| Decisão Texto Integral: | Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
1. B...Portugal, SA, (anteriormente B...- B..., SA), veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do (então) Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto que julgou improcedente a impugnação por si deduzida contra a liquidação adicional do IRC do exercício do ano de 1992, no montante de 1.337.281$00, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:
A) O valor de IRC a pagar fixado na liquidação impugnada compreendia não só o apuramento de colecta sobre o valor da matéria colectável corrigida, como ainda a liquidação de imposto sobre despesas confidenciais no montante de 54.777,700$ resultante da aplicação ao valor de correcções à matéria colectável respeitantes a determinados custos indevidamente documentados, no montante de 547.777.000$, da taxa de tributação autónoma de 10% nos termos do artigo 4° do Decreto-Lei n° 192/90, de 9 de Junho;
B) A revogação parcial do acto operada pelo Director Distrital de Finanças do Porto ao abrigo do artigo 130° do CPT, não anulou, por completo, a totalidade das correcções acima referidas.
C) Foram apenas objecto de anulação em resultado daquele acto administrativo parte das correcções à matéria colectável, no montante de 38.449.000$, por se entender respeitarem as mesmas a custos fiscalmente dedutíveis, e o imposto sobre despesas confidenciais inicialmente liquidado sobre as mesmas, por se entender que, não obstante continuarem a configurar, em substância, custos não dedutíveis na determinação do lucro tributável, os mesmos se encontravam devidamente documentados;
D) Tendo sido mantidas pelo Director de Finanças, subsistiram assim como objecto da impugnação, não obstante a anulação da tributação autónoma sobre elas incidente, correcções à matéria colectável no montante de 509.328.000$ resultantes não aceitação, como custo fiscal, de custos com amortizações praticadas sobre determinadas despesas consideradas como trespasses e da não aceitação, como custo fiscal, das amortizações de despesas contabilizadas na rubrica "despesas com edifícios arrendados";
E) Pelo que ao omitir, sem qualquer razão justificativa, a decisão quanto à ilegalidade destas correcções incorre a sentença recorrida em manifesta nulidade por omissão de pronúncia;
F) O recorrente alienou à P..., em 1992, os direitos de arrendamento que detinha sobre vários imóveis onde se encontravam instaladas as suas agências bancárias, a par dos activos (obras de beneficiação) neles incorporados;
G) Em resultado daquela transmissão o recorrente reconheceu uma mais-valia fiscal de 879.463.059$ correspondente à diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição dos activos transmitidos, compreendendo este o valor das benfeitorias igualmente transmitidas;
H) Conforme dispõe o artigo 42°, n° 2, do Código do IRC (actual artigo 43°, n° 2), as mais e menos-valias fiscais são dadas pela diferença entre o valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e o valor de aquisição deduzido das reintegrações ou amortizações praticadas;
I)Ao corrigir o valor das mais e menos-valias fiscais apuradas pelo recorrente com fundamento em que o custo de aquisição das benfeitorias realizadas nos locados cedidos não deve concorrer para a determinação do valor de aquisição, viola a sentença recorrida o citado artigo 42° do CIRC.
J)Ao desconsiderar, por último, o benefício de dedução à matéria colectável de 20% dos rendimentos de CLIP's cujos leilões se realizaram após 2/02/91, mas emitidos em data anterior, viola ainda a sentença recorrida o disposto no artigo 2° do Decreto-Lei n° 143-A/89, de 3 de Maio.
Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Venerando Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado procedente, anulando-se a douta sentença recorrida, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA.
