| Decisão Texto Integral: |
I. RELATÓRIO
J….. (doravante Recorrente ou oponente) veio apresentar recurso da sentença proferida a 30.04.2014, no Tribunal Tributário de Lisboa, na qual foi julgada parcialmente procedente a oposição por si apresentada, aos processos de execução fiscal (PEF) n.ºs ….., …..e ….. e apensos, que o Serviço de Finanças (SF) de Lisboa 13 lhe moveu, por reversão de dívidas provenientes de IVA, juros compensatórios e coimas, da devedora originária P….. SA.
O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.
Nesse seguimento, o Recorrente apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos:
“(A) O presente recurso vem interposto da douta sentença proferida pela Meritíssimo Juiz a quo, na parte em que considera improcedente a oposição deduzida pelo ora Recorrente, determinando a manutenção dos processos executivos nºs ….., …..e ….., relativos às dívidas de IVA do 4.° trimestre de 1993 e dos anos de 1994 e 1995, no valor global de € 124.810,04, em que é Executada a sociedade P….. e em que o ora Recorrente foi citado enquanto responsável subsidiário;
(B) Por considerar que não se encontravam verificados os pressupostos legais e formais para a reversão, sendo ilegal o despacho de reversão na origem da sua citação, o Recorrente deduziu oposição judicial nos referidos processos de execução, com fundamento na sua ilegitimidade, nos termos do art.º 204.º, al. b) do CPPT;
(C) Tendo, em sede de alegações escritas, invocado e demonstrado a prescrição de todas as dívidas revertidas;
(D) Na sentença recorrida, foi apenas julgada parcialmente procedente a oposição deduzida pelo Recorrente, decaindo o Recorrente, na parte relativa às dívidas acima mencionadas - ou seja, as dívidas de IVA do 4.° trimestre de 1993 e dos anos de 1994 e 1995 -, decisão esta da qual se recorre.
V.2 De Facto
(A) Entende o Recorrente que, no que à matéria de facto diz respeito, foi oferecida prova bastante relativamente a vários factos, que foram por si devidamente alegados, que relevam, sem sombra de dúvida, para a boa decisão da causa e que não foram considerados, na sentença recorrida, como provados;
São eles,
(B) O facto de as liquidações das dívidas ora em discussão, ou seja, a liquidação n.° ….. (Dívida de IVA do 4.° trimestre de 1993), a liquidação n.º ….. (Dívida de IVA do ano de 1994) e a liquidação n.° ….. (Dívida de IVA do ano de 1995) terem sido emitidas em 28-05-1994, 28-05-1994 e 21-03-1997 respetivamente;
(C) O facto de a AT ter preparado uma informação, nos termos da qual considerou como prazo de prescrição da Dívida de IVA do 4.° trimestre de 1993, da Dívida de IVA do ano de 1994 e da Dívida de IVA do ano de 1995, o dia 2008-10-25, o dia 2006-01-01 e o dia 2008-02-17 respetivamente;
(D) O facto de o Recorrente ter sido designado para o cargo de vogal do Conselho de Administração da P….., em 1993, após a aquisição de parte do capital social desta sociedade por parte da “E….., S.A.”, sociedade comercial de direito espanhol da qual foi acionista minoritário até 2000;
(E) O facto de, em 28 de Dezembro de 2000, o Recorrente ter alienado a totalidade da sua participação social na referida “E….., S.A.”;
(F) O facto de o Recorrente nunca ter recebido qualquer remuneração pelo exercício do cargo de administrador da P…..;
(G) O facto (negativo) de que “em momento algum do período em que foi administrador de direito da P….. (i) contactou com fornecedores, devedores ou credores desta sociedade, (ii) efetuou pagamentos ou cobranças em nome da P….., (iii) contraiu dividas em nome da P….., (iv) contratou trabalhadores ou outros prestadores de serviços para a P….., (v) alienou, cedeu ou transmitiu qualquer activo da P…... (vi) praticou nenhum acto que pudesse pôr em causa o património social da P….., e (vii) representou a sociedade para qualquer efeito” (cfr. artigo da p.i. e ponto 2 (xvii) das alegações escritas apresentadas pelo Recorrente);
(H) Acresce ainda que considerou a Meritíssima Juiz a quo, na sentença recorrida e mediante o recurso a uma presunção judicial, apoiada apenas no facto de o Recorrente ter subscrito a ata em que ficou deliberada a “apresentação à falência” e uma declaração modelo 22 da P….. relativa ao ano da falência, que ficou provado que o Recorrente foi administrador de facto da sociedade Executada;
(I) Ora, em face destes factos e dos demais factos que foram ou deveriam ter sido considerados como provados, entende o Recorrente que destes resulta precisamente o oposto, pelo que deveria ter sido considerado como provado, pela Meritíssima Juiz a quo, que o Recorrente não exerceu de facto quaisquer funções de administração que possam fundamentar a sua responsabilidade tributária perante as dívidas ora em causa;
(J) Na realidade, o facto de ter assinado dois documentos no ‘'último momento de vida” da P….., ou seja, no momento em que interveio na apresentação desta à falência precisamente para a proteção dos credores, não indicia por si que o Recorrente estava à frente dos destinos da mesma sociedade no momento dos factos tributários.
(K) É que a administração de facto relevante para efeito de reversão (e que constitui seu pressuposto), é a demonstração (cujo ónus impende sobre a AT) de que o administrador geria de facto a entidade em causa no momento em que as dívidas tiveram a sua origem ou terminou o prazo para o seu pagamento, o que pode indiciar que o administrador contribuiu para a insuficiência de património do devedor principal para fazer face ao pagamento da dívida e justificará a sua responsabilidade subsidiária.
(L) No presente caso, a assinatura da ata que delibera a apresentação à falência e da declaração fiscal respeitante a esse período não demonstram que assim foi, ao que acresce que foi considerado provado que era outra pessoa (que não o Recorrente), quem geria de facto a P….., sob as instruções de outro administrador (que não era igualmente o Recorrente).
(M) Desta forma, não apenas os factos provados não demonstram a administração de facto como os demais factos e a demonstração de que o Recorrente nunca contribuiu para a diminuição do património do devedor principal (que deveria ter-se considerado provado) levam precisamente à conclusão de facto contrária: a de que o Recorrente não exercia de facto, e para os efeitos aqui relevantes, a administração da P…...
V.3 De Direito
(A) Também quanto à matéria de Direito não pode o Recorrente conformar-se com a decisão proferida, na parte em que decaiu, quer no que respeita à prescrição das dívidas, quer quanto à verificação dos pressupostos da reversão que contra si foi operada e que fundamenta a sua responsabilidade subsidiária relativamente às mesmas;
(B) Entende, em primeiro lugar, o Recorrente que, independentemente dos efeitos atribuídos às interrupções dos prazos de prescrição das dívidas em causa no presente recurso e da sua (in)oponibilidade ao recorrente, os prazos de prescrição destas dívidas não foram novamente interrompidos pela sua citação;
(C) Desde logo porque mesmo antes da alteração operada na redação do art.° 49. °, n.º 3 da LGT, pela Lei n.º 53-A/2006 (que expressamente introduz a regra de que a interrupção do prazo prescricional só ocorre uma vez) essa era já a melhor interpretação da lei (a que aquela regra veio apenas dar corpo cm letra de lei), acolhida por isso pela jurisprudência;
(D) Com efeito, com a aprovação da LGT e a redução do prazo de prescrição de 10 para 8 anos, o legislador visou, tal como refere António Lima Guerreiro3 [in “Lei Geral Tributária Anotada”, Editora Rei dos Livros, pg. 227.], uma adequação à “celeridade da vida económica e às acrescidas necessidades de certeza e segurança jurídicas”, que ficaria desvirtuada com a admissão de causas de interrupção sucessivas.
(E) Neste sentido, se tem vindo a pronunciar maioritariamente a jurisprudência, já há vários anos, conforme pode ler-se nos Acórdãos proferidos no processo 0808/06, de 9 de agosto de 2006, no processo 0997/02, de 20 de setembro de 2006, no processo n.º 00837/04 de 12 de outubro de 2006, no processo 0451/01 de 10 de janeiro de 2008, no processo n.º 0955/06 de 12 de dezembro de 2006 ou no processo n.º 1252/06 de 11 de abril de 2007, todos do Supremo Tribunal Administrativo;
(F) Assim, e desde logo porque apenas releva a primeira causa interruptiva verificada, devem considerar-se prescritas as dívidas aqui em causa, procedendo o processo de oposição e determinando-se a extinção dos processos executivos n.ºs ….., …..e ….., com todas as consequências legais;
(G) Ainda que assim não fosse (como é), estariam mesmo nesse caso prescritas as referidas dívidas, por não ser oponível ao Recorrente, enquanto responsável subsidiário, a interrupção dos prazos prescricionais resultante da instauração dos processos executivos (verificada em relação à P….. em 1994 e 1997), nos termos do art.º 48. °, nº 3 da LGT, em vigor no momento da sua citação, porquanto,
(H) A verificação dessa causa de interrupção oponível ao responsável subsidiário - como pretende a AT que seja o Recorrente, nos presentes autos - depende não apenas da verificação da instauração dos processos executivos mas ainda da existência e identificação desse responsável subsidiário no processo de execução.
(I) Só com a emissão do despacho de reversão e consequente chamada do responsável subsidiário aos processos executivos, mediante a sua citação, é que o facto interruptivo passa a produzir efeitos contra ele - porque só nesse momento é que esse responsável subsidiário existe, enquanto tal.
(J) Note-se que este entendimento (o da aplicação da lei vigente no momento da citação) é o único conforme aos princípios e fundamentos que presidem e sempre presidiam ao desenho do regime da prescrição - que pretende, antes de mais e conforme referido supra - constituir um meio de defesa do devedor (seja originário, seja subsidiário), que se vê confrontado com o exercício de um direito pelo credor, muito depois de os factos que lhe deram causa se terem verificado.
Acresce que, mesmo considerando que, na prescrição o que está em causa é também sancionar a inércia ou negligência do credor, não é possível acompanhar o argumento da doutrina citada no acórdão referido pela Meritíssima Juiz a quo de que "o responsável subsidiário apenas podia ser demandado quando se constatasse a insuficiência do património do devedor principal (art.º 239.º, n.º 2. do CPT), pelo que a não exigência da divida em relação ao responsável subsidiário não podia ser imputada a negligência do credor".
(L) É que, embora sendo verdade que a reversão pressupõe a insuficiência de meios do devedor originário, a descoberta de que essa insuficiência existe está ao alcance da AT desde o primeiro momento em que instaura o processo executivo.
(M) Se a AT demorou, no caso da Dívida de IVA do 4.º trimestre de 1993, mais de 10 anos para emitir despacho de reversão contra o ora Recorrente, no caso da Dívida de IVA de 1994, 5 anos e no caso da divida de iva de 1995, 6 anos, tais demoras só a ela lhe só imputáveis.
(N) E precisamente porque lhe são imputáveis, não merecem qualquer tutela do Direito.
(O) Mais, se o legislador pretendesse um qualquer regime transitório que permitisse a não aplicação imediata da regra contidas no n.º 4 do art.° 49° da LGT tê-la-ia aprovado, o que não fez.
(P) Entende o Recorrente que não é por isso legítimo nem admissível que seja desaplicada aquela regra em 2005 (aquando da sua citação e mais de cinco anos depois de a norma estar em vigor) com fundamento no facto de a interrupção contra o devedor principal ter ocorrido ainda na vigência do CPT.
(Q) Termos em que não poderá considerar-se oponível ao Recorrente, como causa de interrupção do prazo de prescrição das dívidas de IVA do 4.° trimestre de 1993 e dos anos de 1994 e 1995 da P….., em causa no presente recurso, a instauração dos processos executivos n.ºs ….., …..e ….., que interrompeu o prazo em relação à P…...
(R) Entendendo-se, assim, que, no caso das dívidas de IVA do 4. ° trimestre de 1993 e do ano de 1994, as mesmas se encontram prescritas desde o dia 1 de janeiro de 2004 e do dia 1 de janeiro de 2005 respetivamente, muito antes, portanto, da data da citação do Recorrente, com todas as consequências legais.
(S) Por outro lado, e sem prejuízo do exposto, caso este douto Tribunal venha a considerar oponíveis ao Recorrente as interrupções do prazo de prescrição ora em causa - no que não se concede e apenas por mero dever de patrocínio se admite - sempre deverá considerar-se que,
(T) A verificação de uma causa interruptiva tem apenas como efeito inutilizar o prazo prescricional até aí decorrido e determinar o reinício da contagem desse prazo, nos termos do regime geral do art.° 326 n.º 1 do CC, já que o legislador tributário, seja o do CPT, seja o da LGT não definiu especificamente os efeitos desta interrupção.
