II-A omissão declarativa e a existência de irregularidades contabilísticas, só permite fundamentar a tributação presuntiva quando for impossível quantificar diretamente a matéria coletável;

III- Se a AT tinha, por um lado, ao seu dispor elementos contabilísticos que legitimavam a determinação da matéria coletável de acordo com os elementos constantes na contabilidade, os quais foram inteiramente descurados, e, se por outro lado, os critérios utilizados conduziram, inequivocamente, a um resultado final sem qualquer aderência à realidade organizacional e empresarial, tal implica a ilegalidade do ato de liquidação;

IV-Em face do disposto no artigo 104.º da LGT, a AT só pode ser condenada em sanção pecuniária, a quantificar de acordo com as regras sobre litigância de má fé, caso atue em juízo contra o teor de informações vinculativas anteriormente prestadas aos interessados ou o seu procedimento no processo divergir do habitualmente adotado em situações idênticas.

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA (doravante Recorrente ou DRFP), veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por J …………………, na qualidade de responsável subsidiário da sociedade devedora originária “J………. – A…………… Unipessoal Lda”, relativamente aos atos de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) com o n.º ………………539 e ……………….561 dos exercícios de 2004 e 2005, nos montantes de €26.548,28 e €25.629,44, respetivamente.

“a) Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que julgou a Impugnação Judicial procedente e, consequentemente, anulou as liquidações oficiosas de IRC, relativas aos exercícios de 2004 e 2005.

b) A sentença proferida pelo tribunal a quo considerou as liquidações de IRC referentes aos exercícios de 2004 e 2005 ilegais, porque entende por um lado que a AT não observou o princípio do inquisitório e por outro que o Impugnante demonstrou o erro nos pressupostos de facto que levou ao manifesto excesso de quantificação cometido pelos serviços da Autoridade Tributária, circunstâncias que ferem de ilegalidade as liquidações impugnadas, resultantes da utilização de métodos indiretos.

c) Como será demonstrado de seguida a douta sentença enferma de erro de julgamento resultante da incorreta valoração da factualidade assente, como também da errónea interpretação e aplicação do direito, tendo, assim, violado as normas previstas nos artigos 87.º, n.º 1, al. b) e 88.º, als. a) e b) da LGT, 52.º do Código do IRC bem como o artigo 74.º, n.º 3 da LGT.

d) Como questão prévia, importa ter presente que a contabilidade deve apresentar-se organizada de acordo com a normalização contabilística vigente, por forma a refletir de forma clara e inequívoca todos os movimentos resultantes da atividade comercial desenvolvida pelos contribuintes, com impacto na sua esfera patrimonial bem como o resultado obtido em cada período económico (artigo 75.º, n.º 1 e n.º 2 al. a) e b) da LGT).

e) No procedimento inspetivo à J………….. AR…………..UNIPESSOAL LDA, NIF ……………, verificou-se que:

i) não entregou as declarações modelo 22 de IRC, bem como as declarações anuais referentes aos exercícios de 2004 e 2005,

ii) não entregou as declarações periódicas do IVA dos exercícios de 2004 e 2005, bem como o IVA liquidado; e

iii) não apresentou os documentos e registos contabilísticos exigidos nas leis comercial e fiscal apesar de terem sido efetuadas várias diligências junto da sociedade a fim de apresentar os elementos de escrita.

f) Ora, deste modo, ao não proceder à entrega das declarações supra referidas nem à exibição da escrita, inviabilizaram a possibilidade de comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável dos exercícios de 2004 e 2005, estando, assim, verificados os pressupostos de aplicação de métodos indiretos.

g) Acontece que aquando da apresentação da reclamação graciosa, o Impugnante procedeu à junção de alguns elementos contabilísticos, designadamente os extratos das contas contabilísticas mas sem os respetivos comprovativos que suportam aqueles registos contabilísticos.

h) As únicas faturas que comprovam os lançamentos contabilísticos limitam-se a 3 faturas relativas a estadias em hotéis, 2 faturas referentes a refeições, 1 fatura relativa a material de desenho e outra relativa à reparação de uma impressora conforme folhas 184 a 191 da reclamação graciosa.

i) Ora, as referidas faturas são manifestamente insuficientes para comprovar todos os lançamentos contabilísticos evidenciados nas contas, pelo que não existe nos autos documentação que comprove a veracidade e conformidade dos extratos das contas e do balancete analítico apresentados.

j) Não constam dos autos os extratos bancários da conta da CGD identificada na conta “12.01” do balancete analítico de modo a permitir a AT fazer a conciliação bancária.

k) Não constam dos autos os comprovativos dos lançamentos contabilísticos nas contas da classe 6 referente a custos.

l) Não constam dos autos os comprovativos dos lançamentos contabilísticos nas contas 24 - Estado e outros entes públicos, referente ao IVA liquidado e IVA dedutível.

m) Ora, importa salientar que apesar da apresentação de alguns elementos contabilísticos, a sociedade devedora originária não passou a ter a partir desse momento a contabilidade devidamente organizada como deveria ter nos termos da lei comercial e fiscal.

n) A documentação apresentada pelo Impugnante é manifestamente insuficiente para a determinação da matéria coletável pelo que os pressupostos de aplicação do método de avaliação indireta mantiveram-se reunidos, nos termos das alínea b), do artigo 87.º e artigo 88.º da LGT.

o) No âmbito do procedimento inspetivo realizado, da reclamação graciosa e impugnação judicial não foi apresentada a contabilidade organizada, pelo que a AT deparou-se com omissões que constituem indícios suficientes para concluir que a escrita do devedor originário não reflete de forma clara e inequívoca a exata situação patrimonial, o que retira à sua parca contabilidade existente a credibilidade e o valor probatório que a lei lhe atribui nos termos do artigo 75.º da LGT, legitimando assim o recurso à avaliação indireta.

p) Importa ainda salientar que atendendo aos documentos apresentados que alegadamente serviram de base à contabilidade e aos registos contabilísticos indiciam uma continuidade da atividade.

q) Ora, encontrando-se a sociedade, devedora originária, em atividade durante um ano, sem qualquer interrupção, com despesas de representação e outras que se estendem ao longo do ano civil, dificilmente se compreende como pode apenas faturar, ou nos primeiros meses (como acontece no ano de 2004) ou nos últimos meses (como no ano de 2005) dos mesmos.

r) Sendo que não se encontra devidamente demonstrado que não tenha existido omissão de proveitos por impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria coletável.

s) Tendo em consideração todos os elementos apresentados é incontestável que a AT demonstrou que estão reunidos os pressupostos de aplicação dos métodos indiretos, nos termos dos artigos 87.º e 88.º, da LGT.

t) No que respeita à quantificação não foram apresentados pelo Impugnante elementos concretos que permitam pôr em causa os valores apurados pelos Serviços de Inspeção Tributária e que fizessem prova do excesso de quantificação.

u) Face ao exposto, devia a sentença ter decidido que os pressupostos de aplicação de métodos indiretos estavam preenchidos, pelo que decidindo em sentido contrário violou as normas previstas nos artigos 87.º, n.º 1, als. b) e 88.º, als. a) e b) da LGT, 52.º do Código do IRC bem como o artigo 74.º, n.º 3 da LGT.

v) Com efeito, é forçoso concluir, salvo melhor entendimento, que a sentença recorrida enferma de vício de violação de lei, devendo ser a mesma revogada e ser decidido pela legalidade das liquidações de IRC aqui em causa.

Nos termos supra expostos, e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente. PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA”

“A. A Digníssima Representante da Fazenda Pública não se conformando com a sentença, aliás douta, do Meritíssimo Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, proferida nos presentes autos, a 16 de outubro de 2020, que julgou procedente a impugnação apresentada pelo Recorrido, na qualidade de responsável subsidiário, por reversão, contra o ato de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas ("IRC") n.s 2009 8310014539 e 2009 8310014561, referentes aos exercícios de 2004 e 2005, nos montantes de € 26.548,28 (vinte e seis mil, quinhentos e quarenta e oito euros e vinte e oito cêntimos) e € 25.629,44 (vinte e cinco mil, seiscentos e vinte e nove euros e quarenta e quatro cêntimos), respetivamente, dívida da sociedade «J……………-A……………. Unipessoal, Lda», interpôs dela recurso para este Venerando Tribunal.

B. Com efeito, decidiu, sem margem de crítica, e por essa razão, bem, o Mmo Juiz a quo, que o «impugnante, através da prova produzida nos autos, conseguiu demonstrar sem qualquer margem para dúvidas o erro nos pressupostos de facto que levou ao manifesto excesso de quantificação cometido pelos serviços da Autoridade Tributária. Nesta conformidade, as liquidações sindicadas nos autos não se poderão manter na ordem jurídica devendo ser anulada porque ilegais, o que se fará no dispositivo da sentença.»

