Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	00049/97

Secção:	CT - 1.º Juízo Liquidatário


Data do Acordão:	05/30/2006

Relator:	Casimiro Gonçalves

Descritores:	IRC TRESPASSE DE ESTABELECIMENTO COMERCIAL

Sumário:	Não tendo ficado provado o efectivo deperecimento (no exercício questionado) de elemento do activo imobilizado incorpóreo, não é este amortizável (art. 17º do DRegulamentar nº 2/90, de 12/1).






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO
1.1. B... – Produtos Dietéticos e Alimentação Racional, Lda., com sede na Rua de ...., Porto, recorre da sentença que, proferida pelo Mmo, Juiz da 2ª secção do 1º Juízo do TT de 1ª instância do Porto, lhe julgou improcedente a impugnação deduzida contra a liquidação adicional de IRC relativa ao exercício de 1992, no montante de 872.337$00.

1.2. A recorrente alegou o recurso e termina formulando as Conclusões seguintes:
a) No exercício de 1992 ocorreu efectivo e comprovado deperecimento do “trespasse” adquirido pela impugnante através de escritura de 28/4/92;
b) O Tribunal Tributário é competente para conhecer do deperecimento efectivo do trespasse;
c) O art. 17º, nº 3, do Decreto - Regulamentar nº 2/90, na medida em que restringe o conteúdo dos arts. 23º e 27º do CIRC, viola estes mesmos preceitos legais;
d) A douta sentença, ao abster-se de conhecer do deperecimento do trespasse e da qualificação como custos da amortização contabilizada e declarada, violou o preceituado nos arts. 23º e 27º, nº 1, do CIRC e nos arts. 268°, nº 4, e 205°, nº 2, da Constituição da República Portuguesa;
e) A amortização contabilizada e declarada de 1.583.333$00, respeitante ao trespasse de um estabelecimento comercial, deve ser considerada como custo para o apuramento do lucro tributável de IRC referente ao ano de 1992.
Termina pedindo a revogação da sentença recorrida, proferindo-se acórdão que julgue procedente a impugnação.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O MP teve Vista nos autos (fls. 104).

1.5. Corridos os Vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2.1. A sentença recorrida julgou provados os factos seguintes:
1 - Em 14/5/93 a impugnante apresentou a declaração mod.22 de IRC referente ao exercício de 1992, nos termos constantes do documento junto aos autos a fls. 47/53 e cujo teor aqui se dá por reproduzido e onde considerou como custo a importância de 1.583.333$00 respeitante à amortização do trespasse de um estabelecimento.
2 - Por escritura pública celebrada em 28/4/92 a sociedade Macrodiet - Macrobiótica e Dietética, Lda. trespassou para a sociedade impugnante, pelo preço de 4.750.000$00, o estabelecimento comercial ali identificado, sito na Rua Almeida e Sousa, nº 51, em Lisboa.
3 - A proprietária da loja onde se encontra instalado o estabelecimento referido no número anterior propôs acção de despejo no 8º juízo Cível da Comarca de Lisboa contra a sociedade “Macrodiet” por não reconhecer aquele trespasse, o que obrigou a impugnante a depositar o pagamento das respectivas rendas na Caixa Geral de Depósitos, à ordem do Tribunal.
4 - Em resultado de visita de fiscalização levada a efeito pelos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária à Impugnante, foi elaborada a informação que se encontra documentada a fls. 54/56, onde consta que a impugnante possui desde Maio de 1992 um estabelecimento em Lisboa, que funciona com certa precariedade por se manter litígio judicial com o senhorio, que contestou o trespasse; E que em sede de IRC se verificou a inexactidão do preenchimento da declaração mod.22 do ano de 1992, por não ter sido acrescida ao Quadro 17 a importância de 1.583.333$00 respeitante à amortizações não aceites como custo nos termos da alínea a) do nº 1 do art.32º do Cód. IRC., isto é, a amortização do trespasse do estabelecimento sito em Lisboa.
5 - Nessa sequência, foi efectuada a liquidação adicional de IRC relativa ao exercício de 1992, no montante de 872.337$00.

2.2. Em sede de fundamentação dos factos provados a sentença exarou que os mesmos resultam «Da prova documental produzida nos autos e da informação oficial prestada a fls. 61».

3.1. Considerando que nos autos está apenas em causa a consideração ou não, como custo fiscal, para efeitos do disposto no DRegulamentar nº 2/90, de 12/1, da amortização do trespasse do estabelecimento que a impugnante tomou por escritura pública celebrada em 28/4/92, a sentença julgou improcedente a impugnação.
Para tanto, reportando-se ao teor do nº 3 do art. 10º e do nº 3 do art. 17º, ambos daquele diploma legal, a sentença considerou que, apesar de estar provado que o trespasse do estabelecimento que a impugnante havia adquirido em Lisboa se encontrava em litígio judicial, por o senhorio não o reconhecer e ter movido uma acção judicial de resolução do contrato de arrendamento contra a sociedade trespassante, o certo é que não ficou demonstrado o efectivo perecimento desse trespasse, o qual, aliás, sempre teria de ser reconhecido pela DGCI, o que não aconteceu no caso dos autos.
Encontrando-se a impugnante a pagar as respectivas rendas (embora o fizesse através de depósito na CGD, à ordem do Tribunal) numa altura em que ainda estava em discussão a eventual resolução do contrato de arrendamento (resolução essa que nada garante venha realmente a acontecer), não se pode considerar que aquele trespasse já vivesse perecido, isto é, que já tivesse perdido todo o seu valor.
Em suma, não se verificavam, no caso, os pressupostos previstos no nº 3 do art.17° do dito Dec.Reg.2/90, pelo que a impugnante não podia ter considerado aquela quantia de 1.583.333$00 de amortização do trespasse como custo fiscal.

3.2. Discorda a recorrente do assim decidido, sustentando, como se viu, que no exercício aqui em causa (1992) ocorreu efectivo e comprovado deperecimento do referido “trespasse”, que aquela amortização deve ser considerada como custo, que o art. 17º, nº 3, do DRegulamentar nº 2/90, na medida em que restringe o conteúdo dos arts. 23º e 27º do CIRC, viola estes mesmos preceitos legais e a sentença, ao abster-se de conhecer do deperecimento desse trespasse e da qualificação como custos da amortização contabilizada e declarada, violou o preceituado naqueles arts. 23º e 27º, nº 1, do CIRC e nos arts. 268°, nº 4, e 205°, nº 2, da CRP.

3.3. A questão a decidir é, portanto, a de saber se a sentença sofre deste erro de julgamento de facto e de direito que lhe vem imputado.
Vejamos.

4.1. Na Conclusão d) do recurso a recorrente alega que a sentença, ao abster-se de conhecer do deperecimento do trespasse e da qualificação como custos da amortização contabilizada e declarada, violou o preceituado nos arts. 23º e 27º, nº 1, do CIRC e nos arts. 268°, nº 4, e 205°, nº 2, da CRP.
Desta alegação, poderia, à primeira vista, resultar que a recorrente invoca a nulidade da sentença, por omissão de pronúncia quanto a tal deperecimento do trespasse.
Mas, a nosso ver, tal nulidade não vem invocada:
Desde logo, porque a recorrente não a menciona.
Mas, mais decisivamente, porque a citada alegação, também não poderia reconduzir-se à invocação daquela nulidade.
Com efeito, a sentença é bem explícita quando afirma que «não ficou demonstrado o efectivo perecimento desse trespasse».
Não é, portanto, verdade que a sentença não se tenha pronunciado sobre o dito deperecimento.
A discordância da recorrente parece inscrever-se, pois, não em sede de omissão da pronúncia sobre esse deperecimento, mas, antes, em sede de discordância quanto ao sentido da decisão de que o deperecimento não estava demonstrado, ou seja, em sede de alegação de erro de julgamento.
Será, portanto, em sede de apreciação de tal erro de julgamento, que esta questão se apreciará, como veremos.