2. O MºPº emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso (v. fls. 364).
3. Colhidos os autos cabe agora decidir.
4. Com interesse para a decisão foram dados como provados em 1ª instância os seguintes factos:
1º)-O Banco impugnante foi objecto de fiscalização por parte da Direcção de Serviços de Fiscalização de Empresas (DSPIT), relativamente ao exercício de 1992; em consequência, foram efectuadas diversas correcções ao resultado apurado na declaração modelo 22 de IRC apresentada pelo impugnante, com referência àquele ano;
-tais correcções encontram-se resumidas no mapa modelo DC-22, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos;
-dessas correcções resultou o apuramento da matéria colectável de Esc. 2.442.952.941 $00;
2-Em consequência daquela correcção à matéria colectável, o impugnante passou a apresentar uma colecta de 879.463.059$00, de que resultou IRC a pagar de 1.337.281.560$00, bem como derrama no valor de 87.946.306$00;
3º)-Entre outros fundamentos de tais correcções, ressalta, na parte que ora interessa, o seguinte:
-correcção das mais-valias fiscais no montante de 1.984.596.000$00 decorrente da não aceitação como componente do valor de aquisição dos activos alienados, dos encargos suportados pelo banco com a adaptação dos espaços por este arrendados para o exercício da sua actividade;
-não consideração do benefício fiscal, contido no DL n° 143-A/89, de 03 de Maio, de dedução à matéria colectável de 20 % dos rendimentos de CLIPs emitidos após 02/02/91, no valor de 251.474.000$00;
4º)-O impugnante efectuou já o pagamento por conta de parte do imposto liquidado o montante de 337.415.316$00, correspondendo 263.895.901$00 a imposto e 73.519.415$00 a juros compensatórios;
5º)-O Banco impugnante, por volta de 1990, propôs-se aumentar (quadriplicar) o número de balcões;
6º)-A concretização dessa medida teve lugar por volta de 1991;
-para isso comprava ou tomava de arrendamento imóveis distribuídos por todo o país, com maior incidência na grande Lisboa e no grande Porto;
7º)-A este Banco o que interessava era o espaço em si;
-a realização das obras de adaptação esteve a cargo de vários empreiteiros, mormente, a "E...";
8º)-O Banco impugnante celebrou diversos contratos de cessão onerosa do direito ao arrendamento e autorização de subarrendamento e fiança com a sociedade "P...-Imobiliária, SÁ" -cfr. o teor das escrituras públicas juntas a fls. 106 e segs., que aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos-
9º)- O impugnante considerou estas operações que efectuou com a "P...-Imobiliária, SA" como venda de activos, e procedeu ao seu registo como tal;
10º)-O aqui peticionante considerou na base de cálculo do beneficio dedução ao rendimento, o saldo da conta A-807 200 004-66 (Juros) que apresentava o montante de Esc. 1.257.369.000$00, correspondente aos juros dos CLIPs auferidos no exercício de 1992, e emitidos após 02/02/91.
5. O recorrente imputa à decisão recorrida os seguintes vícios:
a) Nulidade da sentença por omissão de pronúncia (conclusões das alíneas A) a E);
b) Erro de julgamento por interpretação errada dos artºs 42º e 43º do CIRC (conclusões das alíneas F) a I) );
c) Erro de julgamento por errada interpretação do artº 2º do DL nº 143-A/89, de 3 de Maio (conclusão da alínea J) ) .
Comecemos por conhecer da 1ª questão.
5.1. Entende a recorrente que, apesar de a sua reclamação graciosa ter sido parcialmente deferida, subsistiram correcções à matéria colectável no montante de 509.328.000$00, resultantes da não aceitação como custo fiscal das amortizações praticadas sobre determinadas despesas relacionadas com trespasses e da não aceitação das amortizações das despesas contabilizadas na rubrica “despesas com edifícios arrendados”.
Ora, a sentença recorrida, não se pronunciou sobre esta matéria, pelo que incorreu em nulidade por omissão de pronúncia.
Mas será que estamos efectivamente perante tal vício?
Como é sabido, só ocorre omissão de pronúncia quando a decisão omitir totalmente o conhecimento de qualquer questão suscitada pelas partes e cujo conhecimento não seja prejudicado pela resposta dada a outras.
Sobre este vício, escreveu-se no Acórdão do STA (2ª Secção), de 2.2.2005- Recurso nº 0917/04:
“Como é sabido, a nulidade da sentença por omissão de pronúncia ocorre quando o tribunal deixa de se pronunciar sobre questões que devia apreciar (cfr. artº 125º do CPPT).
Na falta de norma, neste diploma legal, sobre os deveres de cognição do tribunal, há que recorrer à norma do artº 660º, nº 1 do CPC, por força do disposto no artº 2º, al. e) do CPPT.
Aquele normativo impõe ao Juiz o dever de conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras.
