n^º 3 do artigo 43.^º do CIRS».
Por outro lado, constitui jurisprudência fiscal assente a de que «[o] n.º 4 do mesmo artigo, para efeitos de aplicação do supra referido regime de exclusão de tributação, remete a definição de micro e pequenas empresas para os termos do anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro, diploma que regula a certificação das PME pelo IAPMEI, sendo que os requisitos materiais para essa qualificação se encontram fixados no respectivo anexo» (4).
«A utilização da certificação de PME prevista no [Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro] é obrigatória para todas as entidades envolvidas em procedimentos que exijam o estatuto de PME, designadamente as seguintes: // a) Os serviços da administração directa do Estado» (5). «A comprovação da certificação é prestada aos titulares dos dados fornecidos, bem como a quaisquer entidades, no âmbito de procedimentos administrativos para cuja instrução ou decisão final seja legalmente ou regulamentarmente exigida a apresentação e comprovação do estatuto PME, designadamente as referidas no n.º 3 do artigo 3.º» (6).
Em face da certificação da qualidade de “Pequena Empresa” das entidades em apreço, a AT pode afastar-se da certificação do IAPME, junta pelos impugnantes, desde que aduza elementos sérios e consistentes da falta de aderência à realidade de tais certificados e após ter diligenciado junto do IAPMEI pela obtenção da informação necessária à comprovação da veracidade dos mesmos, nos termos do artigo 10.º/2, do Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro. O que não sucedeu no caso dos autos.
O legislador fez uma opção pela competência certificatória do IAPMEI e atribui-lhe um valor probatório pleno. Nestes termos, os certificados do IAPMEI correspondem a documentos autênticos (artigo 371.º do CC), cuja força probatória pode ser ilidida em certos casos (artigo 372.º do CC). O que não sucedeu no caso dos autos. De tais certificados resulta a comprovação do preenchimento dos requisitos materiais de “pequena empresa” das empresas em causa, previstos no Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro e relevantes para efeitos de aplicação do regime do artigo 43.º/3 e 4, do CIRS.
Motivo porque a liquidação adicional impugnada enferma do vício de violação de lei, pelo não se pode manter na ordem jurídica. Ao invés do decidido pela sentença recorrida, a qual incorre em erro de direito, pelo que deve ser substituída por decisão que julgue a impugnação procedente.
Termos em que se julga precedentes as presentes conclusões de recurso.
Fica prejudicado o conhecimento das demais conclusões de recurso.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a impugnação procedente.
Custas pela recorrida, sem prejuízo da dispensa de taxa de justiça, dado não ter contra-alegado.
Registe.
Notifique.

[O Relator consigna e atesta, que nos termos do disposto no artigo 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13.03, aditado pelo artigo 3.º do DL n.º 20/2020, de 01.05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão as restantes Desembargadoras integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras Lurdes Toscano e Maria Cardoso]

(1) Acórdão do TCAS, de 09.70.2020, 9281/16.7BCLSB
(2) Alínea G), do probatório.
(3) «Alienação onerosa de partes sociais».
(4) Acórdãos do STA, de 16/12/2015, P. 01096/14 e de 15/11/2017, P. 01325/14.
(5) Artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro.
(6) Artigo 10.º/2, do Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro.