I – RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, em 7 de Outubro de 2025, que julgou procedente a reclamação deduzida ao abrigo do artigo 276º do CPPT por A……………………………e V……………………………….contra o despacho do Senhor DIRETOR DE FINANÇAS ADJUNTO DA DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA, que indeferiu o pedido de anulação dos juros de mora liquidados no processo de execução fiscal n.º …………….845.
A Recorrente, nas suas alegações de recurso, formulou as seguintes conclusões:

“I. Vem o presente recurso interposto da Douta sentença que julgou procedente a reclamação, deduzida por A ……………………….. e V ……………………….. contra o despacho, do Senhor Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Lisboa, que recusou anulação dos juros de mora liquidados no processo de execução fiscal n.º ……………..845.

II. Por sentença datada de 07-10-2025 ora recorrida, veio a Mm.ª Juiz do Tribunal a quo, estribando-se na factualidade descrita em III, conceder mérito à pretensão dos Recorridos e, em consequência, anular o despacho reclamado, por julgar verificadas as ilegalidades que lhe foram assacadas.

III. Decidiu o Douto Tribunal a quo, conforme se transcreve: “No artigo 6.º do citado Decreto-Lei n.º 73/99, de 16 de Março, prevê-se a possibilidade de os devedores poderem impugnar a liquidação de juros moratórios nos termos e com os fundamentos previstos no CPPT. É, por conseguinte, necessário um acto administrativo a ordenar o pagamento da dívida (cf. artigo 148.º do CPA). Acto esse que não existe no caso dos autos, nem o mesmo foi notificado aos Reclamantes (cf. artigo 114.º do CPA). No caso dos autos, a liquidação originária, de Julho de 2021 (cf. letra B do probatório), foi anulada pelo CAAD, na parte contestada pelos Reclamantes (cf. letra H do probatório), só em Janeiro de 2025 tendo sido obtidos os elementos que concretizam os termos do apuramento respectivo, em execução do julgado anulatório (cf. letras I e J do probatório). Tendo, em Fevereiro de 2025, os Reclamantes sido notificados “para pagamento da dívida remanescente e acrescido do PEF, sob pena de execução da garantia constituída” (cf. letra K do probatório). (…) Em suma, não tendo sido proferido acto administrativo a ordenar o pagamento dos juros de mora em causa, nem o mesmo tendo sido notificado aos Reclamantes, não podia o Órgão de Execução Fiscal prosseguir com a execução.”

IV. A Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo, ora recorrida, não faz, salvo o devido respeito, uma correta apreciação da matéria de facto relevante no que concerne à aplicação do artigo 44.º LGT.

V. O regime dos juros de mora encontra-se previsto no artigo 44.º da LGT e no Decreto-Lei n.º 73/99, de 16 de março, diploma que consagra, além do mais, a incidência, as isenções e a taxa a aplicar na liquidação destes juros. Nos termos do n.º 1 do art.º 44.º LGT “São devidos juros de mora quando o sujeito passivo não pague o imposto devido no prazo legal.” Por seu turno, dispõe o n.º 1 do art.º 86.º CPPT que “Findo o prazo de pagamento voluntário, começarão a vencer-se juros de mora nos termos das leis tributárias”.

VI. Importa não olvidar que, ao contrario do decidido pelo Tribunal a quo, a liquidação originária, de julho de 2021 apenas, parcialmente, foi anulada. Dando acolhimento ao princípio constitucional segundo o qual as decisões dos tribunais transitadas em julgado são obrigatórias para todas as entidades públicas e privadas e prevalecem sobre as de quaisquer outras autoridades, a norma do artigo 100.º da Lei Geral Tributária preceitua que: “A administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamação, impugnação judicial ou recurso a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da legalidade do ato ou situação objeto do litígio, compreendendo o pagamento de juros compensatórios, se for caso disso, a partir do termo do prazo da execução da decisão.”

