| Decisão Texto Integral: | Acórdão
I- Relatório
A Fazenda Pública interpõe recurso jurisdicional da sentença, proferida a fls. 288/308, que julgou procedente a impugnação das liquidações adicionais de IVA do ano de 1996 e juros compensatórios deduzida por “G………… Produtos ………….., Lda.”.
Nas alegações de recurso jurisdicional de fls. 324/328, a recorrente formula as conclusões seguintes:
I. Visa o presente recurso reagir contra a mui douta sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida por “G………. Produtos ………., Lda.”, no segmento que concerne a uma alegada não venda de máquinas, máquinas estas que também alegadamente teriam sido colocadas em regime de aluguer nas clínicas da cadeia N………. e Centro …………...
II. A fundamentação da sentença recorrida assenta em síntese, no entendimento de que a impugnante terá logrado demonstrar que as máquinas não terão sido vendidas, mas sim colocadas em regime de aluguer em clínicas suas clientes, ilidindo assim a presunção do artigo 80.º do CIVA.
III. Destarte, salvo o devido respeito que a Douta Sentença nos merece, e que é muito, somos de opinião em que a mesma padece de erro de facto e de direito.
IV. E começamos justamente por referir que a Muito Douta Sentença, suportou a sua opinião na prova testemunhal produzida pela testemunha Rui …………….
V. Porém, tais factos, como sejam o alegado aluguer de máquinas às clientes da Impugnante não pode ser comprovado mediante prova testemunhal, porquanto, só a prova material contabilística é adequada à comprovação dos factos em concurso, no caso a divergência existente entre a inventariação de bens e a sua não existência física nas instalações da impugnante, aquando da fiscalização dos SIT.
VI. Noutra vertente não menos importante, ainda que se admitisse em teoria que o artigo 80.º do CIVA admitia ilisão da presunção, e também ainda que se admitisse essa ilisão por qualquer meio de prova legalmente admissível, teria de se ter em conta que o direito tributário é um direito material positivo, logo a única prova legalmente admissível é a prova material, ou seja a prova documental, nunca podendo os factos ser suportados noutro tipo de prova, nomeadamente, a testemunhal.
VII. Conforme se verifica dos autos, aquando os SIT da AT se dirigiram às instalações da impugnante as referidas máquinas não se encontravam nas instalações, contudo, estavam inventariadas, sendo que a impugnante foi interpelada sobre esse assunto e nada disse sobre o aluguer, ao invés, desculpou-se com alegados erros de inventariação vindo agora justificar-se de outra forma, mediante prova testemunhal, alegando o tal pressuposto aluguer às clínicas da cadeia N………. e Centro ………..
VIII. Contudo, e ainda que se pretendesse valorar este testemunho teriam sempre de existir os suportes materiais à contabilidade que justificassem os alegados alugueres que a impugnante diz que fez, e estes suportes materiais conforme se verifica não existem nem nunca existiram, desvalorizando assim qualquer prova testemunhal produzida.
IX. No que concerne aos juros indemnizatórios, para que se verificasse qualquer direito aos mesmos, teria de se verificar o prévio pagamento da divida, contudo também se verifica que o impugnante veio pedir indemnização por prestação indevida de garantia, ora se o fez, é porque não pagou a divida, (daí o garante da mesma) e se não a pagou não há por parte da
Administração Tributária qualquer responsabilidade pelo pagamento de juros indemnizatórios sobre importâncias não pagas.
X. Ainda no que respeita à Douta Decisão enferma a mesma de manifesto erro ao considerar a Sentença totalmente procedente, porquanto, se apresenta em contradição com a decisão anterior de considerar que em face das falhas detectadas na contabilidade se encontra legitimado o recurso a métodos indirectos, considerando a douta sentença a impugnação improcedente, nesse segmento.
A fls. 332/341, a recorrida proferiu contra-alegações, pugnando pela manutenção do julgado.
Formula as conclusões seguintes:
A) Deverão as presentes contra-alegações ser admitidas, por tempestivas, nos termos dos artigos 282.º, n.º 3, do CPPT.
B) A recorrida, convicta da razão que lhe assiste, não pode concordar com as alegações de recurso apresentadas pela Fazenda Pública.
C) Conforme resulta do probatório, as máquinas completas, presumidamente consideradas como vendidas pela AT, foram colocadas em regime de aluguer nas Clínicas da cadeia N……….. e Centro …………...
D) Prova essa efectuada não só com base na prova testemunhal, mas também por prova documental.
E) Pelo que se encontra ilidida a presunção do artigo 80.º do CIVA e se tem por verificado o alegado erro nos pressupostos de facto, conducentes à anulação das liquidações impugnadas.