C. Na verdade, chegou o Mmo Juiz a quo a tal desiderato, ponderando devidamente toda a prova (testemunhal e documental) carreada para os autos, da qual evidenciou a matéria de facto dada como provada e relativamente à qual fez a correta aplicação do Direito.

D. Com efeito, considerou bem e sem oportunidade de crítica, o Tribunal a quo que:

«O entendimento seguido pelos SIT, em relação a presunção dos proveitos, teve a ver com as faturas emitidas pela sociedade a determinadas entidades, apenas em determinados períodos.

Como se assevera pelo depoimento das testemunhas, constatamos que a atividade de um atelier de arquitetura, laborando como o que está em causa nos autos, encontra-se condicionada às fases que compõem um projeto de arquitetura e bem como à dimensão da pretensa obra a realizar. Aprofundando o recorte conceptual de um projeto de arquitetura podemos dizer que o mesmo é composto de uma primeira fase denominada por Estudo Prévio que pode ter a duração de dois ou mais meses, uma fase denominada de Projeto Base que pode ter a duração de seis a oito meses, uma fase de projeto de Execução e assistência técnica na obra que pode ter a duração de cerca de dois anos.

E não é pelo facto de as fases do projeto terem os tempos de realização referidos que a atividade intrínseca da sociedade, na elaboração de todos os trabalhos inerentes, deva parar.

Antes pelo contrário e, como se compreende, é durante o lapso de tempo de duração de cada fase que o atelier tem os seus custos próprios inerentes-representação, deslocações, eletricidade, água, telefone, pagamento de prestação de serviços com colaboradores.

Nesta conformidade, o facto de a sociedade ter emitido faturas apenas em determinados meses do ano 2004 e, em determinados meses de ano 2005, significa, como se alcança do probatório que os pagamentos dos honorários referentes ao projeto só foram efetuados no final de cada fase, como de resto é específico desta atividade.

No caso em apreço, atendendo à pequena dimensão do atelier e dos seus profissionais em número de um arquiteto (impugnante) e dois estagiários, em 2004 ou, em número de dois arquitetos, o Impugnante e a arquiteta S ……………., a partir de junho de 2005, segundo depoimento desta testemunha era impossível ter mais do que um projeto com grandes dimensões a decorrer ao mesmo tempo.

Por outro lado, os trabalhos efetuados a outras entidades trataram-se de trabalhos pontuais de muito pequenas dimensões e outros que não tiveram qualquer seguimento para a realização da obra a que se propunham.

Nestas circunstâncias, as alusões ora respigadas atinentes à atividade da sociedade em causa nos autos, revelam estar em sintonia com as faturas emitidas e que foram objeto de tratamento por parte dos SIT.

Porém, a presunção efetuada pelos SIT de que em todos os meses teria de haver a emissão de uma fatura pela sociedade em média com o total anual como ficou presumido no relatório inspetivo, é que, pelo exposto não pode de forma alguma corresponder à atividade desenvolvida pela sociedade, afigurando-se, assim, desproporcionado e irreal em relação ao seu efetivo labor.»

E. Continuando, a douta decisão recorrida no sentido de que:

«Por seu lado, veio o impugnante porfiar e demonstrar, nos termos do disposto no n.°3 do art.74° da LGT, através da prova produzida nos autos que as faturas consideradas pelos SIT, em sede de ação de inspeção, e ainda outras de pequena monta, como resultam dos documentos contabilísticos juntos, são efetivamente os que resultam da atividade exercida pela sociedade, nos dois exercícios em apreço, sendo os proveitos de 673.681,48 para o exercício de 2004 e de € 45.829,87 para o exercício de 2005, ao contrário do montante de € 185.625,00, fixados pelos SIT, para cada exercício.

Mais veio demonstrar o impugnante que os custos referentes à atividade desenvolvida pela sociedade para a realização daqueles proveitos se cifram nos montantes documentados na contabilidade, de € 24.412,42, para o exercício de 2004 e, de € 7.826,25, para o exercício de 2005 ao invés dos presumidos, de € 102.093,75, baseados nos pressupostos das percentagens previstas para a tributação do regime simplificado, no n.º 4 do art.53.º do CIRC.

Neste conspecto, entende o tribunal que o impugnante, através da prova produzida nos autos conseguiu demonstrar sem qualquer margem para dúvidas o erro nos pressupostos de facto que levou ao manifesto excesso de quantificação cometido pelos serviços da Autoridade Tributária. Nesta conformidade, as liquidações sindicadas nos autos não se poderão manter na ordem jurídica devendo ser anuladas porque ilegais, o que se fará no dispositivo da sentença.»

F. Ora, entende o Recorrido que a sentença andou bem, apreciando devidamente a prova carreada para os autos, que se consubstancia, por um lado, no depoimento das testemunhas inquiridas, que se mostraram isentas, credíveis e com conhecimento direto sobre os factos, dele resultando, sem margem para dúvida, a irrazoável, irreal e errónea quantificação da matéria coletável, com recurso a métodos indiretos, por parte da AT. Tendo as referidas testemunhas esclarecido e clarificado quanto à dimensão efetiva da sociedade devedora em causa, ao volume de trabalho, forma como os trabalhos se desenvolvem, etc.

G. Ou seja, conseguiram demonstrar que a realidade laboral e de faturação da devedora originária era muito diferente da presumida pela Recorrente, sendo esta completamente ilusória.

H. Na verdade, esta prova testemunhal foi completamente ignorada pela Recorrente, em sede de Recurso, mantendo a linha de raciocínio delineado e esgrimido em sede de procedimento.

I. No âmbito do presente recurso, não logra a Recorrente contrariar, de forma alguma, a fundamentação de facto e de direito apresentada pela douta sentença recorrida, porquanto, apenas cinge os seus argumentos a um só: falta de prova documental apresentada pelo Recorrido.

J. Não impugna ou contesta, a Recorrente, de forma expressa ou direta a matéria de facto dada como assente, nem impugna ou contesta que, os elementos de prova carreados para os autos, possam e tenham contribuído para o sentido da decisão recorrida,

K. ... argumenta a Recorrente, no presente recurso, tal como sempre fez em sede de procedimento, ao arrepio do dever do princípio do inquisitório que lhe incumbia, que o Recorrido não apresentou prova contabilística suficiente, designadamente: balancetes e demonstrações de resultados dos anos de 2004 e 2005, extratos de contas correntes desses anos, para determinar o erro na quantificação da matéria coletável, com recurso a métodos indiretos e o erro sobre os pressupostos de factos.

L Significa isto que, com a prova carreada para os autos, o Mmo Juiz a quo conseguiu decidir no sentido da procedência da impugnação, dando razão ao Recorrido, não vislumbrando qualquer falta de prova como alega a Recorrente, talvez porque se limitou a apreciar toda a prova de forma imparcial e justa.

M. Algo que a Recorrente, quer em sede de procedimento, quer em sede de processo, quer mesmo agora em sede de recurso não logra fazer, continuando a ignorar tudo quanto foi exposto, esclarecido e provado com a prova testemunhal, e demais prova documental junta,

N. ... insistindo na falta de toda a razoabilidade que lhe impunha, imputando a falta de prova documental ao Recorrido, quando este, conforme resulta dos autos, no dia 01.02.2012, entregou uma pasta, na Direção de Finanças de Lisboa, com a diversa documentação - que a Recorrente enumera como estando em falta nos autos e, na qual suporta a tese que defende nas suas alegações de recurso - referente aos anos de 2004 e 2005.

O. Pasta esta, relativamente à qual, foi a Recorrente notificada, em sede de audiência de inquirição de testemunhas, para apresentar e juntar aos autos,

P. Pasta esta, relativamente à qual, veio a Recorrente dizer, através do requerimento que apresentou a 24 de fevereiro de 2020, que: «Após várias diligências afim de aferir da aludida pasta entregue pelo Impugnante, não foi possível aferir do paradeiro da mesma, razão pela qual a Representação da Fazenda Pública vê-se impossibilitada de proceder à sua iuncão nos presentes autos de Impugnação Judicial.» (negrito e sublinhado nosso).

Q. Curiosa e inusitadamente, sustenta, como se aludiu supra, a Recorrente as suas alegações de recurso na falta de documentos, os quais constituíam, entre outros, a pasta aqui em causa.

