| Decisão Texto Integral: | I. RELATÓRIO
A Fazenda Pública veio interpor recurso da sentença, proferida em 31 de Março de 2021, pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial interposta pela COMPANHIA P...., S.A., e, consequentemente, anulou as as liquidações adicionais de IVA respeitantes ao exercício de 2003, no montante de €12.593,78 e respectivos juros compensatórios, no montante de € 2.137,22, no total de €14.731,00.
A Recorrente FP termina as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes:
«I.
O presente Recurso vem reagir contra a Sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a impugnação judicial, anulando os atos de liquidação adicional de IVA referentes a 2003 que resultaram de ação de inspeção.
II.
A Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo ora recorrida, não faz, salvo o devido respeito, total e acertada aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice e, bem assim, uma correta apreciação da matéria de facto relevante.
III.
A douta sentença recorrida julgou a impugnação procedente por considerar que resulta provado nos autos que se trata de produtos sem glúten, aptos ao consumo por doentes celíacos, sendo de aplicar a taxa de IVA reduzida, assentando a douta sentença recorrida a sua convicção no pressuposto de que os rótulos dos produtos comercializados designados por CASA ... - Doce Extra têm a designação "Produto isento de Glúten. Apto para doentes celíacos” (facto provado 14 e docs 9 a 22 juntos com a p.i.), referindo-se ainda a sentença recorrida os ofícios da Direção de Serviços do IVA juntos como docs 6 e 7 da p.i., que constam no ponto 8 do probatório.
IV.
Contudo, é de salientar que resulta igualmente demonstrado nos autos que os referidos rótulos juntos como anexos da p.i. não correspondem aos rótulos dos produtos comercializados no ano em causa, 2003.
V.
Com efeito, o doc 4 da p.i., que se encontra reproduzido no ponto 7 do probatório evidencia de forma inequívoca que, anteriormente, não era feita qualquer menção nos rótulos, sendo ainda expressamente referido pela Hero P.... que esta se encontrava naquela data a alterar os rótulos dos doces.
VI.
A douta sentença recorrida incorre assim em erro de julgamento de facto e de direito ao dar como provado que os rótulos mencionavam características e qualidades do produto que permitiam a sua inclusão na lista 1.13, correspondente à taxa reduzida, sendo que tal facto não se verifica, pelo que, em face dos documentos juntos, o probatório não poderá dar como assente que os rótulos correspondem aos produtos comercializados em 2003.
VII.
Verificamos igualmente que a informação da Direção Geral da Fiscalização e Controlo Alimentar, referida na fundamentação de direito e constante do ponto 15 do probatório, é referente a uma amostra recolhida em fevereiro de 2005.
VIII.
É de salientar que os produtos em causa são antes de mais compotas, que se subsumem na aplicação da taxa intermédia de 12% (na redação em vigor à data), sendo que a aplicação da taxa reduzida de 5% pressupõe que se trate de produtos que reúnam características que lhes permitam ser classificadas como géneros alimentícios destinados a alimentação especial, pelo que tais características têm de ser expressamente mencionadas.
IX.
Pois, como bem refere a douta sentença recorrida, é ponto assente que os produtos em causa não podem resultar de uma qualificação arbitrária dos seus produtores ou comerciantes, uma vez que têm em vista satisfazer necessidades específicas e próprias de certos consumidores, com determinadas restrições alimentares e que carecem de especial proteção quanto à comercialização dos mesmos, em função da sua condição de saúde, nada impedindo, porém, que sejam também consumidos pelos demais clientes, uma vez que não existe qualquer impeditivo legal nesse sentido.
X.
Concluindo-se assim que, estando em causa produtos sujeitos à taxa intermédia relativamente aos quais não se encontra demonstrado que possuíssem à data as características que permitissem a aplicação da taxa reduzida, a taxa a aplicar não poderia ser outra senão a taxa de 12% que resulta da 1.3.1 da lista II anexa ao CIVA.
XI.
A Fazenda não aceita igualmente que pudesse incumbir à AT o ónus de demonstrar que se trata de produtos sem glúten e que os mesmos não são aptos ao consumo por doentes celíacos, nem tão-pouco que os SIT tivessem de ir verificar in loco os produtos que o sujeito passivo tinha vendido em 2003. Neste sentido, referindo-se ao dever de fundamentação da AT em questão idêntica, veja-se o acórdão do TCA Sul de 15-04-2021, processo n° 1028/10.8BESNT.
XII.
Verificando-se que a AT cumpriu o dever de fundamentação das correções, cabia ao sujeito passivo o ónus de demonstrar o preenchimento dos pressupostos que lhe permitiam a aplicação da taxa reduzida ao invés da taxa intermédia.
XIII.
A sentença recorrida incorre assim em erro de julgamento de facto e de direito, dando como provados factos que não referentes ao período em causa, não destacando o probatório o facto de, no ano em causa, os rótulos não terem qualquer menção às características a que se refere a verba 1.13 da lista I, que permitiam a aplicação da taxa reduzida, nomeadamente a sua aptidão para doentes celíacos.
XIV.
Face ao exposto, salvo o devido respeito que é muito, entendemos que a douta sentença recorrida ao julgar procedente a presente impugnação judicial, enferma de erro de apreciação da prova e de erro de interpretação de lei, violando assim o disposto no artigo 74° da LGT e o disposto no artigo 18° do CIVA, bem como o disposto na verba 1.3.1 da lista II e da verba 1.13 da lista I anexa ao CIVA, na redação em vigor à data e ainda.
Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente.
Porém, V. Exa.as decidindo, farão a costumada JUSTIÇA.»
**** A Recorrida, notificada para o efeito, apresentou contra-alegações, nas quais conclui da seguinte forma:
“A. A Fazenda Pública interpôs recurso da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente o pedido formulado pela Recorrida em sede de impugnação judicial da liquidação adicional de IVA referente a 2003, no valor de € 14.730,95, tendo determinado a anulação dos atos de liquidação de IVA e respetivos juros compensatórios, condenando também a Autoridade Tributária a restituir à Recorrida o montante de imposto pago indevidamente, acrescido dos respetivos juros indemnizatórios.
B. O referido recurso tem como fundamento o entendimento de que o Tribunal a quo teria considerado que os rótulos referidos no ponto 14 do probatório correspondiam ao período em análise e que tal erro na apreciação da matéria de facto havia conduzido o tribunal à conclusão de que os produtos seriam isentos de glúten e, consequentemente, sujeitos a IVA à taxa reduzida então prevista na verba 1.13 da Lista I do Código do IVA.
C. Mais considerou que não incumbia à AT o ónus de demonstrar que os produtos eram isentos de glúten para doentes celíacos e que o ato tributário se encontrava assim devidamente fundamentado.
D. Considera a Recorrida que não assiste razão à Fazenda Pública em nenhum dos argumentos que invoca, e que nenhuma censura merece a sentença recorrida, que não padece de qualquer erro de julgamento.
E. Como resulta claramente de uma leitura atenta da sentença, o Tribunal a quo determina a anulação das liquidações de imposto por considerar que não existe obrigatoriedade de inclusão de menções especiais na rotulagem do produto em causa.