F) Adicionalmente, efectuou o pagamento dos montantes da liquidação e, tendo ao to impugnado resultado de erro de direito imputável à entidade liquidadora, o qual originou pagamento de dívida indevida, são devidos juros indemnizatórios.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr. fls. 353/355, dos autos), no qual se pronuncia no sentido da concessão de provimento ao presente recurso jurisdicional.X Corridos os vistos legais, vêm os autos à conferência para decisão.X II- Fundamentação
2.1. De Facto
A sentença recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:
a) A Impugnante, G……….. - Produtos ……….., Lda, exerce a actividade de "Comércio por grosso de produtos médicos", com o CAE 51650 - Cfr. documento a fls. 10 do PAT.
b) A Impugnante, em sede de IVA, no ano de 1996, encontrava-se enquadrada no regime normal, com periodicidade mensal - Cfr. documento a fls. 10 do PAT.
c) Em cumprimento da ordem de serviço nº 43210, de 26 de Outubro de 1999, a Administração Fiscal procedeu a acção inspectiva à contabilidade da Impugnante, iniciada em 8 de Junho de 2001 - cfr. documento a fls. 11 do PAT.
d) Por ofício datado de l de Agosto de 2001 foi a ora impugnante notificada para exercer o direito de audição sobre o projecto de conclusões do Relatório de Inspecção, no prazo de oito dias, nos termos previstos no artigo 60º da Lei Geral Tributária e artigo 60º do Regime Complementar de Inspecção Tributária - Cfr. documento a fls. 93, o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido.
e) Em 10 de Agosto de 2001 a Impugnante dirigiu requerimento/exposição aos serviços de Inspecção Tributária da 1ª Direcção de Finanças de Lisboa solicitando a anulação do projecto de conclusões do relatório, a fixação de prazo para o exercício de audição prévia, a notificação do projecto de conclusões de relatório que venha a ser emitido e a indicação, de forma inequívoca, na notificação referida na alínea antecedente, do prazo para prestação de declarações em sede de direito de audição prévia - Cfr. documento a fls. 106 a 113,o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido.
f) Por despacho proferido em 22 de Agosto de 2001, pelo Chefe de Divisão do Gabinete de Apoio Jurídico Económico da 1ª Direcção de Finanças de Lisboa, foi indeferido o requerimento mencionado na alínea antecedente - Cfr. documento a fls. 116.
g) Em 24 de Agosto de 2001 foi elaborado Relatório de Inspecção, do qual se destaca o seguinte: "(...) 3.2. - Correcções IVA (...)
4 - Aplicação de presunções
Foram efectuados testes às existências tendo-se verificado faltas de algumas unidades relativamente a alguns produtos seleccionados, (...) tendo-se concluído que os movimentos na ficha de produto, para os produtos indicados, não reflectiam todas as saídas pois o inventário final, apurado através de contagem física, apresenta valores mais baixos do que os que deveria apresentar através da análise dos movimentos da ficha de produto.
De salientar que os 11 componentes em falta nos 3 produtos seleccionados correspondem ali máquinas completas (as máquinas AK100 Bomba Simples são compostas por um componente BM100, por outro FMI 02 e por um MS 100).
Estas falhas entre os movimentos da ficha de produto e o inventário final de 1996 não foram explicados pela sociedade, tendo-se limitado a referir que as diferenças encontradas se prendem com uma deficiente utilização do módulo de gestão de inventário e resultam de, por vezes, existir a necessidade de facturar máquinas completas, não discriminando os vários componentes, por lapso, na ficha de produto.
A não explicação das falhas referidas conduz-nos a que se presuma que os produtos em falta tenham sido vendidos, nos termos do artº 80º do C1VA e artº 51ºdo CIRC.
Deste modo, recolheu-se a factura 27200 de 26/09/96 em que foi vendida uma máquina com os componentes BM100, FMI 02 e MS 100 (anexo 4). O valor de venda da máquina foi de 3.025.000$00, correspondendo ao componente BM100 o valor de 1.021.566$00, ao componente FM102 o valor de 1.830.000$00 e ao componente MS 100 o valor de 173.434$00. Foi liquidado IVA à taxa de 5%, no valor de 151.250$00.
Através do valor de venda mencionado na factura 27200 vai-se calcular o valor de venda das 11 máquinas = >11 X 3.025.000$00 = 33.275.000$00
O correspondente IVA será de 33.275.000$00 X 5% = 1.663.750$00, tendo-se considerado em falta desde Dezembro de 1996. (...)
