Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	2565/12.5 BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	02/02/2023

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	IRS. MAIS-VALIAS IMOBILIÁRIAS. VALOR DE REALIZAÇÃO.

Sumário:	A norma que determina o valor de realização, no âmbito da tributação das mais-valias, com base no vpt do prédio, não pode ser aplicada sem que o contribuinte tenha à sua disposição procedimento de demonstração do preço efectivo praticado na alienação do direito real em causa, sob pena de violação do princípio constitucional da capacidade contributiva efectiva.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

ACÓRDÃO

I- Relatório
A…………….veio deduzir impugnação judicial do acto tácito de indeferimento que se formou sobre o recurso hierárquico que interpôs da decisão de arquivamento da reclamação graciosa que apresentara contra as liquidações nºs ………….136 e ………….231 (esta substituiu a primeira) de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), do ano de 2010, e respectivos juros compensatórios, peticionando a sua anulação e a consequente manutenção da liquidação nº ………….760, decorrente da declaração de rendimentos por si apresentada.
O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida a fls.203 e ss. (numeração do processo em formato digital-sitaf), datada de 05 de Julho de 2021, julgou a impugnação procedente e anulou os actos tributários sindicados.
A Fazenda Pública interpõe recurso contra a sentença em cujas alegações de fls. 235 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), alegou e formulou as conclusões seguintes: “

O presente Recurso vem reagir contra a Sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a impugnação judicial referente a IRS de 2010.

II.

A Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo ora recorrida, não faz, salvo o devido respeito, total e acertada aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice e, bem assim, uma correta apreciação da matéria de facto relevante.

III.

A impugnação tem por objeto a liquidação de IRS, referente a 2010, que resultou de correção oficiosa, da qual resultou a correção do valor de realização no sentido de o mesmo coincidir com o valor patrimonial tributário que resultou da avaliação efetuada nos termos do CIMI.

IV.

A douta sentença recorrida julgou procedente a impugnação aludindo à inconstitucionalidade do artigo 44º, nº 2 do CIRS na medida em que esta estabelecia uma presunção inilidível, tendo ainda considerado que “o impugnante logrou demonstrar, através dos documentos juntos aos autos, que o montante da alienação foi de 189.000,00€, conseguindo assim ilidir a presunção do preceituado no n.º 2 do art.44º do CIRS”.

A douta sentença recorrida parece assim dar como assente que o valor de realização teria sido € 550.000,00.

VI.

A Fazenda Pública não pode de modo algum concordar com a douta sentença recorrida ao considerar ilidida a presunção, porquanto com o devido respeito, não vislumbra em parte alguma os documentos comprovativos de o valor ter sido o declarado e não o valor patrimonial tributário, sendo que a douta sentença não refere que documentos relevantes seriam esses que teriam ilidido a presunção, remetendo para os documentos de fls 52 a 57 dos autos, que correspondem à escritura pública.

VII.

Contudo, o valor declarado na escritura por si só não pode afastar a aplicação da regra anti abuso que resulta do artigo 44º nº 2 do CIRS. Com efeito, se bastasse a escritura, a norma nunca seria aplicada porquanto o campo de aplicação da norma tem em vista precisamente as situações em que o valor patrimonial é superior ao valor declarado, sendo que o legislador determina que o valor de realização a considerar para efeitos IRS é o VPT quando superior ao valor declarado (à semelhança do que determina o CIMT para efeitos de liquidação de IMT).

VIII.

Com efeito, a escritura não comprova o valor real recebido, mas apenas o valor que as partes declararam ter recebido. Como foi já decidido pelo STA em douto acórdão de 24-11-1999, proferido por unanimidade no processo nº 24124.

IX.

No caso dos autos é de referir que na venda em causa, o artigo matricial 6779 corresponde a um terreno para construção (facto que não é posto em causa e resulta da escritura e do documento comprovativo da avaliação, junto a fls 44 da Reclamação Graciosa nº …………….960 junta aos autos em apenso ao PAT da impugnação 355/12.4BELRS) – cf igualmente os factos 5 e 6 da douta sentença.