R. Ora, não pode, por isso, desde já o Recorrido deixar de manifestar a sua mais viva repulsa pelo comportamento da Recorrente eivado de manifesta má-fé e contraditório com o princípio do inquisitório, da descoberta da verdade material, a que a Autoridade Tributária e Aduaneira está obrigada a manter, nos termos do disposto nos artigos 55.º, 58.º e 59.º, todos, da Lei Geral Tributária (LGT), também em sede de processo.

S. Dos autos, resulta inequivocamente, face a toda a prova produzida (testemunhal e, ainda assim, documental) pelo Recorrido, que as liquidações sindicadas padeciam de erro sobre os pressupostos de facto e excessiva quantificação da matéria colectável, apurada com recurso a métodos indiretos.

T. Ora, apresentando a Recorrente o presente Recurso com fundamento na falta de prova que a mesma perdeu, bem sabendo da manifesta falta de razão que lhe assiste, não pode o Recorrido deixar de requerer a condenação da Recorrente em litigância de má-fé,

U. ... porquanto, por um lado, bem sabe esta da manifesta falta de razão que lhe assiste e, no entanto, vem mediante uso manifesta mente reprovável dos meios processuais, procurar locupletar-se à custa do Recorrido,

V. ... por outro lado, pretende um resultado que sabe que não lhe é devido, não hesitando em, para tanto, imputar ao Recorrido uma situação-alegada falta de prova - quando é a mesma responsável pelo desaparecimento de uma pasta com documentos que a mesma diz não terem sido juntos aos autos pelo Recorrido, que aferem e sustentam a sua posição.

W. A forma que a Recorrente encontrou para se opor à decisão de procedência da impugnação judicial em causa nos presentes autos, através do presente recurso, a sua forma de alegar e litigar em juízo tem de ter consequências, pois não pode aquela apresentar-se em juízo deduzindo pretensão cuja falta de fundamento não ignora.

X. Mais, a Recorrente tripudia e altera a verdade dos factos, omitindo factos relevantes e essenciais, falseando outros, procurando chegar a um fito, de receita tributária indevida ao arrepio dos princípios constitucionais inerentes, bem como o do simples inquisitório e da descoberta da verdade a que está obrigada.

Y. A Recorrente, através do presente Recurso, tenta atingir um fim e objetivo que sabe que não é devido: manter na ordem jurídica uma liquidação de IRC cuja quantificação, com recurso aos métodos indiretos, da matéria coletável foi, comprovadamente, excessiva, e consequentemente, ilegal.

Z. Adota, nos presente autos de recurso, a Recorrente um comportamento contrário aos bons costumes, utilizando um meio processual de forma abusiva, nele alegando a falta de elementos de prova que a mesma perdeu, sem embargo de o Recorrido ter logrado demonstrar, através da prova testemunhal e documental que apresentou, o que lhe competia, nomeadamente, que as liquidações sindicadas eram e são ilegais.

AA.Prova carreada para os autos que permitiu que o Tribunal o quo determinasse a procedência da impugnação judicial e anulasse o imposto sindicado, por erro sobre os pressupostos de facto e excessiva quantificação da matéria coletável.

BB. Menciona o Código Processo Civil Anotado de Abílio Neto, 18ã Edição actualizada, Setembro /2004, pág. 620 que: "A má fé representa uma modalidade de dolo processual que consiste na utilização maliciosa e abusiva do processo. (...) A má fé traduz-se, em última análise, na violação do dever de probidade imposto às partes pelo art. 264º."

CC. De referir o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça, proferido no processo n.9 1120/11.1TBPFR.P1.S1, de 18 de fevereiro de 2015 e o Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra, proferido no processo n.º 3303/11.5TBLRA-A.C1, de 28 de maio de 2019, com as devidas adaptações, quanto à questão da litigância de má-fé que o Recorrido aqui invoca e aponta à Recorrente, prevista no artigo 542.º do Código do Processo Civil (CPC), aplicável ex vi do artigo 2.º do Código do Procedimento e do Processo Tributário (CPPT).

DD.Face ao exposto, deverá a Recorrente ser condenada em multa de valor a fixar por V. Exas, e, ainda, em indemnização a pagar ao Recorrido no valor correspondente a todas as despesas que der causa, nos termos das ais. a) e b) do n.º 1, do artigo 457.º do CPC aplicável ex vi do artigo 2.º do CPC, mas em montante nunca inferior a € 1.000,00 (mil euros).

EE. Salvo o devido respeito por opinião diversa, entende o ora Recorrido que não assiste razão à Recorrente nas alegações que apresentou, dado que o Mmo Juiz a quo não cometeu qualquer erro de julgamento, nem claudicou a sentença recorrida na apreciação da matéria de facto e de direito.

FF. Segundo entende firmemente o ora Recorrido, deverá ser este último entendimento - e não o sustentado nas alegações de recurso - que deverá ser sancionado por este Venerando Tribunal, no sentido da manutenção da sentença recorrida.

Termos em que não deverá ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequência, mantida a decisão recorrida no sentido da procedência da impugnação judicial apresentada, e condenada a Recorrente, como litigante de má fé, ao pagamento de multa de valor a fixar por V. Exas, e, ainda, em indemnização a pagar ao Recorrido no valor correspondente a todas as despesas que der causa, nos termos das als. a) e b) do n.e 1, do artigo 457.º do CPC aplicável ex vi do artigo 2.º do CPC, mas em montante nunca inferior a € 1.000,00 (mil euros). CONFORME É DE INTEIRA E COSTUMADA JUSTIÇA!”

“Com relevância para a decisão a proferir dos presentes autos, julgo provados os seguintes factos:

1. O impugnante é o único sócio e gerente da sociedade «J……….. – A………. Unipessoal Lda.» como sede na Rua ………….., em Lisboa encontrando enquadrada para efeitos de IRC no Regime Geral por opção e, em sede de IVA, no Regime Normal com periodicidade mensal; (Não contestado);

2. Em cumprimento da Ordem de Serviço OI200805096/7, datada de 13.10.2008, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Lisboa levaram a efeito uma ação de inspeção externa à contabilidade da sociedade, acima identificada, relativa aos exercícios de 2004 e 2005; (Cf. 42 e seguintes do Processo Administrativo) ;

3. Esta ação de inspeção foi efetuada na sequência do cruzamento de informação, onde foi detetada a falta de entrega das declarações de IR e IVA, com a existência de valores faturados conhecidos a outras empresas, tendo os Serviços de Inspeção Tributária retirado o seguinte entendimento: «(…)

IV – 3. Pelo exposto são de salientar resumidamente as seguintes irregularidades:

Não entregou as declarações modelo 22 de IRC, bem como as declarações anuais referentes aos exercícios de 2004 e 2005.

Não entregou as declarações periódicas do IVA do exercício de 2004 e 2005, bem como o IVA liquidado.

Não apresentou os documentos e registos contabilísticos exigidos nas leis comercial e fiscal, não obstante ter sido notificado para o efeito, tendo a referida notificação sido devolvida com a indicação de “n/reclamado”.

Deste modo, face às situações atrás descrita é evidente a impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria coletável, estando assim reunidas as condições pata aplicação de métodos indiretos na respetiva quantificação, de acordo com o determinado nos art. 87º alínea b) e 88º alíneas a) e b) da LGT, Art.52 do CIRC e Art.9º do CIVA. (…)

Exercício de 2004

PROVEITOS IRC

Em sede de IRC, procede-se à quantificação com base nos seguintes elementos:

O SP emitiu em 2004/01/26 a fatura 002/04 no montante de €18.750,00 tendo liquidado IVA à taxa de 19% no montante de €3.562,50, sendo o total da fatura €22.312,50.

Emitiu em 2004/05/18 a fatura n.º 004/04 no montante de €22.500,00, tendo liquidado IVA à taxa de 19%, no montante de € 4.275,00, sendo o total da fatura de €26.775,00.

Ora, se até ao dia 4 de maio (5meses) emitiu 4 faturas estima-se que nos 12 meses do ano terá emitido pelo menos 9 faturas.

5meses – 4 faturas

12meses – X

X=9,6

Sendo o somatório destas 2 faturas conhecidas de €41.250,00(18.750,00 +22.500,00) temos uma média por faturas de €20.625,00(41.250,00:2)

Daqui resulta o valor total faturado neste ano de 9 (faturas) x 20.625,00(média)=€185.625,00.

CUSTOS: Considerando que :

1- Nunca entregou nenhuma declaração de rendimentos e de IVA, apesar de ter optado pelo regime geral;

2- Manifestou por outro lado um desprezo total pela Administração Fiscal, não respondendo às notificações efetuadas.