(U) Respeitando-se, assim, a letra da lei ao não se distinguir, onde o legislador não distinguiu;
(V) Deverá, assim, considerar-se que a interrupção do prazo prescricional verificada com a instauração dos processos executivos tem apenas e como único efeito a inutilização do prazo até aí decorrido, reiniciando-se a sua contagem no dia imediatamente a seguir.
(W) Por outro lado e ainda no que respeita à dívida de IVA do 4.° trimestre de 1994, resulta da sentença recorrida que, na contagem do prazo, a Meritíssima Juiz a quo considerou que, nos termos do então aplicável artº 34.°, n.º 3 do CPT, ocorrendo uma paragem do processo, por período superior a um ano, não imputável ao devedor, a interrupção acima referida se convolou em suspensão, ficando perdido, não só o período dessa paragem, mas também aquele que decorreu entre a instauração do processo executivo e a data em que foi praticado o último ato no processo até à paragem (e que, conforme acima demonstrado, se deve considerar como prazo decorrido).
(X) Sendo-lhe, assim, desfavorável a convolação da interrupção em suspensão;
(Y) Ora, embora tal interpretação tenha efetivamente acolhimento na letra da lei, já não é assim se atendermos ao seu espírito;
(Z) Com efeito, o regime previsto no art.° 34.º, n.º 3 do CPT visa proteger o devedor e não o credor, tal como decorre de forma clara e evidente do facto de essa convolação ocorrer perante uma paragem “não imputável ao contribuinte"',
(AA) Pelo que a aplicação que dele faz a Meritíssima Juiz a quo contraria claramente aquela que foi a intenção do legislador e são os fundamentos do instituto da prescrição;
(BB) Pelo que, deverá fazer-se uma interpretação corretiva do disposto no art.° 34.°, n.º 3 do CPT, determinando-se que, sempre que a convolação em suspensão de uma das causas de interrupção previstas nesse artigo, implicar a desconsideração, para efeitos da contagem do prazo prescricional, de um período superior ao prazo que foi interrompido e portanto inutilizado pela interrupção, a suspensão apenas abrangerá o período da paragem não imputável ao devedor, permitindo não só aproveitar o prazo que decorreu até à interrupção, mas também aquele que correu entre essa interrupção e a data do último ato praticado no processo até à paragem que causa a suspensão.
(CC) Termos em que, assumindo que a instauração do processo executivo n.º ….. consubstancia uma causa de interrupção, mais tarde, convolada cm suspensão, oponível ao Recorrente - no que não se concede e apenas por mero dever de patrocínio se admite, - deverá considerar-se que o prazo prescricional da dívida de IVA do 4.º trimestre de 1993 correu entre o dia 1 de janeiro de 1994 e o dia 2 de março de 1995 (ou seja, durante 1 ano, dois meses e 2 dias), ficou suspenso durante um ano, devido à paragem daquele processo por facto não imputável ao devedor, retomando a sua contagem em 3 de março de 1996.
(DD) Pelo que a dívida em causa se encontra prescrita desde o dia 1 de janeiro de 2005.
(EE) Também no que se refere à verificação dos pressupostos da reversão, entende o Recorrente ter andado mal a sentença recorrida;
(FF) Já que o Recorrente apresentou prova documental de que, não obstante a administração de direito evidenciada pela certidão do registo comercial, este não exercia efectivamente a administração da P….. acima melhor evidenciada – não existindo qualquer presunção que da gerência ou administração de direito permita extrair a gerência ou administração de facto;
(GG) Pelo contrário, o Recorrente apresentou prova documental de que, que não obstante a gerência de direito evidenciada pela certidão do registo comercial, este não exercia efectivamente a gerência da P….. acima melhor evidenciada;
(HH) Mais, entende o Recorrente que logrou apresentar prova bastante de que não lhe pode ser imputada qualquer culpa pela insuficiência de património da devedora originária para o pagamento das dívidas revertidas, ónus exigido pelo regime aplicável ao caso em análise caso se considerasse provada a gerência de facto, o que não sucedeu;
(II) Sendo que, em qualquer caso considera a norma do artigo 13.º do CPT que inverte o ónus da prova contra o Recorrente implicando a prova de um facto negativo é inconstitucional por violação do princípio da proporcionalidade ou proibição do excesso, bem como o princípio da capacidade contributiva previstos na CRP;
(JJ) Termos em que não poderá considerar-se lícita a reversão contra si operada”.
A Fazenda Pública (doravante Recorrida ou FP) não apresentou contra-alegações.
Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do então art.º 289.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso.
Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT) vem o processo à conferência.
São as seguintes as questões a decidir:
a) Há erro na decisão proferida sobre a matéria de facto?
b) Há erro de julgamento, na medida em que as dívidas exequendas em causa se encontram prescritas?
c) Há erro de julgamento, dado que o Recorrente não era administrador de facto da devedora originária, tendo ainda logrado ilidir qualquer culpa que lhe fosse assacada?
d) O art.º 13.º do Código de Processo Tributário (CPT) padece de inconstitucionalidade, por violação dos princípios da proporcionalidade ou proibição do excesso e da capacidade contributiva?
II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO
II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:
“A) Contra a sociedade «P….. SA» foi instaurado, em 26 de Setembro de 1994, na Repartição de Finanças do 13.º Bairro Fiscal de Lisboa, o processo de execução fiscal n° …..para cobrança de IVA do ano de 1993 (4º T), no montante de €90.417,07, tendo por base a certidão de dívida n° ….. (cfr. capa e certidão de dívida, a fls. 2 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
B) Em 14 de Outubro de 1994, no âmbito da execução identificada na alínea antecedente, foi extraído mandado de citação da sociedade executada (cfr. fls. 4 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
C) Em 16 de Novembro de 1994, A….., na qualidade de procurador da sociedade executada, assinou certidão de citação, declarando tomar conhecimento do conteúdo do mandado de citação referido na alínea antecedente (cfr. certidão de fls. 4V do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
D) Em 2 de Março de 1995, no âmbito da execução referida nas alíneas antecedentes, foi extraído mandado de penhora contra a sociedade executada (cfr. fls. 7 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
E) Em 2 de Setembro de 1997, no âmbito da mesma execução, foi lavrado auto de diligências nos seguintes termos:
“Aos dois dias do mês de Setembro do ano de 1997, nesta cidade de Lisboa e na Rua …..onde eu E….., servindo de escrivão vim na companhia de V….., servindo de oficial de diligências, a fim de darmos cumprimento ao mandado de penhora que antecede, verificamos não o poder cumprir por não encontrarmos bens alguns da propriedade do executado, nem nos constar que os possua em qualquer outra parte. Consta no sistema do IVA como Administradores D….. residente (...), A….. residente (...) e V….. residente (...). E para constar lavrei o presente auto de que foram testemunhas M….. e J….., ambos funcionários desta repartição que vão assinar com o dito oficial e comigo, servindo de escrivão, que escrevi e li (...)” (cfr. auto, a fls. 8 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
F) Em 5 de Setembro de 1997, no âmbito da execução referida nas alíneas antecedentes o Chefe da Repartição de Finanças proferiu despacho de reversão contra A….. e V….. (cfr. fls. 9 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
G) Em 7 de Junho de 2004, no âmbito da mesma execução, foi elaborada a seguinte informação:
“Conforme informação lavrada a fls. 31 dos autos, a executada encontra- se falida, por sentença de 26/06/99, não tendo sido possível graduar quaisquer créditos por insuficiência de saldo. Verifiquei, contudo, que a fls. 9 dos autos, foi lavrado despacho de reversão contra os responsáveis subsidiários, não existindo qualquer COTA indicadora de alguma vez terem sido citados. Dado que, a reversão foi elaborada somente tendo por base os elementos constantes da certidão de diligências a fls. 8, dever-se-á reavaliar aquele despacho, com os elementos da matrícula carreados aos autos a fls. 20 a 26. Assim, tratando-se de dívida de IVA referente ao terceiro trimestre de 1993, que esteve a pagamento voluntário entre 17/08/1994 e 16/09/94 é de aplicação o artigo 13º do CPT, havendo que analisar a responsabilidade subsidiária à luz daquela legislação e verificar quem eram os gerentes ao tempo em que ocorreram os factos (Outubro, Novembro e Dezembro de 1993) e ao tempo em que esteve a pagamento voluntário (entre 17/08/1994 e 16/09/94). Tendo analisado os elementos constantes na matrícula, verifiquei que foram administradores no período a que respeita a dívida:
- F….. CF …..
- D….. CF …..
- J….. CF …..
Tratando-se de dívidas, cujos períodos ocorreram conforme acima referido cabe aos contribuintes, acima identificados, a responsabilidade da dívida pela sua totalidade, ou seja pelo valor de 90.417,07 Euros. Assim, com vista ao exercício do direito de audição prévia dever-se-á, proceder à notificação dos interessados, nos termos do disposto nos artigos 23º e nº 4º do 60º da LGT, para no prazo de 8 a 15 dias a contar da notificação exercerem aquele direito, por forma escrita ou oral (...)” (cfr. fls. 37 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
H) Tendo por base a informação que antecede, por despacho de 14 de Junho de 2004, o Chefe do Serviço de Finanças determinou que se procedesse à notificação dos interessados para o exercício do direito de audição prévia (cfr. fls. 38 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
I) Em 16 de Junho de 2004, no âmbito da execução referida nas alíneas antecedentes, o Serviço de Finanças de Lisboa 13 remeteu ao ora oponente, por correio registado, o ofício n° ….., para o exercício do direito de audição prévia, na qualidade de responsável subsidiário (cfr. ofício e registo postal, a fls. 46 e 47 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
J) Em 11 de Outubro de 2004, no âmbito da mesma execução, o Chefe do Serviço de Finanças proferiu despacho de reversão com o seguinte teor:
“Verifica-se dos autos que a Fazenda Pública move a a presente acção executiva contra P….. SA, NIPC ….., com sede na Av. ….., por dívida de IVA, respeitante ao ano de 1993, no montante de 90 417,07 Eur cfr. certidões referidas na informação que antecede. Verifica-se ainda que a dívida não está paga, existindo a fls. 8 dos autos informação onde consta que a executada não possui quaisquer bens susceptíveis de penhora. Ora, nos termos do artigo 13º do CPT, pelas dívidas e respectivos juros de mora, que devam ser pagos por sociedades de responsabilidade limitada, são pessoal e solidariamente responsáveis pelo período da sua gerência, os respectivos gerentes ou administradores. Identicamente hoje dispõe o art° 23º da Lei Geral Tributária, donde resulta que os gerentes são subsidiariamente responsáveis em relação à executada, e solidariamente entre si, por todas as contribuições e impostos relativos ao período de exercício do seu cargo, devendo essa responsabilidade abranger, não só o período em que ocorreram os factos que deram origem ao nascimento da obrigação tributária, (incluindo a parafiscal), como também àquele em que se deve verificar a cobrança das mesmas contribuições ou impostos.
A fim de ser desencadeado o procedimento de reversão contra os responsáveis subsidiários, foi solicitada à Conservatória do Registo Comercial de Lisboa, uma certidão da matrícula e averbamentos subsequentes, respeitantes à executada, a qual se encontra a fls. 20 e segts. destes autos.
Pela referida certidão, constata-se que a gerência foi exercida desde 31/03/93 por F….. (...), por J….. (...), por D….. (...).
Reunidos, que estavam os requisitos foram notificados os administradores da executada para exercerem, querendo, o direito de audição prévia, (art°s 23º e 60º da LGT), como se verifica de fls. 43 a 50, destes autos,
As cartas-notificação enviadas a D….. e a F….., vieram devolvidas com a indicação de “não reclamadas” apesar de terem sido remetidas para as moradas constantes no cadastro fiscal, conforme se verifica nos “prints” a fls. 39 e 40 dos autos, pelo que os considero notificados.
Em sede de audição prévia e apesar da carta notificação ter vindo devolvida, D….. veio exercer aquele direito, alegando o facto de haver semelhança com caso já julgado em oposição à execução fiscal, que lhe deu procedência e o ilibou da instância da execução e ainda que as dívidas já se encontram caducadas. Ora, verifica-se da matrícula da sociedade e elementos anexos, que o arguente foi administrador da devedora originária entre 31/03/1993 e 18/07/1994 e que havia obrigatoriedade de unanimidade de votos de todos os administradores para deliberação de algumas matérias, o que pressupõe uma administração conjunta e efectiva de todos os administradores. No que se refere à caducidade do imposto, em sede de processo executivo pode-se discutir a prescrição do imposto e não a sua caducidade, o que no presente caso ainda não ocorreu.