Ora, por se tratar da primeira avaliação do prédio que foi destacado de rústico passando a urbano, o VPT que resultar dessa avaliação do referido imóvel é aplicado para efeitos de liquidação do IMT dessa mesma transmissão (e de IRS por força do artigo 44º, nº 2 do CIRS), sendo a liquidação de IMT corrigida logo que o VPT tenha sido determinado.

XI.

Relativamente ao IMT, determina o artigo 27º do CIMT que o imposto é liquidado pelo valor constante no ato ou contrato, corrigindo-se oficiosamente a liquidação, sendo caso disso, logo que o valor da avaliação, a efetuar nos termos do CIMI, se torne definitivo.

XII.

Fica assim demonstrado que o valor a ter em conta para efeitos de IRS não é o VPT que constava na matriz à data da escritura, mas o VPT que resultou da avaliação.

XIII.

Importa ainda referir que a norma do artigo 44º, nº 2 do CIRS remete para o valor que os bens tenham para efeitos de IMT, sendo certo que no caso concreto, o IMT pago pela sociedade adquirente do imóvel teve por base o VPT que resultou da avaliação efetuada na sequência da primeira avaliação.

XIV.

Neste sentido, deverá ser acrescentado aos factos provados que foi efetuada liquidação adicional de IMT após avaliação, tendo sido considerado o VPT de € 500.000,00, como resulta do Doc. junto a fls 73 a 80 da RG ……………960 junta aos autos, tendo a adquirente beneficiado de isenção de prédio para revenda.

XV.

A douta sentença recorrida incorre assim em erro de julgamento de facto e de direito ao afastar injustificadamente a aplicação da norma anti abuso prevista no artigo 44º, nº 2 do CIRS, sem que tenha sido realizada prova do preço efetivo da alienação do imóvel.

XVI.

Importa salientar que não se encontra demonstrado o preço efetivo, não podendo a douta sentença recorrida dar como provado o valor.

XVII.

Ao decidir como decidiu, a douta sentença recorrida viola o disposto nas normas do artigo 44º, nº 2 do CIRS e o artigo 74º da LGT (ónus da prova).