VII. Portanto, anulado judicialmente um ato tributário, fica a administração obrigada a reintegrar a ordem jurídica violada pelo ato considerado ilegal, reconstituindo a situação atual hipotética que presumivelmente existiria se a ilegalidade não tivesse sido praticada. VIII. Assim, sempre que a tal nada obste, deve ser praticado novo ato de liquidação que não enferme do vício que justificou a anulação, se a realidade jurídica e/ou factual puder servir de suporte à prática de um novo ato. Já nas situações em que o vício do ato de liquidação seja parcial, designadamente por, apesar de devido, o tributo ter sido liquidado em excesso (o que sucede no caso dos autos) a anulação deve ser parcial já que o vício afeta apenas uma parte da decisão. Nestes casos, a execução do julgado passa por mera correção do ato, na parte anulada.

IX. Nessa conformidade, a sentença foi concretizada em 24-01-2025, através da anulação n.º 8650, proveniente de Imp. Cont. Corr. no valor de €211,341.08. Decorrendo da nota de anulação que os valores anulados no PEF ………………..845 foram €208.439,35 de imposto e €2.901,73 relativos a juros de mora. Pelo que, a liquidação corretiva, assim emitida, limitou-se a revogar parte da anterior liquidação.

X. Como tem entendido a jurisprudência, a liquidação corretiva limita-se a revogar parte de anterior liquidação, não possuindo natureza de ato substitutivo porque não cria um novo quadro jurídico regulador de uma situação concreta, tratando-se antes de um ato que se confina a expurgar uma parte do ato primitivo e que, por isso, não inovando na ordem jurídica na parte não revogada, tem natureza meramente confirmativa.

XI. Contrariamente ao alegado pelos Recorridos e confirmado pela sentença ora em análise, a liquidação corretiva não corporiza um ato novo mas apenas o apuramento de tributo na sequência de reforma parcial de anterior ato tributário "stricto sensu" decorrente, por exemplo, de uma decisão de deferimento parcial em sede de procedimento de revisão do ato tributário, tal como de procedimento de reclamação graciosa ou impugnação judicial, a qual conduz, necessariamente, a um quantitativo de imposto inferior ao anteriormente exigido pela Fazenda Pública, mais consubstanciando a liquidação corretiva uma decisão não lesiva para os contribuintes – cfr. neste sentido, o acórdão do STA de 31.05.2023, Proc. 030/17.3BCLSB. XII. A respeito de situação semelhante, aplicável com as devidas alterações à situação sob nossa mira, sumariou-se no acórdão do TCAS, prolatado em 27-06-2024 no processo nº 1349/09.2BELRS, o seguinte: “I - As liquidações adicionais são emitidas na sequência, designadamente, de ação inspetiva levada a efeito pela AT, num contexto em que já existe uma liquidação anterior decorrente da atividade declarativa do sujeito passivo, liquidação essa cujos parâmetros são alterados em função daquela atuação da administração. II - As liquidações corretivas, sendo subsequentes a um ato de liquidação adicional, decorrem de a pretensão do sujeito passivo ter sido parcialmente atendida, na sequência da sua impugnação graciosa ou contenciosa ou na sequência de revisão oficiosa promovida pela AT. III - A consideração de uma determinada liquidação de IRC como corretiva ou adicional implica uma análise comparativa de ambas. IV - Verificando-se que a liquidação emitida na sequência de revisão oficiosa se limitou a corrigir, favoravelmente ao contribuinte, o valor de juros compensatórios, mantendo tudo o demais, está-se perante uma liquidação corretiva. V - As liquidações corretivas são atos inimpugnáveis”.

XIII. Como refere Jorge Lopes de Sousa, “(…) nos casos em que a execução da decisão anulatória não implicar uma reabertura do procedimento tributário em fase anterior à decisão final, a administração tributária não tenha de dar cumprimento às exigências procedimentais que deveriam anteceder a prática de um acto de decisão do procedimento.” - cfr. CPPT anotado e comentado, áreas editora, 6.ª edição, 2011, vol. II, pág. 523. Motivo pelo qual, mal andou o Tribunal a quo ao decidir que “Em suma, não tendo sido proferido acto administrativo a ordenar o pagamento dos juros de mora em causa, nem o mesmo tendo sido notificado aos Reclamantes, não podia o Órgão de Execução Fiscal prosseguir com a execução.”.

