A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio recorrer da sentença proferida a 07.12.2023, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Sintra, na qual foi julgada procedente a impugnação apresentada por L…, S.A. (doravante Recorrida ou Impugnante), que teve por objeto as liquidações de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC) – retenções e as dos respetivos juros compensatórios, relativas aos exercícios de 2016, 2017 e 2018.

Nas suas alegações, concluiu nos seguintes termos:

“i. Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que julgou a Impugnação Judicial procedente, e, em consequência, determinou a anulação das liquidações de retenção na fonte de IRC todas relativas aos exercícios de 2016, 2017 e 2018.

ii. A sentença proferida pelo tribunal a quo considerou que o serviço prestado pela sociedade “G…”, não pode preencher o conceito de projeto, para efeitos do disposto no n.º 4 do artigo 4.º do CIRC, pelo que os rendimentos correspondentes não são considerados obtidos em Portugal e não estão aqui sujeitos a tributação e, por consequência, a retenção na fonte.

iii. Como será demonstrado de seguida, em rigor, é a douta decisão que incorre em erro judicativo por não efetuar uma valoração correta da prova produzida.

iv. Tratando-se de entidades não residentes, como é o caso da empresa prestadora de serviços, G…, sociedade com sede e direção efetiva em Malta, não possuindo qualquer estrutura em Portugal, apenas ficam sujeitas a IRC quanto aos rendimentos obtidos em Portugal.

v. No caso em apreço, os serviços prestados pela sociedade com sede em Malta foram realizados em Angola uma vez que era nesse território que se situavam os restaurantes clientes da L…, denominados por “P…”.

vi. Os serviços prestados pela G…, tal como referido anteriormente, estão relacionados com restaurantes que se localizam em Angola, pelo que há necessidade de verificar se os mesmos constam da enumeração taxativa que consta da parte final do n.º 4 do artigo 4.º do CIRC.

vii. Tal como refere o Contrato estabelecido entre a L… e a G…, a empresa de Malta presta serviços de “elaboração de planos de estratégia de exploração, organização de ementas, adequação da oferta à procura restauracional e consultoria geral de exploração de restaurantes”, e que nesse sentido se obrigava a prestar serviços “correspondentes a um projeto” que culminará na elaboração de um Plano de Estratégia de Exploração com acompanhamento de execução e de um Plano de Estratégia de compras de produtos alimentares e outros, conforme Cláusula Primeira do Contrato.

viii. O depoimento das testemunhas confirma a execução dos referidos serviços. A testemunha V… afirma que no âmbito dessa contratação, a “G…” subcontratava prestadores de serviços (pessoas singulares), para realização de determinados trabalhos junto dos clientes da Impugnante em Angola, nomeadamente, contratação de trabalhadores e aprovisionamento de mercadorias, execução de planos de compras, controlo de caixa, animação.

ix. A testemunha J…, indicou que, no ano de 2016 e início de 2017, foi contratado pela “G…”, como responsável pela gestão do restaurante “L…”, localizado em Luanda, tendo realizado trabalhos relacionados, designadamente, com procura de novos fornecedores de marisco/pescado, a realização de eventos, a importação e desalfandegamento de mercadoria, gestão de eventos e angariação de clientes e controlo financeiro.

x. A testemunha R…referiu que, nos anos de 2016 e 2017, prestou serviços relacionados com a gestão do espaço do restaurante “L…”, localizado em Luanda, desempenhando trabalhos associados, em especial, com a importação e o desalfandegamento de mercadoria.

xi. Por último, a testemunha R… indicou que, no ano de 2018, prestou serviços relacionados com a gestão da logística dos restaurantes “M…” e “A…”, desempenhando trabalhos atinentes à importação de mercadorias e aprovisionamento de compras, e de contratação de pessoas.

xii. Pelo facto de os serviços prestados serem designados no Contrato e se consubstanciarem em “projectos” conforme depoimento das testemunhas, entende a Fazenda Pública que se encontram na enumeração taxativa da parte final do n.º 4 do artigo 4.º do CIRC, pelo que é de concluir que os rendimentos obtidos pela elaboração daqueles projetos consideram-se obtidos em território nacional.

xiii. Ainda sobre o conceito de projeto, afirma o tribunal a quo que em termos genéricos consiste num plano ou proposta, sujeita a validação ou aprovação posterior.

xiv. Ora, tanto a testemunha J… afirmou que as decisões que tomava no âmbito das suas funções eram discutidas com o Senhor V… (min 11:45 a 13:05 min do seu depoimento) como a testemunha R… afirmou que sempre que tinha um momento partilhava com V… as dificuldades e dava-lhe nota da gestão que efetuava (min 09:15 a min 10:20 do seu depoimento) – facto que deverá ser acrescentado aos factos dados como provados.

xv. Conforme resulta do depoimento das testemunhas, toda a atuação levada a cabo no exercício de cada projeto era discutida, analisada e validade pelo Senhor V…, sendo este acionista maioritário da Impugnante e sócio-gerente da “G…”, pelo que entende a Fazenda Pública que se encontram preenchidos os requisitos do conceito de projeto referido pelo Tribunal a quo.

xvi. Projeto significa «Aquilo que alguém planeia ou pretende fazer. = COMETIMENTO, DESÍGNIO, EMPRESA, INTENTO, PLANO, TENÇÃO» ou «um esboço de trabalho que se pretende realizar.», conforme dicionário Priberam.

xvii. Face à descrição da prestação de serviços mencionadas nos contratos e respetivas adendas, bem como ao depoimento das testemunhas referente à descrição das tarefas desenvolvidas na execução de tais contratos fica claro que se tratam de projetos como bem designados nos contratos.

xviii. Assim, por se considerarem obtidos em Portugal, os rendimentos provenientes das prestações de serviços correspondentes aos projetos descritos, estão sujeitos a retenções na fonte de acordo com o preconizado no artigo 94.º n.º 1 e 2 do CIRC, à taxa de 25% por força do n.º 4 daquele normativo.

xix. Face ao exposto, não pode a Fazenda Pública concordar com o entendimento do Tribunal a quo no sentido de que os serviços, tal como configurado pelas partes e executados pela sociedade “G…”, não preenchem o conceito de projeto, para efeitos do disposto no n.º 4 do artigo 4.º do CIRC.

xx. Deveria o Tribunal a quo ter decidido que, os rendimentos provenientes das prestações de serviços correspondentes aos projetos descritos, consideram-se obtidos em Portugal e, por isso, estão sujeitos a retenções na fonte de acordo com o preconizado no artigo 94.º n.º 1 e 2 do CIRC, à taxa de 25% por força do n.º 4 daquele normativo.

xxi. Face ao exposto, conclui-se que o Tribunal a quo procedeu a uma incorreta interpretação da lei e uma apreciação incorreta da prova produzida nos autos, pois ao decidir pela ilegalidade das liquidações de retenções na fonte de IRC violou a norma prevista artigo n.º 4 do artigo 4.º e artigo 94.º n.º 1 e 2, ambos do CIRC.

xxii. Deve, assim, ser concedido provimento ao recurso e a douta sentença recorrida ser revogada e ser decidido pela legalidade das liquidações de IRC-retenções na fonte aqui em causa

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente.

PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO

A COSTUMADA JUSTIÇA”.

A Recorrida apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

“A) A mui douta sentença recorrida não padece de qualquer vício, tendo feito um correto julgamento da matéria de facto e uma aplicação irrepreensível do direito;

B) Os atos de liquidação sindicados violaram, sem margem para dúvidas os artigos 4º, 94º e 98º do CIRC;

C) Tal como consta da matéria de facto dada como provada e aceite pela recorrente Fazenda Pública, “Nos anos de 2016, 2017 e 2018, a “G…” contratou pessoas para realização de trabalhos junto de estabelecimentos de restauração sedeados em Angola identificados em B) supra, clientes da Impugnante, os quais estavam relacionados, nomeadamente, com a importação e desalfandegamento de mercadorias, aprovisionamento de compras, controlo de caixa, animação/promoção de eventos e contratação de pessoas [cf. depoimento das testemunhas V…, J…, R… e R…].” – Facto dado como provado na alínea R da mui douta sentença;

D) Estamos perante serviços prestados e executados em Angola, que correspondem a um verdadeiro outsourcing de gestão daqueles estabelecimentos comerciais;

E) Nenhuma relação têm estes serviços prestados e executados em Angola, por uma empresa sedeada em Malta, por residentes angolanos, com simples projetos de conceção previstos no artigo 4º do CIRC;

F) “Estamos, na verdade, perante um verdadeiro outsourcing da exploração quanto aos meios para a fazer (cfr. artigo 62º da P.I.)”, facto, esse sim, que poderia ser aditado aos factos dados como provados, o que se requer nos termos disposto no artigo 636º, nº2, do CPC;

G) Assim o impunham quer o depoimento das testemunhas, V… (gravado no sistema SITAF, das 00:07:05 às 01:18:25.), J… (gravado no sistema SITAF, das 01:08:30 às 01:22:39), R… (gravado no sistema SITAV das 01:35:33 às 01:44:32) e R… (gravado no sistema SITAV das 01:44: 36 às 01:56:36), quer os contratos juntos com o requerimento de 30.05.2023

H) O facto dos prestadores de serviços residentes em Angola darem feed-back da gestão corrente dos estabelecimentos que iam fazendo não tem relevância para a qualificação do tipo de serviço em causa e é natural quando uma parte presta um serviço e outra o recebe;

I) A impugnação da matéria de facto feita pela recorrente deve soçobrar porquanto não se trata de qualquer facto alegado pelas partes nos articulados, não identifica de forma concreta e exata o trecho ou parte do depoimento que implicaria tal aditamento e, conforme explicitado supra, não tem as consequências ou interpretação dada pela mesma;

J) O rendimento proveniente dos referidos serviços, para a entidade não residente e sem estabelecimento estável que os prestou no estrangeiro, não se encontra sujeito a IRC em Portugal, ainda que a entidade remuneradora seja residente no território nacional, não sendo enquadráveis na previsão do artigo 4.º, n.º 3, alínea c), subalínea 7) do Código do IRC.

Termos que deve ser negado provimento ao recurso da Fazenda Pública, assim se fazendo a costumada Justiça!”.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir:

a) Há erro na decisão proferida sobre a matéria de facto (questão suscitada pela Recorrente e pela Recorrida)?

b) Verifica-se erro de julgamento, dado estarmos perante projetos e, logo, prestações de serviços sujeitas a retenção na fonte, atento o disposto no n.º 4 do art.º 4.º do Código do IRC (CIRC)?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“A) A Impugnante é uma sociedade anónima, com sede em Portugal, que tem como objeto social a importação, exportação e comércio, a grosso ou a retalho, de quaisquer bens, nomeadamente automóveis, produtos alimentares e outros; prestação de serviços na área da importação, exportação; armazenagem e atividades auxiliares de transportes [facto admitido por acordo - cf. artigo 1º da Petição Inicial, artigo 4.º da Contestação, cópia do relatório de inspeção - pontos II.3 e III.1, constante a fls. 31 e 39 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

B) A Impugnante celebrou um contrato de prestação de serviços com a sociedade “G…”, com vista a elaborar um plano de estratégia de exploração e um plano de estratégia de compras para cada um dos cinco restaurantes sediados em L…, S.A, I…, S.A., M…, Lda. O…, S.A. e A…, S.A. [cf. contrato de prestação de serviços constante de fls. 75 a 79 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF, e prova testemunhal];

C) Com data de 01.07.2014, foi assinado um documento com a epígrafe “Contrato de prestação de serviços” pela Impugnante (na qualidade de “Primeira Contraente”) e pela sociedade “G…”, com sede em Malta (na qualidade de “Segunda Contraente”), do qual consta, nomeadamente: “(…)

Considerando que a Primeira Contraente necessita de prestar serviços permanentes de elaboração de planos de estratégia de exploração, organização de ementas, adequação da oferta à procura restauracional e consultoria geral de exploração de restaurantes aos seus clientes, nomeadamente no mercado angolano.

(…).

- elaboração de um plano de estratégia de exploração com acompanhamento de execução com uma periodicidade mensal;

- elaboração de um plano de estratégia de compras de produtos alimentares e outros, incluindo mariscos, crustáceos e moluscos, variados por forma a adequar a oferta à procura no mercado local;

2 – Cada restaurante ou estabelecimento cliente da Primeira Contraente é encarado como um projecto autónomo, podendo ser solicitados um ou mais projectos consoante o número de estabelecimentos/restaurantes a que vai ser aplicado o projecto.

3 – Cada projecto terá uma calendarização e constará de, no mínimo:

- Um plano de estratégia de exploração (cláusula segunda);

- Um plano de estratégia de compras (cláusula terceira);

4 – A calendarização do projecto consta das cláusulas segunda e terceira.

(…)

5 – Aprovado o plano pela Primeira Contraente, a Segunda Contraente obriga-se a efectuar o acompanhamento da sua execução com uma periodicidade mensal (…).

(…)

3 – Aprovado o plano pela Primeira Contraente a Segunda Contraente obriga-se a acompanhá-lo.