3- A atividade exercida tem uma componente elevada de Prestação de Serviços, propõe-se que o lucro tributável seja determinado com base na mesma proporção do Regime Simplificado (Art.53º, n.º 4 do CIRC), ou seja, o coeficiente de 0,55 do valor dos Serviços Prestados, ou seja:

€185.625,00 x 55% = €102.093,75

Temos assim a Matéria Coletável apurada da seguinte forma:

Serviços prestados €185.625,00

Custos €102.093,75

Matéria Coletável € 83.531,25

Exercício de 2005

PROVEITOS E CUSTOS

Procede-se à quantificação, utilizando os mesmos valores aplicados ao exercício de 2004, tanto para proveitos como para custos, uma vez que neste ano também são conhecidas duas faturas emitidas pelo SP, sendo assim válidos os mesmos argumentos, ou seja:

Emitiu em 2005/06/28 a fatura n.º 02/2005, no montante de €15.000,00, tendo liquidado IVA à taxa de 19 %, no montante de €2.850,00, sendo o total da fatura de €17.850,00.

Emitiu em 2005/12/23 a fatura n.º 06/2005, no montante de €22.500,00, tendo liquidado IVA à taxa de 21 %, no montante de €4.275,00, sendo o total da fatura de €27.225,00.

Acresce que não são conhecidos factos que possam ter contribuído para influenciar negativamente a dimensão da atividade exercida.

Assim, e conforme os cálculos do exercício anterior, temos a Matéria Coletável para 2005:

Serviços prestados €185.625,00

Custos €102.093,75

Matéria Coletável € 83.531,25 (…)”

4. As conclusões do relatório inspetivo foram notificadas à sociedade «J……….. Lda.» através do oficio n.º 084256 de 04.11.2008, tendo a correspondência expedida sido devolvida ao remetente com a menção de «não reclamado»; (Cf. fls. 53 a 55 do Processo Administrativo) ;

5. Na sequência das correções levadas a efeito pelos Serviços de Inspeção Tributária (SIT) foram efetuadas as liquidações de IRC correspondentes, relativas ao exercício de 2004, no montante de imposto a pagar de €25.548,28 e, relativa ao exercício de 2005, no montante a pagar de €25.629,44, no total de €52.177,72; (Cf. fls. 57 e segs. do Processo Administrativo) ;

6. Por falta de pagamento das referidas liquidações foi instaurado processo de execução fiscal n.º …………………377, no Serviço de Finanças de Lisboa-2, tendo o seu único gerente, ora impugnante J …………….., sido citado na qualidade de responsável subsidiário da dívida exequenda e acrescido, no montante €135.207,24; (Cf. doc.2 junto com a PI) ;

7. O impugnante e o seu contabilista certificado C …………………. tomaram conhecimento dos fundamentos da reversão na altura em que se deslocaram ao serviço de finanças para requerer certidão do relatório da inspeção tributária; (cf. depoimento das testemunhas C ………………….) ;

8. Em 4.05.2010 o, ora impugnante, através do seu mandatário deu entrada na Direção de Finanças de Lisboa, de Reclamação Graciosa após ter sido citado nos termos do disposto no art.160º do CPPT para pagamento da quantia exequenda de €52.177,72 relativa a dívida de IRC da sociedade J……… Lda., com fundamento na falta de notificação de preparação de qualquer processo para efeito de reversão, e a sociedade de qualquer notificação liquidação por ter alterado a sua sede, bem como do excesso de quantificação da matéria tributável, tendo junto os documentos contabilísticos da sociedade relativos a proveitos, custos, Balanço Analítico e Demonstração dos Resultados relativamente aos exercícios de 2004 e 2005; (Cf. fls. 3 e segs. do Processo de Reclamação Graciosa) ;

9. o Impugnante através do seu mandatário deu entrada na Direção de Finanças de Lisboa do exercício do direito de audição prévia, com os fundamentos que se dão por reproduzidos; (Cf. fls. 83 e segs. do Processo de Reclamação Graciosa) ;

10. Em 20.07.2010 o ilustre mandatário do impugnante foi notificado do indeferimento da reclamação graciosa através do oficio n.º 060384 de 16.07.2010, conforme assinatura do aviso de receção; (Cf. fls. 119 a 129 do Processo de Reclamação Graciosa) ;

11. Do indeferimento da Reclamação Graciosa o Impugnante deu entrada na Direção de Finanças de Lisboa de Recurso Hierárquico com os fundamentos que se dão por reproduzidos; (Cf. fls. 2 a 37 do Processo de Recurso Hierárquico) ;

12. Em apreciação do recurso hierárquico deduzido pelo impugnante, por parte da Direção de Serviços do IRC, foi proferido despacho de deferimento datado de 07.12.2011, no sentido que o facto da sociedade ter apresentado reclamação graciosa, nada impede o revertido apresente reclamação graciosa das mesmas liquidações ainda que os fundamentos sejam exatamente os mesmos; (Cf. fls. 158 a 166 do Processo de Recurso Hierárquico) ;

13. A obra em Unhais da Serra, referente ao H2 Hotel, teve um projeto de arquitetura com as respetivas fases (estudo prévio, projeto base, projeto de execução e assistência técnica - acompanhamento de obra) tendo iniciado os trabalhos em 2004 e prolongado até 2006, por acompanhamento técnico da mesma; (cf. depoimento das testemunhas M………………., R ……………. e S …………….) ;

14. A par deste projeto, estavam em curso outros trabalhos pontuais e de pequeno volume referentes ao “Centro de Apoio a Crianças Carenciadas e Idosos de Cortes” e ainda a reabilitação da Praça da República em Sacavém; (cf. depoimento das testemunhas M …………….., R …………. e S ………….) ;

15. A faturação dos honorários referente a um projeto de arquitetura é efetuada após o términus de cada fase que têm prazos de execução distintos que podem variar, numa obra da envergadura de um hotel com 20 mil m2 , como foi o caso do H2 Hotel, de dois meses na fase de estudo prévio, seis meses na fase de projeto base e dois anos na fase de execução da obra. (cf. depoimento da testemunha S………….) ;

16. A sociedade não cumpriu as suas obrigações declarativas nos anos de 2004 e 2005 devido ao facto do seu contabilista ser uma pessoa de avançada idade, ter sido acometido de uma doença grave e não ter efetuado a respetiva contabilidade; (cf. depoimento das testemunhas C ……………… e Custódio ………………….) ;

17. A contabilidade foi recuperada pelo Contabilista Certificado, C …………….., por aconselhamento de Custódio ………………… ao impugnante, por indicação dos serviços da Autoridade Tributária, tendo para o efeito procedido pessoalmente à entrega de todos os documentos, referentes aos exercícios de 2004 e 2005, na Direção de Finanças de Lisboa; (cf. depoimento das testemunhas C ………………. e Custódio …………..) ;

18. A pasta de arquivo integrava documentos da contabilidade de proveitos, custos Balancetes Analíticos e Extratos de Contas correntes, contendo todos os movimentos realizados pela sociedade, onde se verifica que no exercício de 2004 obteve de proveitos, o montante de €73.681,48 e custos com o desenvolvimento da atividade de €24.412,42 e, para o exercício de 2005, proveitos de €45.829,87 e custos de €7.826,25; (cf. depoimento das testemunhas C ……………….. e fls. 133 a 183 do processo de Reclamação Graciosa) .

“A) Não se mostra provado nos autos, quer por documentos, quer por prova testemunhal que, a sociedade da qual o impugnante é único sócio gerente tenha tido, nos exercícios de 2004 e 2005, outras obras ou, projetos, dos quais tenha auferido honorários.

Não se provaram outros factos com relevância para a decisão a proferir. “

“A matéria de facto, constante das alíneas do probatório foi a considerada relevante para a decisão da causa e, a formação da convicção do tribunal assentou na análise crítica dos documentos identificados e não impugnados, referenciados em cada uma das alíneas, para as folhas dos processos onde se encontram.

Quanto aos pontos 13 a 18 do elenco probatório, a decisão da matéria de facto teve por base o depoimento das testemunhas, arroladas pelo impugnante tendo os Contabilistas Certificados C ………………. e Custódio ……………., confirmado ao tribunal que a sociedade não cumpriu as obrigações declarativas nos exercícios de 2004 e 2005 devido ao facto do seu contabilista na altura ter sido acometido de doença e não ter efetuado respetiva contabilidade. A contabilidade foi recuperada e efetuada por indicação dos Serviços da AT, aquando do pedido do relatório inspetivo através de certidão.

Os serviços nessa data deram a conhecer ao impugnante e ao seu contabilista os fundamentos do despacho de reversão da dívida exequenda.

Mais confirmaram que os Serviço das AT, receberam todos os documentos da contabilidade, mas, incompreensivelmente, mantiveram a determinação da matéria coletável por aplicação de métodos indiretos.