5 —Audição Prévia
Tendo sido notificada para exercer o direito de audição prévia nos termos do artigo 60 do Regime Complementar de Inspecção Tributária e nos termos do artigo 60 da Lei Geral Tributária a sociedade não exerceu o direito de audição.
Tem-se conhecimento que a sociedade apresentou uma exposição dirigida ao Sr. Director de Finanças da 1ª Direcção de Finanças de Lisboa contestando o prazo de 8 dias para exercer o direito de audição prévia e que a mesma não obteve acolhimento favorável.
Pelo exposto, mantêm-se as correcções propostas no Projecto de Conclusões do Relatório. (...)"- Cfr. documento a fls. 9 e seguintes do P AT, o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
h) Por ofício datado de 30 de Agosto de 2001 foi a Impugnante notificada do despacho de indeferimento referido em f) - Cfr. documento a fls. 115.
i) Em 16 de Outubro de 2001 a Impugnante apresentou pedido de revisão da matéria tributável, nos termos do artigo 91º da Lei Geral Tributária, dirigido ao Director da 1a Direcção de Finanças de Lisboa - Cfr. documento a fls. 121 a 152.
j) Em 6 de Novembro de 2001 realizou-se a reunião dos peritos, no âmbito do pedido de revisão referido na alínea antecedente - Cfr. documento a fls. 156.
k) Consta dos autos cópia da Acta nº 68/2001, referente à reunião de peritos mencionada na alínea antecedente, onde consta nomeadamente, o seguinte: "(...) Após análise do pedido de revisão, dos elementos constantes do relatório do Serviço de Inspecção Tributária, levado a efeito em 30/07/01, e que se dá aqui como inteiramente reproduzido, esclarecimentos prestados pelo perito, e demais elementos apresentados pelo sujeito passivo: l- Verifica-se não ter havido acordo entre as partes, conforme laudos lavrados pelos intervenientes desta reunião. (...) " - Cfr. documento a fls. 156 e 157.
l) Em 8 de Novembro de 2001 o Director de Finanças proferiu decisão nos termos do nº6 do artigo 92º da Lei Geral Tributária, mantendo as correcções decorrentes do Relatório de Inspecção - Cfr. documento a fls. 170 a 176, o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido.
m) As máquinas completas, presumidamente consideradas como vendidas pela AT, foram colocadas em regime de aluguer nas Clínicas da cadeia N………… e Centro ……….. - Cfr. depoimento da testemunha Rui ………(no âmbito do processo nº76/02), documentos 11a17 juntos pela Impugnante.
n) Por documento de cobrança datado de 20 de Novembro de 2001 foi a Impugnante notificada para efectuar o pagamento da quantia de €8.298,75, relativa a liquidação adicional de IVA do período 1996, efectuada nos termos do artigo 82º do CIVA, com base em apuramento correctivo conduzido pelos Serviços de Inspecção Tributária - Cfr. documento a fls. 69, o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido.
o) Por documento de cobrança datado de 20 de Novembro de 2001 foi a Impugnante notificada para efectuar o pagamento da quantia de €4.722,78, relativa a juros compensatórios do período 9612 liquidados nos termos do artigo 89º do CIVA, por ter havido atraso na liquidação ou na entrega do imposto, por facto imputável ao sujeito passivo - Cfr. documento a fls. 71, o qual se dá, aqui, por integralmente reproduzido.X Em sede de fundamentação da matéria de facto, consignou-se:
«Nenhum outro facto com interesse para a decisão da causa ficou provado. // A convicção do Tribunal quanto aos factos considerados provados resultou do exame dos documentos, não impugnados, das informações oficiais constantes dos autos e ainda do depoimento das testemunhas inquiridas, conforme referido no probatório».X Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
p) As máquinas pretendidas em falta foram colocadas nos clientes N……….., com clínicas sedeadas em P……….., concelho do Porto e em M…………….. ………. e na sociedade Centro R…., numa clínica sedeada na Rua ………….., na cidade do Porto – docs. de fls. 194/203.
q) No Centro ………. do Porto, encontram-se as máquinas com o código AK 100, constituídas por monitores de hemodiálise, na quantidade de 3 e com o número de série BM 100=11564-11654-11664 e FM 102=10502-10577-10587.
r) Na clínica N………….foram entregues as máquinas com o código AK 100, constituídos pelos monitores de hemodiálise, na quantidade de 3, com os números de série BM100 =11652-11655-11660 e FM 102=10575-10578-10583, bem como as máquinas com o mesmo código (AK100), na quantidade de sete, em que se encontram seis componentes com os números de série BM100=11653, 11656-11657-11658-11659-11662-11737 e FM102=10576-10579 – docs. de fls. 194/203.
s) As máquinas são colocadas nos clientes referidos, mantendo-se na propriedade da impugnante, sendo esta responsável pela manutenção, reparação e fornecimento de peças e consumíveis, necessárias ao funcionamento das mesmas – V. contratos de fls. 178/193.
t) Em 27.12.2002, no âmbito do regime de regularização de dívidas tributárias, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 248-A702, de 14 de Novembro, a impugnante procedeu ao pagamento do tributo (IVA de 1996) no valor de €187.197,45 – fls. 222.