O Recorrido, Abel Cardoso Gomes, apresentou contra-alegações (requerimento de fls.250 e ss. numeração do processo em formato digital – sitaf), expendendo conclusivamente o seguinte:
“1 - A Sentença recorrida faz a acertada aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice e uma correcta apreciação da matéria de facto relevante.
2 - A avaliação do artigo ………… da freguesia de Santo ........, concelho de A........ foi posterior à venda.
3 – O Recorrido cumpriu o ónus da prova nos Serviços da AT do valor da contraprestação.
4 - A FP não impugnou, confirmou a prova pelo Recorrido e aceitou, no artigo 44° da Contestação, do valor da contraprestação pela alienação do artigo ….. de 500.000€.
5 - A AT desconsiderou a prova e baseando-se na interpretação do n°2 do artigo 44° do CIRS como presunção inilidível, que recentemente veio a ser considerada inconstitucional por violação do princípio constitucional da capacidade contributiva –Ac. Trib. Constitucional n.°211/2017,
6 - A FP alega a primeira avaliação do artigo urbano e a liquidação de IMT corrigida após determinação do VPT, para aplicação em sede de IRS, das normas do CIMT e CIMI, sem qualquer tipificação legal que o permita, em clara violação do princípio da legalidade tributária dos artigos 103º n°2, da CRP e 8° da LGT.
7 - Em direito tributário impera a proibição da interpretação analógica (artigo 11°, n°4, da LGT), não podia a AT aplicar normas da tributação do património à tributação do rendimento.
8 - O facto de o Recorrido ter desistido do pedido de 2ª avaliação do artigo ……., não implica que o VPT se consolide na ordem jurídica, esta relevância em sede de IMI não determina o efeito ou força de caso resolvido de igual forma em sede de IRS, opostamente- ao que defende a FP.
9- O n.°2 do artigo 44° do CIRS consagra uma presunção júris tantum ilidível e não júris et de jure.
10 - Por outro lado, os factos ocorreram em 2011, à data inexistia a possibilidade de prova introduzida pela Lei n.°82-E/2014, de 31/12, no atual n.°5 do artigo 44° do CIRS.
11 - Recente jurisprudência sobre questões análogas, tem entendido que a norma de incidência constante do artigo 44°, n.°2, do CIRS, aplicada sem atual possibilidade do n.°5 do mesmo normativo, é inconstitucional por violação dos artigos 13° e 18° da CRP e 5º, nº2 e 73° da LGT.
12 - Bem como, da conjugação da al. f) do n.°1 e no n°2 do artigo 44° do CIRS com a al. a) do n.°1 e n°3 do artigo 10° do mesmo diploma, os ganhos consideram-se obtidos no momento da prática dos atos previstos no nº1 do artigo 10° do CIRS, ou seja, na data da alienação.
13 - Não podia a AT, por força das supra indicadas disposições legais, dos princípios constitucionais da legalidade tributária, da igualdade, da capacidade contributiva e da tributação real dos rendimentos e, ainda, dos princípios plasmados na LGT, fazer valer um VPT atribuído depois da venda, para efeitos de tributação dos incrementos patrimoniais, tributando o Recorrido por um rendimento que comprovadamente não auferiu.
14 - No momento da venda, era impossível prever que a AT atribuísse depois, por erro grosseiro, um VPT assaz excessivo ao prédio urbano e que o impusesse, desta forma Ilegal, como valor de realização da referida venda, para efeitos de mais-valias em sede de IRS e de forma retroativa.
15 - Deve ser mantida a factualidade dada como provada pelo Tribunal a quo, não deve ser acrescentado aos factos assentes a pretensão contida no artigo 19° das Alegações da FP.
16 - A Sentença a quo não incorre em qualquer erro de julgamento de facto e/ ou de direito.
17 - Ao invés, foi a AT que reiteradamente violou, de entre outras, as supramencionadas normas e princípios constitucionais.
18 - A AT procedeu, assim, de forma ilícita e Inconstitucional, às correções oficiosas dos rendimentos do Recorrido do ano de 2010, que resultaram no montante total a pagar de 217.871,62€,
19 - Deve a Sentença a quo ser mantida e serem anuladas as liquidações n.°s …………136 e ……….231, respetivas liquidações de juros compensatórios e manter válida a liquidação nº ………..760.