Mais confirmaram as testemunhas, M………….…., R ………………… e S …………………….. que o gabinete de arquitetura, onde o arquiteto J …………… trabalha em Cascais, é muito reduzido ao ponto de caberem apenas duas pessoas. Nos anos 2004 e 2005 apenas tinham em curso o projeto de arquitetura referente ao H2 Hotel em Unhais da Serra e dois pequenos trabalhos. O pagamento dos honorários é realizado em função da conclusão de cada fase do projeto, ou seja, no final do Estudo Prévio, do Projeto Base, e do Projeto de Execução e Assistência técnica. Entre estas fases pode haver dois, seis ou mais meses de intervalo consoante a dimensão da obra projetar.

Mais afirmou a testemunha S ……………… que era impossível a faturação ter atingido os valores avançados pela AT devido à dimensão da obra e sendo o seu vencimento de 50% da faturação do atelier não ultrapassou os 15 mil euros.

O depoimento das testemunhas mostrou-se isento e credível, tendo as mesmas respondido sem hesitações às questões a que foram inquiridas, o que logrou convencer o tribunal da sua veracidade.”

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou totalmente procedente a impugnação judicial deduzida contra os atos de liquidação adicionais de IRC, respeitantes aos exercícios de 2004 e 2005.

Importa, desde logo, ter presente que em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito, porquanto ajuizou, por um lado, que não se encontravam reunidos os pressupostos para a determinação da matéria coletável de IRC, através do recurso aos métodos indiretos, e bem assim porque a tributação é manifestamente excessiva e desproporcional.

Importa, igualmente, apreciar se procede a alegação da Recorrida atinente à litigância de má-fé da AT, e inerentes cominações legais.

A Recorrente advoga que, a decisão recorrida incorreu em errónea valoração da factualidade assente, bem como em errónea interpretação e aplicação do direito, tendo, assim, violado as normas previstas nos artigos 87.º, n.º 1, al. b) e 88.º, alíneas a) e b) da LGT, 52.º do Código do IRC, bem como o artigo 74.º, n.º 3 da LGT.

Sufraga, para o efeito, que o Tribunal a quo não ponderou adequadamente as premissas que desencadearam e legitimaram o recurso à avaliação indireta, na medida em que existiu, por um lado, incumprimento declarativo quanto aos exercícios de 2004 e 2005, quer em sede de IRC, quer em sede de IVA, e por outro lado, não foram apresentados os documentos e registos contabilísticos não obstante as diligências atinentes ao efeito junto da sociedade devedora originária.

Mais sustenta que, tais realidades inviabilizaram per se a possibilidade de comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável dos exercícios de 2004 e 2005, não podendo, inversamente ao propugnado na decisão recorrida, proceder a argumentação atinente à documentação apresentada em sede de reclamação graciosa, porquanto manifestamente insuficiente para o efeito.

Mais advoga que, de todo o modo, atendendo a tal documentação a mesma indicia, tal como evidenciado no Relatório de Inspeção Tributária, uma continuidade da atividade, o que permite duvidar e presumir que a sociedade devedora originária, não faturou apenas as quantias constantes nas faturas apresentadas, ou seja, só nos primeiros meses (como acontece no ano de 2004) ou nos últimos meses (como no ano de 2005) dos mesmos.

Conclui, assim, que não se encontra devidamente demonstrado que não tenha existido omissão de proveitos, estando reunidos os pressupostos de aplicação dos métodos indiretos, nos termos dos artigos 87.º e 88.º, da LGT, e sem que possa advogar-se qualquer excesso de quantificação na medida em que não foram apresentados elementos concretos que permitam pôr em causa os valores apurados pelos Serviços de Inspeção Tributária e que fizessem prova do excesso de quantificação.

Dissente a Recorrida propugnando pela manutenção da decisão recorrida, na medida em que a mesma fundou a procedência de acordo com o regime normativo aplicável tendo valorado acertada e adequadamente a prova produzida nos autos, quer a testemunhal, quer a documental.

Mais sustenta que, no âmbito do presente recurso, a Recorrente não impugna a matéria de facto, nem impugna ou contesta os elementos de prova carreados para os autos, sendo que o probatório permite sustentar, justamente, a esteira de entendimento propugnada na decisão recorrida.

Densifica, para o efeito, que tal como aduzido na decisão recorrida a atuação da AT deveria ter ido mais longe, sendo que foi preterido o inquisitório na medida em que o Recorrido apresentou prova contabilística suficiente, designadamente: balancetes e demonstrações de resultados dos anos de 2004 e 2005, extratos de contas correntes desses, os quais não foram, devidamente, valorados.

Ademais sublinha que, quando foi instada pelo Tribunal para apresentar essa documentação já entregue em sede reclamação graciosa, concretamente, pasta com todos os comprovativos dos lançamentos contabilísticos, a AT evidenciou, de forma expressa e inequívoca, que não a conseguia localizar, o que permite inferir uma conduta de manifesta má-fé, a qual peticiona com todas as legais consequências, mormente, indemnização que quantifica no valor de €1.000,00.

Vejamos, então.

O Tribunal a quo após elencar os pressupostos que legitimavam o recurso aos métodos indiretos dilucidou, como se transcreve:

“[t]anto para o exercício de 2004, como para o exercício de 2005, o critério utilizado foi o mesmo partindo do pressuposto de facto da sociedade não ter efetuado a entrega das declarações periódicas de rendimentos de IRC e IVA respetivas e não ter apresentado os documentos e registos contabilísticos exigidos nas leis comercial e fiscal, não obstante ter sido notificada para o efeito, tendo a referida notificação sido devolvida ao remetente com a indicação de «não reclamado». (…)
Como já referido, na condição de responsável subsidiário o impugnante acompanhado pelo seu Contabilista Certificado, após tomarem conhecimento do teor do relatório inspetivo e, por indicação dos serviços tributários, procederam à entrega na Direção de Finanças de Lisboa uma pasta com todos os documentos relativos à contabilidade dos exercícios de 2004 e 2005.
No entanto, os serviços de inspeção não levaram em conta os documentos relativos aos registos nos Balancetes Analíticos e Contas Correntes apresentados e mantiveram a matéria tributável fixada nos termos previstos nos art.s 52º do CIRC, 87º al. b) e 88º al. a) e b) da LGT, conjugados com os artigos 90º da LGT e 54º do CIRC.
O entendimento seguido pelos SIT, em relação a presunção dos proveitos, teve a ver com as faturas emitidas pela sociedade a determinadas entidades, apenas em determinados períodos.
Como se assevera pelo depoimento das testemunhas, constatamos que a atividade de um atelier de arquitetura, laborando como o que está em causa nos autos, encontra-se condicionada às fases que compõem um projeto de arquitetura e bem como à dimensão da pretensa obra a realizar.
Aprofundando o recorte conceptual de um projeto de arquitetura podemos dizer que o mesmo é composto de uma primeira fase denominada por Estudo Prévio que pode ter a duração de dois ou mais meses, uma fase denominada de Projeto Base que pode ter a duração de seis a oito meses, uma fase de projeto de Execução e assistência técnica na obra que pode ter a duração de cerca de dois anos.
E não é pelo facto de as fases do projeto terem os tempos de realização referidos que a atividade intrínseca da sociedade, na elaboração de todos os trabalhos inerentes, deva parar.
Antes pelo contrário e, como se compreende, é durante o lapso de tempo de duração de cada fase que o atelier tem os seus custos próprios inerentes – representação, deslocações, eletricidade, água, telefone, pagamento de prestação de serviços com colaboradores.
Nesta conformidade, o facto de a sociedade ter emitido faturas apenas em determinados meses do ano 2004 e, em determinados meses de ano 2005, significa, como se alcança do probatório que os pagamentos dos honorários referentes ao projeto só foram efetuados no final de cada fase, como de resto é específico desta atividade.
No caso em apreço, atendendo à pequena dimensão do atelier e dos seus profissionais em número de um arquiteto(impugnante) e dois estagiários, em 2004 ou, em número de dois arquitetos, o Impugnante e a arquiteta Susana Silva, a partir de junho de 2005, segundo depoimento desta testemunha era impossível ter mais do que um projeto com grandes dimensões a decorrer ao mesmo tempo.
Por outro lado, os trabalhos efetuados a outras entidades trataram-se de trabalhos pontuais de muito pequenas dimensões e outros que não tiveram qualquer seguimento para a realização da obra a que se propunham.
Nestas circunstâncias, as alusões ora respigadas atinentes à atividade da sociedade em causa nos autos, revelam estar em sintonia com as faturas emitidas e que foram objeto de tratamento por parte dos SIT.
Porém, a presunção efetuada pelos SIT de que em todos os meses teria de haver a emissão de uma fatura pela sociedade em média com o total anual como ficou presumido no relatório inspetivo, é que, pelo exposto não pode de forma alguma corresponder à atividade desenvolvida pela sociedade, afigurando-se, assim, desproporcionado e irreal em relação ao seu efetivo labor.
Nesta conformidade e, atendendo aos diversos procedimentos administrativos, levados a efeito pelos serviços tributários – Reclamação Graciosa e Recurso Hierárquico, impunha-se por parte da Autoridade Tributária o dever legal e imperativo de observar o princípio do inquisitório, como comando da sua atuação.
Impunha-se efetivamente à AT, perante os documentos que constituem a contabilidade da sociedade e juntos pelo seu Contabilista Certificado por indicação dos seus serviços, a sua análise cuidada bem como a circularização dos elementos contabilísticos por forma a concluir, com certeza, se a emissão de uma fatura por cada mês de cada exercício, como presumiram os SIT, era, ou não, a realidade da atividade da sociedade.
Só assim, podia fazer valer o comando legal relativo ao caráter excecional da tributação por métodos indiretos em detrimento da tributação real ou efetiva, o que não lograram os serviços fazer.
Por seu lado, veio o impugnante porfiar e demonstrar, nos termos do disposto no n.º 3 do art.74º da LGT, através da prova produzida nos autos que as faturas consideradas pelos SIT, em sede de ação de inspeção, e ainda outras de pequena monta, como resultam dos documentos contabilísticos juntos, são efetivamente os que resultam da atividade exercida pela sociedade, nos exercícios em apreço, sendo os proveitos de €73.681,48 para o exercício de 2004 e de € 45.829,87 para o exercício de 2005, ao contrário do montante de €185.625,00, fixados pelos SIT, para cada exercício.
Mais veio demonstrar o impugnante que os custos referentes à atividade desenvolvida pela sociedade para a realização daqueles proveitos se cifram nos montantes documentados na contabilidade, de €24.412,42, para o exercício de 2004 e, de €7.826,25, para o exercício de 2005 ao invés dos presumidos, de €102.093,75, baseados nos pressupostos das percentagens previstas para a tributação do regime simplificado, no n.º 4 do art.53º do CIRC.
Neste conspecto, entende o tribunal que o impugnante, através da prova produzida nos autos, conseguiu demonstrar sem qualquer margem para dúvidas o erro nos pressupostos de facto que levou ao manifesto excesso de quantificação cometido pelos serviços da Autoridade Tributária.
Nesta conformidade, as liquidações sindicadas nos autos não se poderão manter na ordem jurídica devendo ser anuladas porque ilegais, o que se fará no dispositivo da sentença.”