[cf. cópia de contrato, constante de fls. 75 a 79 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

D) Com data de 01.08.2014, foi assinado um documento com a epígrafe “Adenda ao contrato de prestação de serviços” pela Impugnante (na qualidade de “Primeira Contraente”) e pela sociedade “G…” com sede em Malta (na qualidade de “Segunda Contraente”), do qual consta nomeadamente: “(…)

2 – Para o aludido acompanhamento, a Segunda Contraente obriga-se, entre outros, a fazer deslocar a Angola um quadro superior durante um mês por projecto a fim de garantir a boa execução do mesmo. (…).

E) Com data de 31.12.2014, foi assinado um documento com a epigrafe “Adenda ao contrato de prestação de serviços” pela Impugnante (na qualidade de “Primeira Contraente”) e pela sociedade “G…” com sede em Malta (na qualidade de “Segunda Contraente”), do qual consta nomeadamente: “(…)

(…)

3 – A Segunda Contraente obriga-se (…) a fazer deslocar a Angola um quadro superior durante um período adicional de seis meses relativamente ao projeto “restaurante A…” e de quatro meses relativamente ao projeto “M…” (…).

- 150.000€ (…), relativamente ao projecto “Restaurante A…”;

- 125.000€ (…), relativamente ao projeto “M…”. (…).” [cf. cópia de adenda ao contrato, constante a fls. 87 a 89 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

F) No decurso do ano de 2014 a G…Limited, emitiu em nome da Impugnante as seguintes faturas:

a. fatura n.º 13/2014, de 01.12.2014, com a descrição “services provided (2014)) in respect of the purchase order of services 1/2014 regarding the project “restaurante L…”, as per 4th clause of the Agreement dated 1st July 2014 and amendment”, no montante de 225.000,00EUR;

b. fatura n.º 14/2014, de 01.12.2014, com a descrição “services provided (2014)) in respect of the purchase order of services 2/2014 regarding the project “O…”, as per 4th clause ofthe Agreement dated 1stJuly 2014 and amendment”, no montante de 225.000,00EUR;

c. fatura n.º 15/2014, de 31.12.2014, com a descrição “services provided (2014)) in respect of the purchase order of services 3/2014 regarding the project “Restaurante L…”, as per 4th clause of the Agreement dated 1st July 2014 and amendment”, no montante de 225.000,00EUR;

d. fatura n.º 16/2014, de 31.12.2014, com a descrição “services provided (2014)) in respect of the purchase order of services 4/2014 regarding the project “Restaurante A…”, as per 4th clause of the Agreement dated 1st July 2014 and amendment”, no montante de 375.000,00EUR;

e. fatura n.º 17/2014, de 31.12.2014, com a descrição “services provided (2014)) in respect of the purchase order of services 5/2014 regarding the project “M…”, as per 4th clause of the Agreement dated 1st July 2014 and amendment”, no montante de 350.000,00EUR; [cf. cópia das faturas constante de fls. 93 a 98 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

G) No decurso do ano de 2016 a G… Limited, emitiu em nome da Impugnante as seguintes faturas:

a. Fatura n.º 1/2016, 08.01.2016, com a descrição “Services provides (2016) in respect of the purchase order of services 1/2016 regarding the project “restaurante L…”, as per 4th clause of the Agreement dated 1st July 2014 and amendment.”, no montante de 225.000,00EUR;

b. Fatura n.º 2/2016, 05.02.2016, com a descrição “Services provides (2016) in respect of the purchase order of services 2/2016 regarding the project “O…”, as per 4th clause of the Agreement dated 1st July 2014 and amendment.”, no montante de 225.000,00EUR;

c. Fatura n.º 3/2016, 11.03.2016, com a descrição “Services provides (2016) in respect of the purchase order of services 3/2016 regarding the project “Restaurante L…”, as per 4th clause of the Agreement dated 1st July 2014 and amendment.”, no montante de 225.000,00EUR;

d. Fatura n.º 4/2016, 08.04.2016, com a descrição “Services provides (2016) in respect of the purchase order of services 3/2016 regarding the project “Restaurante A…””, as per 4th clause of the Agreement dated 1st July 2014 and amendment.”, no montante de 300.000,00EUR;

e. Fatura n.º 5/2016, 06.05.2016, com a descrição “Services provides (2016) in respect of the purchase order of services 3/2016 regarding the project “M…”, as per 4th clause of the Agreement dated 1st July 2014 and amendment.”, no montante de 300.000,00EUR;

[cf. cópia das faturas constantes de fls. 99 a 104 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

H) Com data de 02.03.2016, foi emitido por “R…” em nome da sociedade “G…”, a “Factura mº 9/2016”, pelo valor de 140.000,00EUR, com a descrição “Services Provide Agreement. 3rd. Clause.” [cf. cópia de fatura constante a fls. 137 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

I) Com data de 15 de dezembro de 2016, foi emitido por “J…” em nome da sociedade “G…”, documento de “Factura Nº 16/2016”, pelo valor de €150.000,00, com a descrição “Services Provide Agreement 1-1-2016 to 31-12-2016, 3rd. Clause.” [cf. cópia de fatura constante a fls. 136 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

J) Com data de 28.12.2016, foi assinado um documento com epigrafe “Contrato” entre a Impugnante (na qualidade de “Primeira Contraente”) e a sociedade “G…” com sede em Malta (na qualidade de “Segunda Contraente”), do qual consta, nomeadamente, que:

“(…)

Considerando que a Segunda Contraente deve:

- a J… a factura número 16/2016, no montante de 150.000€

- a R…, a factura 9/2016, no montante de 140.000€.

(…)

CLÁUSULA PRIMEIRA

(…)

1 – Pelo presente contrato a Primeira Contraente assume o pagamento da dívida da Segunda Contraente a J… e R…, titulada pelas facturas que constituem os anexos I e II a este contrato (…).

(…)”.

[cf. cópia de contrato, constante a fls. 132 e 133 do doc. n.º 006271221, de 2020-12-18 SITAF]

K) No decurso do ano de 2017 a G… Limited, emitiu em nome da Impugnante as seguintes faturas:

a. Fatura n.º 8/2017, 31.12.2017, com a descrição “Services provides (2017) in respect of the purchase order of services 1/2017 regarding the project “Restaurante L…”, no montante de 125.000,00EUR;

b. Fatura n.º 9/2017, 31.12.2017, com a descrição “Services provides (2017) in respect of the purchase order of services 2/2017 regarding the project “Restaurante A…”, no montante de 125.000,00EUR;

[cf. cópia das faturas constantes de fls. 105 e 106 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

L) Com data de 20.03.2017, foi emitido por “R…” em nome da sociedade “G… Limited”, a “Factura n.º FRB-PS10217”, pelo valor de 100.000,00EUR, com a descrição “Servicços prestados no âmbito do contrato de 15/03/2016” [cf. cópia de fatura constante a fls. 17 do doc. n.º 006271224, de 2020.12.18 SITAF].