F. Entende o Tribunal a quo que as normas de rotulagem se destinam a permitir o controlo de sanidade dos produtos pelas entidades competentes (SNS e IGAE) e não a criar regras de tributação em sede de IVA.
G. Consequentemente, o Tribunal a quo considera irrelevante para efeitos da aplicação da taxa reduzida que os produtos contenham ou não nos seus rótulos a menção "Produto isento de Glúten. Apto para doentes celíacos".
H. Assim, não procede o argumento da Fazenda Pública, no sentido de que quaisquer considerações sobre a existência ou não da rotulação considerada apropriada tivesse tido qualquer tipo de influência na boa decisão da causa.
I. Por outro lado, são igualmente improcedentes quaisquer argumentos referentes à realização da prova de que os produtos eram efetivamente isentos de glúten aptos a doentes celíacos, pela simples razão de essa questão não se encontrar em discussão do presente processo.
J. Com efeito, a fundamentação do ato tributário constante do Relatório de Inspeção Tributária (e repetida ao longo do procedimento tributário) assenta única e exclusivamente nas exigências de rotulagem, que no entender da AT consubstanciaria um requisito formal de aplicação da taxa reduzida, a par com o requisito substancial (i.e. ser isento de glúten)
K. O facto de os produtos comercializados pela Recorrida serem isentos de glúten e adequados à alimentação de celíacos não foi questionado pela AT em qualquer momento do procedimento tributário, pelo que deve ser considerada matéria assente nos presentes autos.
L. Não pode a Fazenda Pública vir agora, como faz, desenvolver fundamentação a posteriori do ato tributário, considerando que, a final, não foi feita prova de que o requisito substancial da isenção estivesse verificado (sem, de qualquer forma, alegar sequer porque tal facto haveria de ser posto em causa).
M. Consequentemente, são improcedentes os argumentos que a Fazenda Pública tece acerca da correção do julgamento do Tribunal a quo quanto à realização de prova de tal facto.
N. Sendo igualmente improcedentes os argumentos que esgrime quanto ao ónus de prova, os quais são aliás incorretos.
O. Assim, e em síntese, é entendimento da Recorrida (e do Tribunal a quo) que a exigência de requisitos adicionais por parte da AT não previstos na lei fiscal (i.e. rotulagem específica), viola o princípio da legalidade presente nos artigos 8° da Lei Geral Tributária e 103° da Constituição da República Portuguesa.
P. O requisito legal para a aplicação da verba 1.13 da Lista I anexa ao CIVA é que se esteja perante produtos sem glúten para doentes celíacos, não estipulando a lei outro requisito adicional.
Q. Os produtos comercializados pela Recorrida, que se encontram em causa no presente processo, não contém glúten e são adequados ao consumo por doentes celíacos, facto que é incontroverso no presente processo.
R. Ao contrário do afirmado pela Fazenda Pública no seu recurso, não cabia ao sujeito passivo o ónus de demonstrar o preenchimento dos pressupostos que lhe permitiam a aplicação da taxa reduzida ao invés da taxa intermédia, sem que tal natureza houvesse sido questionada pela AT.
S. As declarações do sujeito passivo presumem-se verdadeiras, nos termos do artigo 75°, n° 1 da Lei Geral Tributária e, na esteira do acórdão do TCA Norte de 13/12/2018, processo n° 00506/06.8BEVIS, cabe à AT afastar esta presunção de veracidade.
T. O facto de os produtos não terem sido autorizados pela DGS nos termos do Decreto-Lei n.° 227/99 de 22 de Junho não afasta aquela presunção de veracidade.
U. Não obstante tudo quanto vai dito, e ainda que por absurdo se concluísse que a rotulagem consubstancia um requisito de validade de aplicação da isenção, há que considerar que a própria AT à data dos factos tributários - 2003 - partilhava do entendimento da Recorrida, sendo esse o entendimento expresso em informações vinculativas e demais comunicações juntas as autos, pelas quais a Recorrida conformou a sua atuação.
V. Essa posição foi expressa em 7 de Fevereiro de 2002 pela Direção de Serviços do IVA, onde se observou que singelamente que "todos os produtos alimentares desprovidos de proteína (glúten), são tributados à taxa reduzida de 5%".
W. Assim, como nem a lei, nem a própria AT exigiam qualquer requisito adicional, a Recorrida não fazia qualquer menção às características especiais nos rótulos dos produtos em causa, isentos de glúten e aptos para doentes celíacos, comercializados em 2003.
X. No momento em que a AT comunicou a necessidade da menção, a Recorrida procedeu em conformidade, no âmbito do seu dever de colaboração, como se pode comprovar nos rótulos que se juntaram ao processo.
Y. No entanto, para o período de 2003 a AT não tinha comunicado tal necessidade nem a lei o exigia, pelo que não pode a AT, nos termos dos artigos 68.° n.° 5 da LGT e 57° do CPPT em vigor à data dos factos, invocar retroativamente um entendimento que só veio a comunicar em 2004.
Z. O facto de as informações vinculativas em causa não terem sido solicitadas pela Recorrente mas pela sua Fornecedora em nada devem afetar o seu carácter vinculativo, visto que a informação prestada tem carácter objetivo - não existe nenhum elemento pessoal relevante na qualificação jurídico-tributária em sede de IVA.
AA.Ainda que assim não se entendesse, ter-se-ia de considerar estar-se perante um ato vinculativo pois, nas palavras de DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES E JORGE LOPES DE SOUSA "não poderá limitar a vinculação da administração fiscal às informações prestadas nos casos da denominada informação vinculativa, devendo ela ser reconhecida em todos os casos que a informação prestada seja objectivamente susceptível de gerar no contribuinte a confiança em que a administração tributária proceda de harmonia com o informado."
BB. O recurso interposto pela Fazenda Pública deve improceder, mantendo-se a sentença recorrida e a anulação dos atos de liquidação de IVA e dos respetivos juros compensatórios e a condenação da AT na restituição do montante de imposto pago indevidamente, acrescido dos respetivos juros indemnizatórios.
TERMOS EM QUE, EM FACE DA FUNDAMENTAÇÃO EXPOSTA E PORQUE A DOUTA SENTENÇA RECORRIDA BEM DECIDIU, DEVE ESTA SER MANTIDA NA ORDEM JURÍDICA E, POR CONSEGUINTE, NEGADO PROVIMENTO AO RECURSO APRESENTADO PELA FAZENDA PÚBLICA, COM AS DEMAIS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS.”
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O Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso, aderindo ao teor do parecer emitido pelo Ministério Público em 1ª instância, bem como à fundamentação da sentença recorrida.
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Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que a recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C.) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal.
Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, as questões fundamentais a decidir são as de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, “dando como provados factos não referentes ao período em causa, não destacando o probatório o facto de, no ano em causa, os rótulos não terem qualquer menção às características a que se refere a verba 1.13 da lista I, que permitiam a aplicação da taxa reduzida, nomeadamente a sua aptidão para doentes celíacos”.
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Colhidos vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
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II. FUNDAMENTAÇÃO
II.1. De facto
A sentença recorrida considerou provada a seguinte factualidade:
“1.