XIV. No mesmo sentido se pronunciou a DMMP, conforme Douto Parecer, que aqui se transcreve: “(…) De resto, caso o contribuinte pretenda colocar em causa uma dívida tributária, pode fazê-lo antes ou depois de satisfeito o pagamento. Neste caso, se o contribuinte tiver pago a dívida no prazo legal, e vier a ter procedência na sua ação, será beneficiário de juros de mora sem qualquer limite, calculados a uma taxa superior àquela que é devida ao Estado (artigos 43.º e 102.º, n.º 2, ambos da LGT), sendo, deste modo, ressarcindo pela indisponibilidade do montante pago até à decisão judicial. Já se o contribuinte decidir impugnar a dívida e não a pagar, iniciando-se, assim, a contagem de juros de mora durante o litígio, mesmo se a execução fiscal ficar suspensa, nos termos do artigo 169.º do CPPT, e a sua ação vier a ser considerada procedente, in totum, nenhuma importância a título de juros de mora lhe será cobrada, pois é uma obrigação acessória do ato tributário então impugnado. Ora, tal não sucede no caso dos presentes autos, em que os Reclamantes viram proceder, apenas parcialmente, a sua pretensão. Em face do que ficou escrito, entende-se que não lhes assiste razão e que serão devidos juros de mora, sobre a quantia devida (ainda que não no montante inicialmente liquidado), até que a mesma seja paga. Assim, e dando por reproduzidos os fundamentos invocados pela Fazenda Pública, bem como toda a prova decorrente dos documentos juntos aos autos, se emite parecer no sentido de a reclamação dever ser julgada improcedente.”

XV. Portanto, a douta sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar que se encontra violado o artigo 44.º LGT e, em consequência, anulando o despacho reclamado.

XVI. Deste modo, e tendo presente a realidade em análise e de todos os elementos constantes do probatório, considera a Fazenda Pública, contrariamente ao doutamente decidido, que a atuação da Administração Tributária foi no estrito cumprimento do artigo 44.º LGT.”

- De facto

Ao abrigo do preceituado no nº6 do artigo 663º do CPC, remete-se para a matéria de facto fixada na sentença.

- De Direito

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Ora, lidas as conclusões das alegações de recurso, resulta que está em causa saber se o Tribunal a quo errou no seu julgamento ao julgar procedente a reclamação em virtude de ter considerado que, não tendo sido proferido acto administrativo a ordenar o pagamento dos juros de mora em causa, nem o mesmo tendo sido notificado aos Reclamantes, não podia o Órgão de Execução Fiscal prosseguir com a execução.

Está aqui em causa o despacho de indeferimento proferido pelo DIRETOR DE FINANÇAS ADJUNTO DA DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA, que recaiu sobre o pedido de anulação dos juros de mora liquidados relativamente ao atraso no pagamento da liquidação de IRS referente ao ano de 2020 – cfr. Alínea P) do probatório.

O acto reclamado foi proferido na sequência de requerimento dirigido ao processo de execução fiscal n.º 3239.2021/01179845, sendo que a sentença recorrida entendeu ser aquele ilegal, tendo, nessa medida, julgado procedente a reclamação.

Adiante-se que tem razão a Recorrente.

Vejamos, então.

Resulta da factualidade assente que a liquidação de IRS do ano de 2020 foi efectuada em Maio de 2001, na sequência da entrega da declaração modelo 3 de IRS pelos Recorridos, sendo que, por não ter sido pago o imposto dentro do prazo de pagamento voluntário – 31 de Agosto de 2021 – em Setembro de 2021 foi corrigida a liquidação de modo a incluir o valor dos juros de mora devidos.

Da liquidação referida foi apresentada reclamação graciosa, tendo os Recorridos prestado garantia por forma a suspender a tramitação do processo de execução fiscal, entretanto autuado.

Indeferida a reclamação graciosa, os Recorridos deduziram pedido de pronúncia arbitral que veio a ser decidido de forma favorável aos mesmos, tendo sido determinada a anulação da liquidação de IRS do ano de 2020.

Sucede que a anulação não abrangeu a totalidade da liquidação, antes tendo sido parcial, o que motivou, como afirma a Recorrente, que fosse emitida liquidação correctiva, pela AT, expurgada do segmento que tinha sido considerado ilegal pelo tribunal arbitral.

Isto significa que, no que diz respeito à parte da liquidação mantida, por não ter sido paga dentro do prazo de pagamento voluntário, são devidos juros de mora, nos termos do preceituado no artigo 44º da LGT.