M) Com data de 02.02.2018, foi assinado um documento com a epigrafe “Contrato” pela Impugnante (na qualidade de “Primeira Contraente”) e pela sociedade “G…” com sede em Malta (na qualidade de “Segunda Contraente”), do qual consta no que releva:

“(…)

Considerando que a Primeira Contraente deve, entre outros, à Segunda Contraente a seguinte fatura:

- [8]/2017, emitida a 31-12-2017, no montante de 125.000€;

Considerando que a Segunda Contraente deve:

- a R… a fatura número FRB-PS10217, no montante de 100.000€

(…)

CLÁUSULA PRIMEIRA

(…)

1- Pelo presente contrato a Primeira Contraente assume o pagamento da dívida da Segunda Contraente a R…, titulada pela fatura, que constitui o anexo I a este contrato (…).”

[cf. cópia de contrato, constante a fls. 10 e 11 do doc. n.º 006271224, de 2020.12.18 SITAF].

N) Com data de 01.02.2018, foi emitido por “R…” em nome da sociedade “G… Limited”, documento de “Factura Nº 10/2018”, pelo valor de 200.000,00EUR, com a descrição “Elaboração de um plano de estratégia de exploração com acompanhamento de execução com uma periodicidade mensal: Elaboração de um plano de estratégia de compras de produtos alimentares e outros (…) Acompanhamento local da respetiva execução. (ANO 2018 – restaurante A…)” [cf. cópia de fatura constante a fls. 36 do doc. n.º 006271224, de 2020.12.18 SITAF].

O) Com data de 01.06.2018, foi emitido por “R…” em nome da sociedade “G… Limited”, documento de “Factura Nº 45/2018”, pelo valor de 18.000,00EUR, com a descrição “Acompanhamento local de execução. Despesas por conta do projeto” [cf. cópia de fatura constante a fls. 37 do doc. n.º 006271224, de 2020.12.18 SITAF].

P) Com data de 01.06.2018, foi assinado um documento contendo a epigrafe “Contrato” pela Impugnante (na qualidade de “Primeira Contraente”) e pela sociedade “G…” com sede em Malta (na qualidade de “Segunda Contraente”), do qual consta no que releva:

“(…)

Considerando que a Primeira Contraente deve, entre outros, à Segunda Contraente a seguinte fatura:

- 1/2017, emitida a 8-1-2016, no montante de 225.000€;

Considerando que a Segunda Contraente deve:

- a R… as faturas números 10/2018 e 45/2018 nos montantes de 200.000€ e 18.000€ respetivamente.

(…)

CLÁUSULA PRIMEIRA

(…)

1 – Pelo presente contrato a Primeira Contraente assume o pagamento da dívida da Segunda Contraente a R…, titulada pelas faturas, que constituem os anexos I e II a este contrato (…).

[cf. cópia de contrato, constante a fls. 34 e 35 do doc. n.º 006271224, de 2020.12.18 SITAF].

Q) Com data de 01.11.2018, foi assinado um documento com a epigrafe “Contrato” pela Impugnante (na qualidade de “Primeira Contraente”), pela sociedade “G…” com sede em Malta (na qualidade de “Segunda Contraente”), por V… (na qualidade de “Terceiro Contraente”) e por C… Limited (na qualidade de “Quarta Contraente”), do qual consta no que releva:

“(…)

Considerando que a Primeira Contraente deve, entre outras, à Segunda Contraente as seguintes facturas:

- 3/2016, emitida a 11-02-2016, no montante de 250.000€

- 4/2016, emitida a 8-4-2016, no montante de 300.000€;

- 5/2016, emitida a 6-5-2016, no montante de 300.000€.

Considerando que a Segunda Contraente deve, entre outras ao terceiro contraente as seguintes faturas:

- 6/2017, emitida a 30-3-2017, no montante de 250.000€;

- 10/2017, emitida a 30-06-2017, no montante de 250.000€;

- 16/2017, emitida a 30-09-2017, no montante de 250.000€.

(…)

CLÁUSULA PRIMEIRA

(…)

1 – Pelo presente contrato, os contraentes acordam que a Primeira Contraente pagará a totalidade das faturas 3/2016 e 4/2016 e parte da fatura 16/2017, no montante de 650.000€, devidas à segunda contraente, através de transferência a efetuara à quarta contraente.

(…).” [cf. cópia de contrato a fls. 51 a 53 do doc. n.º 006271224, de 2020-12-18 SITAF].

R) Nos anos de 2016, 2017 e 2018, a “G…” contratou pessoas para realização de trabalhos junto de estabelecimentos de restauração sedeados em Angola identificados em B) supra, clientes da Impugnante, os quais estavam relacionados, nomeadamente, com a importação e desalfandegamento de mercadorias, aprovisionamento de compras, controlo de caixa, animação/promoção de eventos e contratação de pessoas [cf. depoimento das testemunhas V…, J…, R… e R…].

S) Nos anos de 2016 a 2017 foram efetuados pagamentos pela L.. à sociedade G…, num total de 2.073.000,00EUR, a saber:

[facto admitido por acordo – cf. artigos 34º e 35º da Petição Inicial, artigos 26.º a 28.º da Contestação, cópia de relatório de inspeção – ponto III.1 constante a fls. 41 e 42 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

T) Nos anos de 2016 a 2017 foram efetuados pagamentos pela L… a vários credores da sociedade G…, num total de 998.000,00EUR, a saber:

[facto admitido por acordo – cf. artigos 34º e 35º da Petição Inicial, artigos 26.º a 28.º da Contestação, cópia de relatório de inspeção – ponto III.1 constante a fls. 41 e 42 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

U) A Impugnante não efetuou retenção(ões) na fonte relativamente aos pagamentos efetuados, referidos no ponto anterior [facto admitido por acordo – cfr. artigo 49º da Petição Inicial e artigo 29.º da Contestação, cópia de relatório de inspeção – anexo 17 constante a fls. 132 do doc. n.º 006271228, de 2020-12-18 SITAF].

V) Em data não concretamente apurada, a Administração Tributária (“AT”) portuguesa solicitou informações à administração tributária maltesa, ao abrigo de instrumentos de assistência mútua e cooperação administrativa internacional, relativamente à sociedade “G…” [facto admitido por acordo – cfr. artigo 68.º da Petição Inicial, artigo 52.º da Contestação, cópia de relatório de inspeção – ponto II.3 constante a fls. 36 do doc. n.º 006271221, de 2020-12-18 SITAF].