A Impugnante - COMPANHIA P.... SA., é uma sociedade comercial anónima que se dedica à distribuição de produtos em superfícies comerciais - código de atividade económica n.° 047111 - comércio a retalho em supermercados - com início de atividade a 23 de julho de 1991, enquadrada para efeito de IVA no regime normal de periodicidade mensal e para efeitos de IRC, no regime geral de tributação; (Não contestado)
2.
No exercício da sua atividade económica, celebrou um contrato de distribuição, relativo à distribuição de produtos, nomeadamente, produtos da marca "CASA ...", com a sociedade por quotas «Hero P.... - Produção e Comércio Alimentar Unipessoal, Lda.», nos autos referenciada como «fornecedor»; (não contestado)
3.
A impugnante aplicou, na comercialização dos referidos bens a taxa reduzida de 5% da Lista I do Código do imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), prevista na verba 1.13 (atual 1.12) relativa a «produtos dietéticos destinados à nutrição entérica e produtos sem glúten para doentes celíacos» aos produtos da marca «CASA ...», designadamente, aos doces da marca referida; (não contestado)
4.
Em 2 de Janeiro de 2002, a A.C.I.F. - Auditores Consultores Internacionais Financeiros, Lda., solicitou por telecópia, à Direção de Serviços do IVA, informação acerca das taxas a aplicar pelas grandes cadeias de distribuição nomeadamente a sociedade «Hero P....» quanto à gama de produtos comercializados sem glúten para doentes celíacos; (Cf.doc.2 junto com a Pi)
5.
Em 07 fevereiro de 2002, a Direção de Serviços do IVA deu resposta à referida entidade com o seguinte teor:
(Cf doc. 3 junto com a PI)
6.
Através do oficio n.° 115607 datado de 20.08.2004 a Direção de Serviços do IVA emitiu informação à «Hero P.... - Produção e Comércio Alimentar Unipessoal, Lda.» com o seguinte teor:
“(…)
ASSUNTO: IVA— DOCES COM A MARCA "CASA M..."
Tendo chegado ao conhecimento desta Direcção de Serviços que a empresa se encontra a aplicar a taxa de 5% aos doces comercializados com a marca “CASA ...”, informa-se que, por despacho de 2004.07.16 (exarado na informação n.° 1502, de 2004.08.03) do Senhor Director — Geral dos impostos, foi sancionado o seguinte entendimento:
1. De harmonia com a verba 1.3.1, da Lista ii anexa ao CIVA, as transmissões de "conservas de frutas ou frutos, designadamane em molhos, salmoura ou calda e as suas compotas geleias, marmeladas ou pastas", são sujeitas a IVA, à taxa intermédia de 12%.
2. Relativamente à verba 1.13 ela Lista 1, anexa ao ClVA, apenas podem beneficiar da taxa reduzida de 5% as transmissões dos produtos dietéticos destinados alimentação entérica e produtos sem gIuten para doentes celíacos, pelo facto de estes doentes possuírem deficiências no seu processo metabólico originando restrições alimentares, necessitando, por isso, de seguir uma dieta ou regime ailmentar especial.
3. Efectivamente, de acordo com o Decreto-Lei 227/99, de 22 de Junho, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei 285/2000, de 10 de Novernbro, os produtos dietéticos são os géneros alimentares destinadas a uma alimentação especial, produtos esses que devido à sua composição ou a processos especiais de fabrico se distinguem claramente “dos géneros alimentícios de consumo corrente, sendo adequados ao objectivo nutricional pretendido, sendo comercializados com a indicacão de que conespondem a esse objectivo,(sublinhado nosso), porquanto, à denominação de venda dos produtos alimentares destinados a uma alimentação especial deve ser acompanhada pela indicação das suas características especiais, conforme o n.° 2 do artº 5.º do referido Decreto-Lei.
(imagem, original nos autos)
(Cf doc. 4 junto com a PI)
7.
Em resposta à comunicação atrás referida, o fornecedor - «Hero P.... - Produção e Comércio Alimentar Unipessoal, Lda.» informou a Direção de Serviços do IVA do seguinte:
Assunto: Processo n° T120 2003113 — Doces "CASA M..."
N.º Contribuinte 503933139
Código T1 120A Origem 10
Exmos. Senhores,
Fazemos referência à V. carta de 20 de Agosto de 2004 referenciada em epígrafe, a qual contem o despacho do Senhor Director-Geral dos Impostos sobre a taxa de IVA a aplicar aos doces comercializados com a marca “CASA ...".
No mesmo despacho é mencionado que apenas pode beneficiar da taxa reduzida de 5% de IVA “as transmissões dos produtos dietéticos destinados à nutrição entérica e produtos sem glúten para doentes celíacos, pelo facto de estes doentes possuírem deficiências no seu processo metabólico, originando restrições alimentares, necessitando por isso, de seguir uma dieta ou regime alimentar especial'.
No termos do mesmo despacho, a denominação de venda desses produtos alimentares destinados a uma alimentação especial, deve ser acompanhada pela indicação das suas caracteristicas especiais, isto é, comercializados com a indicação de que correspondem a esse objectivo.
Urna vez que a Hero P...., em virtude do processo de fabrico e composição dos doces coma marca "CASA ..." assume o objectivo nutricional em causa, encontra-se a mesma nas condições de beneficiar da taxa reduzida de 5% da Lista I anexa ao Código do Imposto sobre o Valor Acreseentado - como é aliás o entendimento dos V. serviços.
Contudo, foi considerado que pela descrição dos rótulos dos doces da marca '"CASA ...” não se estava perante produto com aquelas caracteristicas especiais.
Ora tal deve-se ao facto de, na verdade, não constar especificamente de tais rótulos que os mesmos assumem esse objectivo, sendo contudo o seu fabrico e composição efectuados em conformidade com o mesmo objectivo nutricional.
A falta de tal menção prende-se com o facto de, não obstante o entendimento ora tomado no despacho referenciado, não resultar claro da lei que tal menção é obrigatória nesses precisos termos; ao que se acrescenta o facto de o Decreto-Lei n°285/2000, de 10 de Novembro ter revogado a parte do Decreto-Lei nº 227/99 de 22 de Junho referente aos produtos sem glúten, precisamente os produtos em questão (criando assim um "vazio legislativo que dificulta a aplicação da lei nesta matéria).
Contudo, e perante o teor da V. carta, encontra-se a Hero P.... a alterar os rótulos dos doces com a marca "CASA ..." de forma a estarem os mesmos em conformidade com o V. entendimento, indicando que os mesmos assumem o objectivo nutricional em causa.
Uma vez concluída tal alteração, que se encontra em curso, enviará a Hero P.... os modelos dos rótulos dos mesmos doces para a apreciação dos V. serviços.
Com os melhores cumprimentos,
(IMAGEM, ORIGINAL NOS AUTOS)
(Cf doc. 5 junto com a PI)
8.
Em resposta a pedido de esclarecimentos efetuado pelo fornecedor «Hero P.... - Produção e Comércio Alimentar Unipessoal, Lda.», a Direção Geral das Alfândegas e dos Impostos sobre o Consumo, efetuou o seguinte esclarecimento:
Taxa de IVA a aplicar a compotas e mel (produtos sem gluten)
Na sequência do seu fax, no qual solicitava esclarecimentos sobre o mencionado em epígrafe, contactada a Divisão do Imposto sobre o Valor Acrescentado, a mesma informou, para efeitos da Verba 1.13 da Lista I anexa ao CIVA, são passíveis de IVA à tua reduzida (5%) os "produtos dietéticos destinados à nutrição entérica e produtos sem gluten para doentes celíacos".