4.2. Deve, também, referir-se, desde já, que, com as alegações do recurso, a recorrente juntou (fls. 92 a 106) cópia de certidão passada pelo 8º Juízo do Tribunal Cível da Comarca de Lisboa, da qual consta que na acção sumária em que é Autora Maria Célia Dias Reis de Magalhães e Ré a Macrodiet – Macrobiótica e Dietética, Lda., foi, por sentença transitada em 18/6/96, declarado resolvido o contrato de arrendamento vigente entre a Autora e a Ré relativo à loja sita no prédio urbano da Rua Almeida e Sousa nºs. 51-A e 51-B, em Lisboa e condenada a Ré a despejá-lo e a entregá-lo à Autora, livre de pessoas e bens.
Ora, como tem vindo a ser afirmado (cfr. ac. do TCA, de 20/5/2003, rec. nº 290/03) «em sede de recurso, só dentro dos limites indicados no nº 1 do art. 524° do CPC ou só no caso de a junção apenas se tornar necessária em virtude do julgamento proferido na 1ª instância, é que as partes podem juntar documentos às alegações, tudo nos termos nos n°s. 1 e 2 do art. 706° do mesmo Código, não estando aí abrangida a hipótese de a parte se afirmar surpreendida com o desfecho da acção e pretender, com tal fundamento, juntar à alegação documento que já poderia e deveria ter apresentado na 1ª instância» [a lei não abrange a hipótese de a parte se afirmar surpreendida com o desfecho da acção (ter perdido, quando esperava obter ganho de causa) e pretender, com tal fundamento, juntar à alegação documento que já poderia e deveria ter apresentado na 1ª instância. O legislador quis manifestamente cingir-se aos casos em que, pela fundamentação da sentença ou pelo objecto da condenação, se tornou necessário provar factos com cuja relevância a parte não podia razoavelmente contar antes de a decisão ser preterida - cfr. A.Varela, J.Miguel Bezerra e Sampaio e Nora, Manual de Processo Civil. 2ª ed., pags. 533 e 534].
Segundo se dispõe no citado nº 1 do art. 524º “Depois do encerramento da discussão só são admitidos, no caso de recurso, os documentos cuja apresentação não tenha sido possível até àquele momento”.
E o nº 1 do art. 706º do CPC dispõe que as partes podem juntar documentos às alegações, nos casos excepcionais a que se refere o artigo 524° ou no caso de a junção apenas se tornar necessária em virtude do julgamento proferido na 1ª instância e o seu nº 2 dispõe que os documentos supervenientes podem ser juntos até se iniciarem os vistos aos juizes.
O advérbio «apenas», usado na disposição legal significa que a junção só é possível se a necessidade do documento era imprevisível antes de proferida a decisão na 1ª instância, isto é, se a decisão da 1ª instância criar pela primeira vez a necessidade de junção de determinado documento, quer quando se baseie em meio probatório não oferecido pelas partes, quer quando se funde em regra de direito com cuja aplicação ou interpretação os litigantes não contavam (cfr. Antunes Varela, RLJ, ano 115°, pag. 95).»
No caso vertente, não sofre dúvida que embora o doc. de fls. 92 a 106 não pudesse ter sido junto com a PI da impugnação (deduzida em 15/1/96 – ver carimbo aposto na PI), poderia e deveria ter sido junto logo que transitou em julgado (18/6/96, segundo consta de fls. 96) a respectiva sentença cuja decisão se visa comprovar, sendo certo que, caso tivesse sido junto nessa data, o teria sido ainda antes de a sentença ora recorrida ter sido proferida (em 20/5/97).
De todo o modo, crê-se que, no caso, se verifica o requisito previsto no citado nº 1 do art. 706º e nº 2 do art. 524º, ambos do CPC, (junção tornada necessária em virtude do julgamento proferido na 1ª instância) pelo que se admite a junção de tal documento, adiante se condenado a parte apresentante na respectiva multa.
E, com base em tal documento (que, apesar de se tratar de mera fotocópia da certidão pedida junto do 8º Juízo Cível – e não do próprio original dessa certidão - , se entende ser de relevar, para efeitos de prova, dado que tal documento não veio a ser impugnado pela Fazenda Pública) julga-se também provado, aditando ao Probatório, a factualidade seguinte:
6 - A acção de despejo mencionada no nº 3 do Probatório, veio, por sentença transitada em 18/6/96, a ser julgada procedente e declarado resolvido o contrato de arrendamento vigente entre Maria Célia Dias Reis de Magalhães e a Macrodiet – Macrobiótica e Dietética, Lda., relativo á loja sita no prédio urbano da Rua Almeida e Sousa, nºs. 51-A e 51-B, em Lisboa e condenada a Macrodiet a despejá-lo e entregá-lo à ali Autora, livre de pessoas e bens.