Dispõe a referida norma que:

“Falta de pagamento da prestação tributária
1 - São devidos juros de mora quando o sujeito passivo não pague o imposto devido no prazo legal.

2 - Os juros de mora aplicáveis às dívidas tributárias são devidos até à data do pagamento da dívida. (Redacção dada pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro)

3 - A taxa de juros de mora é a definida na lei geral para as dívidas ao Estado e outras entidades públicas, excepto no período que decorre entre a data do termo do prazo de execução espontânea de decisão judicial transitada em julgado e a data do pagamento da dívida relativamente ao imposto que deveria ter sido pago por decisão judicial transitada em julgado, em que será aplicada uma taxa equivalente ao dobro daquela. (Redacção dada pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro)

4 - No caso de a dívida ser paga no prazo de 30 dias contados da data da citação, os juros de mora são contados até à data da emissão desta.(Aditado pelo artigo 83º da Lei n.º 67-A/2007 de 31 de Dezembro).”

Em resumo, e como se escreveu no Acórdão deste TCAS de 25/11/2009, proferido no âmbito do processo nº 2981/09:

“(…) a) sendo evidente a possibilidade que lhe teve de ser conferida (à recorrente) de sindicar o acto decorrente da anulação parcial, tal possibilidade, no entanto, tem de se limitar àquilo em que tais actos forem inovadores, pois, no remanescente, essa possibilidade já lhe foi, conferida com a notificação da adicional, no sentido acima referido; se um qualquer contribuinte, por hipótese, não usar desse seu direito de sindicância, na altura devida, “sibi imputat”.

b) Tratando-se de mera anulação parcial do acto adicional tal acto apenas será lesivo naquilo em que seja inovador e de forma desfavorável ao contribuinte, o que, como é evidente e pela própria noção de “acto de anulação” acima referido, não recairá sobre quaisquer correcções favoráveis, na medida que aquele tem de implicar, como implicou, uma diminuição do “quantum” do imposto devido. Por isso que, verdadeiramente, se não apure, “ex novo” um imposto devido, antes se restrinja o montante do imposto já antes apurado. (…)”

Padece, assim, a sentença recorrida de erro de julgamento.

Por um lado, como resulta do probatório, a liquidação de juros de mora já tinha sido efectuada em 2021 e notificada aos Recorridos.

Por outro lado, a execução do julgado no que se refere ao decidido na pronúncia arbitral implica a redução do valor do imposto devido, a par do acerto dos juros de mora devidos, o que foi efectuado pela AT.

Concluímos, assim, pela procedência do recurso, sendo de revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a reclamação.

Dos fundamentos da reclamação que a sentença considerou prejudicados

Os Recorridos, nas contra-alegações de recurso, requerem que, na circunstância de ser concedido provimento ao recurso, sejam conhecidos os fundamentos da reclamação considerados prejudicados pela sentença recorrida, nos termos que constam das conclusões S) a AB) daquelas.

Em resumo, o que vem dito pelos Recorridos em tais alíneas reconduz-se à ilegalidade da liquidação de juros por entenderem que a liquidação válida só foi emitida em Fevereiro de 2025, o que, no seu entendimento implica que, até então, inexistia imposto devido para efeitos do preceituado no nº1 do artigo 44º da LGT.

A seu ver, até Fevereiro de 2025, data em que foi emitida a liquidação correctiva, não se tinham constituído em mora.

Não têm razão.

Como já vimos supra, a liquidação emitida em 2025 tem a natureza de liquidação correctiva, ou seja, corrigiu a parte da liquidação considerada ilegal pela decisão arbitral.

Reitera-se, isto significa que, no que diz respeito à parte da liquidação mantida, por não ter sido paga dentro do prazo de pagamento voluntário, são devidos juros de mora, nos termos do preceituado no artigo 44º da LGT.

Improcede, nestes termos, a alegação dos Recorridos, pelo que será de julgar improcedente a reclamação.

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a reclamação.

Custas pelos Recorridos.

Registe e Notifique.

Lisboa, 15 de Janeiro de 2026

(Isabel Vaz Fernandes)

(Luísa Soares)

(Lurdes Toscano)