Considerando que na composição dos produtos em causa - compotas de frutas e mel consta expressamente "produto isento de glúten. Apto para doentes celíacos, os mesmos podem então beneficiar da taxa supra citada por enquadramento no verba 1.13 da lista I do CIVA.
No que respeita à classificação pautal das compotas de alperce, pêssego, laranja, morango e cereja, com percentagem de açúcar superior a 60%, e considerando a conversa telefónica por si mantida com estes Serviços, chegou-se à conclusão que as mesmas eram passíveis de se classificar nos seguintes códigos pautais:
2007 91 10 00, 2007 95 31. 00, 2007 99 33 00 e 200;1 99 3190.
Por força do entendimento do SIVA foi associado o código adicional IVA 1078 aos códigos pautais acima designados, pelo que aquando do preenchimento da declaração aduaneira clave indicar este código adicional, para poder beneficiar de referida taxa reduzida de IVA.
No seu fax fazia igualmente referência ao mel e para efeitos da verba 1.9 da Lista I daquele diploma legal, o mel de abelha é passível de IVA à taxa reduzida.
Todavia, classificando-se o produto no código pautal 0409 00 00 00 e beneficiando de uma taxa de IVA de 5% desde 01/01/99, não será necessário efectuar qualquer alteração na Pauta de Serviços, pelo qde deverá indicar o código pautal supra citado na respectiva casa do Dournento Administrativo Único,
Com os melhores cumprimentos,
(IMAGEM, ORIGINAL NOS AUTOS)
(Cf doc. 6 e 7j unto com a PI)
9.
Através da ordem de serviço (OI 200600151) emitida em 20 de março de 2006, a Impugnante foi alvo de uma ação de Inspeção Tributária externa, e inspeção interna através da ordem de serviço (OI 2007C0388), emitida em 17 de outubro de 2007, relativa ao exercício de 2003; (cf.fls. 112 a 137 doPA).
10.
No procedimento levado a efeito pelos Serviços de Inspeção Tributária (SIT) foram efetuadas as correções meramente aritméticas/técnicas relativamente à comercialização dos referidos produtos sem glúten da marca "CASA ..."- por aplicação da taxa reduzida de 5%; (Cf Relatório de Inspeção Tributária do PA)
11.
Das correções efetuadas resultaram liquidações adicionais de IVA n.° 07323708, 07323710, 07323560, 07323562, 07323712, 07323564, 07323566, 07323568, 07323714, 07323570 e 07323716 no montante de €12.593,78 e de juros compensatórios n.° 07323709, 07323711, 07323561, 07323563, 07323713, 07323565, 07323567, 07323596, 07323715, 073235971 e 07323717, no montante de €2.137,22 no total de €14.730,95; (Cf. Fls... do PAT)
12.
Destas liquidações, em 30.05.2008, a impugnante interpôs deu entrada, nos respetivos serviços fiscais de Reclamação Graciosa e documentos relativos aos rótulos dos produtos em causa, originando o procedimento n.° 2123200804000020, tendo sido interposto Recurso Hierárquico, em 17.01.2011 do despacho de Indeferimento da reclamação graciosa datado de 06.10.2011; (Cf. fls. 138 a 151, 155 a 161 e fls. 2 dos respetivos processos juntos aos autos)
13.
O Recurso Hierárquico mereceu deferimento parcial com o fundamento da falta da autorização da Direção Geral da Saúde e por os rótulos apresentados não corresponderem aos produtos em questão não serem os rótulos inicialmente apresentados, (cf. fís. 69 a 83 do processo de recurso hierárquico junto aos autos)
14.
Os rótulos dos produtos comercializados designados por «CASA M... - Doce Extra (...)» têm a designação de «Produto isento de Glúten. Apto para doentes Celíacos»] (cf. docs. 9 a 22 juntos com a PI)
15.
A Direção Geral de Fiscalização e Controlo da Qualidade Alimentar do Ministério da Agricultura Desenvolvimento Rural e Pescas por mensagem, datada de 07.11.2007, com o seguinte:
«(•••)
(IMAGEM, ORIGINAL NOS AUTOS)
(cf. doc. 24 junto com a PI)
16.
A sociedade «Hero P.... - Produção e Comércio Alimentar Unipessoal, Lda.» declarou nunca ter comercializado produtos da «CASA M...» com a designação de compotas ou geleias; (cf. doc. 8 junto com a p.i.)
17.
Em 30.01.2008, a impugnante efetuou o pagamento das liquidações referidas regularizando a sua situação tributária, respetivamente, aos períodos em causa de 0312, 0310, 0309, 0303, 0307, 0306, 0305, 0304, 0303, 0302 e 0301; (cf.fls. 8 a 18 e e fls. 21 a 30 do processo de reclamação graciosa).”
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A sentença tem, ainda, a seguinte menção:
«Não se provaram outros factos com relevância para a presente decisão.»
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Em matéria de convicção, refere o tribunal a quo o seguinte:
«A convicção do tribunal formou-se na análise crítica da matéria de facto, dada como assente nos presentes autos, referida no probatório com remissão para as folhas dos processos onde se encontram.»
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II.2. Apreciação Jurídica do Recurso
A sentença recorrida julgou a presente impugnação procedente e, consequentemente, e no que ora importa, anulou as liquidações de IVA relativas à facturação dos produtos sem gluten.
O recurso incide, precisamente, sobre tal decisão.
A FP, alega, em suma, que as liquidações de IVA devem manter-se por não padecerem de qualquer ilegalidade e considera que o tribunal de primeira instância errou na apreciação dos factos e no enquadramento jurídico, quando entendeu que resultou provado nos autos que se tratava de produtos sem glúten, aptos ao consumo por doentes celíacos, sendo de aplicar a taxa de IVA reduzida, assentando a sua convicção no pressuposto de que os rótulos dos produtos comercializados designados por CASA ... - Doce Extra têm a designação "Produto isento de Glúten. Apto para doentes celíacos”; defende que está demonstrado nos autos que os referidos rótulos juntos como anexos da p.i. não correspondem aos rótulos dos produtos comercializados no ano em causa, 2003; que, anteriormente, não era feita qualquer menção nos rótulos, sendo ainda expressamente referido pela Hero P.... que esta se encontrava naquela data a alterar os rótulos dos doces; alega, por isso, que a sentença recorrida incorre em erro de julgamento de facto e de direito ao dar como provado que os rótulos mencionavam características e qualidades do produto que permitiam a sua inclusão na lista 1.13, correspondente à taxa reduzida, sendo que tal facto não se verifica, pelo que, em face dos documentos juntos, o probatório não poderá dar como assente que os rótulos correspondem aos produtos comercializados em 2003, além de que a informação da Direção Geral da Fiscalização e Controlo Alimentar, referida na fundamentação de direito e constante do ponto 15 do probatório, é referente a uma amostra recolhida em fevereiro de 2005; acresce que, na sua óptica, os produtos em causa são antes de mais compotas, que se subsumem na aplicação da taxa intermédia de 12% (na redação em vigor à data), sendo que a aplicação da taxa reduzida de 5% pressupõe que se trate de produtos que reúnam características que lhes permitam ser classificadas como géneros alimentícios destinados a alimentação especial, pelo que tais características têm de ser expressamente mencionadas, não podendo resultar de uma qualificação arbitrária dos seus produtores ou comerciantes, uma vez que têm em vista satisfazer necessidades específicas e próprias de certos consumidores, com determinadas restrições alimentares e que carecem de especial proteção quanto à comercialização dos mesmos, em função da sua condição de saúde, nada impedindo, porém, que sejam também consumidos pelos demais clientes, uma vez que não existe qualquer impeditivo legal nesse sentido; conclui que não se encontra demonstrado que tais produtos possuíssem à data as características que permitissem a aplicação da taxa reduzida, pelo que a taxa a aplicar não poderia ser outra senão a taxa de 12% que resulta da 1.3.1 da lista II anexa ao CIVA.