O Supremo Tribunal Administrativo vem entendendo que, quando o tribunal consciente e fundadamente não toma conhecimento de qualquer questão, poderá haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse conhecimento, mas não nulidade por omissão de pronúncia.
Esta só ocorrerá nos casos em que o tribunal, pura e simplesmente, não tome posição sobre qualquer questão que devesse conhecer…”
No caso concreto dos autos verifica-se que o Mmº Juiz recorrido não se alheou totalmente da citada questão, tal como resulta de fls. 370 ao cimo onde ficou escrito:
“ 2) Antes de decidir há que ter em conta a anulação parcial do acto tributário impugnado – cfr. o despacho de fls. 317/319.
Assim, o conhecimento das questões acima assinaladas sob as alíneas a), b) e c), ficou prejudicado, ou seja, as que se prendem com:
- a violação ao disposto nos artºs 23º, nº 1 e 27º, nº 1 do CIRC, na medida em que foi desconsiderada a amortização de determinadas despesas contabilizadas na rubrica “despesas com edifícios arrendados”.
Quer dizer então que a referida questão não foi apreciada por se ter entendido que a mesma tinha sido decidida favoravelmente ao recorrente.
Porém, sendo certo, tal como refere o recorrente e resulta de fls. 317/319, que houve indeferimento da reclamação nessa parte, estamos perante erro de julgamento e não perante omissão de pronúncia.
Deste modo, improcedem as conclusões das alíneas A) a E).
Todavia, este Tribunal está obrigado a conhecer da questão enunciada em face do disposto no artº 753º do CPC, o que de imediato se fará.
5.1.1.No despacho que indeferiu a reclamação graciosa do recorrente, escreveu-se o seguinte:
“Face às várias peças incorporadas nos autos e ao parecer infra, defiro parcialmente o pedido, nos termos definidos no item 3, a fls. 319, ou seja, anulando o imposto em 54.777.700$00 e ainda no montante que resultar da redução à matéria colectável do valor de 38.449.000$00”.
Sendo assim, podemos concluir que uma das peças em que o despacho se baseou, foi a informação de fls. 286/295 onde, resumidamente, e sobre a matéria em apreciação, se escreveu o seguinte:
Quanto à importância de 60.000.000$00 despendida a título de pagamento de um trespasse não foi a amortização aceite nos termos da alínea a) do nº 3 do artº 17º do Decreto Regulamentar 2/90.
Quanto às outras despesas igualmente contabilizadas pelo reclamante na rubrica “ despesas com edifícios arrendados” as mesmas também não foram aceites em face da mesma norma.
E foi entendido que em face dos artºs 1118º, nº 2 e 115º, respectivamente, do Código Civil e do RJAU que, no caso, não estamos perante trespasse em sentido técnico jurídico, antes perante pagamentos devidos a título de uma cedência de posição de locatário comercial.
Mas, ainda admitindo que se trate de compensações por benfeitorias devidas aos anteriores arrendatários, face ao disposto nos artºs 1046º, 1273º e 1275º do Código Civil, sempre as mesmas deveriam ser pagas pelos proprietários dos locais arrendados e não pelo recorrente, na sua qualidade de novo arrendatário, uma vez que entre este e os anteriores arrendatários não existiam quaisquer relações jurídicas das quais pudessem surgir direitos ou obrigações entre ambas as partes.
Por outro lado ainda, o arrendamento comercial era feito por tempo ilimitado, não estando, por isso, sujeito a deperecimento, pelo que é insusceptível de amortização.
A recorrente, por sua vez, entende que se limitou a negociar com os anteriores locatários o ressarcimento das benfeitorias por estes realizadas nos locados, não tendo existido quaisquer trespasses.
De todo o modo, mesmo que de trespasses se tratasse, sempre o valor teria de ser encontrado por dedução no valor pago pelo adquirente, do justo valor dos activos adquiridos.
Assim, porque as benfeitorias foram adquiridas pelo recorrente e porque os custos estão perfeitamente provados em face do CIRC, são os mesmos de atender.
Quid juris?
5.1.2.Desde já diremos que acompanhamos a fundamentação expressa na citada informação e que motivou a decisão da reclamação.