O Digno Magistrado do M.P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação
1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
“1) Em 28-04-2008, o Impugnante adquiriu pelo preço de 500.000,00 EUR o terreno rústico denominado Quinta ………….., sito na freguesia de Santo ........, concelho de A........, à data, inscrito na matriz sob o artigo …… (posteriormente sob o artigo ….AF), com o VPT de 216,00 EUR – cfr. documento a fls. 20 a 23 dos autos;
2) O Impugnante suportou despesas e encargos com o imóvel mencionado no ponto antecedente no montante total de 92.401,57 EUR – cfr. documentos a fls. 24 a 51 dos autos e 15 e 22 do processo relativo ao pedido de revisão oficiosa apenso;
3) Em 24-09-2009, foi efetuado o destaque de uma parcela do prédio mencionado no ponto 1) supra, com a área de 19.538 m2, por existir loteamento para essa área, tendo o mesma dado origem ao prédio urbano com o artigo matricial ……., com a classificação de terreno para construção – cfr. documento a fls. 33 a 36 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo …………..960;
4) Em 06-01-2010, o Impugnante vendeu os prédios rústico, à data, com o artigo matricial 62 – Secção AF, e urbano, com o artigo matricial ………., mencionado no ponto antecedente, que resultaram do prédio mencionado no ponto 1) supra, pelo valor total de 550.000,00, tendo o segundo dos referidos prédios sido vendido pelo valor de 500.000,00 EUR - cfr. documentos a fls. 52 a 57 dos autos e informação final do processo de reclamação graciosa a fls. 153 a 154 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo …………960;
5) Em janeiro de 2010, a Administração Tributária procedeu à avaliação do prédio urbano com o artigo matricial ……, mencionado no ponto antecedente, tendo-lhe atribuído o Valor Patrimonial Tributário (doravante VPT) de 1.499.970,00 EUR- cfr. documento a fls. 43 a 46 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo ………..960;
6) Em fevereiro de 2010, o Impugnante foi notificado da avaliação mencionada no ponto antecedente - cfr. documento a fls. 43 a 46 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo ……….960;
7) Em 08-02-2010, o Impugnante remeteu requerimento, ao Chefe do Serviço de Finanças de A........, no qual apresentou a sua discordância com o VPT mencionado no ponto 5) supra - cfr. documento a fls. 45 e 46 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo ………960, que se dão aqui por integralmente reproduzidos;
8) O Impugnante e C……. & L………., LDA., apresentaram requerimento datado de 30-04-2010, no qual vieram “desistir do processo de reclamação (…) relativo ao valor patrimonial atribuído ao terreno para construção” mencionado no ponto 3) supra - cfr. documento a fls. 47 do procedimento de reclamação graciosa com o n.º de processo …………..960 - cfr. documento a fls. 47 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo …………960, que se dá aqui por integralmente reproduzido;
9) Em 24-05-2011, o Impugnante procedeu à entrega da declaração de rendimentos do ano 2010 declarando no anexo G o valor de realização de 500.000 EUR pela venda do terreno urbano referido no ponto 3) supra - cfr. documento a fls. 13 a 18 do processo relativo ao pedido de revisão oficiosa apenso, que se dão aqui por reproduzidos na íntegra;
10) Com base na declaração mencionada no ponto antecedente foi emitida a liquidação n.º ………….760, relativa ao ano de 2010, com o valor a reembolsar de 824,18 EUR - cfr. documento a fls. 19 do processo relativo ao pedido de revisão oficiosa apenso, que se dá aqui por reproduzido na íntegra;
11) Em 06-09-2011, a Administração Tributária emitiu a liquidação oficiosa nº …………136, na qual considerou o valor de realização de 1.499.970,00 EUR pela venda do terreno urbano referido no ponto 3) supra em vez do montante mencionado no ponto 9) supra, constando da mesma o valor a pagar de 205.339,87 EUR - cfr. documento a fls. 64 dos autos e a fls. 20 a 25 e 27 do processo relativo ao pedido de revisão oficiosa apenso, que se dão aqui por reproduzidos na íntegra;
12) Em 10-10-2011, a Administração Tributária emitiu a liquidação oficiosa n.º ………………231, na qual considerou o valor de realização de 1.499.970,00 EUR pela venda do terreno urbano referido no ponto 3) supra em vez do montante mencionado no ponto 9) supra, constando da mesma o valor a pagar de 217.871,67 EUR
- cfr. documento a fls. 65 dos autos e a fls. 20 a 25 e 27 do processo relativo ao pedido de revisão oficiosa apenso, que se dão aqui por reproduzidos na íntegra;
13) Em 18-10-2011, o Impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação mencionada no ponto 11) supra - cfr. documento a fls. 1 a 10 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo ……………960, que se dá aqui por integralmente reproduzido;
14) Em 25-11-2011, o Impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação mencionada no ponto 12) supra - cfr. documento a fls. 3 a 17 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo …………010, que se dá aqui por integralmente reproduzido;
15) Em 22-03-2012, a reclamação graciosa mencionada no ponto antecedente foi arquivada - cfr. documento a fls. 162 a 164 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo …………..010, que se dá aqui por integralmente reproduzido;
16) Em 09-04-2012, a reclamação graciosa mencionada no ponto 13) supra foi indeferida - cfr. documento a fls. 152 a 154 do procedimento de reclamação graciosa apenso com o n.º de processo …………..960, que se dá aqui por integralmente reproduzido;
17) Em 27-04-2012, o Impugnante apresentou Recurso hierárquico da decisão de indeferimento mencionada no ponto antecedente - cfr. documento a fls. 2 a 13 do processo relativo a recurso hierárquico com o n.º……..030, que se dá aqui por integralmente reproduzido;
18) Em 27-04-2012, o Impugnante apresentou Recurso hierárquico da decisão de indeferimento mencionada no ponto 15) supra - cfr. documento a fls. 2 a 13 do processo relativo a recurso hierárquico com o n.º ………..028, que se dá aqui por integralmente reproduzido;
19) Em 25-05-2012, os Recursos hierárquicos mencionados nos dois pontos antecedentes foram indeferidos - cfr. documento a fls. 20 a 22 do processo relativo a recurso hierárquico com o n.º …………028 e documento a fls. 23 a 25 do processo relativo a recurso hierárquico com o n.º …………..030, que se dão aqui por integralmente;
20) Em 20-09-2012, o Impugnante apresentou a presente ação - cfr. carimbo aposto a fls. 2 do processo físico;
21) Em 25-06-2013, foi proferida sentença de homologação da desistência da instância no processo n.º 355/12.4BELRS – cfr. sentença a fls. 316 a 319 do processo n.º355/12.4BELRS.