W) Em cumprimento das Ordens de Serviço n.º OI201900662 e OI201900663, de 11.02.2019, com despachos de 13.02.2019, e da OI202000159, de 29.01.2020, com despacho de 31.01.2020, foi despoletada ação de inspeção interna à sociedade Impugnante, de âmbito parcial, visando o controle da entrega de retenções na fonte de IRC, IRC e Imposto do Selo, referentes aos exercícios de 2016, 2017 e 2018 [cf. cópias da Ordens de Serviço a fls. 93, 95 e 97 do doc. n.º 006271230, de 2020.12.18 SITAF].

X) Foi elaborado um projeto de relatório de inspeção, notificado à Impugnante em 12.02.2020, através do ofício n.º 10.02.2020 [cf. artigo 5.º da petição inicial, ponto IX e anexo 18 do relatório de inspeção, a fls. 43 do doc. 006271221 de 18.12.2020 SITAF e fls. 88 do doc. 006271224 de 18.12.2020 SITAF]

Y) A 09.03.2020 foi elaborado pela Divisão II de Inspeção Tributária da DF de Lisboa, o Relatório de Inspeção Tributária a coberto das Ordens de Serviço identificadas no ponto anterior, do qual consta, nomeadamente:

“(…)

I.2. DESCRIÇÃO SUCINTA DAS CONCLUSÕES DA AÇÃO DE INSPEÇÃO

Em resultado da ação inspetiva (…) efetuada ao sujeito passivo (…) aos exercícios de 2016, 2017 e 2018 (…), foram detetadas situações objeto de correção, as quais se encontram detalhadas e fundamentadas no capítulo III deste projeto, e resumidas nos seguintes quadros:

1.2.1. Retenções na fonte sobre rendimentos auferidos por não residentes

1.2.1.1 Ano de 2016

1.2.1.2 Ano de 2017

1.2.1.3 Ano de 2018

(…)

III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS

III.1 – Retenções na fonte sobre rendimentos auferidos por entidades não residentes

A L… é sujeito passivo com sede e direção efetiva em território nacional, pelo que o IRC incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluindo aqueles que forem obtidos fora do território, conforme determina o artigo 4.° n.° 1 do CIRC.

Tratando-se de entidades não residentes, como é o caso da empresa prestadora de serviços, G…, sociedade com sede e direção efetiva em Malta, não possuindo qualquer estrutura em Portugal, apenas ficam sujeitas a IRC quanto aos rendimentos obtidos em Portugal.

No caso em apreço, os serviços prestados pela sociedade com sede em Malta foram realizados em Angola uma vez que era nesse território que se situavam os restaurantes clientes da L…, denominados por “P…”.

Enumera o n.º 3 do artigo 4.º do CIRC, e para efeitos de tributação das entidades não residentes, quais os rendimentos que se consideram obtidos em território português, para além dos rendimentos imputáveis a um estabelecimento estável.

Refere aquele normativo legal que se consideram obtidos em território português os rendimentos enumerados na alínea c) desde que o devedor tenha cá a sua sede ou direção efetiva, ou cujo pagamento seja imputável a um estabelecimento estável situado neste território.

Assim, e como no caso em apreço os serviços foram prestados em Angola, o elemento de conexão deve ser determinado tendo em conta a parte final do n.° 4 do artigo 4.° do CIRC, de acordo com o qual os rendimentos só se consideram obtido neste território quando respeitem a “estudos, projetos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultadoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio”.

Os serviços prestados pela G…, tal como referido anteriormente, estão relacionados com restaurantes que se localizam em Angola, pelo que há necessidade de verificar se os mesmos constam da enumeração taxativa que consta da parte final do n.º 4 do artigo 4.º do CIRC.

Tal como refere o Contrato estabelecido entre L… e a G…, a empresa de Malta presta serviços de “elaboração de planos de estratégia de exploração, organização de ementas, adequação da oferta à procura restauracional e consultoria geral de exploração de restaurantes”, e que, nesse sentido, se obrigava a prestar serviços “correspondentes a um projeto” que culminará na elaboração de um Plano de Estratégia de Exploração com acompanhamento de execução e de um Plano de Estratégia de compras de produtos alimentares e outros, conforme Cláusula Primeira do Contrato.

Também o n.º 2 da Cláusula Primeira explicita que “Cada restaurante ou estabelecimento cliente da Primeira Contraente é encarado como um projecto autónomo, podendo ser solicitados um ou mais projectos consoante o número de estabelecimentos/restaurantes a que vai ser aplicado o projecto”.

Pelo facto dos serviços prestados serem designados no Contrato como sendo “projectos”, que se encontram na enumeração taxativa da parte final do n.º 4 do artigo 4.º do CIRC, é de concluir que os rendimentos obtidos pela elaboração daqueles projetos consideram-se obtidos em território nacional.

(…)

Por se considerarem obtido em Portugal, os rendimentos provenientes das prestações de serviços correspondentes aos projetos descritos, estão sujeitos a retenção na fonte (…).

Efetivamente, e por existir uma Convenção para evitar a dupla tributação (“CDT”) entre Portugal e Malta, as retenções na fonte podem ser objeto de dispensa, total ou parcial nos termos do artigo 98.º do CIRC.

Neste caso, os beneficiários dos rendimentos estavam obrigados a fazer prova de residência no outro Estado Contratante, através de formulários certificados, perante a entidade que se encontrava obrigada a efetuar a retenção na fonte, até ao termo do prazo para a entrega do imposto.

No caso em apreço, e questionado o contabilista certificado sobre as retenções na fonte efetuadas, apenas informaram que “(…) os serviços têm sido integralmente prestados fora de Portugal (anexo 17).

Assim, e quanto aos rendimentos pagos pela L… diretamente à sociedade G…, com domicílio fiscal em Malta, e para os anos em análise de 2016 a 2018, são devidas as seguintes retenções na fonte à taxa de 25%:

As retenções na fonte são entregues ao Estado até ao dia 20 do mês seguinte àquela em que foram deduzidas, nos teros do n.º 6 do artigo 94.º do CIRC.

Sobre as correções ora propostas serão igualmente liquidados juros compensatórios devidos, nos termos do disposto no artigo 35.º da Lei Geral Tributária (LGT) e do artigo 114.º do CIRC (…)”

[cf. cópia do relatório de inspeção a fls. 25 a 45 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

Z) Por despacho de 16.03.2020, do Chefe de Divisão II de Inspeção Tributária da Lisboa, foram sancionadas as correções identificadas no ponto anterior, tendo a matéria coletável dos exercícios de 2016, 2017 e 2018 sido fixada nos montantes propostos [cf. cópia de despacho proferido em sede do relatório de inspeção a fls. 23 do doc. n.º 006271221, de 2020.12.18 SITAF].