4.3.1. Dirimida a questão do invocado erro de julgamento de facto, importa, então, apreciar o também invocado erro de julgamento de direito.
Sustenta a recorrente que foi no exercício de 1992 que ocorreu o efectivo e comprovado deperecimento do dito “trespasse” e que a sentença viola o disposto nos arts. 268°, nº 4, e 205°, nº 2, da CRP e no art. 17º, nº 3, do DRegulamentar nº 2/90, na medida em que pela interpretação feita na sentença se restringe o conteúdo dos arts. 23º e 27º do CIRC.
Mas, salvo o devido respeito, carece de razão legal.
Com efeito, o art. 10º do DRegulamentar nº 2/90, dispõe:
«Desvalorizações excepcionais de elementos do activo imobilizado
1. No caso de se verificarem em elementos do activo imobilizado desvalorizações excepcionais provenientes de causas anormais devidamente comprovadas, poderá ser aceite como custo ou perda do exercício em que aquelas ocorrem uma quota de reintegração ou amortização superior à que resulta da aplicação dos métodos referidos no artigo 4º.
2. O regime estabelecido no número anterior aplica-se, designadamente, às desvalorizações excepcionais provocadas por desastres, fenómenos naturais e inovações técnicas excepcionalmente rápidas.
3. Para efeitos do disposto no nº 1 deverá o contribuinte obter a aceitação da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos através de exposição devidamente fundamentada até ao fim do primeiro mês seguinte ao da ocorrência do facto que determinou a desvalorização excepcional, salvo em casos comprovadamente justificados, e como tal reconhecidos por despacho do Ministro das Finanças, em que essa exposição poderá ser entregue até ao fim do primeiro mês seguinte ao do termo do período de tributação em que tiverem ocorrido as desvalorizações excepcionais.»
E o art. 17º do mesmo DRegulamentar, sob a epígrafe «Amortização de imobilizações incorpóreas», dispõe o seguinte:
«1 - Os elementos do activo imobilizado incorpóreo são amortizáveis quando sujeitos a deperecimento, designadamente por terem uma vigência temporal limitada.
2 - São amortizáveis os seguintes elementos do activo imobilizado incorpóreo:
a) …
b) …
c) …
3 - Excepto em caso de deperecimento efectivo devidamente comprovado, reconhecido pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, não são amortizáveis os seguintes elementos do activo imobilizado incorpóreo:
a) Trespasses;
b) …»
Por sua vez, o art. 23º do CIRC estatui que se consideram custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente os seguintes:
a) …
b) …
c) …
d) …
e) …
f) …
g) Reintegrações e amortizações;
…
E o art. 27º do mesmo CIRC, dispõe que:
«1 - São aceites como custos as reintegrações e amortizações de elementos do activo sujeito a deperecimento, considerando-o como tais os elementos do activo imobilizado que, com carácter repetitivo, sofrerem perdas de valor resultantes da sua utilização, do decurso do tempo, do progresso técnico ou de quaisquer outras causas.
2 …
3 - Salvo razões devidamente justificadas e aceites pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, os elementos do activo imobilizado só se consideram sujeitos a deperecimento depois de entrarem em funcionamento.