“Com interesse para a decisão a proferir, nada mais foi provado.”

“A decisão da matéria de facto efetuou-se com base na análise crítica dos documentos constantes dos autos e do PAT, conforme discriminado em cada um dos pontos do probatório.”

Na conclusão XIV), a recorrente pretende o aditamento à matéria de facto de quesito que discrimina.
Apreciação. Compulsados os autos, é de deferir o requerido, porquanto se trata de elemento que contribui para a correcta instrução da causa.
Do probatório passa constar o seguinte:
«22) Em Janeiro de 2010, o adquirente declarou, para efeitos de Imposto de Selo e IMT, como vpt do artigo P6779, o de € 500.000,00 - fls. 75/79, do pat».

2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:
i) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto [apreciado supra].
ii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa.
A sentença julgou procedente a impugnação, com a consequente anulação do acto tributário impugnado. Para tanto, estruturou a sua argumentação com base no Acórdão do STA, de 08/11/2017, de cujo sumário se extrai o seguinte:
«O nº 2 do artigo 44 do CIRS ao preceituar que para determinação dos ganhos sujeitos a IRS no caso de transmissões onerosas de bens imóveis prevalecerão quando superiores os valores por que os bens houverem sido considerados para efeitos da liquidação de IMI consagra não uma presunção juris et de jure mas antes uma presunção juris tantum. // Não tendo o legislador antes da entrada em vigor da lei 82-E/2014 de 31 12 2014, que introduziu os nºs 5 a 7 ao artigo 44 do CIRS previsto forma de permitir ao contribuinte provar que o valor da realização fosse inferior ao VPT, a norma de incidência constante do nº 2 do artigo 44 do CIRS aplicada sem tal possibilidade deve ter-se por inconstitucional por violação dos artigos 13 e 18 da CRP e 5º nº 2 e 73 da LGT». (1)
Mais se referiu na sentença que «estando suficientemente demonstrado nos presentes autos que o Impugnante alienou o prédio urbano, com o artigo matricial P6779, pelo valor de 500.000,00 EUR [cfr. ponto 4) da fundamentação de facto], deverá ser esse o valor considerado como valor de realização para efeitos de apuramento de mais valias, em vez do VPT de 1.499.970 EUR considerado pela Administração Tributária nas liquidações por si efetuadas [cfr. pontos 5), 11) e 12) da fundamentação de facto]».
2.2.2. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), a recorrente coloca sob censura o entendimento que fez vencimento na instância. Afirma que «[a] douta sentença recorrida incorre em erro de julgamento de facto e de direito ao afastar injustificadamente a aplicação da norma anti abuso prevista no artigo 44º, nº 2 do CIRS, sem que tenha sido realizada prova do preço efetivo da alienação do imóvel.
Apreciação. Está em causa o modo de cálculo da mais-valia obtida pelo impugnante com a alienação do prédio urbano inscrita na matriz sob o artigo P6779. Concretamente, importa determinar qual o valor de realização a atender no cálculo da referida mais-valia, se o valor inscrito na escritura de compra e venda dos imóveis, ou se o vpt apurado pela Administração Fiscal no exercício em que foi efectuada a transacção.
Nos termos do artigo 44.º do CIRS (“Valor de realização”), «[c]onsidera-se valor de realização, «o valor da respectiva contraprestação (n.º 1, alínea f); «[n]os casos das alíneas a), b) e f) do número anterior, tratando-se de direitos reais sobre bens imóveis, prevalecerão, quando superiores, os valores por que os bens houverem sido considerados para efeitos de liquidação de sisa ou, não havendo lugar a esta liquidação, os que devessem ser, caso fosse devida» (n.º 2).