Na verdade, de acordo com o disposto no artº 23º do CIRC, só são de aceitar como custos fiscais os que comprovadamente forem tidos como indispensáveis para a obtenção de proveitos sujeitos a imposto e os que contribuam para a manutenção da fonte produtora.
No caso concreto, as despesas efectuadas com o arrendamento de imóveis são consideradas custos, sendo-o ainda outras despesas realizadas no arrendado tendo em vista o funcionamento das instalações.
Porém, o pagamento de benfeitorias a terceiros, certamente como contrapartida de estes abandonarem o locado em benefício do recorrente, não constitui despesa indispensável para a actividade do recorrente, uma vez que, por lei, ele não estava obrigado a efectuar tal pagamento que, quando muito, caberia ao dono do arrendado.
Naturalmente que se compreende que o recorrente pretendesse os melhores locais para instalar as suas agências. Porém, todas as despesas efectuadas para esse efeito e que não se enquadrem no conceito de custo fiscal, não podem ser aceites, nem amortizadas.
No Acórdão do STA (2ª Secção), de 10 de Julho de 2002 -Recurso nº 0726/02, e perante questão semelhante, escreveu-se o seguinte:
Ӄ verdade que os recorrentes pretenderam instalar-se em determinado estabelecimento.
Para isso, fizeram um acordo com o então locatário, no sentido deste desocupar as respectivas instalações, pagando-lhe uma determinada importância (8.000.000$00).
Depois celebraram um novo contrato com o senhorio, ocupando tais instalações.
Será que aquela importância (8.000.000$00) pode considerar-se uma despesa de instalação?
A lei não nos dá uma definição do que sejam "despesas de instalação". Mas, à míngua da pertinente disposição legal, será aceitável o entendimento do Mmº. Juiz que se está perante uma despesa de instalação?
Entendemos que não.
Pensamos que a despesa em causa está a montante da instalação.
Trata-se antes de uma despesa de pré-instalação.
Na verdade, podemos surpreender, na operação dos recorrentes, três fases:
Uma primeira fase em que os recorrentes, pretendendo instalar-se em determinado local, fazem um acordo com o anterior locatário, de molde a obter a sua saída. Para conseguir tal desiderato, oferecem-lhe 8.000.000$00.
Obtido tal acordo, desocupadas as instalações, os recorrentes entram numa segunda fase: celebram um contrato com o senhorio.
Só agora têm a disponibilidade jurídica do estabelecimento.
Só a partir de então, já numa terceira fase, estão na possibilidade de ocupar o prédio.
Só então estão reunidas as condições jurídicas para fazerem as necessárias despesas atinentes à sua instalação.
Assim sendo, como nos parece que é, estando em causa uma despesa de pré-instalação, e não uma despesa de instalação, tal despesa (8.000.000$00) não pode ser considerada como custo, por isso que não é amortizável.
E esta solução está em sintonia, aliás, com o que se passa com o trespasse. Este, como resulta da lei (artº. 17°, 3, a) do citado Decreto Regulamentar nº. 2/90, de 12/1), não é amortizável.
O trespasse, como é sabido, traduz-se na substituição do trespassante pelo trespassário, mantendo-se inalterado o contrato. Ou seja, dá-se a transmissão da posição do locatário (comercial ou industrial), independentemente da autorização do senhorio. Ora, se a própria lei exclui o trespasse dessa amortização, não repugna que uma situação que, pela natureza das coisas, é necessariamente anterior a esta, acabe por ter uma solução idêntica”.
Assim sendo, e em face da argumentação exposta, concluímos que bem andou a Administração Tributária em não aceitar a amortização dos referidos custos.
5.2. A segunda questão prende-se com a correcção das mais-valias fiscais decorrente da não aceitação como componente do valor de aquisição dos activos alienados, dos encargos suportados com a adaptação dos espaços arrendados para o exercício da sua actividade.
Sobre esta questão escreveu-se na decisão recorrida o seguinte:
“A este respeito apurou-se que, no decorrer do exercício de 1992 o impugnante alienou a uma sociedade sua associada, denominada "P... Imobiliária, SÁ", os direitos de arrendamento que detinha sobre vários imóveis onde se encontravam instaladas as agências bancárias -identificadas no anexo n° 4 - utilizadas no exercício da sua actividade.