4.3.2. Ora, no caso, não sofre dúvida que, no exercício de 1992 (que é o que aqui está em questão), o que se prova é, como se diz na sentença recorrida, é que o trespasse do estabelecimento que a impugnante havia adquirido em Lisboa se encontrava, então, em litígio judicial, por o senhorio não o reconhecer e ter movido acção judicial de resolução do contrato de arrendamento contra a sociedade trespassante.
Daí que, como também diz a sentença, não ficou demonstrado o efectivo perecimento (em tal exercício) desse trespasse.
E tanto assim é que só durante o exercício de 1996 se veio a verificar (em 18/6/96) o trânsito em julgado da respectiva sentença, como agora se julgou provado (sendo que a prova desta factualidade não determina, contudo, a consequência jurídica que a recorrente pretende) e que, como se fundamenta na sentença, a recorrente estava a pagar as respectivas rendas (através de depósito na CGD, à ordem do Tribunal).
A recorrente argumenta que o trespasse, independentemente do seu recorte conceitual e do respectivo regime jurídico no plano do direito comercial, em circunstâncias normais, não tem um período de vida útil limitado no tempo e que, proposta que foi a acção tendente à resolução do contrato de arrendamento, ela, recorrente, passou a ter a certeza de que o trespasse se mantinha na sua titularidade e efectiva utilização tão só enquanto não transitasse em julgado a sentença a proferir na referida acção, o que veio a acontecer.
Pelo que, o activo incorpóreo que, originariamente e em circunstâncias normais, não tinha vida útil limitada, passou a tê-la, não obstante a sua indeterminação no tempo, sendo que a quota de amortização correspondente a 1/3 do valor de aquisição se apresenta justificada, tendo em conta o período de vida útil pressuposto (3 anos), atenta a duração provável do pleito, e a quota normal de amortização para os elementos do activo imobilizado incorpóreo (cf. Divisão II da Tabela II anexa ao Decreto Regulamentar nº 2/90).
E, por isso, já estava comprovada a perda gradual de valor (depreciação ou deperecimento) do trespasse que justifica a consideração como custo da respectiva amortização nos termos do art. 27°, nº 1, do CIRC (perdas de valor resultantes de outras causas).
Ora, esta argumentação da recorrente parte do princípio de que a citada acção de resolução do contrato de arrendamento já estava decidida logo à partida (visto que afirma que passou a ter a certeza de que o trespasse se mantinha na sua titularidade e efectiva utilização tão só enquanto não transitasse em julgado a sentença a proferir na referida acção), e que iria demorar 3 anos a ser decidida, o que, salvo o devido respeito, é uma conclusão que não temos por demonstrada.
Por isso concordamos com a sentença recorrida, no sentido de que, relativamente ao exercício de 1982, não ficou demonstrado o efectivo perecimento desse bem e que, por se não encontrarem verificados os pressupostos previstos no nº 3 do art. 17º do DRegulamentar 2/90, a correcção efectuada pela AT, que originou a presente liquidação adicional impugnada, não sofre da ilegalidade que a recorrente lhe imputa.
E pela mesma razão, também não é de acolher a argumentação de que o risco de perda do trespasse deveria determinar, não a constituição de provisões, mas, antes, a contabilização de amortizações. Com efeito, como se disse, não estamos, no caso, perante situação em que tais amortizações digam respeito a elementos do activo com um período de utilidade ou de duração limitado no tempo.
Acresce que, a nosso ver, o requisito de reconhecimento, por parte da DGCI, contido no nº 3 do citado art. 17º do DRegulamentar nº 2/90, não afronta o disposto nos arts. 23º e 27º do CIRC (veja-se que o próprio art. 27º contém, igualmente, o requisito de aceitação por parte da DGCI, para que, antes da entrada em funcionamento, se possam considerar sujeitos a deperecimento os elementos do activo imobilizado), sendo certo que a recorrente nem sequer estava impedida de demonstrar, em sede contenciosa, a verificação daquele efectivo deperecimento no exercício aqui em causa, o que, contudo, não logrou, como acima se disse. E, em consequência, também não se vê que a fundamentação de direito acolhida na sentença recorrida ofenda o disposto nos arts. 268°, nº 4, e 205°, nº 2, da CRP.
Improcedem, em consequência, todas as Conclusões do recurso.

DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente fixando-se a taxa de justiça em 3 (três) Unidades de Conta e fixando-se a multa pela apresentação tardia de documentos no mínimo legal (nº 3 do art. 706º, nº 2 do art. 543º e nº 2 do art. 523º, todos do CPC, e art 102º do CCustas Judiciais), na qual se condena.

Lisboa, 30/05/2006

Casimiro Gonçalves
Ascensão Lopes
Jorge Lino