2.2. De Direito
2.2.1. Nos presentes autos, vem sindicada a sentença, proferida a fls. 288/308, que julgou procedente a impugnação das liquidações adicionais de IVA do ano de 1996 e juros compensatórios deduzida por “G………….. Produtos ……………., Lda.”.
2.2.2. É o seguinte o discurso fundamentador da sentença recorrida:
«Assim, não é despicienda a conclusão, por parte dos Serviços de Inspecção, de que os bens em falta teriam sido vendidos, face à presunção prevista no artigo 80º do CIVA, na redacção aplicável ao tempo. Certo é, também, que a Impugnante, aquando da inspecção, não logrou demonstrar o contrário, elidindo a presunção. // Ora, operando a presunção de venda prevista no referido artigo 80º do CIVA, então não choca o recurso aos métodos indirectos por forma a alcançar o valor de venda dos bens presumidos vendidos, como sucedeu in casu face às falhas detectadas pela AT nos registos contabilísticos da Impugnante. // Nem se diga que a utilização da factura de bem idêntico para determinar o valor da venda revele a possibilidade de comprovação directa da matéria colectável, já que tal pode não traduzir, exactamente, o valor de venda do bem que se presume tenha sido vendido. // Dito isto, resta concluir que, face às falhas detectadas na contabilidade, se encontra legitimado e fundamentado o recurso a métodos indirectos, pelo que improcede a alegação da Impugnante, nesta parte. // (…) // Da presunção de vendas // Afirma a Impugnante que não se verificaram as vendas das máquinas em causa, e que elidiu a presunção do artigo 80º do CIVA. // Vejamos se assim é. // Resulta do probatório que as máquinas completas, presumidamente consideradas como vendidas pela AT, foram colocadas em regime de aluguer nas Clínicas da cadeia N…….. e Centro ………… - cfr- alínea m). // Ou seja, a Impugnante logrou demonstrar que as máquinas não foram vendidas, antes foram colocadas em regime de aluguer em clínicas suas clientes, o que significa que elidiu a presunção do artigo 80º do CIVA. // De referir que o regime consagrado neste artigo se pode considerar como uma consequência directa da inventariação de bens, sendo que o legislador presume a transmissão dos bens não encontrados no local onde é normalmente exercida a actividade do sujeito passivo, comportando a liquidação do respectivo IVA. Trata-se, porém, de uma presunção júris tantum que pode ser ilidida mediante prova (por qualquer meio legalmente admissível) de que os bens não foram transmitidos - vd. "Código do IVA - comentado e anotado", Duarte ………, em anotação ao actual artigo 86º do CIVA. // Assim sendo, tem-se por verificado o alegado erro nos pressupostos de facto, o que conduzirá à anulação das liquidações impugnadas, na parte correspondente, ficando prejudicada a apreciação dos demais vícios invocados»
2.2.3. Do alegado erro de julgamento no que respeita aos pressupostos de facto do acto tributário
A recorrente censura a sentença recorrida, porquanto, invoca, a única prova adequada à comprovação dos factos em concurso é a prova contabilística material. A qual, no caso, não foi feita. Mais refere que existe contradição entre o segmento decisório que confirmou a legalidade do recurso a métodos indirectos e decisão final de procedência do alegado erro nos pressupostos de facto.
Vejamos.
Nos termos do artigo 80.º do CIVA (1) (“Presunção de aquisição e de transmissão de bens”), «Salvo prova em contrário, presumem-se adquiridos os bens que se encontrem em qualquer dos locais em que o contribuinte exerce a sua actividade e presumem-se transmitidos os bens adquiridos, importados ou adquiridos, importados ou produzidos que não se encontrem em qualquer desses locais».