A Fazenda não aceita igualmente que incidisse sobre a AT o ónus de demonstrar que se tratava de produtos sem glúten e que os mesmos não eram aptos ao consumo por doentes celíacos, nem tão-pouco que os SIT tivessem de ir verificar in loco os produtos que o sujeito passivo tinha vendido em 2003, considerando que a AT cumpriu o dever de fundamentação das correções, pelo que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, dando como provados factos não referentes ao período em causa, não destacando o probatório o facto de, no ano em causa, os rótulos não terem qualquer menção às características a que se refere a verba 1.13 da lista I, que permitiam a aplicação da taxa reduzida, nomeadamente a sua aptidão para doentes celíacos, pelo que a sentença recorrida, ao julgar procedente a presente impugnação judicial, enferma de erro de apreciação da prova e de erro de interpretação de lei, violando assim o disposto no artigo 74° da LGT e o disposto no artigo 18° do CIVA, bem como o disposto na verba 1.3.1 da lista II e da verba 1.13 da lista I anexa ao CIVA, na redação em vigor à data.
A Recorrida, por seu turno, não concorda, defendendo que não assiste razão à Fazenda Pública em nenhum dos argumentos que invoca, e que nenhuma censura merece a sentença recorrida, que não padece de qualquer erro de julgamento; que, como resulta claramente de uma leitura atenta da sentença, o Tribunal a quo determina a anulação das liquidações de imposto por considerar que não existe obrigatoriedade de inclusão de menções especiais na rotulagem do produto em causa, já que tais normas de rotulagem se destinam a permitir o controlo de sanidade dos produtos pelas entidades competentes (SNS e IGAE) e não a criar regras de tributação em sede de IVA, pelo que o Tribunal a quo considerou irrelevante para efeitos da aplicação da taxa reduzida que os produtos contivessem ou não nos seus rótulos a menção "Produto isento de Glúten. Apto para doentes celíacos", não procedendo o argumento da Fazenda Pública, no sentido de que quaisquer considerações sobre a existência ou não da rotulação considerada apropriada tivesse tido qualquer tipo de influência na boa decisão da causa; defende, também, que são igualmente improcedentes quaisquer argumentos referentes à realização da prova de que os produtos eram efetivamente isentos de glúten aptos a doentes celíacos, pela simples razão de essa questão não se encontrar em discussão do presente processo, já que a fundamentação do ato tributário constante do Relatório de Inspeção Tributária (e repetida ao longo do procedimento tributário) assenta única e exclusivamente nas exigências de rotulagem, que no entender da AT consubstanciaria um requisito formal de aplicação da taxa reduzida, a par com o requisito substancial (i.e. ser isento de glúten), sendo que o facto de os produtos comercializados pela Recorrida serem isentos de glúten e adequados à alimentação de celíacos não foi questionado pela AT em qualquer momento do procedimento tributário, pelo que deve ser considerada matéria assente nos presentes autos; alega, nestes termos que a FP não pode vir agora, como faz, desenvolver fundamentação a posteriori do ato tributário, considerando que, a final, não foi feita prova de que o requisito substancial da isenção estivesse verificado (sem, de qualquer forma, alegar sequer porque tal facto haveria de ser posto em causa), pelo que são improcedentes os argumentos que a Fazenda Pública tece acerca da correção do julgamento do Tribunal a quo quanto à realização de prova de tal facto, sendo igualmente improcedentes os argumentos que esgrime quanto ao ónus de prova, os quais são aliás incorretos; na sua óptica, a exigência de requisitos adicionais por parte da AT não previstos na lei fiscal (i.e. rotulagem específica), viola o princípio da legalidade presente nos artigos 8° da Lei Geral Tributária e 103° da Constituição da República Portuguesa, já que o requisito legal para a aplicação da verba 1.13 da Lista I anexa ao CIVA é que se esteja perante produtos sem glúten para doentes celíacos, não estipulando a lei outro requisito adicional, sendo que os produtos comercializados pela Recorrida, que se encontram em causa no presente processo, não contém glúten e são adequados ao consumo por doentes celíacos, facto que é incontroverso no presente processo; alega, por isso, que não cabia ao sujeito passivo o ónus de demonstrar o preenchimento dos pressupostos que lhe permitiam a aplicação da taxa reduzida ao invés da taxa intermédia, sem que tal natureza houvesse sido questionada pela AT; que o facto de os produtos não terem sido autorizados pela DGS nos termos do Decreto-Lei n.° 227/99 de 22 de Junho não afasta a presunção de veracidade do por si declarado; e que, há que considerar que a própria AT à data dos factos tributários - 2003 - partilhava do entendimento da Recorrida, sendo esse o entendimento expresso em informações vinculativas e demais comunicações juntas as autos, pelas quais a Recorrida conformou a sua atuação e que, no momento em que a AT comunicou a necessidade da menção, a Recorrida procedeu em conformidade, no âmbito do seu dever de colaboração, como se pode comprovar nos rótulos que se juntaram ao processo, não podendo a AT, nos termos dos artigos 68.° n.° 5 da LGT e 57° do CPPT em vigor à data dos factos, invocar retroativamente um entendimento que só veio a comunicar em 2004.
Antes de mais, e porque a Recorrente põe em causa o facto provado em 14., defendendo que o mesmo, de acordo com os documentos juntos (que identifica) deveria especificar que no ano de 2003 os produtos não tinham na sua rotulagem a menção à isenção de glúten na sua composição, é necessário averiguar se, tanto a fundamentação das correcções, como a sentença recorrida se basearam nessa menção para a sua decisão.
Relembre-se que o facto em causa tem o seguinte teor:
“Os rótulos dos produtos comercializados designados por «CASA M... – Doce Extra (...)» têm a designação de «Produto isento de Glúten. Apto para doentes celíacos»; (cf. docs. 9 a 22 juntos com a PI)”
Acresce, que se tem de considerar cumpridas, pela Recorrente, as regras de impugnação da matéria de facto previstas no art. 640.º do CPC, que dispõe que “1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.
2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;
b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes.