Assim, tendo-se verificado que foram gerentes desde 31/03/93, F….., J….. e D….. contra eles reverto a presente execução fiscal, nos termos do art° 13º do CPT e 23º da LGT, bem como dos art°s 153º e 160º do CPPT, que respondem pela totalidade da dívida da devedora originária, no valor de 90417, 07 Euros, todos acima já melhor identificados. Proceda-se à citação pessoal dos responsáveis subsidiários residentes neste concelho. (...)” (cfr. fls. 50 e 50V dos autos, e fls. 153 e 154 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
K) Em 23 de Julho de 1997, no mesmo Serviço de Finanças, foi também instaurado contra a sociedade «P….. SA» o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de dívida proveniente de IVA do ano de 1994, no montante de €31.649,58, tendo por base a certidão de dívida n° ….. (cfr. capa e certidão de dívida, a fls. 6 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
L) Em 16 de Novembro de 1998, no âmbito da execução referida na alínea antecedente, foi extraído mandado de citação da sociedade executada, a cumprir-se na Av. ….. (cfr. fls. 4 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
M) Na mesma data, foi lavrada certidão de diligências com o seguinte teor:
“Certifico que tendo vindo à morada que consta no mandado supra, verificamos não o puder cumprir por o executado já aqui não possuir instalações à mais de 3 anos, é desconhecido o local actual da sede bem como da existência de bens penhoráveis.
Tendo procedido a diversas diligências verificamos que consta como responsáveis legais D….. residente na Rua …..e V….. residente na Rua …...
Por ser verdade se lavrou apresente certidão de que foram testemunhas M….. e V….., ambos funcionários desta Repartição (...)” (cfr. fls. 4V do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos, e fls. 166 dos autos);
N) Em 29 de Abril de 2002, no âmbito da mesma execução, foi elaborada informação com o seguinte teor:
“(...) Face à informação a fls. 4-verso, conclui-se que a executada não possui bens susceptíveis de penhora. De acordo com a informação da Conservatória do Registo Comercial a fls. 49-56, e da declaração de Alterações, e, atendendo ao disposto no artigo 11 do Código do Registo Comercial, conclui-se que no período a que diz respeito a dívida (1996/09/12 a 1997/04/22) eram administradores da sociedade F….., nif …..e J….., nif …...
Fazia igualmente parte da administração D….., nif ….., tendo deduzido oposição que correu os seus termos no 4º Juízo, 1ª Secção do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa, tendo por sentença sido declarado parte ilegítima na execução, procedendo assim a oposição por si deduzida (fls. 40-45. Assim, são os dois primeiros os responsáveis subsidiários nos termos do artigo 13 do Código do Processo Tributário pelo montante em dívida de €31.737,50 (6.362.797$ooo). (Trinta e um mil, setecentos e trinta e sete euros e cinquenta cêntimos) (...)” (cfr. fls. 66 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos, e fls. 22 dos autos);
O) Na mesma data, o Chefe do Serviço de Finanças proferiu despacho a determinar a preparação do processo para reversão e notificação dos interessados para o exercício do direito de audição prévia (cfr. fls. 66 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos, e fls. 22 dos autos);
P) Em 30 de Abril de 2002, no âmbito da mesma execução, o Serviço de Finanças de Lisboa 13 remeteu ao ora oponente, por correio registado, o ofício n° ….., para o exercício do direito de audição prévia, na qualidade de responsável subsidiário (cfr. fls. 67 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos, e fls. 22 dos autos);
Q) Em 5 de Agosto de 2002, no âmbito da mesma execução, foi prestada informação com o seguinte teor, em transcrição parcial:
“(...) Importa, pois, verificar se estão reunidos os pressupostos legais e de facto para a reversão nos termos e com os fundamentos propostos. Comprovada a insuficiência do património da executada originária para satisfazer a dívida em execução, conforme informação dos serviços externos a fls. 4-verso, requisito previsto nos artigos 13º e 239º, n° 2 do Código de Processo Tributário, aos quais correspondem os artigos 23º, n° 2 da LGT e 153/nº 2 do C.P.P.T., procedeu-se à identificação dos responsáveis subsidiários nos termos do disposto nos citados artigos. Solicitadas cópias do cadastro do Registo Comercial (fls. 18 a 25), conclui-se que no período a que se refere a dívida (IR.-J-C. 1993, IVA - L.O 1994) exerciam conjuntamente a administração J….. e F…... Assim, propôs-se a reversão contra os supra referidos administradores.
Nos termos, nomeadamente, dos artigos 13 do C.P.T. ao qual correspondem agora os artigos 23 e 24 da L.G.T. e 153 do C.P.P.T., os gerentes e administradores são subsidiária e solidariamente responsáveis por todas contribuições e impostos relativos ao período do seu cargo (C.P.T.) e pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo da administração (L.G.T). Sendo certo que neste caso, os impostos em falta respeitam ao período do exercício pelos supra citados gerentes.
O instituto da reversão, pelo qual se concretiza a responsabilização subsidiária, fundamenta-se numa culpa orgânica ou funcional, pois são os representantes da sociedade que exteriorizam a vontade da mesma. A sociedade é apenas um instrumento, uma figura jurídica dotada de personalidade, que o homem utiliza para a concretização de determinados fins. Assim, lógico é que em determinadas situações, a estes se venha a exigir o cumprimento das obrigações quando a primeira não esteja em condições de as satisfazer, responsabilidade essa expressamente prevista no que diz respeito às dívidas fiscais, esta a ratio legis dos preceitos legais supra referidos. A atribuição da administração de uma sociedade a determinada pessoa faz a lei presumir que a exerce de facto (artigo 11 do Código do Registo Comercial), sem prejuízo de, nos termos legalmente consagrados, vir a apresentar prova em contrário e das regras da inoponibilidade, como prevê o artigo 14 do C.R.C. Porém, na procura da verdade e da justiça material a Administração Tributária procura juntar elementos que lhe permitam tomar uma decisão baseada em factos concretos que demonstrem a responsabilidade dos administradores pela administração de facto da sociedade, sem que com isso se pretenda exigir à Administração que apresente todo o rol de comandos emanados dos respectivos administradores em nome da sociedade. Podemos porém concluir que a administração era exercida pelos supra citados, desde logo porque, dos documentos juntos aos autos, nomeadamente cópia da Declaração de Alterações a fls. 47 e 48, apresentada pela executada originária em 1993-08-02, constam os supra citados administradores nessa qualidade. O que comprova, sem margem para dúvidas, que além de exercerem a administração juridicamente nos termos do extracto da Conservatória do Registo Comercial, o faziam também de facto. Do exposto se conclui, no sentido de serem os supra citados administradores de direito e de facto da executada originária, pelo que contra eles deverá reverter a execução nos termos das supra citadas disposições legais, solidariamente e pelo montante de 31.737,50€ (6.302.797$00), (trinta e um mil, setecentos e trinta e sete Euros e cinquenta Cêntimos (...)” (cfr. fls. 75 e 76 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos, e fls. 24 dos autos);
R) Em 5 de Agosto de 2002, o Chefe de Finanças exarou na informação parcialmente transcrita na alínea antecedente despacho com o seguinte teor; “Face à informação supra, determino a reversão da execução contra J….. F…... Proceda-se às respectivas citações (…)”(cfr. fls. 76 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos, e fls. 25V dos autos);
S) Em 11 de Janeiro de 1994, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de Juros Compensatórios de IVA do ano de 1993 (2º Trimestre), no montante de €2.612,41, tendo por base a certidão de dívida n° 384 (cfr. capa e certidão de dívida, a fls. 3 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
T) Em 29 de Abril de 1994, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de Juros Compensatórios de IVA do ano de 1993, no montante de €2.851,93, tendo por base a certidão de dívida n° ….. (cfr. capa e certidão de dívida do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
U) Em 17 de Agosto de 1994, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de Juros Compensatórios de IVA do ano de 1993 (40 Trimestre), no montante de €6.064,14, tendo por base a certidão de dívida n° ….. (cfr. capa e certidão de dívida do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
V) Em 1 de Novembro de 1997, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de IVA do ano de 1995, no montante de €2.743,39, tendo por base a certidão de dívida n° ….. (cfr. capa e certidão de dívida do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
W) Em 10 de Novembro de 1999, no âmbito da execução identificada na alínea antecedente, foi tentada a citação da executada, por carta registada que veio devolvida (cfr. fls. 3 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
X) Em 30 de Setembro de 1999, no mesmo Serviço de Finanças e contra a €2.992,79, tendo por base a certidão de dívida n° ….. (cfr. capa e certidão de dívida do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
Y) Em 19 de Novembro de 1999, na execução identificada na alínea que antecede, foi tentada a citação da executada, por carta registada que veio devolvida (cfr. fls. 3 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
Z) Em 25 de Outubro de 1999, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de IVA do ano de 1997, no montante de €2.992,79, tendo por base a certidão de dívida n° ….. (cfr. capa e certidão de dívida do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AA) Em 17 de Dezembro de 1999, no âmbito da execução identificada na alínea que antecede, foi tentada a citação da executada, por carta registada que veio devolvida (cfr. fls. 3 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AB) Em 7 de Agosto de 2000, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de coimas de IVA relativas aos períodos de 1995 e 1997, perfazendo o valor de €2.364,30, tendo por base as certidões extraídas dos processos de contra-ordenação n°s …..e ….., das quais consta que, notificada da decisão de aplicação das coimas, respectivamente em 11 de Janeiro de 2000 e 18 de Maio de 2000, a sociedade executada não apresentou recurso nem efectuou pagamento nos termos dos artigo 213º e 212º do CPT (cfr. capa, certidões de dívida e documentos, a fls. 2 a 6 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AC) Em 13 de Outubro de 2000, no âmbito da execução identificada na alínea antecedente, foi tentada a citação da executada, por carta registada que veio devolvida (cfr. fls. 3 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AD) Em 25 de Setembro de 2000, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de coima de IVA relativa ao ano de 1996, no valor de €1.232,03, tendo por base a certidão extraída do processo de contra-ordenação n° ….., da qual consta que, notificada da decisão de aplicação da coima em 28 de Agosto de 2000, a sociedade executada não apresentou recurso nem efectuou pagamento nos termos dos artigos 213º e 212º do CPT (cfr. capa e certidão de dívida do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AE) Em 20 de Novembro de 2000, no âmbito da execução identificada na alínea antecedente, foi tentada a citação da executada, por carta registada que veio devolvida (cfr. fls. 3 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AF) Em 25 de Outubro de 2000, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de IVA do ano de 1998, no montante de €2.992,79, tendo por base a certidão de dívida n° ….. (cfr. capa e certidão de dívida do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AG) Em 6 de Fevereiro de 2001, no âmbito da execução identificada na alínea que antecede, foi tentada a citação da executada, por carta registada que veio devolvida (cfr. fls. 3 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AH) Em 16 de Março de 2001, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n° ….., para cobrança coerciva de Coimas, relativas a IVA do ano 1998, no montante de €1.237,02, tendo por base certidão extraída do processo de contra-ordenação n° ….., da qual consta que, notificada da decisão de aplicação da coima em 26 de Fevereiro de 2001, a sociedade executada não apresentou recurso nem efectuou pagamento nos termos dos artigos 213º e 212º do CPT (cfr. capa e certidão de dívida do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AI) Em 17 de Maio de 2001, no âmbito da execução identificada na alínea antecedente, foi tentada a citação da executada, por carta registada que veio devolvida (cfr. fls. 3 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AJ) Em 18 de Dezembro de 2001, os processos de execução fiscal identificados em T), U), V), X), Z), AB), AD), AF) e AH) foram apensados ao processo de execução fiscal identificado em S) que antecede, com o n° ….. (cfr. termo de apensação, a fls. 4 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AK) Na mesma data, no âmbito da execução identificada em S) que antecede, foi extraído mandado de penhora contra a sociedade executada (cfr. fls. 6 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AL) Em 8 de Janeiro de 2002, no âmbito da mesma execução, foi lavrado auto de diligências com o seguinte teor:
“(...) Aos oito dias do mês de Janeiro do ano de 2002, neste cidade de Lisboa e na Au. …..onde eu e….., servindo de escrivão vim na companhia de v….., servindo de oficial de diligências, a fim de darmos cumprimento ao mandado de penhora que antecede, verificamos não o poder cumprir por não encontrarmos bens alguns da propriedade do executado, nem nos constar que os possua em qualquer outra parte. E para constar lavrei o presente auto de que foram testemunhas m….., funcionário destes Serviços, que vão assinar com o dito oficial e comigo, servindo de escrivão, que escrevi e li (...)” (cfr. fls. 7 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos, e fls. 161 dos autos);
AM) Em 28 de Maio de 2002, no âmbito da mesma execução, foi prestada informação nos seguintes termos:
“(...) De acordo com a informação do Auto de Diligências a fls. 7 dos autos, não foram encontrados bens alguns de propriedade do executado, nem consta que os possua em qualquer outra parte. Consultada a Conservatória do Registo Comercial, verifica-se que exercem a gerência da sociedade desde 20/09/9
- f….. - Nif …..
E de 31/03/1993 a 18/07/94
- d….. - Nif …..
- j….. - Nif …..