Da cessão onerosa de tais direitos de arrendamento transmitidos para a sociedade acima referida, apurou o aqui impugnante uma mais-valia fiscal de Esc. 80.380.739$00 que fez acrescer na Linha 18 do Quadro 17 da declaração de rendimentos modelo 22 de IRC do exercício de 1992.
O valor das mais e menos-valias fiscais apuradas pelo contribuinte, conforme Mapa das Mais-Valias e Menos-Valias Fiscais Modelo 31, resultou da diferença entre o valor de realização - valor pago pela sociedade "P..." - e o valor de aquisição -o qual compreende os trespasses, as indemnizações pagas pelas cedências de posição de locatário e pelas benfeitorias realizadas e deixadas nos estabelecimentos pêlos cedentes e ainda, todas as demais despesas efectuadas nas agências bancárias -deduzido das amortizações praticadas.
Contudo, da análise efectuada a todos os contratos de cessão onerosa de arrendamento, constata-se que a dita sociedade "P..." celebrou, já na qualidade jurídica de arrendatária, contratos de subarrendamento com o impugnante nos quais, através da sublocação total dos locados, lhe cedia todo o arrendado mediante o pagamento de rendas previamente estipuladas.
Daqui resulta que o impugnante deixou de estar investido na qualidade jurídica de arrendatário -por força das cessões onerosas de arrendamento efectuadas entre si e a sociedade "P...-Imobiliária, SÁ", - para passar à posição de subarrendatário dos locados onde exercia a sua actividade, continuando, porém, a desenvolver nesses mesmos locados o exercício da actividade bancária e, consequentemente, continuando a usufruir das benfeitorias por si introduzidas nos espaços. No entanto, as despesas realizadas pelo impugnante na qualidade de arrendatário, com o intuito de adaptar os espaços arrendados ao. exercício da sua actividade, não tiveram qualquer correlação directa com a aquisição pelo mesmo dos diversos direitos de arrendamento.
Continuou a utilizar, repete-se, posteriormente à cessão onerosa dos direitos de arrendamento efectuada a favor da sociedade "P...", só que, agora, investido numa qualidade diferente - de subarrendatário.
Assim, para efeitos do cálculo das mais e menos-valias contabilísticas e fiscais e nos termos estabelecidos no art° 42° do CIRC, o custo de aquisição dos direitos de arrendamento não deveria ter incluído as despesas acima referidas, devendo corresponder, apenas, ao somatório dos custos suportados pelo impugnante com a sua obtenção, como sejam -os trespasses e as indemnizações pagas por benfeitorias deixadas pêlos cedentes da posição de locatário.
Já a inclusão, para efeitos do cálculo dessas mais e menos-valias, no valor de aquisição dos referidos direitos de arrendamento, das despesas realizadas pelo impugnante com o fim de adaptar os espaços arrendados ao exercício da sua actividade bancária, não se enquadra na previsão do artigo 42° do CIRC "consideram-se mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas relativamente imobilizado mediante transmissão onerosa, qualquer que seja o título porque se opere, e,
bem assim, os derivados de sinistros ou os resultantes da afectação permanente daqueles
elementos a fins alheios à actividade exercida".
Assim, o valor correspondente às despesas efectuadas pelo reclamante nos edifícios arrendados - objecto de contabilização nas respectivas rubricas de despesas com edifícios arrendados - foi expurgado do valor de aquisição dos direitos de arrendamento. Tal originou, um acréscimo ao lucro tributável no montante de Esc. l 984 596 000$00, resultante da diferença entre a mais-valia fiscal apurada pêlos serviços de fiscalização no valor de Esc. 2.064.977.000$00 e o valor de Esc. 80.380.739$00, declarado - Linha 18 do Quadro 17 da declaração de rendimentos modelo 22 do IRC, já. mencionada- cfr. a al .f) do n° l do artigo 20° do CIRC "consideram-se proveitos ou ganhos os derivados de operações de qualquer natureza em consequência de uma acção normal ou ocasional, básica ou meramente acessória, designadamente os resultantes de mais-valias realizadas".
Este entendimento da AF, salvo melhor opinião, não merece censura, pelo que se manterá.