3 - O disposto nos n.ºs 1 e 2 é aplicável ao caso de o recorrido pretender alargar o âmbito do recurso, nos termos do n.º 2 do artigo 636.º.”
Analisadas as conclusões acima transcritas, concatenadas com o corpo das alegações, verifica-se que a Recorrente cumpre suficientemente as regras ali indicadas, uma vez que identifica o facto em causa, refere qual deve ser a sua alteração, bem como os documentos onde se baseia e, ainda, indica a sua importância para a alteração da decisão.
Assim, e regressando ao facto acima transcrito, tem, ainda, o Tribunal de averiguar se a alteração solicitada é relevante para efeitos da decisão a rever.
Tal relevância prende-se, de acordo com a posição das partes, em saber se os fundamentos da correcção e da decisão recorrida se prenderam ou tiveram em consideração a falta de menção nos rótulos dos produtos, no ano de 2003, de que eram isentos de glúten ou se, pelo contrário, não foi a menção, ou a sua falta, que esteve na origem da decisão recorrida, o que vale por dizer, que o Tribunal tem de averiguar se a pedida alteração do facto é relevante para a economia da decisão a rever.
Ora, apesar de o relatório de inspecção não estar transcrito, a verdade é que resulta da troca de mensagens entre a Recorrida e a AT, bem como da contestação da FP, que o fundamento da correcção da taxa de IVA foi o facto de, em 2003, os rótulos dos produtos não conterem a menção à questão do glúten. Este facto não é desmentido pela Recorrida, que apenas alega a sua irrelevância para efeitos de aplicação dessa taxa reduzida.
De qualquer forma, e mesmo que a sentença tenha seguido a posição da Recorrida, a verdade é que o facto em causa está incompleto, de acordo com os documentos para os quais remete, pelo que é procedente o pedido de alteração do mesmo, no sentido requerido pela Recorrente.
Assim sendo, tal facto passa a ter a seguinte redacção:
“14- Os rótulos dos produtos comercializados designados por «CASA M... – Doce Extra (...)» têm, a partir do ano de 2004, a designação de «Produto isento de Glúten. Apto para doentes celíacos»; (cf. docs. 9 a 22 juntos com a PI e facto confessado pela Impugnante)”
Estabilizada a matéria de facto, vejamos, agora, o invocado erro de facto e de direito imputado à sentença recorrida.
Após exposição do respectivo regime legal, teve o seguinte percurso argumentativo:
“Denota-se, porém, que as correções efetuadas pelos SIT, quanto produtos «CASA M...» baseiam-se, essencialmente, no facto de o Decreto-lei n.° 227/99, de 22 de junho determinar regras na comercialização dos produtos dietéticos e sem glúten, impondo, designadamente, declaração às instâncias competentes no sentido de obter autorização da menção na rotulagem e apresentação do produto adequados à alimentação especial.
Apenas os produtos que reúnam tais requisitos poderão ser passíveis da taxa reduzida de IVA. Nestas circunstâncias, as geleias e compotas que não obtiveram tal autorização serão tributadas a 12%, por enquadramento na verba 1.3.1, da Lista II, anexa ao CIVA.
Por seu lado, a Impugnante alerta, nomeadamente, para o ofício n° 018950 da Direcção de Serviços de IVA, de 01.02.2002, que concluiu que "3. Por esse motivo todos os produtos alimentares desprovidos de proteína (glúten) são tributados à taxa reduzida de 5%, por inclusão na verba 1.13 da Lista I anexa ao CIVA",
Vejamos então.
Em 2003, preceituava a verba 1.13 da Lista I anexa ao CIVA, em conjugação com o estabelecido na alínea a) do n.° 1 do artigo 18° do CIVA, que às transmissões de bens de "Produtos dietéticos destinados à nutrição entérica e produtos sem glúten para doentes celíaco era aplicável a taxa de IVA reduzida de 5%.
É ponto assente que os produtos em causa não podem resultar de uma qualificação arbitrária dos seus produtores ou comerciantes, uma vez que têm em vista satisfazer necessidades específicas e próprias de certos consumidores, com determinadas restrições alimentares e que carecem de especial proteção quanto à comercialização dos mesmos, em função da sua condição de saúde, nada impedindo, porém, que sejam também consumidos pelos demais clientes, uma vez que não existe qualquer impeditivo legal nesse sentido.
Com efeito, como vimos supra, foi neste contexto que o Decreto-Lei n° 227/99, de 22.06, veio a regular o regime jurídico aplicável aos géneros alimentícios destinados a uma alimentação especial, transpondo para a ordem jurídica nacional a Directiva n° 96/84/CE, contemplando ainda o disposto no Decreto-Lei n.° 227/91, de 19 de junho bem como o Decreto-Lei n.° 230/92, de 21 de outubro.
Resulta do seu preâmbulo que «Assim, por razões de protecção da saúde dos consumidores, procede-se ao aperfeiçoamento do regime jurídico aplicável aos géneros alimentícios destinados a uma alimentação especial, introduzindo novas regras de comercialização e colocação no mercado que permitam um melhor controlo, avaliação e comprovação da qualidade dos produtos, e à redefinição das entidades com competência para velar pela observância do disposto no presente diploma de acordo com as alterações de leis orgânicas entretanto ocorridas».
Estas regras de comercialização e colocação desses produtos no mercado visam apenas permitir às entidades competentes um melhor controlo, avaliação e comprovação da qualidade dos produtos, determinando ainda, velar pela sua observância — v.g., a DGS em conjugação, a nível regional, com as autoridades de saúde e, a nível central, com Instituto Nacional de Saúde Dr. Ricardo Jorge (INSA), para efeitos de apoio laboratorial e a Inspeção-Geral das Atividades Económicas.
Não se mostram incluídos, portanto, os retalhistas que apenas comercializem tais produtos, não obstante possam incorrer em responsabilidade contraordenacional, caso façam alguma menção não credível nos referidos produtos, como estabelece o disposto no artigo 9° do Decreto-Lei n° 227/99, de 22 de junho.
Nesta conformidade, à parte do referido controlo de sanidade por parte das entidades competentes para o efeito, pode concluir-se, que não esteve no espírito do Legislador, através deste regime jurídico, definir as regras de tributação deste tipo de produtos, designadamente, em sede de IVA.
Emerge do elenco probatório que a Impugnante comercializa os produtos em análise, tendo ficado demonstrado e provado (ponto 14.°) que do rótulo dos produtos em análise consta a menção "Produto isento de Glúten. Apto para doentes celíaco”.
Por outro lado, conforme informação da Direção Geral de Fiscalização e Controlo Alimentar a amostra analisada «Doce Extra de Pera CASA M...» colhida numa grande superfície comercial na Amadora mostra-se conforme e de acordo com as determinações químicas.
Ora, no caso em apreço, os SIT não vêm demonstrar que não se trata de produtos sem glúten, e que, por essa razão, ou outra, não se encontram aptos ao seu consumo por doentes celíacos. Incidem como fundamento da correção efetuada, o facto de tais produtos não terem sido autorizados pela DGS.
Também não referem os SIT terem constatado in loco os produtos em causa nas correções levadas a efeito e efetuado a correspondência das denominações atribuídas pela impugnante aos produtos fornecidos.