AA) Através do ofício n.º 6883, de 18.03.2020, da Direção de Finanças de Lisboa, foi a Impugnante notificada do teor do relatório de inspeção identificado nos pontos anteriores [cf. cópia do ofício a fls. 21 do doc. 006271221 de 18.12.2020 SITAF];

BB) No dia 26.03.2020, foi emitida demonstração de liquidação referente à liquidação de retenção na fonte de IRC do exercício de 2016 identificada com o n.º 2020.6420000201 e correspondente liquidação de juros compensatórios n.º 2020.00000048942, no montante total de 127.343,83EUR [cf. print da demonstração de compensação a fls. 1 do doc. 006271218 de 18.12.2020 SITAF, e cópia da liquidação a fls. 2 do doc. n.º 006215551, de 2020.08.31 SITAF]

CC) No dia 26.03.2020, foi emitida demonstração de liquidação referente à liquidação de retenções na fonte de IRC do exercício de 2017 identificada com o n.º 2020.6420000202 e correspondentes liquidações de juros compensatórios n.ºs 2020.00000048943, 2020.00000048944, 2020.00000048945, 2020.00000048946, 2020.00000048947, 2020.00000048948, 2020.00000048949, 2020.00000048950, no montante total de 185.495,16EUR [cf. print da demonstração de compensação a fls. 6 do doc. 006271218 de 18.12.2020 SITAF, e cópia da liquidação a fls. 2 do doc. n.º 006215552, de 2020.08.31 SITAF].

DD) No dia 26.03.2020, foi emitida demonstração de liquidação referente à liquidação adicional de IRC do exercício de 2018 identificada com o n.º 2020.6420000203 e correspondentes liquidações de juros compensatórios n.ºs 2020.00000048954, 2020.00000048955, 2020.00000048956, 2020.00000048957, 2020.00000048958, 2020.00000048959, no montante total de 251.597,40EUR [cf. print da demonstração de compensação a fls. 10 do doc. 006271218 de 18.12.2020 SITAF e cópia da liquidação a fls. 2 do doc. n.º 006215553, de 2020.08.31 SITAF].

EE) No dia 27.03.2020 os atos de liquidação identificados em CC) e DD) foram notificados por depósito eletrónico na caixa de correio da Impugnante [facto não controvertido – cf. artigo 11.º da petição inicial e doc. n.º 006271218 de 18.12.2020 SITAF (PAT)]”.

II.B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Não ficou provado, com relevo para a apreciação do mérito da causa:

1. Pela administração tributária maltesa foi emitida declaração relativamente à sociedade “G…”, que ateste a respetiva existência fiscal, que a mesma se encontra registada e é tributada em Malta, nomeadamente no âmbito do pedido de informações da AT portuguesa ao abrigo de instrumentos de assistência mútua e cooperação administrativa internacional [cfr. artigos 73º e 74º da Petição Inicial, artigos 52.º e 53.º da Contestação, cópia de relatório de inspeção – ponto II.3 constante a fls. 36 do doc. n.º 006271221, de 2020-12-18 SITAF. Resulta do relatório de inspeção tributária que em resposta ao pedido de informações, a administração tributária maltesa remeteu um conjunto de documentos contabilístico pertencentes à sociedade “G…”, designadamente faturas e pagamentos efetuados pela Impugnante no ano de 2017].

II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“Assenta a convicção deste Tribunal no exame dos documentos constantes dos presentes autos e no processo instrutor, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório.

Foi ouvida pelo Tribunal a testemunha V…, acionista maioritário da Impugnante e sócio-gerente da “G…”, que depôs de forma segura e credível, sem hesitações ou reservas, revelando ter conhecimento direito sobre os factos relacionados com os serviços contratados pela Impugnante à “G…” identificados nos factos assentes. Indicou que a partir de 2014 pensaram em contratar uma empresa para colocar prestadores de serviços em Angola, para gestão de quatro restaurantes: L…, A…, O… e V…. No âmbito dessa contratação, a “G…” subcontratava prestadores de serviços (pessoas singulares), para realização de determinados trabalhos junto dos clientes da Impugnante em Angola, nomeadamente, contratação de trabalhadores e aprovisionamento de mercadorias, execução de planos de compras, controlo de caixa, animação,

Foi ouvida pelo Tribunal a testemunha J…, que depôs de forma segura e credível, sem hesitações ou reservas, revelando ter conhecimento direito sobre os factos relacionados com os serviços contratados pela Impugnante à “G…” identificados nos factos assentes. Indicou que, no ano de 2016 e início de 2017, foi contratado pela “G…”, como responsável pela gestão do restaurante “L…”, localizado em Luanda, tendo realizado trabalhos relacionados, designadamente, com procura de novos fornecedores de marisco/pescado, a realização de eventos, a importação e desalfandegamento de mercadoria, gestão de eventos e angariação de clientes e controlo financeiro.

Foram ouvidas pelo Tribunal as testemunhas R… e R…, prestadores de serviços à “G…”, que depuseram de forma segura e credível, sem hesitações ou reservas, revelando terem conhecimento direito sobre os factos relacionados com os serviços contratados pela Impugnante à “G…” identificados nos factos assentes. A testemunha R… referiu que, nos anos de 2016 e 2017, prestou serviços relacionados com a gestão do espaço do restaurante “L…”, localizado em Luanda, desempenhando trabalhos associados, em especial, com a importação e o desalfandegamento de mercadoria. A testemunha R… indicou que, no ano de 2018, prestou serviços relacionados com a gestão da logística dos restaurantes “M…” e “A…”, desempenhando trabalhos atinentes à importação de mercadorias e aprovisionamento de compras, e de contratação de pessoas.

Quanto ao facto dado por não provado, resulta desde logo da falta de apresentação de qualquer tipo de prova que o suporte, já que a Impugnante se limita a alegar tal facto sem apresentar os correspondentes e necessários elementos de prova”.

II.D. Atento o art.º 662.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, e considerando o disposto no art.º 249.º do Código Civil, corrige-se o lapso constante do facto C) supratranscrito, no que respeita à cláusula primeira.

Assim, onde está:

“1 – Pelo presente contrato a Primeira Contraente obriga-se a prestar à primeira Contraente, após solicitação desta, os seguintes serviços correspondentes a um projecto”,

passa a estar a seguinte redação:

“1 – Pelo presente contrato a Segunda Contraente obriga-se a prestar à Primeira Contraente, após solicitação desta, os seguintes serviços correspondentes a um projecto”.