É certo que a impugnante aventou que, ao alienar à dita "P..." todos os activos inerentes aos balcões utilizados por si, transferiu, não só a sua posição de arrendatário, como também todos os seus pertences corpóreos, constituídos pelas melhorias introduzidas nos arrendados.
No entanto, não é isso que decorre das escrituras referidas no ponto n° 8) do probatório.
Destas extrai-se que o impugnante aliena apenas a posição contratual que lhe adveio do contrato locativo, e pelo preço aí referido à sociedade "P...".
É certo que agora o impugnante fez acompanhar essas escrituras de documentos complementares onde se declara que parte ou a totalidade do preço estipulado corresponde a obras de beneficiação realizadas no respectivo locado.
No entanto, como bem defende o Digno Magistrado do MP, nas ditas escrituras públicas não há a menor referência à existência de documentos complementares, pelo que a exibição destes não pode deixar de ser vista como um expediente para dar cobertura e credibilidade à posição do impugnante.
Contudo, este desiderato, nada verosímil, não foi conseguido.
Nestes termos, bem andaram os Serviços da AF quando, na determinação das mais-valias decorrentes dos aludidos contratos, tão só atendeu ao valor (preço) atribuído ao direito cedido e não às aventadas despesas com edifícios arrendados ou obras de beneficiação realizadas nos locados.
O que ficou escrito merece a nossa inteira concordância em face do disposto no artº 42º do CIRC e do teor das escrituras de cessão da posição contratual à Sociedade Pombino - Imobiliária, SA, pelo que improcedem as conclusões das alíneas F) a J).
5.3. A última questão reporta-se à não aceitação da dedução ao resultado líquido de rendimentos (Crédito em Leilão ao Investimento Público) efectuada pelo mesmo montante, ao abrigo do disposto no artº 2º do DL nº 143-A/89, de 3 de Maio.
Sobre esta matéria, e seguindo a posição assumida pela Administração Tributária, a decisão recorrida pronunciou-se nos seguintes termos:
“Urge agora apreciar a 2ª questão atrás exposta, ou seja, a que tem a ver com a correcção de Esc. 251. 474.000$00, inscrita na Linha 35 do Quadro 18 do Mapa de Apuramento Modelo DC-22.
Ela resultou da não aceitação fiscal da dedução ao resultado liquido de rendimentos de CLIPs (Crédito em Leilão ao Investimento Público) efectuada pelo mesmo montante, ao abrigo do disposto no artigo 2° do DL n° 143-A/89, de 3/5.
Tal dedução não foi aceite pela DSPIT após a constatação dos seguintes factos:
O aqui peticionante considerou na base de cálculo do beneficio dedução ao rendimento, o saldo da conta A-807 200 004-66 (Juros) que apresentava o montante de Esc. 1.257.369.000$00, correspondente aos juros dos CLIP auferidos no exercício de 1992, cuja emissão dos respectivos certificados foi efectuada ao abrigo do Despacho n° 186/89- XI, de 12/8.
Só que essas emissões foram realizadas após a revogação do DL n° 143-A/89, de 3/5, pela Lei n° 65/90, de 28/12, isto é, após 02/02/91.
Daqui resulta que o contribuinte considerou para efeitos de tributação que o beneficio fiscal concedido pelo DL n° 143-A/89, já apontado, se aplica a todas as emissões de certificados ocorridas durante o prazo global do empréstimo autorizado pelo Despacho 186/89-XI, de 12/8.
Como tal, deduziu no exercício em apreço (1992) 20% dos rendimentos produzidos pelos CLIP, pese embora a colocação dos respectivos certificados pela Junta de Crédito Pública se tenha efectuado em data posterior à da referida revogação do DL n° 143-A/89, de 3/5.
Todavia, resulta do Despacho n° 186/89-XI, de 12/8, que autorizou a emissão de dívida pública a sete anos representada por certificados de dívida a 182 ou 364 dias, até ao montante de 200 milhões de contos, que ele consignou um empréstimo com montante e prazo definidos, que se contrai mediante emissões periódicas e bem individualizadas em sistema de leilão.
E, no final de cada semestre ou ano, a Junta de Crédito Público reembolsa os certificados pelo valor nominal, acrescido dos juros vencidos, sendo a taxa de juro negociada em cada saque ou emissão.