Nos termos do artigo 13 do C.P.T. é de considerar a reversão contra os responsáveis subsidiários: f….. - Nif ….., d….. - Nif ….., j….. - Nif ….. (...)” (cfr. fls. não numeradas do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AN) Na mesma data, no âmbito da mesma execução, o Chefe do Serviço de Finanças proferiu despacho a determinar a preparação da reversão e notificação dos interessados para o exercício do direito de audição prévia (cfr. fls. não numeradas do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AO) Em 21 de Junho de 2002, no âmbito da mesma execução, o Serviço de Finanças de Lisboa 13 remeteu ao ora oponente, por correio registado, o ofício n° ….., para o exercício do direito de audição prévia, na qualidade de responsável subsidiário (cfr. fls. 64 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AP) Em 18 de Novembro de 2003, no âmbito da mesma execução, o Chefe do Serviço de Finanças proferiu despacho de reversão com o seguinte teor:
“Verifica-se dos autos que a Fazenda Pública move a presente acção executiva, contra p….. SA, NIPC ….., com sede na Av. ….., por dívidas de IVA e Coimas Fiscais, respeitantes aos anos de 1993 a 1998, no montante de 28 083,57 Eur (…).
Verifica-se ainda que a dívida não está paga existindo a informação de fls. 7 dos autos, que não existem bens susceptíveis de penhora.
Ora, nos termos do artigo 13º do CPT e 7-A RGIFNA, pelas dívidas e respectivos juros de mora, que devam ser pagos por sociedades de responsabilidade limitada, são pessoal e solidariamente responsáveis, pelo período da sua gerência, os respectivos gerentes ou administradores. Identicamente hoje dispõe o art° 23º da Lei Geral Tributária, donde resulta que os gerentes são subsidiariamente responsáveis em relação à executada, e solidariamente entre si, por todas as contribuições e impostos relativos ao período de exercício do seu cargo devendo essa responsabilidade abranger, não só o período em que ocorreram os factos que deram origem ao nascimento da obrigação tributária, (incluindo a parafiscal), como também àquele em que se deve verificar a cobrança das mesmas contribuições ou impostos.
A fim de ser desencadeado o procedimento de reversão contra os responsáveis subsidiários, foi solicitada à Conservatória do Registo Comercial de Lisboa, uma certidão da matrícula e averbamentos subsequentes, respeitantes à executada, a qual se encontra a fls. 34 e segts. destes autos.
Pela referida certidão, constata-se que a gerência após 31/03/93, foi exercida por j….., Nif ….., por f….., Nif …..e por d….., Nif ….., residentes respectivamente na (...), tendo esta último saído em 18/07/1994.
Reunidos, que estavam os requisitos para chamar à execução os responsáveis subsidiários, cfr. Art° 13º do CPT e 7-A do RGIFNA, foram notificados os gerentes da executada ao tempo da dívida para exercerem, querendo, o direito de audição prévia, (art°s 23º e 60º da LGT), como se verifica a fls 64 e 65, 77e78e 80, destes autos.
A notificação dirigida ao gerente f….. veio devolvida com a indicação de “Ser desconhecido em 2002/06/27 e a enviada a j….., embora não tendo vindo devolvida, foi recebida pela firma de advogados “l…..”, por engano.
A fls. 61 e 63 destes autos, constam dois prints extraídos do sistema informático em 21/06/2002, por onde se verifica, que os domicílios fiscais dos aí mencionados contribuintes, é a morada para onde foram enviadas as cartas - notificação.
Ora, se de facto se mudaram, como consta do sobrescrito que contém a notificação e na informação prestada pela sociedade de advogados, deviam ter comunicado a alteração à Administração Tributária, como lhes impunha o artigo 70º do CPT e agora o art° 43º do CPPT. Não o tendo feito, não poderão alegar a falta de recebimento das notificações, como resulta dos mencionados dispositivos legais, e por isso, considere-os notificados tal como aos outros gerentes.
Veio d….. exercer o direito de participação (audição prévia), alegando nunca ter exercido a Gerência de facto, o que é contrariado pelo documento fiscal por ele assinado, e que consta a Fls, 189 e 190 dos autos.
Assim, nos termos do art° 13 do CPT e 23º da LGT, bem como dos art°s 153° e 160º do CPPT, e ainda 7-A do RGIFNA reverto a presente execução contra
- D….., que responde pelo valor de 11 528 Euros e
- J…..
- F….., que respondem pela totalidade da dívida da devedora originária, todos acima já melhor identificados e respondendo solidariamente entre si, Proceda-se à citação pessoal dos responsáveis subsidiários residentes neste concelho. (...)” (cfr. fls. 194 a 195 do respectivo processo de execução fiscal, apenso aos autos);
AQ) Em 24 de Novembro de 2004, o Serviço de Finanças de Lisboa 13 remeteu o oficio n° …..dirigido à Comissão Interministerial para Assistência Mútua em Matéria de Cobrança a solicitar, nos termos da Directiva 76/308/CEE, pedido de cobrança relativo ao ora oponente no valor total de €150.150,25, tendo por objecto as dívidas exequendas nos processos executivos e apensos identificados em A), K) e S) que antecedem (cfr. fls. 168 e 170 do processo de execução fiscal n° ….., apenso aos autos);
AR) Em 25 de Maio de 2005, o ora oponente assinou o documento de fls. 89 a 94 dos autos, tomando conhecimento do pedido de cobrança e dos processos de execução fiscal referidos na alínea antecendente (cfr. fls. 89 a 94 dos autos);
AS) Em 24 de Junho de 2005, o ora oponente deduziu a presente oposição à execução fiscal (cfr. petição inicial e carimbo aposto a fls. 2 dos autos);
AT) Em 20 de Setembro de 1991 foi registado na Conservatória do Registo Comercial de Lisboa o contrato de sociedade da sociedade executada «P….. SA», tendo sido designado como Administrador Único, F….., e prevista a seguinte forma da sociedade se obrigar: “a) Assinatura do Administrador; b) Assinatura do Administrador delegado, dentro dos limites dos poderes que lhe forem conferidos pelo administrador; c) Assinatura de um procurador, nos precisos termos do respectivo mandato” (cfr. certidão da Conservatória do Registo Comercial, a fls. 38 a 41 dos autos);
AU) Na mesma data e na mesma Conservatória do Registo Comercial, foi registado um mandato, através de procuração datada de 30 de Julho de 1991, nos termos do qual a sociedade «P….. SA», na qualidade de mandante, concedeu a A….., na qualidade de mandatário, os poderes necessários para, isoladamente, praticar actos em nome e representação da mandante (cfr. certidão da Conservatória do Registo Comercial, a fls. 38 a 41 dos autos);
AV) Em 24 de Fevereiro de 1994, na mesma Conservatória do Registo Comercial, foi registado o aumento de capital e alteração do contrato de sociedade referido em AT) que antecede, tendo sido instituído um Conselho de Administração composto por três membros, passando a sociedade a obrigar-se pela intervenção: “a) de dois administradores; b) do administrador-delegado, dentro dos limites dos poderes que lhe forem conferidos pelo conselho de administração; c) do procurador, nos precisos termos do respectivo mandato.” (cfr. certidão da Conservatória do Registo Comercial, a fls. 38 a 41 dos autos);
AW) Na mesma data e na mesma Conservatória do Registo Comercial, foi ainda inscrita a designação dos órgãos sociais para o triénio com início em 31 de Março de 1993, tendo sido designado para 0 Conselho de Administração F….., na qualidade de presidente, e como vogais, D….. e J….., ora oponente (cfr. certidão da Conservatória do Registo Comercial, a fls. 38 a 41 dos autos);
AX) Por reunião datada de 22 de Novembro de 1994, da qual foi lavrada a acta de fls. 267 a 270 dos presentes autos, assinada por F….. e pelo ora oponente, e cujo teor se dá por integralmente reproduzido, o Conselho de Administração da sociedade «P….. SA» deliberou “apresentar a sociedade à falência” e “revogar, com efeitos a partir de 31 de Dezembro de mil novecentos e noventa quatro, as procurações outorgadas a favor do Exmo. Senhor A…..” (cfr. documento de fls. 267 a 270 dos autos);
AY) Em 29 de Novembro de 1994, foi apresentada na Repartição de Finanças do 13º Bairro Fiscal de Lisboa, em nome da sociedade «P….. SA», a declaração Modelo 22 relativa ao IRC do exercício de 1993, e da qual consta a aposição das assinaturas de F….. e do ora oponente, na qualidade de representantes legais da sociedade (cfr. fls. 258 a 266 dos autos);
AZ) Por sentença do 11º Juízo – 2ª Secção do Tribunal Cível da Comarca de Lisboa, proferida em 6 de Novembro de 1995, no âmbito do processo de falência n° ….., foi declarada a falência da sociedade «P….. SA» (cfr. cópia de extracto de certidão judicial, a fls. 41V dos autos e a fls. 58 a 62 do processo de execução fiscal n° ….., apenso aos autos);
BA) Em 26 de Março de 1999, foi declarado findo o processo de falência a que se refere a alínea anterior (cfr. cópia de extracto de certidão judicial, a fls. 35 do processo de execução fiscal n° ….., apenso aos autos);
BB) Em 18 de Janeiro de 2002, no âmbito do processo de oposição deduzido por D….. ao processo de execução fiscal identificado em K) que antecede, que correu termos sob o n° ….., no 4º Juízo – 1ª Secção do extinto Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa, A….. prestou o depoimento constante da acta de inquirição de testemunhas junta aos presentes autos a fls. 226 e 227, na qual se pode, designadamente, ler o seguinte:
“Inquirido disse que em 1991 foi convidado pelo Sr. F….. para ir trabalhar para a P….. como vendedor.
Nessa altura o referido F….. passou-lhe uma procuração nos termos que constam na certidão de fls. 118 e ss., nomeadamente de fls. 121 a 123, uma vez que aquele vivia em Espanha e só vinha uma vez por mês a Portugal.
A gestão da empresa e as ordens a ela relativas eram dadas pelo referido F….. à testemunha que, com base na dita procuração, assegurava a efectivação das vendas e assinava os cheques dos pagamentos (...)” (cfr. acta de inquirição de testemunhas, a fls. 226 a 227 dos autos);
BC) Durante o período da sua nomeação como administrador da sociedade «P….. SA» o ora oponente tinha residência habitual e actividade profissional em Espanha (cfr. depoimento das testemunhas arroladas pelo oponente);
BD) Desde a data de constituição da sociedade executada, e durante o período da nomeação do ora oponente como seu administrador, era A….. quem praticava os actos de gestão corrente da sociedade, designadamente, contratava com os fornecedores e clientes, tratava da facturação e procedia a pagamentos (cfr. depoimento das testemunhas arroladas pelo oponente)”.
II.B. Relativamente aos factos não provados, refere-se na sentença recorrida:
“Inexistem factos não provados com relevância para a decisão”.
II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:
“A decisão da matéria de facto efectuou-se com base na análise dos elementos constantes dos autos e dos processos de execução fiscal apensos, nomeadamente das informações oficiais e dos documentos juntos, não impugnados, e, bem assim, do depoimento das testemunhas arroladas pelo oponente, tudo conforme referido a propósito de cada alínea do probatório”.
II.D. Atento o disposto no art.º 662.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, acorda‑se em alterar a redação de parte da factualidade mencionada em II.A., em virtude de resultarem dos autos elementos documentais que exigem tal alteração[1].
Nesse seguimento, é a seguinte a redação do facto que se identifica, por referência à sua identificação por letras efetuada em 1.ª instância:
V) Em 30.09.1999, no mesmo Serviço de Finanças e contra a mesma executada, foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ….., para cobrança coerciva de IVA do ano de 1995, no montante de €2.743,39, tendo por base a certidão de dívida n.º ….. (cfr. capa e certidão de dívida do respetivo processo de execução fiscal, apenso aos autos).
II.E. Atento o disposto no art.º 662.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, acorda-se aditar a seguinte matéria de facto provada:
BE) No âmbito dos presentes autos, foram designadamente praticados os seguintes atos:
1. Despacho, ordenando a junção de documentos, a 14.10.2005;
2. Despacho, deferindo a prorrogação de prazo para junção de documentos, a 23.11.2005;
3. Despacho liminar, a 07.02.2006;
4. Despacho de agendamento de diligência de inquirição de testemunhas, a 15.05.2006;
5. Despacho de deferimento de aditamento ao rol de testemunhas, a 09.01.2007 (cfr. fls. 79, 156, 173, 188, 231 e 232, dos autos em suporte de papel).