II.E. Da impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto

Tanto a Recorrente como a Recorrida consideram que à decisão proferida sobre a matéria de facto devem ser aditados factos provados.

Assim, no caso da Recorrente, a mesma entende que deve ser aditado o seguinte facto, com base em prova testemunhal que identifica:

“Tanto a testemunha J… afirmou que as decisões que tomava no âmbito das suas funções eram discutidas com o Senhor V…(min 11:45 a 13:05 min do seu depoimento) como a testemunha R… afirmou que sempre que tinha um momento partilhava com V… as dificuldades e dava-lhe nota da gestão que efetuava (min 09:15 a min 10:20 do seu depoimento) – facto que deverá ser acrescentado aos factos dados como provados”.

Por seu turno, a Recorrida entende que é de aditar o seguinte facto:

“Estamos, na verdade, perante um verdadeiro outsourcing da exploração quanto aos meios para a fazer (cfr. artigo 62º da P.I.)”.

Considerando o disposto no art.º 640.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão (1-Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 169.).

Por outro lado, nos termos do art.º 636.º, n.º 2, do CPC, o Recorrido, na respetiva alegação e a título subsidiário, pode impugnar a decisão proferida sobre pontos determinados da matéria de facto, não impugnados pelo Recorrente, prevenindo a hipótese de procedência das questões por este suscitadas. Nesse contexto, atento o disposto no n.º 3 do art.º 640.º do CPC, é aplicável a disciplina constante dos seus n.ºs 1 e 2.

Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe o ónus de especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. a), do CPC];

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. b), do CPC], sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 640.º do CPC;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. c), do CPC].

Especificamente quanto à prova testemunhal, dispõe o n.º 2 do art.º 640.º do CPC:

“2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes”.

Como tal, não basta ao Recorrente (ou ao Recorrido) manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo-se-lhe os ónus já mencionados (2-V., a título exemplificativo, o Acórdão deste TCAS, de 27.04.2017 (Processo: 638/09.0BESNT) e ampla doutrina e jurisprudência no mesmo mencionada.).

Transpondo estes conceitos para o caso dos autos, verifica-se que tais ónus, no caso da Recorrente, foram cumpridos, pelo que irá proceder-se à apreciação do requerido.

Já no caso da Recorrida, na verdade não é proposto o aditamento de qualquer facto, mas sim de uma conclusão a extrair ou não pelo julgador da factualidade assente. Logo, nesta parte, rejeita-se o requerido.

Passemos, então, à apreciação do requerido pela Recorrente.

Desde já se refira que o facto proposto carece de qualquer pertinência, atenta a matéria de facto assente. O que releva, in casu, é a aferição das concretas prestações de serviços levadas a cabo e da sua (não) subsunção na norma de incidência invocada pela administração. A discussão de decisões com V…, acionista maioritário quer da Impugnante, quer da G…, não altera o que já decorre da matéria de facto, designadamente dos contratos celebrados, nos quais está prevista a necessária aprovação dos planos por parte da Impugnante. Ademais, a formulação é imprecisa, dado que Vítor Araújo tinha ligação a ambas as partes dos contratos.

Como tal, sendo irrelevante o adiantamento proposto, indefere-se o requerido.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III.A. Do erro de julgamento

Considera a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, porquanto, in casu, estamos perante um projeto, o que implica a obrigação de retenção na fonte em sede de IRC.

Vejamos, então.

Considerando a decisão proferida sobre a matéria de facto, é de sublinhar o seguinte:

a) A Impugnante celebrou um contrato de prestação de serviços com a sociedade G… (doravante, G…), visando elaborar um plano de estratégia de exploração e um plano de estratégia de compras para cinco restaurantes sediados em Luanda;

b) O contrato celebrado previa a elaboração dos planos de estratégia e, bem assim, uma componente de acompanhamento e de execução, designadamente in loco;

c) Durante os três exercícios em análise, a G… contratou pessoal para realização de trabalhos nos restaurantes em causa, relacionados, nomeadamente, com a importação e desalfandegamento de mercadorias, aprovisionamento de compras, controlo de caixa, animação/promoção de eventos e contratação de pessoas;

d) Na sequência da execução do contrato (adendas ao mesmo incluídas), foram emitidas as faturas mencionadas no probatório;

e) Em sede de ação inspetiva, concretamente em sede de relatório de inspeção tributária (RIT), a administração tributária (AT) considerou que os pagamentos feitos pela Impugnante quer à G… quer a credores desta estavam sujeitos a retenção na fonte de IRC;

f) No RIT, e apesar de a AT referir que “os serviços prestados pela sociedade com sede em Malta foram realizados em Angola uma vez que era nesse território que se situavam os restaurantes clientes da L…”, considerou que os mesmos se enquadravam no âmbito do art.º 4.º, n.º 3, al. c) e n.º 4 do CIRC, concluindo que “[p]elo facto (…) [de os] serviços prestados serem designados no Contrato como sendo “projectos”, (…) encontram[-se] na enumeração taxativa da parte final do n.º 4 do artigo 4.º do CIRC (…) [;] é de concluir que os rendimentos obtidos pela elaboração daqueles projetos consideram-se obtidos em território nacional”.

Nos termos do art.º 4.º do CIRC:

“3 - Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se obtidos em território português os rendimentos imputáveis a estabelecimento estável aí situado e, bem assim, os que, não se encontrando nessas condições, a seguir se indicam:

(…)

c) Rendimentos a seguir mencionados cujo devedor tenha residência, sede ou direção efetiva em território português ou cujo pagamento seja imputável a um estabelecimento estável nele situado:

(…)

7) Os derivados de outras prestações de serviços realizados ou utilizados em território português, com exceção dos relativos a transportes, comunicações e atividades financeiras;

(…)

4 — Não se consideram obtidos em território português os rendimentos enumerados na alínea c) do número anterior quando os mesmos constituam encargo de estabelecimento estável situado fora desse território relativo à atividade exercida por seu intermédio e, bem assim, quando não se verificarem essas condições, os rendimentos referidos no n.º 7 da mesma alínea, quando os serviços de que derivam, sendo realizados integralmente fora do território português, não respeitem a bens situados nesse território nem estejam relacionados com estudos, projetos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio”.

Da leitura deste n.º 4 decorre, pois, que são considerados obtidos em território português os rendimentos cujo devedor tenha residência, sede ou direção efetiva em território português ou cujo pagamento seja imputável a estabelecimento estável nele situado, relativos a prestações de serviços realizadas integralmente fora do território português, quando essas prestações estejam relacionados com estudos, projetos, apoio técnico ou à gestão, serviços de contabilidade ou auditoria e serviços de consultoria, organização, investigação e desenvolvimento em qualquer domínio.