Porém, de acordo com o estabelecido no art° 2° do DL n° 143-A/89, o factor decisivo na concessão do benefício é a data de emissão dos títulos da dívida pública interna.
A circunstância de eles representarem a globalidade ou uma parcela do empréstimo autorizado é, salvo melhor entendimento, inócua e irrelevante.
Assim sendo, a dívida pública emitida no decurso da vigência do art° 2° do DL n° 143-A/89, pode beneficiar da dedução ao rendimento, do mesmo modo que as emissões anteriores a 2/2/91 contam na totalidade para fins de IRC.
Só não podem ser considerados como passíveis de usufruírem do beneficio fiscal consagrado naquele DL, os rendimentos dos CLIPs, adquiridos em leilões subsequentes a 02/02/91, conforme sustentado pelo autor, e que, no caso posto, atingiram a soma de 257.369.000$00.
Ao ter assim procedido, também se nos afigura não merecer qualquer reparo o procedimento adoptado pelo Fisco”.
O recorrente, porém, entende que apesar da revogação do DL nº 143-A/89, de 3 de Maio, pela Lei nº 65/90, de 28 de Dezembro, estamos perante um empréstimo em sistema de “revolving”, com um prazo global de sete anos, mas renovado de seis em seis meses, através do recurso a novas colocações por via de leilão.
Deste modo, porque estamos perante um só contrato de empréstimo, mas com sucessivas renegociações das taxas praticadas, o que conta é a data da emissão inicial da dívida.
Ora, reportando-se esta a 1989 - data anterior à revogação do DL nº 143-A/89, de 3 de Maio - os títulos adquiridos pelo recorrente beneficiam do regime consagrado no artº 2º do citado diploma.
Cabe então verificar qual destas posições corresponde ao disposto na lei.
Sobre esta questão já se pronunciou o Acórdão deste Tribunal, de 23.03.04 - Recurso n 017103/02, no qual se escreveu o seguinte:
Relembre-se que o art° 2° do Dec.-Lei n° 143-A/89 de 3 de Maio estabelecia que: «Os rendimentos da divida pública interna que venha a ser emitida após a publicação do presente diploma contam apenas por 80% para fins de IRS e IRC.»
Por força do n° 3 do art° 24° da Lei n° 65/90 de 28/12 foi «revogado o artigo 2° do Decreto-Lei n° 143-A/89, de 3 de Maio, a partir da data de entrada em vigor da presente lei, sem prejuízo da manutenção do regime fiscal nele previsto, para a dívida pública interna emitida no decurso da sua vigência.» (sublinhado nosso).
Da literalidade deste normativo resulta que, contrariamente ao entendimento da AF, os efeitos decorrentes da aplicação do regime fiscal previsto no revogado artº 2º do DL 143-A/89, se mantêm relativamente à «dívida pública interna emitida», o que quer dizer que, tal como o afirmou a Mª Juíza recorrida, «por emissão da dívida pública entende-se o «empréstimo» e não os certificados que a representam».
Mas há um elemento lógico-sistemático e histórico que impõe esta hermenêutica jurídica dos citados preceitos e que é introduzido nessa querela pelo art° 1° do Dec.- Lei 445-A/88 de 5/12: «l - É autorizado o Ministro das finanças a recorrer à emissão de divida pública a sete anos representada por certificados de divida a seis meses, ou menos.»
Dúvidas não sobram, pois, de que o factor atendível é a data em que foi autorizada a emissão da dívida pública, irrelevando para o efeito a data de emissão dos títulos ou certificados.
Ora, tal implica a improcedência não só do fundamento do recurso da FªPª que nos ocupa, como deste «in totum».
Não existem razões para agora se seguir entendimento diverso do defendido no aresto transcrito.
Em face do que ficou dito procede a conclusão da alínea J) das alegações.
6. Nestes termos e pelo exposto, concede-se provimento parcial ao recurso (quanto à questão imediatamente antecedente), confirmando-se, no mais, a decisão recorrida.
Custas pelo recorrente, na proporção do decaimento, fixando-se em três UC a taxa de justiça.
Lisboa, 26/06/2007
VALENTE TORRÃO
LUCAS MARTINS
PEREIRA GAMEIRO |