II.F. Da impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto
Considera o Recorrente que a decisão proferida sobre a matéria de facto padece de incorreções, entendendo que estão provados os seguintes factos:
a) As liquidações das dívidas ora em discussão [liquidação n.º ….. (dívida de IVA do 4.º trimestre de 1993), a liquidação n.º ….. (dívida de IVA do ano de 1994) e a liquidação n.º ….. (dívida de IVA do ano de 1995)] foram emitidas em 28.05.1994, 28.05.1994 e 21.03.1997, respetivamente;
b) A administração tributária (AT) preparou uma informação, nos termos da qual considerou como prazo de prescrição da dívida de IVA do 4.º trimestre de 1993, da dívida de IVA do ano de 1994 e da dívida de IVA do ano de 1995, o dia 2008.10.25, o dia 2006.01.01 e o dia 2008.02.17, respetivamente;
c) O Recorrente foi designado para o cargo de vogal do Conselho de Administração da P….., em 1993, após a aquisição de parte do capital social desta sociedade por parte da “E….., S.A.”, sociedade comercial de direito espanhol da qual foi acionista minoritário até 2000;
d) Em 28.12.2000, o Recorrente alienou a totalidade da sua participação social na referida “E….., S.A.”;
e) O Recorrente nunca recebeu qualquer remuneração pelo exercício do cargo de administrador da P…...
Entende ainda que se encontra provado:
f) O facto (negativo) de que “em momento algum do período em que foi administrador de direito da P….. (i) contactou com fornecedores, devedores ou credores desta sociedade, (ii) efetuou pagamentos ou cobranças em nome da P….., (iii) contraiu dívidas em nome da P….., (iv) contratou trabalhadores ou outros prestadores de serviços para a P….., (v) alienou, cedeu ou transmitiu qualquer activo da P…... (vi) praticou nenhum acto que pudesse pôr em causa o património social da P….., e (vii) representou a sociedade para qualquer efeito”.
Finalmente, na sua conclusão V.2 – (I), entende ainda que:
g) “[D]everia ter sido considerado como provado, pela Meritíssima Juiz a quo, que o Recorrente não exerceu de facto quaisquer funções de administração que possam fundamentar a sua responsabilidade tributária perante as dívidas ora em causa”.
Vejamos.
Considerando o disposto no art.º 640.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão[2].
Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. a), do CPC];
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. b), do CPC], sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 640.º do CPC;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. c), do CPC].
Especificamente quanto à prova testemunhal, dispõe o n.º 2 do art.º 640.º do CPC:
“2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes”.
Como tal, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo‑se-lhe os ónus já mencionados[3].
Transpondo estes conceitos para o caso dos autos, verifica-se que foram genérica e minimamente cumpridos os referidos ónus, nos concretos casos supra identificados (ainda que com algumas limitações, que referiremos infra), pelo que se irá proceder à apreciação do requerido. Não obstante, acrescente-se desde já que a apreciação não irá abranger a formulação que identificamos com a alínea g), porquanto se trata de um juízo exclusivamente conclusivo (o de que o Recorrente não foi gestor de facto da devedora originária), juízo esse que não consubstancia, per se, um facto, mas uma conclusão que se poderá extrair da factualidade apurada.
Refira-se, ademais, que nem todos os factos alegados pelas partes, ainda que provados, carecem de integrar a decisão atinente à matéria de facto, porquanto apenas são de considerar os factos cuja prova (ou não prova) seja relevante face às várias soluções plausíveis de direito.
Feito este introito, cumpre apreciar o requerido:
¾ Facto a aditar supra identificado sob a alínea a):
Considera o Recorrente que deve ser aditado o seguinte facto:
As liquidações das dívidas ora em discussão [liquidação n.º ….. (dívida de IVA do 4.º trimestre de 1993), a liquidação n.º ….. (dívida de IVA do ano de 1994) e a liquidação n.º ….. (dívida de IVA do ano de 1995)] foram emitidas em 28.05.1994, 28.05.1994 e 21.03.1997, respetivamente.
Para fundar a sua pretensão, o Recorrente baseia-se num quadro por si elaborado e contido no seu articulado de alegações, o que não configura meio de prova, per se. Sustenta-se ainda na sua citação.
Apreciando, desde já se refira que, se da citação é possível obter o número da liquidação, o mesmo não ocorre quanto à data da sua emissão.
Ainda assim, analisados os autos integralmente (incluindo os PEF apensos), verifica-se que, para a liquidação de IVA relativa ao 4.º trimestre de 1993, é possível aditar o facto nos termos pretendidos pelo Recorrente.
Já quanto às liquidações de IVA atinentes aos anos de 1994 e 1995, tal elemento não consta dos autos, sendo apenas possível aferir a data do termo do prazo para pagamento voluntário, constante das certidões de dívida. Esta circunstância implica, naturalmente, que a emissão das liquidações tenha sido anterior. Como tal, será atendendo a estes elementos de prova que será reformulado o teor do facto cujo aditamento se requer, sendo certo que esta reformulação permite dar resposta ao pretendido pelo Recorrente com o aditamento requerido.
Como tal, defere-se o requerido nos termos explanados, adotando-se, não obstante, a seguinte formulação:
BF) Foi emitida pelos serviços da AT, a 28.05.1994 a liquidação de IVA n.º ….., relativa ao 4.º trimestre de 1993, cuja falta de pagamento deu origem ao PEF mencionado em A) (cfr. fls. 30 do PEF n.º …..).
BG) Foi emitida pelos serviços da AT, em data não concretamente apurada, mas anterior a 21.04.1997, a liquidação de IVA n.º ….., relativa ao ano de 1994, cuja falta de pagamento deu origem ao PEF mencionado em K) (cfr. fls. 2 do PEF n.º ….., apenso).
BH) Foi emitida pelos serviços da AT, em data não concretamente apurada, mas anterior a 31.10.1997, a liquidação de IVA n.º ….., relativa ao ano de 1995 cuja falta de pagamento deu origem ao PEF mencionado em V) (cfr. fls. 2 do PEF ….. apenso).
¾ Facto a aditar supra identificado sob a alínea b):
Considera, por outro lado, o Recorrente que deve ser aditado o seguinte facto:
A AT preparou uma informação, nos termos da qual considerou como prazo de prescrição da dívida de IVA do 4.º trimestre de 1993, da dívida de IVA do ano de 1994 e da dívida de IVA do ano de 1995, o dia 2008.10.25, o dia 2006.01.01 e o dia 2008.02.17 respetivamente.
O Recorrente funda a sua pretensão na circunstância de ter tal tabela acompanhado a citação.
Ora, é certo que a mencionada tabela existe (cfr. fls. 73 dos autos em suporte de papel). No entanto, como resulta da consulta aos autos, trata-se de uma informação interna elaborada pela AT (ou seja, não foi elaborada na sequência de qualquer requerimento apresentado pelo Recorrente ou por qualquer outro interveniente nos PEF suscitando a prescrição das dívidas exequendas) e que, como tal, não se pode considerar, nos termos em que existe, vinculativa no que toca à definição de um determinado prazo de prescrição. Tal informação não pode, pois, ser interpretada se não como uma previsão.
Como tal, o aditamento do facto requerido revela-se irrelevante, motivo pelo qual se indefere o mesmo.
¾ Facto a aditar supra identificado sob a alínea c):
Entende ainda o Recorrente que deve ser aditado o seguinte facto:
O Recorrente foi designado para o cargo de vogal do Conselho de Administração da P….., em 1993, após a aquisição de parte do capital social desta sociedade por parte da “E….., S.A.”, sociedade comercial de direito espanhol da qual foi acionista minoritário até 2000.
No tocante à primeira parte do teor do facto cujo aditamento se propõe, tal já decorre do facto AW), do qual resulta a designação do Recorrente como vogal do conselho de administração da devedora originária, para o triénio com início a 31.03.1993.
Quanto à aquisição de parte do capital social por parte da “E….., S.A.”, dos elementos constantes dos autos, está provado que houve um aumento no capital social da devedora originária, subscrito por parte da referida sociedade, pelo que apenas pode ser dado como provado o facto nestes termos, sendo certo que a escritura pública foi celebrada a 17.06.1993. No entanto, há que referir que foi na mesma assembleia geral da devedora originária, ocorrida a 31.03.1993 (na qual a E….. ainda não surge como acionista – cfr. fls. 142 do PEF …..apenso), que foi deliberado quer o aumento de capital em causa quer a designação do Recorrente como vogal do Conselho de Administração (cfr. fls. 73 a 81 do PEF …..apenso).
Por outro lado, os elementos juntos aos autos não permitem aferir desde quando o Recorrente era acionista da “E….., S.A.”, sendo apenas aferível a situação por referência a 2000.
Veja-se ainda que a circunstância de a FP não ter contestado expressamente o facto, tal como alegado pelo Recorrente, não tem o efeito pelo mesmo pretendido, dado que, nos termos do n.º 6 do art.º 110.º do CPPT, “[a] falta de contestação não representa a confissão dos factos articulados pelo impugnante”, sendo que, nos termos do n.º 7 da mesma disposição legal, “[o] juiz aprecia livremente a falta de contestação especificada dos factos”. Assim, estando nós perante facto suscetível de prova documental, é nesta que nos iremos sustentar.
Como tal, considera-se ser de deferir o requerido, mas com formulação nos termos já definidos, determinando-se, assim, o aditamento dos seguintes factos:
BI) A 31.03.1993, em assembleia geral ordinária da sociedade P….., foi deliberado o aumento do seu capital social para 35.000.000$00, com a importância de 15.000.000$00 a ser subscrita por “E….., SA” (cfr. documento constante de fls. 73 a 81, do PEF …..apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
BJ) Foi outorgada, no 14.º Cartório Notarial de Lisboa, a 17.06.1993, escritura de aumento de capital e alteração parcial, na qual foi designadamente declarado que a sociedade P….. aumenta o seu capital social para 35.000.000$00, com a importância de 15.000.000$00 subscrita por “E….., SA” (cfr. documento constante de fls. 56 a 72, do PEF …..apenso).
BK) Através da Ap. ….., foi registado, na Conservatória do Registo Comercial de Lisboa, o aumento de capital social da sociedade P….., aumento esse de 15.000.000$00, realizado quanto a 4.500.000$00 e subscrito pela acionista “E….., SA” (cfr. fls. 40 e 40 verso dos autos em suporte de papel).
BL) O oponente foi acionista da sociedade “E….., SA”, desde data não concretamente apurada, mas pelo menos anterior ao ano 2000, sendo seu acionista minoritário por referência a 2000 (cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial).
¾ Facto a aditar supra identificado sob a alínea d):
Considera o Recorrente que deve ser aditado o seguinte facto:
Em 28 de dezembro de 2000, o Recorrente alienou a totalidade da sua participação social na “E….., S.A”.
Efetivamente tal resulta provado, conforme documento n.º 3 junto com a petição inicial, pelo que se defere o aditamento, nos termos requeridos.
Assim, será adiado o seguinte facto:
BM) Em 28 de dezembro de 2000, o oponente alienou a totalidade da sua participação social na “E….., S.A” (cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial).
¾ Facto a aditar supra identificado sob a alínea e):
Entende o Recorrente que deve ser aditado o seguinte facto:
O Recorrente nunca recebeu qualquer remuneração pelo exercício do cargo de administrador da P…...
Compulsado o elemento documental para o qual se remete nas alegações de recurso (documento n.º 5, junto com a petição inicial), de facto do mesmo resulta que o Instituto da Segurança Social, IP, a 08.11.2005, atestou que o Recorrente nem sequer se encontra identificado perante aquela entidade. Refira-se, ademais, que, do PEF n.º …..apenso (cfr. fls. 129), decorre que nunca houve liquidações de IRS em nome do Oponente nem retenções declaradas no Anexo J (cfr. fls. 132), pelo menos até 11.02.2004.
No entanto, a formulação sugerida pelo Recorrente é conclusiva, motivo pelo qual se adotará uma redação que se distancia da sugerida.
Assim, defere-se o aditamento dos seguintes factos:
BN) Até, pelo menos, 08.11.2005, o oponente não se encontrava registado junto do Instituto da Segurança Social, IP.
BO) Até, pelo menos, 11.02.2004, o oponente não apresentou em Portugal declarações de IRS nem foram feitas retenções na fonte de tal imposto em seu nome.
¾ Facto a aditar supra identificado sob a alínea f):
Considera o Recorrente que deve ser aditado o seguinte facto:
Em momento algum do período em que foi administrador de direito da P….. (i) contactou com fornecedores, devedores ou credores desta sociedade, (ii) efetuou pagamentos ou cobranças em nome da P….., (iii) contraiu dívidas em nome da P….., (iv) contratou trabalhadores ou outros prestadores de serviços para a P….., (v) alienou, cedeu ou transmitiu qualquer activo da P…... (vi) praticou nenhum acto que pudesse pôr em causa o património social da P….., e (vii) representou a sociedade para qualquer efeito.
Neste conspecto, considera que tal decorre da falta de prova dos factos positivos correspetivos, da circunstância de os mesmos não terem sido contestados pela FP e da prova feita relativamente a A…...
Vejamos.
Antes de mais, remete-se para o referido supra a propósito da falta de contestação especificada por parte da FP em relação a este conjunto de factos negativos alegados, não se considerando ser a mesma suficiente para se deferir requerido nos termos pretendidos.