A ratio desta norma, cuja inclusão no CIRC resultou da redação que foi dada a este Código pelo DL n.º 25/98, de 10 de fevereiro, reside na necessidade de tributar situações de prestações de serviços desmaterializadas e/ou passíveis de ser realizadas integralmente de forma remota, ou seja, de prestações de serviços que, no fundo, podem ser realizadas a partir de qualquer ponto do globo.

Como referido por Rui Marques (Código do IRC Anotado e Comentado, Almedina, Coimbra, 2019, p. 54):

“Tendo em conta o carácter desmaterializado dos serviços prestados, torna-se difícil aferir onde se consideram obtidos os rendimentos, e tal poderá potenciar a fraude e evasão fiscal”.

Como está bom de ver, não pode ser a mera utilização da palavra projeto num contrato de prestação de serviços que justifica a aplicação desta disposição legal, sendo fundamental a aferição da realidade concreta, para se concluir se estamos ou não perante prestações de serviços que entram no âmbito de aplicação da norma em questão.

Diga-se, desde já, que a AT se demitiu dessa aferição, sustentando-se, em termos de fundamentação, num argumento puramente terminológico, aquém do que lhe é exigível.

Mas, começando por esse argumento terminológico, veja-se que a definição de projeto, em dicionário de língua portuguesa, é “aquilo que alguém planeia ou pretende fazer”, “esboço de trabalho que se pretende realizar” (3-V. https://dicionario.priberam.org/projeto.), “plano para a realização de um ato; esboço” (4-V.https://www.infopedia.pt/dicionarios/lingua-portuguesa/projeto.).

Ou seja, projeto não se confunde com execução do projetado. É uma fase que antecede a execução.

O que está subjacente, in casu, aos pagamentos efetuados é a realização e execução de vários planos, relativos a 5 restaurantes em Angola, abrangendo várias áreas de atuação com vista à sua implementação no mercado e que, naturalmente, tiveram uma fase de planeamento e uma fase de execução.

Esta execução foi acompanhada e mesmo efetuada in loco pela G…, como está provado e não é impugnado.

Ora, as caraterísticas do concreto contrato (e respetivos aditamentos) não nos permitem acolher o entendimento da Recorrente, que, mais uma vez, se centra uma perspetiva puramente terminológica, distanciada da realidade da execução in loco.

O contrato e seus aditamentos contêm várias densificações do que estava a cargo da G…, que abrangia não só elaboração de planos de estratégia de exploração e de compras de produtos, que deveriam ser aprovados pela Impugnante, como o acompanhamento, in loco, da respetiva execução e com uma componente de execução em si mesma, que efetivamente aconteceu, como resulta provado.

Com efeito, tal resulta demonstrado em face da prova em torno dos serviços realizados localmente, relacionados, nomeadamente, com a importação e desalfandegamento de mercadorias, aprovisionamento de compras, controlo de caixa, animação/promoção de eventos e contratação de pessoas.

Não se trata de um mero serviço desmaterializado, aquele que foi prestado, mas sim de um conjunto de serviços, que abrangeram, reiteramos, não só o planeamento como a sua execução.

Ainda que se pudesse conceber que uma parte das prestações de serviços se enquadrava no conceito de projeto, na sua componente desmaterializada (que, na verdade, não é possível aferir com segurança, dado o caráter lacónico da fundamentação constante do RIT que, como referimos, se centra numa mera terminologia e não na realidade inerente aos contratos celebrados), há uma parte, que a AT não identifica e que não é possível mensurar, que tem a ver com a execução de diversas prestações de serviços relacionadas com a própria implementação do planeado e que extravasam o alcance da norma de incidência chamada à colação pela AT.

Sublinhamos: o alcance de tal norma, quando se refere a projetos, não abrange prestações de serviços de execução que não possam se não ser realizadas in loco; abrange, sim, prestações de serviços que, pelas suas concretas caraterísticas, possam ser realizadas a partir de qualquer local, com os inerentes riscos em termos de ausência de tributação. Foi esse o objetivo do legislador, que não pode ser postergado com uma interpretação simplista da norma, descontextualizada da realidade que visa abarcar. In extremis, qualquer prestação de serviços que fosse contratada, que tivesse uma fase de planeamento e uma fase de execução in loco, seria considerada como uma realidade única, o que não se afigura concebível e que ultrapassa o pretendido pelo legislador.

Aliás, o Tribunal a quo sublinha, justamente, o aspeto atinente à execução dos planos em causa e quanto a isso a Recorrente, na verdade, nada diz.

O objetivo visado pelo legislador foi o que obviar à não tributação de serviços que, pelas suas caraterísticas, tenham um cariz desmaterializado e, por isso, passível de ser realizado em qualquer lado do planeta, o que não se compadece com prestações de serviços executadas, sem margem para dúvida, em país terceiro e consubstanciadas em tarefas tão diversas como as mencionadas em R) do probatório, que exigem presença e realização nesse terceiro país e que extravasam o conceito de “projeto”.

Logo, não é possível afirmar que estamos perante rendimentos totalmente considerados, nos termos do CIRC, como obtidos em território nacional. Assim, não são aqui sujeitos a qualquer tipo de tributação.

E reiteramos: ainda que pudesse haver uma componente de projeto, essa componente não abrange todas as prestações de serviços, não sendo possível mensurar que parte respeita ao quê, dado que a AT nem diligenciou nesse sentido. Logo, mesmo nesta perspetiva, a impossibilidade de mensuração das diversas componentes implica que a correção, no seu todo, padeça de erro sobre os pressupostos.

Como tal, não assiste razão à Recorrente.

Nos termos do art.º 6.º, n.º 7, do Regulamento das Custas Processuais (RCP), “[n]as causas de valor superior a (euro) 275 000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento”.

Como referido no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 07.05.2014 (Processo: 01953/13): “A norma constante do nº7 do art. 6º do RCP deve ser interpretada em termos de ao juiz, ser lícito, mesmo a título oficioso, dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida a final, pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de €275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade” (sublinhado nosso).

Ora, considera-se que o valor de taxa de justiça devido, calculado nos termos da tabela I.b., do RCP, é excessivo. Assim, não obstante se entender que, face à complexidade / extensão das questões envolvidas e à tramitação dos autos, não deve haver dispensa total do pagamento da taxa de justiça, na parte que exceda os 275.000,00 Eur., entende-se ser adequado e proporcional, face às caraterísticas concretas dos autos, dispensar o pagamento da taxa de justiça, na parte que exceda 300.000,00 Eur.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

a) Negar provimento ao recurso;

b) Custas pela Recorrente, com dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, na parte em que exceda os 300.000,00 Eur.;

c) Registe e notifique.