A este propósito, afirma-se que: «As presunções previstas na disposição [em referência] são presunções iuris tantum, que podem ser ilididas pela produção de prova em contrário» (2). «Importa sublinhar que para efeitos de determinação do rendimento ou lucro tributável, os contribuintes, nos termos do art.º 26.º e segs. do CIRC e art.º 32.º do CIRS, têm de observar regras precisas quanto aos inventários, bem como a depreciações e quebras extraordinárias que, quando não justificadas, podem não ser aceites como gasto em sede de IRC. Nesta medida, para afastar eventuais contingências fiscais, é indispensável fazer a prova real e objectiva dos factos de modo a ilidir a presunção de aquisição ou de transmissão dos bens, conforme for o caso, ou outras ocorrências de que são exemplo o roubo de bens ou a destruição ou inutilização dos bens objecto de abate» (3).
No caso em exame, cumpre referir que a recorrente não impugna, de forma especificada, a matéria de facto assente – artigo 640.º do CPC. Do probatório resulta que a prova do destino dos bens em referência foi efectuada, pelo que a presunção foi ilidida. Ou seja, os equipamentos em causa foram cedidos a empresas clientes da impugnante, fornecidos à consignação, com o exclusivo em favor da segunda da assistência técnica e reparação (4). Uma vez demonstrado o facto contrário à presunção de transmissão dos bens em causa, são postos em crise os pressupostos de facto em que assenta o acto tributário impugnado, o qual, com este fundamento, deve ser anulado.
Ao decidir no sentido apontado, a sentença recorrida não merece a censura que lhe é desferida, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.4. No que respeita ao erro de julgamento em relação à condenação no pagamento de juros indemnizatórios
Sob o presente item, a recorrente censura a sentença recorrida por a mesma ter descurado que a condenação no pagamento de juros indemnizatórios exige a verificação de determinados pressupostos, entre os quais se conta a prestação indevida de certa quantia a título de imposto. Pressuposto cuja ocorrência não se comprova nos autos, sustenta.
Vejamos.
Nos termos do artigo 43.º/1, da LGT, «[s]ão devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido».
No que respeita aos requisitos da constituição da obrigação de pagamento de juros indemnizatórios é jurisprudência assente a de que os mesmos são os seguintes: «a) Que haja um erro num acto de liquidação de um tributo; b) Que o erro seja imputável aos serviços; c) Que a existência desse erro seja determinada em processo de reclamação graciosa ou de impugnação judicial; d) Que desse erro tenha resultado o pagamento de uma dívida tributária em montante superior ao legalmente devido» [Ac. do TCAS, de 03.10.2013, P. 06608/13].
Mais se refere que: «[a] utilização da expressão “erro” e não “vício” ou “ilegalidade” para aludir aos factos que podem servir de base à atribuição de juros indemnizatórios, revela que se teve em mente apenas os vícios do acto anulado a que é adequada essa designação, que são o erro sobre os pressupostos de facto e o erro sobre os pressupostos de direito. Com efeito, há vícios dos actos administrativos e tributários a que não é adequada tal designação, nomeadamente os vícios de forma e a incompetência, pelo que a utilização daquela expressão “erro” têm um âmbito mais restrito do que a expressão “vício”» [Ac. do TCAS, de 03.10.2013, P. 06608/13].
Sublinhe-se que: «[o] direito a juros indemnizatórios depende da existência de um erro (de facto ou de direito) imputável aos serviços, que tenha levado a uma ilegal definição da relação jurídica tributária do contribuinte e do qual tenha resultado o pagamento de dívida tributária em montante superior ao legalmente devido à luz das normas fiscais substantivas» [Ac. do STA, de 14.09.2011, P. 0433/11].
No caso em exame, em 27.12.2002 (5), a impugnante procedeu ao pagamento da dívida tributária em causa nos autos (IVA de 1996); o pagamento mencionado deve-se às liquidações oficiosas efectuadas pelos serviços da recorrente, relativas ao exercício e imposto em referência, os quais assentam em erro nos pressupostos de facto; erro esse que é imputável aos serviços e do qual resultou o pagamento de prestação tributária superior à devida.
Donde decorre que, desde 27.12.2002 até à data da restituição da quantia em causa são devidos juros indemnizatórios por parte dos serviços da recorrente.
Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não enferma do erro que lhe é apontado, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
DISPOSITIVO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso jurisdicional e, em consequência, manter a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Registe.
Notifique.(Jorge Cortês - Relator)
(Cristina Flora- 1º. Adjunto)
(Cremilde Miranda- 2º. Adjunto) (1)Versão vigente.
(2) Patricia Noiret Cunha, Imposto sobre o valor acrescentado, anotado, 2004, pp.478/479.
(3) Código do IVA e RITI, anotados, coordenação Clotilde Celorico Palma e António Carlos dos Santos, Almedina, 2014, pp. 477/478.
(4)Alíneas p), s) e m), do probatório.
(5) Alínea t), do probatório. |