Por seu turno, o artigo 13.º (“Inscrição nas matrizes”) do CIMI que,
«A inscrição de prédios na matriz e a actualização desta são efectuadas com base em declaração apresentada pelo sujeito passivo, no prazo de 60 dias contados a partir da ocorrência de qualquer dos seguintes factos: (…) // b) Verificar-se um evento susceptível de determinar uma alteração da classificação de um prédio; // c) Modificarem-se os limites de um prédio».
Determina o artigo 12.º, n.º 2, do CIMT «No caso de imóveis omissos na matriz ou nela inscritos sem valor patrimonial tributário, bem como de bens ou direitos não sujeitos a inscrição matricial, o valor patrimonial tributário é determinado nos termos do CIMI. Nos casos previstos no n.º 2 do artigo 12.º, o imposto é liquidado sobre o valor constante do acto ou contrato, corrigindo-se oficiosamente a liquidação, sendo caso disso, logo que o valor da avaliação, a efectuar nos termos do CIMI, se torne definitivo (artigo 27.º do CIMT).
No caso em exame, o prédio urbano do artigo matricial P6779 foi destacado do prédio referido em 1), tendo dado origem a terreno para construção com o artigo matricial urbano referido (n.º 3). Nesta sequência foi determinado o vpt do prédio, sem que o impugnante tivesse requerido a segunda avaliação do mesmo (2). Suscita-se a questão de saber se o vpt apurado deve ser considerado, com vista à determinação do valor de realização da mais-valia obtida com a alienação do prédio em causa no mesmo exercício em que foi avaliado (2010) ou se deve ser atendido ao valor declarado pelo contribuinte na escritura pública de venda.
Na sequência da alteração introduzida pela Lei n.º 82-E/2014, de 31/12, do preceito do artigo 44.º do CIRS, passou a constar os n.ºs 5 e 6, com a redacção seguinte:
« 5. O disposto no n.º 2 não é aplicável se for feita prova de que o valor de realização foi inferior ao ali previsto. // 6. A prova referida no número anterior deve ser efetuada de acordo com o procedimento previsto no artigo 139.º do Código do IRC, com as necessárias adaptações».
Perante o preceito em apreço, é, hoje, firme o entendimento segundo o qual,
«[S]e o valor patrimonial tributário do imóvel alienado for superior ao valor constante do acto ou contrato referente a esse mesmo imóvel, prevalecerá o valor patrimonial tributário. // Contudo, esta prevalência pode ser afastada mediante prova, efectuada pelo sujeito passivo, de que o valor de realização foi efectivamente inferior ao valor relevante para efeitos de IMT / valor patrimonial tributário do imóvel (…). A aludida prova deve se efectuada de acordo com o procedimento previsto no artigo 139.ºdo CIRC, com as necessárias adaptações» (3).
No entanto, importa aquilatar qual o regime aplicável à correcção imposta pela Administração Fiscal, ao valor de realização apurado pelo contribuinte e declarado na escritura pública de venda, quando não vigoravam os preceitos do artigo 44.º/5 e 6, do CIRS. A correcção teve por base o vpt do imóvel, que, entretanto, se tornou definitivo, dado não ter sido impugnado, através do pedido de segunda avaliação (artigo 76.º do CIMI).
A este propósito, a jurisprudência fiscal assente é a seguinte:
i) O valor a ter em consideração para efeitos do apuramento das mais valias sujeitas a IRS é nos termos do nº 1 do artigo 44 do CIRS o valor da realização. // Considerando os princípios constitucionais da igualdade e da capacidade contributiva bem como o da tributação real dos rendimento, o nº 2 do artigo 44 do CIRS ao preceituar que para determinação dos ganhos sujeitos a IRS no caso de transmissões onerosas de bens imóveis prevalecerão quando superiores os valores por que os bens houverem sido considerados para efeitos da liquidação de IMI consagra não uma presunção juris et de jure mas antes uma presunção juris tantum. // Não tendo o legislador antes da entrada em vigor da lei 82-E/2014 de 31 12 2014, que introduziu os nºs 5 a 7 ao artigo 44 do CIRS previsto forma de permitir ao contribuinte provar que o valor da realização fosse inferior ao VPT, a norma de incidência constante do nº 2 do artigo 44 do CIRS aplicada sem tal possibilidade deve ter-se por inconstitucional por violação dos artigos 13 e 18 da CRP e 5º nº 2 e 73 da LGT» (4).
ii) «Nos termos do artigo 73º da LGT “As presunções consagradas nas normas de incidência tributária admitem sempre prova em contrário”. // A circunstância de, anteriormente ao aditamento do artigo 44º do CIRS, operado pela Lei nº 82-E/2014 de 31/12/14, a lei não prever expressamente a possibilidade daquela prova, de modo a ilidir a presunção contida no nº2 do artigo 44º, ou seja, impossibilitando o contribuinte de provar que o valor de realização foi inferior ao VPT, torna a norma de incidência correspondente ao do nº 2 do artigo 44 do CIRS, quando aplicada sem tal possibilidade, inconstitucional por violação dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva (artigos 13º e 103º, nº1 da CRP), assim se desaplicando ao caso concreto» (5).
No caso em exame, dos elementos coligidos no probatório resulta que a liquidação impugnada assenta no apuramento da mais-valia com base no vpt do prédio correspondente ao artigo matricial P6779 em vez do valor declarado pelo contribuinte na escritura pública de venda (6). A correcção em causa foi imposta ao abrigo do disposto no artigo 44.º/2, do CIRS, versão vigente. Sucede, porém, que a norma em apreço, desprovida do mecanismo de demonstração do facto contrário à presunção, não pode ser aplicada ao caso concreto, por enfermar de inconstitucionalidade. De outro modo, as garantias de defesa do contribuinte perante a presunção do facto tributário, através do recurso ao procedimento de demonstração do preço efectivo, mostrar-se-iam precludidas. Não podendo valer como sucedâneo de tais garantias, a possibilidade de impugnação do vpt, porquanto o que está em causa é a faculdade que assiste ao contribuinte de, no caso concreto, demonstrar que a transacção foi realizada pelo valor declarado na escritura ou por valor diferente do vpt apurado. Faculdade que no caso não foi assegurada. Pelo que a liquidação adicional em exame incorre em violação de lei, ao ter aplicado o regime do artigo 44.º/2, do CIRS, o qual não pode ser aplicado, por colidir com o princípio constitucional da capacidade contributiva efectiva.
Ao decidir no sentido referido, a sentença sob recurso não merece censura, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julga improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta – Patrícia Manuel Pires)

(2.º Adjunto – Vital Lopes)

(1) Acórdão do STA, de 08-11-2017, P. 01108/14
(2) N.^os5 a 8 do probatório.
(3) Paula Rosado Pereira, Manuel de IRS, Almedina, 2019, p. 239.
(4) Acórdão do STA, de 08/11/2017, P. 01108/14
(5) Acórdão do TCAS, de 22/02/2018, P. 1412/10.7BESNT
(6) N.^os10, 11 e 12.