O Fornecedor não tem a mesma denominação faz apenas referência ao produto como «CASA M... Doce Extra (...) 345G», enquanto que a impugnante designa por «Compota de (...) CASA M... 345G», facto que os SIT não lograram constatar, como deviam no estrito cumprimento dos princípios da descoberta da verdade material e do inquisitório.
Donde se pode concluir que se o Fornecedor nunca comercializou produtos designados por compotas ou geleias, e se os produtos constantes das faturas das aquisições correspondiam ao mesmo, os produtos bem como os rótulos teriam de ser forçosamente os mesmos. (conforme, documento 8 junto com a petição inicial)
Neste conspecto, importa referir que, se os produtos se encontravam a ser comercializados sem o cumprimento das formalidades prescritas pelo Decreto-Lei n° 227/99, de 22.06, ou seja, se os rótulos não obedeciam às exigências da Direção Geral de Saúde, seria às entidades fiscalizadoras dessas disposições legais que caberia atuar, eventualmente através de procedimento contraordenacional.
Por outro lado, não estando em causa qualquer atuação ilegal por parte da impugnante, não se vislumbra que tal motivo, seja bastante, atendível ou válido para colmatar tal omissão e a AT proceder à correção da taxa de IVA, excluindo a taxa reduzida e determinando, por assim ser, a imposição da taxa intermédia.
Neste desiderato, resultando provado dos autos que se trata de produtos sem glúten, aptos ao consumo por doentes celíacos, forçoso é concluir que se subsumem à verba 1.13 da Lista I anexa ao CIVA, sendo de aplicar a taxa de IVA reduzida de 5%.
No mesmo sentido concluem os ofícios da Direção de Serviços de IVA e Direção de Serviços de tributação Aduaneira, a que faz referência a impugnante, juntos os documentos 6 e 7 (ponto 8 do probatório, que «(...) são passíveis de IVA à taxa de (5%) "os produtos dietéticos destinados à nutrição entérica e produtos sem glúten ara doentes celíacos". (...)»
Aqui chegados, podemos concluir que, soçobram os fundamentos das correções efetuadas pelos SIT, não podendo as mesmas manter-se na ordem jurídica por ilegais, o que implica a anulação das liquidações adicionais sindicadas nos autos, por vício de violação de lei, procedendo assim a
impugnação.”
Diga-se, desde já, que o assim decidido não se pode manter.
Nos termos do então art.° 18.° do CIVA, as taxas do imposto eram as seguintes:
a) Para as importações, transmissões de bens e prestações de serviços constantes da lista 1 anexa a este diploma, a taxa de 5%;
b) Para as importações, transmissões de bens e prestações de serviços constantes da lista II anexa a este diploma, a taxa de 12%;
c) Para as restantes importações, transmissões de bens e prestações de serviços, a taxa de 21%".
Quanto à lista 1 anexa, ou seja, produtos tributados à taxa de 5%, dispunha o ponto 1.13 que estavam nela incluídos os “Produtos dietéticos destinados à nutrição entérica e produtos sem glúten para doentes celíacos.”
A AT, como se viu, considerou que os produtos da CASA ... aqui em causa, como nada referiam no rótulo das embalagens quanto à finalidade a que se referia a norma, não podiam ser tributados à taxa de 5%.
Vejamos, pois, desde já adiantando, que não se concorda com a conclusão da Recorrida de que o facto de se tratar de produtos sem glúten próprios para celíacos não estava em causa, mas apenas a formalidade da falta de menção no rótulo, que a lei não prevê.
Com efeito, não compete à AT saber a composição dos produtos comercializados, sendo que apenas com intervenção de entidades externas com competência para tal se pode concluir que a taxa de 5% está bem aplicada.
Neste sentido, cfr. Acórdão do STA, de 23-06-2021, proc. n.º 02072/12.6BELRS, que, nesta matéria tem o seguinte teor:
“(…) V. Comecemos pelo enquadramento dos doces e geleias “................” na verba 1.13 da Lista I anexa ao Código do IVA, reservada aos “Produtos dietéticos destinados à nutrição entérica e produtos sem glúten para doentes celíacos” (na redacção à data dos factos).
E, a este respeito, entendemos que assiste, com efeito, razão à Recorrente.
Na verdade, como também foi reconhecido pela sentença recorrida, este tratamento de vantagem dado pela Lei Fiscal tem por desiderato uma preocupação com a doença celíaca, doença auto-imune directamente associada ao consumo de glúten.
Ora, e salvo melhor opinião, o facto de o legislador não se ter limitado a sujeitar à taxa reduzida a generalidade dos produtos desprovidos de glúten – mas somente aqueles “para doentes celíacos” – parece pressupor uma qualquer prévia intervenção administrativa, a qual terá forçosamente de ser no sentido de atestar essa adequação dos produtos em causa (tradicionalmente, identificados como compostos com glúten) sem glúten à prevenção e tratamento da doença celíaca.
VI. Ora, perante esta necessidade de uma qualquer forma de controlo a priori – atentas as preocupações de saúde envolvidas – consideramos que é aplicável, á semelhança do que entendeu a AT, a verificação da tramitação prevista na legislação técnica contida no Decreto-Lei n.º 227/99 de 22 de Junho e respectivas alterações, reguladora do regime jurídico aplicável aos géneros alimentícios destinados a uma alimentação especial, em transposição de legislação europeia, a qual determina as regras a aplicar na comercialização de tais produtos, designadamente, no que diz respeito à indicação dos seus ingredientes, características e objetivo nutricional dos mesmos e obrigação de notificação à Direção-Geral de Saúde.
Com efeito, não vemos como possam ser feitas, sem intervenção daquela Direção-Geral (ou outra entidade acreditadora do sector da saúde), asserções relativas à adequação dos produtos em causa sem glúten “para doentes celíacos”, como impõe a verba 1.13 da Lista I anexa ao Código do IVA: só assim se podem tais produtos qualificar como géneros alimentícios destinados a alimentação especial para doentes, não sendo para o efeito suficiente a mera rotulagem. (…)”
Ou seja, ao contrário do decidido, a tramitação prevista na legislação contida no Decreto-Lei n.º 227/99, de 22 de Junho e respectivas alterações, qual determina as regras a aplicar na comercialização de tais produtos, especialmente, para o que aqui importa, no que diz respeito à indicação dos seus ingredientes, características e objectivo nutricional dos mesmos e obrigação de notificação à Direção-Geral de Saúde tem mesmo de ser tida em conta para aplicação da taxa reduzida de IVA, pois só assim é possível saber se tais produtos são aptos a serem consumidos por doentes celíacos.
Não tem, por isso, razão, ou melhor dito, a interpretação que a sentença recorrida faz da necessidade das informações constarem dos rótulos é errada, quando refere que “à parte do referido controlo de sanidade por parte das entidades competentes para o efeito, pode concluir-se, que não esteve no espírito do Legislador, através deste regime jurídico, definir as regras de tributação deste tipo de produtos, designadamente, em sede de IVA”
Por outro lado, não tem inteira razão a sentença recorrida quando dá como provado que ficou demonstrado e provado (ponto 14.°) que do rótulo dos produtos em análise consta a menção "Produto isento de Glúten. Apto para doentes celíaco”. Na verdade, como resulta da alteração feita ao probatório, essa menção só começou a ser feita a partir do ano de 2004, sendo que no caso em análise estávamos no ano de 2003, altura em que nenhuma menção constava dos rótulos dos produtos.