Vejamos, então, se a decisão recorrida merece a censura que lhe é endereçada.

Para o efeito, há, desde logo, que atentar no respetivo regime normativo, e aquilatar em que situações é legítimo lançar mão dos métodos indiretos de fixação da matéria tributável, e estabelecer depois a competente transposição para o caso sub judice.

Atentemos, então, no quadro normativo, tecendo os considerandos de direito que se reputam de relevo para o caso vertente.

O recurso aos métodos indiretos só deve ser utilizado quando configure a única solução para se chegar à identificação do valor da matéria tributável efetiva. Assume, portanto, a natureza subsidiária e residual (cfr. artigo 85.º, n.º 1, da LGT). Uma “ultima ratio fisci”, para que a AT possa cumprir o poder/dever que lhe está cometido de diligenciar no sentido de que todos os contribuintes paguem os impostos devidos.

“É, de facto, doutrinária e jurisprudencialmente líquido que a AT apenas estará legitimada a recorrer a presunções, na tarefa de encontrar a matéria tributável do contribuinte, -ainda que, por natureza e norma, meramente aproximativa da efectiva, quando este tenha rompido com o seu dever de colaboração para com aquela na medida em que, por um lado, a declarada, nos termos do princípio vigente neste domínio, não mereça credibilidade, por se indiciar fundadamente, que não tem aderência à realidade e, por outro, porque não haja metodologia alternativa que permita a sua fixação directa e exacta (correcções técnicas), sendo, ao caso e atento o imposto liquidado, relevante o preceituado nos art.ºs 82.º, 83.º e 84.º do CIVA e no art.º 81.º, do CIRS” (1).

Neste particular, importa, desde logo, ter presente o consignado no artigo 81.º da LGT, o qual preceitua que:

“1 - A matéria tributável é avaliada ou calculada diretamente segundo os critérios próprios de cada tributo, só podendo a administração tributária proceder a avaliação indireta nos casos e condições expressamente previstos na lei”.

Preceituando, por seu turno, o normativo 83.º da LGT, sobre os fins da avaliação direta e bem assim indireta, no sentido que:

“1 - A avaliação direta visa a determinação do valor real dos rendimentos ou bens sujeitos a tributação.

2 - A avaliação indireta visa a determinação do valor dos rendimentos ou bens tributáveis a partir de indícios, presunções ou outros elementos de que a administração tributária disponha”.

Daí que, a determinação da avaliação direta, tenha como ponto de partida as declarações dos contribuintes e/ou os dados apurados na sua contabilidade, os quais se presumem verdadeiros.

Preceituando, neste âmbito, o artigo 75.º, nº1, da LGT, de que se presumem verdadeiras as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos da lei. O princípio da verdade declarativa coloca, assim, na esfera de atuação dos contribuintes a iniciativa no procedimento de apuramento, fixação e pagamento dos impostos, logo a AT está vinculada a liquidar os tributos com base na declaração do contribuinte, sem prejuízo do direito que lhe é concedido de proceder, a posteriori, ao controlo dos factos declarados.

Com efeito, só passa a competir ao contribuinte a prova de que declarou todos as situações a que estava legalmente vinculado quando, efetivamente, a AT tenha carreado elementos de facto que sejam suscetíveis de abalar a dita presunção da escrita. Nessa medida, se por qualquer das razões previstas na lei, a presunção consagrada no citado normativo 75.º, n.º 1 da LGT deixar de funcionar, a AT fica legitimada a efetuar a determinação da matéria tributável, preferencialmente com recurso aos métodos diretos ou, quando tal não seja, de todo, possível, a métodos indiretos.

Note-se que, como decorre do citado normativo, concretamente, do seu nº2, a presunção de veracidade da contabilidade cessa quando revelar “[o]missões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo”.

Daí que, tenha existido a preocupação legal de se objetivarem as situações em que a matéria coletável pode ser fixada através de métodos indiretos, consagração legislativa taxativa, na medida em que não é qualquer omissão, erro ou inexatidão das declarações ou da contabilidade do sujeito passivo que permite o recurso a métodos indiretos de avaliação da matéria coletável, sendo exigido que tais irregularidades sejam de tal forma relevantes que tornem inviável a quantificação direta.

O mesmo é dizer que, se não obstante a existência de irregularidades contabilísticas, for, ainda assim, possível quantificar diretamente a matéria coletável, deve-se lançar mão dos métodos diretos, desde que os mesmos permitam, com segurança, concluir no sentido da ocorrência do facto tributário e da sua quantificação concreta.

No tocante à concreta enumeração, como visto, taxativa, há que chamar à colação o plasmado nos normativos 87.º e 88.º da LGT.

Preceituando, para o efeito, o citado artigo 87.º, n.º 1, da LGT:

“1 - A avaliação indireta só pode efetuar-se em caso de:

a) Regime simplificado de tributação, nos casos e condições previstos na lei;

b) Impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria tributável de qualquer imposto;

c) A matéria tributável do sujeito passivo se afastar, sem razão justificada, mais de 30% para menos ou, durante três anos seguidos, mais de 15% para menos, da que resultaria da aplicação dos indicadores objetivos da atividade de base técnico-científica referidos na presente lei.

d) Os rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem significativamente para menos, sem razão justificada, dos padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestações de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo nos termos do artigo 89.º-A;

e) Os sujeitos passivos apresentarem, sem razão justificada, resultados tributáveis nulos ou prejuízos fiscais durante três anos consecutivos, salvo nos casos de início de actividade, em que a contagem deste prazo se faz do termo do terceiro ano, ou em três anos durante um período de cinco.

f) Existência de uma divergência não justificada de, pelo menos, um terço entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património ou o consumo evidenciados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação.”