Por outro lado, a ausência de prova de um facto negativo, ou melhor, a ausência de prova atinente ao correspetivo facto positivo, não implica que o facto negativo tenha de ser dado como provado (quando muito, se o facto positivo tivesse sido alegado – e não foi – teria de ser dado como não provado).
O que se veio dizendo não invalida a apreciação da factualidade provada (designadamente a atinente a A…..), sempre atentas as regras de distribuição do ónus da prova em matéria de reversão. No entanto, tal trata-se de matéria a apreciar em sede de análise do erro de julgamento alegado.
Como tal, nesta parte, indefere-se o requerido.
Em suma, são de aditar à matéria de facto provada os seguintes factos:
BF) Foi emitida pelos serviços da AT, a 28.05.1994 a liquidação de IVA n.º ….., relativa ao 4.º trimestre de 1993, cuja falta de pagamento deu origem ao PEF mencionado em A) (cfr. fls. 30 do PEF n.º …..apenso).
BG) Foi emitida pelos serviços da AT, em data não concretamente apurada, mas anterior a 21.04.1997, a liquidação de IVA n.º ….., relativa ao ano de 1994, cuja falta de pagamento deu origem ao PEF mencionado em K) (cfr. fls. 2 do PEF n.º ….., apenso).
BH) Foi emitida pelos serviços da AT, em data não concretamente apurada, mas anterior a 31.10.1997, a liquidação de IVA n.º ….., relativa ao ano de 1995 cuja falta de pagamento deu origem ao PEF mencionado em V) (cfr. fls. 2 do PEF …..apenso).
BI) A 31.03.1993, em assembleia geral ordinária da sociedade P….., foi deliberado o aumento do seu capital social para 35.000.000$00, com a importância de 15.000.000$00 a ser subscrita por “E….., SA” (cfr. documento constante de fls. 73 a 81, do PEF …..apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).
BJ) Foi outorgada, no 14.º Cartório Notarial de Lisboa, a 17.06.1993, escritura de aumento de capital e alteração parcial, na qual foi designadamente declarado que a sociedade P….. aumenta o seu capital social para 35.000.000$00, com a importância de 15.000.000$00 subscrita por “E….., SA” (cfr. documento constante de fls. 56 a 72, do PEF …..apenso).
BK) Através da Ap. ….., foi registado, na Conservatória do Registo Comercial de Lisboa, o aumento de capital social da sociedade P….., aumento esse de 15.000.000$00, realizado quanto a 4.500.000$00 e subscrito pela acionista “E….., SA” (cfr. fls. 40 e 40 verso dos autos em suporte de papel).
BL) O oponente foi acionista da sociedade “E….., SA”, desde data não concretamente apurada, mas pelo menos anterior ao ano 2000, sendo seu acionista minoritário por referência a 2000 (cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial).
BM) Em 28 de dezembro de 2000, o oponente alienou a totalidade da sua participação social na “E….., S.A” (cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial).
BN) Até, pelo menos, 08.11.2005, o oponente não se encontrava registado junto do Instituto da Segurança Social, IP.
BO) Até, pelo menos, 11.02.2004, o oponente não apresentou em Portugal declarações de IRS nem foram feitas retenções na fonte de tal imposto em seu nome.
III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
III.A. Do erro de julgamento relativamente à prescrição da dívida exequenda
Considera, desde logo, o Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, relativamente à verificação da prescrição, na parte em que decaiu (ou seja, relativamente as dívidas exequendas atinentes a IVA dos anos de 1993 a 1995), uma vez que, em seu entender:
a) Os prazos de prescrição das dívidas não foram interrompidos pela sua citação, podendo apenas ser relevada a primeira causa interruptiva verificada;
b) Não lhe é oponível, enquanto responsável subsidiário, a interrupção dos prazos prescricionais resultante da instauração dos processos executivos, atento o disposto no n.º 3 do art.º 48.º da LGT, em vigor no momento da citação;
c) A verificação de uma causa interruptiva tem apenas como efeito inutilizar o prazo prescricional até aí decorrido e determinar o reinício da contagem desse prazo, nos termos do regime geral do art.º 326.º, n.º 1, do Código Civil, já que o legislador tributário, seja o do CPT, seja o da Lei Geral Tributária (LGT), não definiu especificamente os efeitos desta interrupção; logo, a interrupção do prazo prescricional verificada com a instauração dos processos executivos tem apenas e como único efeito a inutilização do prazo até aí decorrido, reiniciando-se a sua contagem no dia imediatamente a seguir;
d) A interpretação feita do art.º 34.º, n.º 3, do CPT, tem de ser no sentido de que, se a convolação em suspensão de uma das causas de interrupção implicar a desconsideração, para efeitos da contagem do prazo prescricional, de um período superior ao prazo que foi interrompido e portanto inutilizado pela interrupção, a suspensão apenas abrangerá o período da paragem não imputável ao devedor, permitindo não só aproveitar o prazo que decorreu até à interrupção, mas também aquele que correu entre essa interrupção e a data do último ato praticado no processo até à paragem que causa a suspensão;
e) Não pode ser valorada a causa interruptiva (ainda que convolada em suspensiva), consubstanciada na instauração dos PEF em causa.
Vejamos.
In casu, como referimos, as dívidas revertidas em apreciação no presente recurso circunscrevem-se ao IVA dos anos de 1993 a 1995.
Cumpre, antes de mais, enquadrar a questão da prescrição em causa, para depois se analisar os argumentos aventados pelo Recorrente.
Assim, à data da ocorrência dos factos tributários estava em vigor o CPT, aprovado pelo DL n.º 154/91, de 23 de abril, que entrou em vigor a 01.07.1991.
Em matéria de prescrição, o CPT previa um prazo de 10 anos (cfr. art.º 34.º, n.º 1), contando-se o mesmo desde o início do ano seguinte àquele em que tivesse ocorrido o facto tributário, salvo regime especial (v. n.º 2 do mesmo art.º 34.º).
Quanto às causas de interrupção da prescrição, de acordo com o art.º 34.º, n.º 3, do CPT, as mesmas consubstanciavam-se na reclamação, na impugnação, no recurso e na execução. No caso de o processo estar parado por mais de um ano, por facto não imputável ao contribuinte, o efeito interruptivo cessava, somando-se o tempo que decorresse após tal período ao que tivesse decorrido até à autuação (ou seja, operava-se uma degradação do efeito interruptivo em efeito suspensivo).
Sublinhe-se que estas causas de interrupção têm o efeito instantâneo de inutilização de todo o tempo decorrido anteriormente, à semelhança do que resulta do regime geral de prescrição previsto no Código Civil, mas têm ainda o efeito duradouro de paralisação do decurso do prazo, enquanto não houver termo do processo, tornando, pois, este regime de interrupção uma figura híbrida, que aglutina caracteres das tradicionais interrupção e suspensão[4].
A 01.01.1999, entrou em vigor a LGT, aprovada pelo DL n.º 398/98, de 17 de dezembro, cujo prazo de prescrição é de oito anos, como decorre do seu art.º 48.º, n.º 1.
Quanto às causas de interrupção, na sua redação inicial a LGT, no n.º 1 do art.º 49.º, previa como tais “[a] reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo”.
Com a redação que lhe veio a ser dada pela Lei n.º 100/99, de 26 de julho, passou a consagrar-se como causas de interrupção “[a] citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo”, mantendo-se até hoje esta redação do n.º 1 do art.º 49.º.
Ainda no tocante às causas de interrupção, sublinhe-se que, até 2007, a LGT previa a possibilidade de sobreposição de vários efeitos interruptivos, à semelhança do que decorria quer do regime constante do CPCI quer do constante do CPT.
A este respeito, chama‑se à colação o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 03.04.2019 (Processo: 02369/15.3BEPNF 0983/16), onde se concluiu, designadamente, que, “[v]erificando-se uma sucessão cronológica de causas de interrupção da prescrição antes de 1 de Janeiro de 2007 (data em que entrou em vigor a redacção dada ao art. 49.º da LGT pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro), cada uma delas tem a virtualidade de interromper o prazo prescricional, ainda que ocorra quando a anterior ainda está a produzir efeitos”[5].
Com efeito, apenas com a redação que a Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro, deu ao n.º 3 do art.º 49.º, da LGT, é que ficou definido que a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar[6].
Assim, e em suma, nos termos do art.º 49.º, n.º 1, da LGT, em vigor até 2007, interrompem a prescrição a “… citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação …”, definindo-se, no n.º 2, que a “… paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no número anterior, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação”.
A partir de 2007, não só passou a ser considerada apenas uma causa de interrupção (em termos que melhor veremos infra), mas também foi revogado o n.º 2 do art.º 49.º da LGT.
Quanto às causas de suspensão, as mesmas encontravam-se previstas, na versão inicial da LGT, no n.º 3 do art.º 49.º, nos termos do qual “[o] prazo de prescrição legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento ou prestação legalmente autorizada, ou de reclamação, impugnação ou recurso”, redação que se manteve até à alteração ocorrida por força da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro, com a qual as causas de suspensão passaram a estar previstas no n.º 4 do art.º 49.º, que previa que “[o] prazo de prescrição legal suspende-se em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso ou oposição, quando determinem a suspensão da cobrança da dívida”.
É ainda de sublinhar que, para se verificar qual a lei aplicável, há que considerar a redação em vigor à data da ocorrência da causa interruptiva ou suspensiva[7].
Com efeito, nos termos do art.º 12, n.º 2, do Código Civil:
“Quando a lei dispõe sobre as condições de validade substancial ou formal de quaisquer factos ou sobre os seus efeitos, entende-se, em caso de dúvida, que só visa os factos novos; mas, quando dispuser diretamente sobre o conteúdo de certas relações jurídicas, abstraindo dos factos que lhes deram origem, entender-se-á que a lei abrange as próprias relações já constituídas, que subsistam à data da sua entrada em vigor” (sublinhado nosso).
Como refere Baptista Machado[8], “… o art.º 12.º, n.º 2 [do Código Civil], distingue dois tipos de leis ou de normas: aquelas que dispõem sobre os requisitos de validade (…) (1.ª parte) e aquelas que dispõem sobre o conteúdo de certas situações jurídicas e o modelam sem olhar aos factos a que tais situações deram origem (2.ª parte). As primeiras só se aplicam a factos novos, ao passo que as segundas se aplicam a relações jurídicas (…) constituídas antes da [lei nova] (…) mas subsistentes ou em curso à data da sua [entrada em vigor]…”.
Feito este introito, cumpre apreciar.
No caso, como referido, estamos perante dívidas de IVA relativas aos anos de 1993 a 1995, pelo que, nos termos estatuídos no CPT, o respetivo prazo de prescrição iniciou a sua contagem, respetivamente, a 01.01.1994, 01.01.1995 e 01.01.1996.
Não é controvertido que, entretanto, foram instaurados PEF cuja dívida exequenda respeita a estas liquidações de IVA, sendo de ter em consideração que, no âmbito do CPT, a instauração da execução era causa de interrupção da prescrição – o que abrange as situações relativas ao IVA de 1993 e 1994 [cfr. factos A) e K)], atenta a redação ora corrigida do facto V).
Cumpre, então, analisar o referido pelo Recorrente a propósito desta causa de interrupção.
Assim, e desde logo, o Recorrente defende que uma causa de interrupção tem apenas o efeito de inutilizar o prazo, com retoma da sua contagem, nos termos gerais previstos no Código Civil. Ou seja, em seu entender, a interrupção, consubstanciada na instauração dos PEF, apenas tem como efeito a desconsideração do período de tempo decorrido, iniciando-se a contagem de prazo no dia imediatamente a seguinte.
Como já deixamos evidenciado no introito, não se acompanha este entendimento.
Centrando-nos no regime do CPT, a interpretação que resulta do n.º 3 do seu art.º 34.º é justamente a de que, ao nível das dívidas tributárias, a interrupção da prescrição se assume como uma figura híbrida, que aglutina carateres das clássicas interrupção e suspensão, como já mencionamos supra. Só esta interpretação permite conferir efeito útil àquele n.º 3 do art.º 34.º, quando refere que o efeito interruptivo cessa se o processo estiver parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte.