Por outro lado, a menção da sentença à informação da Direção Geral de Fiscalização e Controlo Alimentar que diz respeito a uma amostra analisada «Doce Extra de Pera CASA M...» colhida numa grande superfície comercial na Amadora refere-se ao ano de 2005.
Quanto ao ónus probatório, e apesar da presunção de veracidade das declarações dos contribuintes, no caso concreto, tratando-se de uma taxa especial, é ao Sujeito Passivo que compete a demonstração de que pode dela beneficiar, pelo que, não tendo os produtos em causa a rotulagem devida, não eram os SIT que teriam que demonstrar que não se tratava de produtos sem glúten, mas ao Contribuinte que competia provar que, além de se tratar de produtos sem glúten, eram aptos para doentes celíacos – o que não fez.
A questão, também levantada na sentença recorrida, de os “produtos se encontrarem a ser comercializados sem o cumprimento das formalidades prescritas pelo Decreto-Lei n° 227/99, de 22.06, ou seja, se os rótulos não obedeciam às exigências da Direção Geral de Saúde, seria às entidades fiscalizadoras dessas disposições legais que caberia atuar, eventualmente através de procedimento contraordenacional” nenhuma relevância tem para efeitos da presente tributação.
E, por isso, ao contrário do entendimento da sentença recorrida, entende este Tribunal que não resultou demonstrado, atendendo ao probatório, que em 2003, os produtos desconsiderados pela AT eram produtos sem glúten aptos para celíacos.
Com efeito, o documento indicado no ponto 8. do probatório, no qual a sentença recorrida alicerça a sua posição, refere-se a uma resposta a um pedido da “Hero” informando que cumpria os requisitos e que a menção nos rótulos não era obrigatória (ponto 7. dos factos provados). Em resposta, a AT refere a necessidade de constar expressamente da composição dos produtos a menção “produto isento de glúten. Apto para doentes celíacos” para poder beneficiar da taxa reduzida de IVA.
Por outro lado, nos pontos 4. e 5. do probatório, constam um pedido de informação, feito em 2002, acerca das taxas a aplicar aos produtos comercializados sem glúten para doentes celíacos e a resposta, em abstracto, de que, nessas condições a tributação era à taxa de 5%, nada dizendo de concreto sobre as condições dessa comercialização.
Finalmente, em 2004, a Direcção de Serviços do IVA enviou um ofício à “Hero P...., Lda.”, informando-a de que os produtos, para beneficiarem da taxa de 5%, tinham de ser comercializados com a indicação de que correspondiam ao objectivo previsto na lei, o que não acontecia com a rotulagem até àquela data (ponto 6. do probatório).
Ou seja, não resulta do probatório qualquer reconhecimento por parte da AT de que os produtos cuja correcção da respectivas taxas foi feita se tratava de produtos sem glúten aptos a celíacos.
Como ficou dito no Acórdão deste TCA Sul, de 18-12-2025, proc. n.º 64/12.4BESNT, numa situação idêntica à dos autos, em que não havia prova de que os produtos em causa eram isentos de gluten, “Note-se que, é preciso ter presente que em sede de IVA a qualificação da operação precede a aplicação da taxa.
Ou seja, a Recorrente advoga que da prova produzida, estão em causa produtos sem glúten, destinados a doentes celíacos, e que dos rótulos consta que os mesmos contêm a afirmação “sem glúten”, e nessa medida são, inequivocamente, aptos a doentes celíacos, donde sujeitos à taxa de IVA reduzida.
Mas a verdade é que, do probatório nada resulta no sentido de se inferir que os visados produtos contemplem essa informação no rótulo, ou seja, de que se trata de um produto isento de glúten.
Inversamente ao aduzido pela Recorrente não resultou provado que relativamente aos produtos destinados a pessoas com necessidades especiais de alimentação, e elencados em 2), dos mesmos conste no seu respetivo rótulo que os produtos em questão contêm a afirmação “sem glúten”, donde, que são produtos sem glúten, e destinados a doentes celíacos.
Sendo que, mediante análise do respetivo relatório e da fundamentação nele constante em nada se pode inferir que tal realidade era não controvertida, bem pelo contrário.
Importa, igualmente, evidenciar e sublinhar que não foi requerido o aditamento de qualquer facto que permita essa expressa asserção, nada tendo sido carreado documentalmente, quer em sede administrativa, quer em sede judicial, no sentido de atestar documentadamente essa expressa menção.
Ora, tal realidade faz, per se, claudicar o aduzido vício de violação de lei, na medida em que independentemente da bondade do entendimento dos bens visados terem ou não de integrar a listagem de bens destinados à alimentação de pessoas com necessidades especiais, certo é que a prova a montante e que a Recorrente advoga ter sido demonstrada não resultou efetivada no caso dos autos, sendo que, como referido, o ónus probatório encontrava-se na sua esfera jurídica.
Face ao supra aludido, resulta prejudicada a apreciação da alegação atinente a essa mesma listagem, à sua valia, sua interpretação e bem assim à existência de uma fundamentação a posteriori na medida em que a sua improcedência claudica no vetor probatório inerente à própria composição e rotulagem dos bens.”
É, também, preciso não esquecer a razão da obrigação da rotulagem, que ficou consignada no Acórdão do STA acima citado. Com efeito, como ali se deixou dito, “o facto de o legislador não se ter limitado a sujeitar à taxa reduzida a generalidade dos produtos desprovidos de glúten – mas somente aqueles “para doentes celíacos” – parece pressupor uma qualquer prévia intervenção administrativa, a qual terá forçosamente de ser no sentido de atestar essa adequação dos produtos em causa (tradicionalmente, identificados como compostos com glúten) sem glúten à prevenção e tratamento da doença celíaca.
VI. Ora, perante esta necessidade de uma qualquer forma de controlo a priori – atentas as preocupações de saúde envolvidas – consideramos que é aplicável, á semelhança do que entendeu a AT, a verificação da tramitação prevista na legislação técnica contida no Decreto-Lei n.º 227/99 de 22 de Junho e respectivas alterações, reguladora do regime jurídico aplicável aos géneros alimentícios destinados a uma alimentação especial, em transposição de legislação europeia, a qual determina as regras a aplicar na comercialização de tais produtos, designadamente, no que diz respeito à indicação dos seus ingredientes, características e objetivo nutricional dos mesmos e obrigação de notificação à Direção-Geral de Saúde”
Resulta, pois, de tudo quanto se deixa dito, que o recurso apresentado tem que proceder, já que a sentença recorrida incorreu, efectivamente, em erro de julgamento de facto e de direito, o que significa que não se pode manter.
III. DECISÃO
Face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder provimento ao recurso, revogando a sentença recorrida e julgando a impugnação improcedente.
Custas pela Recorrida.
Registe e notifique.
Lisboa, 11 de Junho de 2026
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[Teresa Costa Alemão]
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[Ana Cristina Carvalho]
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[Patrícia Manuel Pires] |