Esclarecendo, por seu turno, o artigo 88.º da LGT, no atinente à impossibilidade de determinação direta e exata da matéria tributável que:

“A impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável para efeitos de aplicação de métodos indiretos, referida na alínea b) do artigo anterior, pode resultar das seguintes anomalias e incorreções quando inviabilizem o apuramento da matéria tributável:

a) Inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade ou declaração, falta ou atraso de escrituração dos livros e registos ou irregularidades na sua organização ou execução quando não supridas no prazo legal, mesmo quando a ausência desses elementos se deva a razões acidentais;

b) Recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos, bem como a sua ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação;

c) Existência de diversas contabilidades ou grupos de livros com o propósito de simulação da realidade perante a administração tributária e erros e inexatidões na contabilidade das operações não supridos no prazo legal.

d) Existência de manifesta discrepância entre o valor declarado e o valor de mercado de bens ou serviços, bem como de factos concretamente identificados através dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada”.

Importando, ainda, ter presente que no domínio da errónea quantificação compete ao sujeito passivo provar -após demonstração por parte da AT que se mostram adequadamente fundamentados os pressupostos e critérios adotados para o recurso à avaliação indireta- que a utilização de tais critérios conduziu, sem margem para dúvidas, a um resultado final sem qualquer aderência à realidade.

Sendo certo que, não se pode perder de vista que a avaliação indireta representa, em bom rigor, uma aproximação da realidade tributária, donde a provável falibilidade, e inverosimilhança da quantificação é resultado da inevitabilidade em acionar o método indireto ou presuntivo, derradeira possibilidade de repor a legalidade e apurar uma determinante e insubstituível matéria tributável que, apenas por motivos, deficiências, imputáveis ao sujeito passivo, não pode estabelecer-se com recurso à via direta e normal, ou seja, mediante os seus elementos de contabilidade (2).

Como doutrinado, no Acórdão do STA, proferido no processo nº 0537/11, datado de 21 de setembro de 2011:

“I - Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à AF o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação (artigo 74.°, n.° 3 da LGT).

II - Não logrando o contribuinte provar a existência de tal excesso, nem se afigurando evidente para o Tribunal que o alegado excesso na quantificação resulte das regras da experiência comum ou que seja manifesto, notório ou ostensivo, é de manter o “quantum” tributável fixado pela AF, desde que devidamente fundamentado.”

Aqui chegados, e uma vez que, como já densificado anteriormente, compete à AT demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação por métodos indiretos e, feita essa prova, recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que houve erro ou manifesto excesso na quantificação, há, então, que aquilatar das razões que nortearam e legitimaram, no caso concreto, o recurso à avaliação indireta e aquilatar da bondade do sentenciado erro sobre os pressupostos de facto e inerente excesso de quantificação.

Vejamos, então.

De relevar, ab initio, que a Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto, nada requerendo em termos de aditamento por complementação, substituição ou mesmo supressão do probatório.

Feito este introito, e estando, como visto, devidamente estabilizada a matéria de facto, atentemos, então, no erro de julgamento quanto aos aduzidos pressupostos.

Neste concreto particular, cumpre evidenciar ab initio, que não assiste razão quando sufraga que não foram ponderados todos os pressupostos que legitimaram a determinação da matéria coletável por recurso a métodos indiretos, na medida em que o Tribunal a quo convocou o incumprimento declarativo que está na génese da determinação da matéria coletável por via da avaliação indireta, ajuizando, no entanto, que a AT tinha, por um lado, ao seu dispor elementos contabilísticos que legitimavam a determinação da matéria coletável de acordo com os elementos constantes na contabilidade os quais foram inteiramente descurados, e por outro lado, porque os critérios utilizados conduziram, inequivocamente, a um resultado final sem qualquer aderência à realidade organizacional e empresarial, donde, manifesto excesso de quantum.

No caso vertente, conforme resulta expressamente do Relatório de Inspeção Tributária a fundamentação legal para o recurso à avaliação indireta assenta no disposto nos artigos 52.º do CIRC, 87.º, nº1, alínea b), e 88.º, alínea a), ambos da LGT.

Entendeu, pois, a AT que se estava perante a impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria tributável do imposto, resultante da “Inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade ou declaração, falta ou atraso de escrituração dos livros e registos ou irregularidades na sua organização ou execução quando não supridas no prazo legal, mesmo quando a ausência desses elementos se deva a razões acidentais”.

Evidenciou, para o efeito, como circunstâncias fáticas impeditivas de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis ao correto apuramento e quantum direto e exato, as que infra se descrevem:

· Não entregou as declarações modelo 22 de IRC, bem como as declarações anuais referentes aos exercícios de 2004 e 2005;

· Não entregou as declarações periódicas do IVA do exercício de 2004 e 2005, bem como o IVA liquidado;

· Não apresentou os documentos e registos contabilísticos exigidos nas leis comercial e fiscal, não obstante ter sido notificado para o efeito, tendo a referida notificação sido devolvida com a indicação de “n/reclamado”;

Conclui, assim, que é evidente a impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria coletável, estando assim reunidas as condições pata aplicação de métodos indiretos na respetiva quantificação, de acordo com o determinado nos artigos 87.º alínea b) e 88.º alíneas a) e b) da LGT, artigo 52.º do CIRC e artigo 90.º do CIVA.

Do supra expendido resulta que, de facto, existe incumprimento declarativo, quer em sede de IRC, quer em sede de IVA, e existiu expressa interpelação por parte da Inspeção Tributária para apresentação dos documentos em falta, os quais não terão sido apresentados nesse prazo.

Ora, tal permitiria inferir, sem mais, pela subsunção normativa no artigo 88.º, alínea a) da LGT, enquanto motivo da impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável, legitimadora do recurso à avaliação indirecta.

Com efeito, se o contribuinte não exibe os elementos de contabilidade e escrita legalmente obrigatórios que lhe são solicitados, fica, a priori, comprometida a possibilidade de avaliação do seu lucro tributável com base na contabilidade, preconizada no artigo 17.º do CIRC.

No entanto, ainda assim, e tendo presente que nos encontramos perante uma determinação da matéria coletável que se afigura como a última ratio, ou seja, assume natureza subsidiária, há que ponderar e avaliar se não obstante o incumprimento declarativo e sua sanação, sempre era possível à AT determinar a sua matéria tributável por via directa, com base em outros elementos credíveis, mormente, de terceiros.

Neste concreto particular, esclarece José Maria Fernandes Pires (3) “[q]ue sempre que essa inexistência ou insuficiência de elementos declarativos ou contabilísticos não comprometa a possibilidade de avaliação directa, por exemplo, recorrendo às declarações e contabilidades de terceiros que mantenham relações económicas com o contribuinte, deve a administração tributária efectuar a quantificação directa e exacta da matéria tributável.”

E a verdade é que, in casu, tal como sentenciado na decisão recorrida, entende-se que a resposta é afirmativa.

No caso sub judice há, desde logo, que relevar e sublinhar que, tal como resulta do Relatório de Inspeção Tributária, verifica-se que a ação inspetiva foi motivada pela verificação da falta de entrega das declarações de IRC e IVA, com existência de valores faturados conhecidos a outras empresas, nos anos em causa (2004 e 2005).

Logo, existindo essas faturas e com cabal identificação das entidades que beneficiam dos respetivos serviços era possível, designadamente, indagar-se, tal como evidenciado na decisão, mediante esclarecimentos junto dessas mesmas entidades, e obtenção de documentação e informação cruzada, mormente, atinente à existência de quaisquer outras faturas, e com isso averiguar da existência de omissão de proveitos, realidade que, no caso vertente, não foi, de todo, adoptada.

Por outro lado, e tal como resulta demonstrado e devidamente plasmado no probatório, a ora Recorrida apresentou em sede procedimento de reclamação graciosa, os documentos contabilísticos da sociedade devedora originária relativos a proveitos, custos, Balanço Analítico e Demonstração dos Resultados relativamente aos exercícios de 2004 e 2005.

Não correspondendo, assim, à verdade material dos factos e à realidade fática em contenda o aduzido em g), j) a l), porquanto esse suporte documental foi carreado ao procedimento administrativo, tendo sido apresentadas não só as informações contabilísticas e financeiras, mas também os documentos que atestam os valores nele constantes e dos lançamentos contabilísticos.

Como resulta atestado no probatório dos autos, e não impugnado, a pasta de arquivo integrava documentos da contabilidade de proveitos, custos Balancetes Analíticos e Extratos de Contas correntes, contendo todos os movimentos realizados pela sociedade, onde se verifica que no exercício de 2004 obteve de proveitos, o montante de €73.681,48 e custos com o desenvolvimento da atividade de €24.412,42 e, para o exercício de 2005, proveitos de €45.829,87 e custos de €7.826,25.