A este propósito, chama-se, exemplificativamente, à colação o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 10.05.2017 (Processo: 0452/17), onde se refere:
“Na verdade, a interrupção da prescrição, como resulta expressamente do n.º 1 do art. 326.º do CC, aplicável às obrigações, quer civis quer tributárias, significa que todo o tempo decorrido até ao acto interruptivo é inutilizado para efeitos de prescrição. Mas, relativamente às obrigações de natureza tributária, a interrupção tem também um outro efeito, dito duradouro (A regra geral para as obrigações civis é a de que o facto interruptivo apenas tem efeito instantâneo, com a inutilização para a prescrição de todo o tempo decorrido anteriormente e imediato início do novo prazo, nos termos do n.º 1 do art. 326.º do CC («A interrupção inutiliza para a prescrição todo o tempo decorrido anteriormente, começando a correr novo prazo a partir do acto interruptivo, sem prejuízo do disposto nos n.ºs 1 e 3 do artigo seguinte»). A excepção, em que, a par desse efeito instantâneo, o facto interruptivo tem também um efeito duradouro (de impedir o início do novo prazo enquanto se mantiver pendente o processo) é a situação prevista no art. 327.º, n.º 1, do CC, ou seja, quando «a interrupção resultar de citação, notificação ou acto equiparado, ou de compromisso arbitral», caso em que «o novo prazo de prescrição não começa a correr enquanto não passar em julgado a decisão que puser termo ao processo».), quer no domínio da vigência do Código de Processo das Contribuições e Impostos (cfr. art. 27.º, § 1), quer no domínio da vigência do Código de Processo Tributário (cfr. art. 34.º, n.º 3), quer enquanto vigorou o n.º 2 do art. 49.º da LGT, que viria a ser revogado pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro: o acto interruptivo obviava ao início da contagem do novo prazo de prescrição enquanto se mantivesse pendente o processo que determinou a interrupção, a menos que se verificasse a «paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo», caso em que se somava «o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação» ( Para maior desenvolvimento JORGE LOPES DE SOUSA, Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, Áreas Editora, 2.ª edição, págs. 57 e segs.).
Ou seja, a eficácia do facto interruptivo prolongava-se no tempo, obviando ao imediato início de contagem de um novo prazo prescricional. Só no caso de ocorrer uma paragem do processo por período superior a um ano, por facto não imputável ao contribuinte, é que o facto potencialmente interruptivo passava a ter um efeito meramente suspensivo (idêntico aos das causas suspensivas), pois se limitava então a impedir o decurso do prazo de prescrição entre a ocorrência do facto e a data em que se perfizesse um ano de paragem do processo por motivo não imputável ao sujeito passivo. Na expressiva terminologia deste Supremo Tribunal Administrativo, nesse caso o efeito interruptivo degradava-se em suspensivo” (sublinhados nossos).
Assim, a ocorrência de causa interruptiva não tem os efeitos pretendidos pelo Recorrente, sendo, pois, de considerar o efeito interruptivo e, caso os PEF tenham ficado parados por mais de um ano por causa não imputável ao contribuinte, a sua degradação em efeito suspensivo.
Da mesma forma, não existe fundamento legal que sustente a interpretação defendida pelo Recorrente no sentido de que o art.º 34.º, n.º 3, do CPT, tem de ser lido em termos tais que a suspensão decorrente da degradação do efeito interruptivo em suspensivo nunca poderá ser superior ao prazo inutilizado pela interrupção.
Concretizando, nos termos do art.º 9.º do Código Civil:
“1. A interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada.
2. Não pode, porém, ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso.
3. Na fixação do sentido e alcance da lei, o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados”.
Como referido por Baptista Machado[9], “[t]radicionalmente (…) [os] factores interpretativos são-nos apresentados como sendo essencialmente dois: a) o elemento gramatical (…) e b) o elemento lógico. Este último, por seu turno, aparece-nos subdividido em três elementos: a) o elemento racional (ou teleológico), b) o elemento sistemático e c) o elemento histórico. // (…) [O] elemento gramatical (…) e o elemento lógico (…) têm sempre que ser utilizados conjuntamente…”.
Ora, não obstante a interpretação que se faça das normas não se cingir a uma mera interpretação do elemento gramatical, como claramente resulta do n.º 2 do art.º 9.º do Código Civil o sentido interpretativo tem de ter um mínimo de correspondência face a esse elemento.
É certo que é possível haver uma interpretação revogatória ou ab-rogante da norma, quando, usando novamente as palavras de Batista Machado, “a fórmula normativa é tão mal inspirada que nem consegue aludir com uma clareza mínima às hipóteses que pretende abranger e, tomada à letra, abrange outras que decididamente não estão no espírito da lei” [10].
Não obstante, não se considera que seja esse o caso da norma contida no n.º 3 do art.º 34.º do CPT, cujo alcance é percetível e que não tem qualquer adesão nem qualquer mínimo de correspondência face à pretensão do Recorrente.
Ou seja, são de considerar as causas de interrupção ocorridas na vigência do CPT, ainda que com degradação dos respetivos efeitos em efeitos suspensivos.
Assim, in casu:
a) No caso do PEF ….., o mesmo foi instaurado a 26.09.1994 [cfr. facto A)], tendo nele ocorrido diversas diligências. A partir de 02.03.1995, o processo esteve parado por motivo não imputável ao executado.
Assim, se com a instauração do PEF operou o efeito interruptivo da prescrição, a circunstância de o processo ter estado parado nos termos assinalados implica a cessação do efeito interruptivo, que se degradou em efeito suspensivo.
Como tal, o prazo de prescrição correu entre 01.01.1994 e 26.09.1994, tendo estado suspenso desde essa altura até 02.03.1996, retomando a contagem a partir desse momento;
b) No caso do PEF ….., o mesmo foi instaurado a 23.07.1997 [cfr. facto K)], sendo que o processo esteve, desde essa data, parado por motivo não imputável ao executado. Logo, o efeito interruptivo degradou-se em efeito suspensivo. Assim, o prazo de prescrição correu entre 01.01.1995 e 23.07.1997, tendo estado suspenso desde essa altura até 23.07.1998, retomando a contagem a partir desse momento;
c) No caso do PEF ….., o mesmo foi instaurado a 30.09.1999 [cfr. facto V)], sendo que o processo esteve, desde 19.11.1999, parado por motivo não imputável ao executado. Neste caso, como veremos, é irrelevante aferir que causas de interrupção terão ocorrido relativamente à devedora originária, uma vez que a instauração já ocorreu na vigência na LGT e o Recorrente foi citado mais de 5 anos depois da liquidação.
Cumpre, agora, aferir qual o prazo de prescrição a considerar in casu.
Face a esta sucessão de regimes (CPT e LGT), há que ter em conta as normas de aplicação da lei no tempo, considerando os diferentes prazos de prescrição previstos[11].
Assim, há que atentar no disposto no art.º 297.º do Código Civil, cujo n.º 1 determina que a “… lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior é também aplicável aos prazos que já estiverem em curso, mas o prazo só se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar” (v. igualmente o art.º 5.º, n.º 1, da diploma preambular da LGT, segundo o qual “[a]o novo prazo de prescrição aplica-se o disposto no artigo 297.º do Código Civil…”).
Vejamos separadamente por dívida.
a) No caso do IVA de 1993 (relativo ao PEF …..), como referimos, o termo inicial do prazo de prescrição situa-se a 01.01.1994, pelo que, na ausência de causas suspensivas ou interruptivas, o mesmo completar-se-ia dez anos depois. Portanto, à partida, seria sempre de aplicar o prazo previsto no CPT. De todo o modo, mesmo considerando o tempo em que o processo esteve suspenso, por força da degradação do efeito interruptivo em suspensivo, já tinham, a 01.01.1999, decorrido mais de dois anos do prazo de prescrição, pelo sempre faltaria menos tempo para se completar o prazo previsto no CPT. Assim, será este o prazo a ter em conta;
b) No caso do IVA de 1994 (respeitante ao PEF …..), o termo inicial do prazo ocorreu em 01.01.1995, pelo que o mesmo, atento o previsto no CPT, se completaria 10 anos depois, na ausência de quaisquer causas interruptivas ou suspensivas. Não obstante, nos termos já explanados, o prazo ter estado suspenso por 1 ano, por referência à data da entrada em vigor da LGT já tinham decorrido três anos do prazo de prescrição. Como tal, também aqui é mais vantajosa a aplicação do prazo previsto no CPT;
c) No caso do IVA de 1995, o respetivo prazo iniciou-se a 01.01.1996, não tendo ocorrido qualquer causa de suspensão ou interrupção ao abrigo do CPT. Tendo-se já completado 3 anos do prazo de prescrição à data da entrada em vigor da LGT, faltaria menos tempo para se completar o prazo previsto no CPT do que aqueloutro previsto na LGT. Portanto, também aqui é de aplicar o prazo de 10 anos previsto no CPT.
Ou seja, em todos os casos é de aplicar o prazo de 10 anos previsto no CPT.
Cumpre, agora, aferir se a interrupção dos prazos prescricionais é ou não oponível ao Recorrente, atento o disposto no art.º 48.º, n.º 3, da LGT [sendo que a referência, constante da conclusão V.3. (o) ao art.º 49.º, n.º 4, da LGT se trata de lapso de escrita, dado que, atento o teor integral das alegações, tal menção não contém qualquer consubstanciação].
A questão coloca-se apenas quanto aos PEF ….. e ….., dado que, considerando a correção efetuada supra (cfr. ponto II.D.) à redação da alínea V) do probatório, resulta que quanto ao PEF ….., instaurado já na vigência da LGT, não há dúvidas sobre a aplicação do mencionado n.º 3 do art.º 48.º da LGT.
Trata-se, no fundo, de aferir se o art.º 48.º, n.º 3, da LGT abrange as causas interruptivas ocorridas na vigência do CPT.
Sobre esta questão já se pronunciou o Supremo Tribunal Administrativo, designadamente em Acórdão de 06.04.2011 (Processo: 0234/11)[12], onde se refere:
“[E]mbora o responsável subsidiário tenha sido citado muito para além do 5.º ano posterior ao da liquidação (…) o facto com efeito interruptivo em relação ao devedor originário (no caso, a instauração da execução (…)) ocorreu na vigência do CPT, e não da LGT, pelo que a eficácia desta interrupção em relação ao responsável subsidiário não está subordinada à verificação da condição da citação do responsável subsidiário até ao 5.º ano a contar da liquidação, que apenas a LGT veio contemplar e que apenas é aplicável às interrupções da prescrição relativas ao devedor principal que tenham ocorrido já na vigência da LGT (assim, JORGE LOPES DE SOUSA, op. cit., pp. 115/120)”.
No mesmo sentido, mais recentemente, veja-se o Acórdão do mesmo Supremo Tribunal, de 03.07.2019 (Processo: 01759/06.7BEPRT).
Refira-se, ademais, que carece de adesão ao regime legal em causa o entendimento de que só com a emissão do despacho de reversão e consequente chamada do responsável subsidiário aos processos executivos, mediante a sua citação, é que o facto interruptivo passa a produzir efeitos contra ele, uma vez que, na análise do decurso do prazo de prescrição, tem de se atentar a toda a cronologia da dívida e respeitar essa ordem cronológica, independentemente do momento da chamada do revertido (sendo que não tem qualquer adesão à realidade a afirmação do Recorrente, segundo a qual a descoberta da insuficiência do património de uma devedora originária está ao alcance da AT no momento da instauração de um PEF). Por outro lado, a eventual demora da AT no chamamento à execução dos revertidos não tem o alcance extraído pelo Recorrente, sendo a mesma em abstrato sancionada justamente com a existência do instituto da prescrição.
Adere-se, pois, ao entendimento do Supremo Tribunal Administrativo referido supra, considerando-se, in casu, ser de atentar às causas interruptivas ocorridas no âmbito do CPT, por não lhes ser aplicável o disposto no n.º 3 do art.º 48.º da LGT.
Cumpre, por outro lado, aferir da relevância da citação do próprio Recorrente, enquanto causa interruptiva, porquanto, em seu entender, apenas pode ser relevada a primeira causa interruptiva verificada.
Vejamos.
Antes de mais, refira-se que, como já explanado, até 2007 era admitida a sobreposição de diversas causas interruptivas, remetendo-se para o que já se disse supra a este propósito. Tendo a citação do Recorrente ocorrido em 2005, é possível a sua sobreposição, enquanto causa interruptiva, com outras que tenham ocorrido.
Sublinhe-se, de todo o modo, que, in casu, estamos perante uma causa interruptiva do próprio revertido (a sua citação), pelo que esta, mesmo na vigência do atual regime, é-lhe sempre oponível.
Como se refere no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 26.08.2015 (Processo: 01012/15)[13]:
“[A] aplicação conjugada das regras constantes do disposto nos artigos 48º, n.º 3 e 49º, n.º 3, ambos da LGT, não implica que a interrupção da prescrição só possa ocorrer uma única vez relativamente ao conjunto de todos os devedores, originais, solidários e subsidiários, antes pelo contrário, a citação de cada um deles para o processo de execução constitui uma causa interruptiva própria e singular, que se repercute de forma negativa na sua esfera jurídica, iniciando-se novo prazo apenas nos termos do disposto no artigo 327º, n.º 1 do CC”.
Como tal, a citação do Recorrente produz os seus próprios efeitos interruptivos em relação a este.
Definidas que estão, então, as regras aplicáveis em matéria da prescrição, retornemos aos concretos casos em análise.
Começando pelo IVA do ano de 1993, como referido, o respetivo prazo de prescrição iniciou-se a 01.01.1994 e terminaria 10 anos depois, se não tivessem ocorrido quaisquer causas interruptivas ou suspensivas. Como referimos, o prazo, in casu, foi interrompido na vigência do CPT, por força da instauração do PEF, efeito interruptivo esse que se degradou em efeito suspensivo nos termos já mencionados. Assim, o prazo correu até 26.09.1994, tendo estado suspenso durante 523 dias, pelo que, a não ocorrer qualquer outra causa de interrupção, o mesmo completar-se-ia em junho de 2005. Tendo o Recorrente sido citado em maio de 2005, o prazo de prescrição interrompeu-se por força da mencionada citação, efeito que se mantém, atenta a revogação do n.º 2 do art.º 49.º pela Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro, e o disposto no art.º 91.º desta mesma Lei, nos termos do qual “[a] revogação do n.º 2 do artigo 49.º da LGT aplica-se a todos os prazos de prescrição em curso, objeto de interrupção, em que ainda não tenha decorrido o período superior a um ano de paragem do processo por facto não imputável ao sujeito passivo”, dado que, por referência a 01.01.2007, o processo de oposição não esteve parado por mais de 1 ano [cfr. facto BE)].
Portanto, no que respeita à dívida exequenda, reportada ao IVA do 4.º trimestre de 1993, a mesma não se encontra prescrita.
Quanto ao IVA do ano de 1994, como referido, o respetivo prazo de prescrição teria como termo inicial o dia 01.01.1995, prazo esse que terminaria também 10 anos depois, se não tivessem ocorrido quaisquer causas interruptivas ou suspensivas. Como já mencionado, o prazo, in casu, foi interrompido na vigência do CPT, por força da instauração do PEF, efeito interruptivo esse que se degradou em efeito suspensivo nos termos já explanados. Assim, o prazo correu até 23.07.1997, tendo estado suspenso por um ano, pelo que, a não ocorrer qualquer outra causa de interrupção, o mesmo completar-se-ia em 31.12.2005. Tendo o Recorrente sido citado em maio de 2005, o prazo de prescrição interrompeu-se nos termos já referidos, pelo que a dívida não se encontra prescrita.
Finalmente, quanto ao IVA relativo ao ano de 1995, o respetivo prazo de prescrição tem como termo inicial o dia 01.01.1996, sendo de aplicar o prazo de 10 anos previsto no CPT, implicando, pois, que, na ausência de causas interruptivas ou suspensivas, o mesmo se completasse em 31.12.2005. Ora, tendo sido o Recorrente citado em maio de 2005, verifica-se uma causa interruptiva própria do revertido, revelando-se irrelevante aferir da existência de causas interruptivas ou suspensivas relativas ao devedor originário (sendo que, no caso das causas interruptivas, de todo o modo, nunca lhe seriam oponíveis, atento o disposto no n.º 3 do art.º 48.º da LGT). Assim, também esta dívida não se encontra prescrita.
Face ao exposto, e ainda que com fundamentação diversa no tocante ao IVA de 1995, não assiste razão ao Recorrente, não estando prescritas as dívidas.
III.B. Do erro de julgamento quanto à reversão
Considera, por outro lado, o Recorrente que o Tribunal a quo errou o seu julgamento, no tocante aos pressupostos da reversão, entendendo que tal não se pode extrair da prova produzida, tendo aliás ficado provado que era um terceiro sob as instruções de outro administrador quem exercia tais funções. Defende ainda que ficou demonstrada a ausência de qualquer culpa da sua parte.
Vejamos então.
In casu, considerando o facto de estarmos perante dívidas de IVA dos anos compreendidos entre 1993 e 1995, em termos de regime substantivo da reversão há que atentar ao vigente nessa altura, ou seja, ao constante do CPT (cfr. o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 11.05.2011 – Processo: 0175/11).
Assim, no que concerne à responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores de sociedades pelas dívidas tributárias, somos remetidos para o art.º 13.º do referido código, nos termos do qual:
“Os administradores, gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração nas empresas e sociedades de responsabilidade limitada são subsidiariamente responsáveis em relação àquelas e solidariamente entre si por todas as contribuições e impostos relativos ao período de exercício do seu cargo, salvo se provarem que não foi por culpa sua que o património da empresa ou sociedade de responsabilidade limitada se tornou insuficiente para a satisfação dos créditos fiscais”.
Com esta disposição, passou a entender-se que a gestão efetiva era suficiente para responsabilizar o gestor. Ademais, considerou-se que não era suficiente a simples administração de direito, para efeitos de reversão da execução fiscal, nomeadamente pelo facto de o art.º 13.º do CPT nos falar em “pessoas que exerçam funções de administração”.
Por outro lado, a culpa dos gerentes ou administradores é uma culpa efetiva e não meramente funcional: é a culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente para responder pelas dívidas desta.
Logo, ao contrário do que decorria da interpretação dominante na vigência do CPCI, não se trata de uma situação de culpa funcional inilidível pelo não pagamento das dívidas da sociedade. Trata-se de uma presunção de culpa, ilidível.
À semelhança do que resulta do atual art.º 24.º, n.º 1, da LGT, o art.º 13.º do CPT determina que a simples gestão de facto é suficiente para acionar a responsabilidade em causa, não sendo, por outro lado, suficiente a mera gerência ou administração de direito.
Cabe à AT, desde logo e em primeira linha, o ónus da alegação e prova da efetiva gerência ou administração por parte dos revertidos. Trata-se do ponto de partida de aplicação do regime.
Essa prova da gestão de facto tem de ser evidenciada por referência a atos praticados pelos potenciais revertidos, suscetíveis de demonstrar tal efetividade do exercício de funções, entendendo-se como tal a prática de atos com caráter de continuidade, efetividade, durabilidade, regularidade, com poder de decisão e com independência das funções exercidas.
Durante vários anos, prevaleceu o entendimento de que, demonstrada que fosse a gestão de direito, a AT beneficiaria de uma presunção de gestão de facto, cabendo, segundo este entendimento, ao revertido demonstrar não ter exercido efetivamente as referidas funções.
Na sequência do Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 28.02.2007 (Processo: 01132/06), operou-se uma alteração jurisprudencial, no sentido de que “… [a] presunção judicial não tem existência prévia, é um juízo casuístico que o julgador retira da prova produzida num concreto processo quando a aprecia e valora. (...) Ninguém beneficia de uma presunção judicial, porque ela não está, à partida, estabelecida, resultando só do raciocínio do juiz, feito em cada caso que lhe é submetido. (...) Do que se trata é de censurar a aplicação que fez de um regime legal, afirmando a existência de uma presunção judicial e retirando, maquinalmente, de um facto conhecido, outro, desconhecido, como se houvesse uma presunção legal, que não há; e afirmando a inversão do ónus da prova, quando tal inversão não ocorre, no caso, na falta de presunção legal”.
Como tal, continua o referido Acórdão do Pleno:
“Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência.
(…) [N]ada a dispensa de provar os demais factos, designadamente, que o revertido geriu a sociedade principal devedora. Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização” (sublinhado nosso).
Na sequência deste entendimento, a que se adere, decorre, como referido, que cabe, em primeira linha, à AT alegar e demonstrar que o revertido exerceu, nos termos consignados no art.º 13.º do CPT, efetivas funções de administração, entendidas como funções de gestão e representação da sociedade. (cfr., para as sociedades anónimas, os art.ºs 405.º e ss. do Código das Sociedades Comerciais).
Atenta a decisão sob escrutínio, verifica-se, por um lado, que o Tribunal a quo valorou a circunstância de existir um mandato a A….., para os atos de gestão corrente. Sublinhou ainda e acima de tudo a circunstância de o Recorrente ter assinado a declaração modelo 22 relativa ao exercício de 1993 e ter votado a deliberação de apresentar a devedora originária à falência, em 1994.
Desde já se adiante que não se acompanha o entendimento acolhido na sentença recorrida. Quanto ao mandato conferido a A….., o mesmo foi conferido pela própria sociedade (e não pelo Recorrente) e num momento bastante anterior ao da sua nomeação de direito como administrador da devedora originária [cfr. factos AU) e AW)]. Por outro lado, os dois atos mencionados pelo Tribunal a quo não se afiguram, em nosso entender, suficientes para evidenciar a gestão de facto por parte do Recorrente, desde logo por se tratarem de dois atos esporádicos num período de tempo circunscrito a novembro de 1994 (o que não se compadece com o próprio conceito de gestão de facto, que tem um pressuposto de continuidade e regularidade no tempo[14]) – cfr. factos AX) e AY).
Ademais, e acima de tudo, resultou provado que o próprio A….., na execução do mandato que lhe foi conferido pela devedora originária, na verdade atuava considerando as ordens que lhe eram dadas por F….. [cfr. facto BB)]. Ficou ainda provado que, durante o período relevante, o Recorrente vivia e trabalhava em Espanha, o que, segundo as regras da experiência (relembremos que temos de nos reportar à década de 90 do século XX, numa altura em que os meios de comunicação à distância não tinham nem o alcance nem a qualidade dos dias de hoje), permite extrair a conclusão de que não intervinha na gestão da devedora originária, se toda a sua vida estava pessoal e profissionalmente estabilizada em Espanha. Complementarmente, dos factos BN) e BO) aditados na presente instância, extrai-se a conclusão de que o Recorrente nunca recebeu qualquer remuneração pelo cargo de vogal do conselho de administração. Sendo certo que esse facto isoladamente não é determinante, uma vez que o exercício de funções de administração pode ser não remunerado, considerando o demais contexto factual trata-se de circunstância que acentua a convicção no sentido de que o Recorrente não tinha intervenção efetiva enquanto gestor da devedora originária. Face à matéria de facto provada, in casu estaríamos, no mínimo, perante uma situação de non liquet, que se resolve contra quem tem o ónus da prova do facto, ou seja, no caso a Fazenda Pública.
Como se refere no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 31.10.2012 (Processo: 0580/12):
“[P]ersistindo dúvida acerca do efectivo exercício de funções o ‘non liquet’ não poderá deixar de ser valorado contra a Administração fiscal, que invoca o direito a responsabilizar o gerente, pois que inexiste presunção legal no sentido de que o gerente de direito exerça de facto as suas funções”.
Face ao exposto, considera-se que não resultou provado que o Recorrente tivesse sido administrador efetivo da devedora originária, pelo que, nesta parte, assiste razão ao Recorrente.
Como tal, resulta prejudicada a apreciação das demais questões suscitadas.
Vencida a Recorrida é a mesma responsável pelas custas em ambas as instâncias (art.º 527.º do CPC), sem prejuízo de não haver lugar ao pagamento de taxa de justiça na presente instância, por não ter contra-alegado (art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais).
IV. DECISÃO
Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
a) Conceder provimento ao recurso, revogando a sentença recorrida na parte em que julgou improcedente a oposição quanto aos PEF n.ºs ….., ….. e ….., julgando procedente a oposição nessa parte e, em consequência, determinando a extinção dos referidos PEF quanto ao Recorrente;
b) Custas pela Recorrida em ambas as instâncias;
c) Registe e notifique.
Lisboa, 08 de outubro de 2020
[A relatora consigna e atesta que, nos termos do disposto no art.º 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13 de março, aditado pelo art.º 3.º do DL n.º 20/2020, de 01 de maio, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes Desembargadores integrantes da formação de julgamento, os Senhores Desembargadores António Patkoczy e Mário Rebelo]
Tânia Meireles da Cunha
____________________________
[1] Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 286.
[2] Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 169.
[3] V., a título exemplificativo, o Acórdão deste TCAS, de 27.04.2017 (Processo: 638/09.0BESNT) e ampla doutrina e jurisprudência no mesmo mencionada.
[4] Cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 21.08.2013 (Processo: 01316/13).
[5] Cfr. igualmente, a título exemplificativo, os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, de 30.04.2013 (Processo: 0443/13), de 09.04.2014 (Processo: 0367/14) e de 15.06.2016 (Processo: 01800/13).
[6] Cfr. Jorge Lopes de Sousa, Sobre a prescrição da obrigação tributária, 2.ª edição, Áreas Editora, Lisboa, 2010, pp. 73, 78 e 79.
[7] V., v.g., os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, de 10.12.2014 (Processo: 0341/12), de 24.09.2014 (Processo: 0935/14) e de 09.04.2014 (Processo: 0367/14).
[8] Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, Coimbra, 1994, p. 233.
[9] Ob. cit., pp. 181 a 185. V. ainda o Parecer do Conselho Consultivo da Procuradoria Geral da República, n.º P000232007.
[10] Ob. cit., p. 186.
[11] Cfr. o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 21.08.2013 (Processo: 01316/13).
[12] V. igualmente o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 23.10.2012 (Processo: 05620/12).
[13] Cfr., no mesmo sentido, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 25.10.2017 (Processo:0537/17).
[14] Cfr., a este respeito, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 07.05.2020 (Processo: 3118/12.3BELRS). |