E a verdade é que a AT, não obstante essa junção não procedeu à sua particular análise, limitando-se, de forma conclusiva, a evidenciar que os mesmos são insuficientes, sem que exista concreta ponderação dos mesmos, e explicitação dessa concreta insuficiência e quais os elementos contabilísticos e financeiros que careciam de ser carreados para efeitos de concreta avalização das realidades declaradas.

É certo que, a Recorrente pretende, ora, justificar e demonstrar os motivos atinentes a essa insuficiência, e patentear uma alegada irregularidade da escrita, mas a verdade é que tal alegação não merece provimento, por um lado, porque não assume a fundamentação contemporânea do ato, e por outro lado, porque as asserções atinentes à sua, alegada, desconformidade são absolutamente genéricas e conclusivas.

Note-se, aliás, que o Tribunal a quo após a inquirição de testemunhas, ordenou a junção aos autos “da pasta com os documentos entregues à Inspeção Tributária, a folhas 133 do PAT, a 01/02/2012 com o documento de entrada n.º 010641, que deu entrada na Direção de Finanças de Lisboa – Divisão de Justiça Administrativa com a anotação 9017 e classificação 215-15-01” e a resposta da AT foi inequívoca no sentido de não ser possível cumprir o ordenado, na medida em que desconhecia o seu paradeiro.

Com efeito, é, expressamente, evidenciado que “após várias diligências a fim de aferir da aludida pasta entregue pelo Impugnante, não foi possível aferir do paradeiro da mesma, razão pela qual a Representação da Fazenda Pública vê-se impossibilitada de proceder à sua junção nos presentes autos de Impugnação Judicial.”

Acresce que, atento o probatório dos autos é, por demais, evidente que os critérios adoptados para a concreta demonstração e quantificação da omissão dos proveitos, apresentam, efetivamente, desconformidades com os meandros de atuação da atividade desenvolvida pela sociedade e que acarretam total desfasamento com o quantum apurado.

Com efeito, existem, desde logo, erros na concreta interpretação, âmbito e abrangência da atividade desenvolvida, os quais foram, devidamente, apontados e demonstrados pela Recorrida e, devidamente, corporizado no probatório e que permite justificar o erro sobre os pressupostos e o manifesto excesso de quantificação.

Senão vejamos.

A AT partiu das faturas emitidas, e extrapolou, mediante a assunção do que se afigura uma regra três simples, de que se o sujeito passivo até ao dia 4 de maio emitiu 4 faturas estima-se que nos 12 meses do ano terá emitido pelo menos 9 faturas [5 meses – 4 faturas 12 meses – X X=9,6].

Daí extrapolando uma média por faturas em ordem ao seu somatório €41.250,00 (18.750,00 +22.500,00) temos uma média por faturas de €20.625,00 (41.250,00:2), e apurando um total faturado nesse ano de 9 (faturas) x 20.625,00 (média)=€185.625,00.

Concluindo, sem mais, que tendo a “[a]tividade exercida (…) uma componente elevada de Prestação de Serviços propõe-se que o lucro tributável seja determinado com base na mesma proporção do Regime Simplificado (Art.53º, n.º 4 do CIRC), ou seja, o coeficiente de 0,55 do valor dos Serviços Prestados, ou seja: €185.625,00 x 55% = €102.093,75 .”

Adoptando, por seu turno, a mesma metodologia para o ano seguinte.

Mas, a verdade é que, essa demonstração não se apresenta minimamente sustentada, até porque inexiste qualquer comprovação de que tenham existido outras faturas por contabilizar, outros serviços incorridos, outras entidades beneficiárias, e outros pagamentos.

Acresce que, é utilizada uma regra três simples, mas nada se demonstra quanto à uniformidade da variação das suas ordens de grandeza. Com efeito, mediante utilização dessa fórmula matemática é vital que existindo duas ordens de grandeza, se ateste que o valor de uma, provoca a variação no valor da outra, na mesma proporção, ou seja, que seja demonstrado que as grandezas variam na mesma razão. E, a verdade é que, in casu, nada é externado nesse e para esse efeito.

No caso sub judice, há uma prognose- absolutamente conclusiva- de que existindo quatro faturas terão de existir pelo menos, no cômputo anual, nove faturas, mas nada se densifica quanto às premissas que permitem inferir nessa exata extrapolação.

Ademais, dizem-nos as regras da experiência que no domínio da prestação de serviços, inexiste, de todo, uma cadência de faturação e que permita, portanto, inferir que tem de existir uma faturação de serviços mensais.

Por outro lado, é aduzido de forma conclusiva que a atividade exercida tem uma componente elevada de Prestação de Serviços, mas nada é substanciado nesse e para esse efeito e de forma devidamente sustentada.

Acresce que, tal como foi devidamente propugnado na decisão recorrida e que se encontra refletido no probatório, não impugnado, a atividade da sociedade visada foi interpretada em desconformidade com os seus meandros, sendo que inversamente ao aduzido pela AT nada permite inferir no sentido da continuidade da atividade e faturação com uma cadência entenda-se mensal. De resto, nada foi atestado em termos de avenças mensais.

In casu, resulta demonstrado que a obra em Unhais da Serra, referente ao H2 Hotel, teve um projeto de arquitetura com as respetivas fases (estudo prévio, projeto base, projeto de execução e assistência técnica - acompanhamento de obra) tendo iniciado os trabalhos em 2004 e prolongado até 2006, por acompanhamento técnico da mesma.

Estando, outrossim, assente que a par deste projeto, estavam em curso outros trabalhos pontuais e de pequeno volume referentes ao “Centro de Apoio a Crianças Carenciadas e Idosos de Cortes” e ainda a reabilitação da Praça da República em Sacavém.

Sendo que a faturação dos honorários referente a um projeto de arquitetura é efetuada após o terminus de cada fase que têm prazos de execução distintos que podem variar, numa obra da envergadura de um hotel com 20 mil m2 , como foi o caso do H2 Hotel, de dois meses na fase de estudo prévio, seis meses na fase de projeto base e dois anos na fase de execução da obra.

Logo, em sentido inverso ao propugnado pela entidade fiscalizadora nada permite inferir que os honorários/proveitos tenham a presumida cadência regular, mormente, mensal, bem pelo contrário, porquanto os mesmos são faturados em ordem a uma específica e particular fase, realidades não indagadas, e ademais, totalmente descuradas aquando da apresentação da documentação atinente ao efeito.

Sendo que -sublinhe-se e reitere-se- resultou demonstrado que o pagamento dos honorários é realizado em função da conclusão de cada fase do projeto, ou seja, no final do Estudo Prévio, do Projeto Base, e do Projeto de Execução e Assistência técnica, sendo que entre estas fases pode haver dois, seis ou mais meses de intervalo consoante a dimensão da obra projetar.

Ora, tendo presente as asserções fáticas que determinaram o recurso à avaliação indireta, supra expendidas, entende-se que para além de não se mostrarem adequadamente fundamentados os pressupostos e critérios adotados para o recurso à avaliação indireta, a utilização de tais critérios conduziu, sem margem para dúvidas, a um resultado final sem qualquer aderência à realidade.

Como expendido no Aresto do STA, prolatado no processo nº 0276/14, de 20 de maio de 2020, a propósito da demonstração da adequação do método e sua legitimação:

“Enferma de obscuridade de fundamentação um critério de quantificação da matéria tributável consistente na aplicação ao custo das mercadorias vendidas (CMV) declarado pelo sujeito passivo da percentagem de 18%, correspondente ao dobro da percentagem das devoluções de vendas no total das compras, por forma a corrigir omissões e irregularidades nos registos contabilísticos que indiciavam omissão de compras (com o propósito de ocultação de proveitos nas vendas subsequentes), sem justificação para a eleição daquela percentagem, em detrimento de qualquer outra.”

Destarte, a sentença que decidiu no sentido da ilegalidade do ato de liquidação não padece dos erros de julgamento que lhe são assacados, devendo, por isso, manter-se na esfera jurídica.

Subsiste apenas a apreciação da litigância de má fé suscitada pela Recorrida.

A Recorrida sufraga que o comportamento da Recorrente se encontra eivado de manifesta má-fé, na medida em que face a toda a prova produzida, quer testemunhal, quer documental, era inequívoco que as liquidações sindicadas padeciam de erro.

Mais adensa que, apresentando a Recorrente recurso com fundamento na falta de prova que a mesma perdeu, e bem sabendo da manifesta falta de razão que lhe assiste, não pode o Recorrido deixar de requerer a condenação da Recorrente como litigante de má-fé.

Termina pedindo o pagamento de multa de valor a fixar pelo Tribunal, e, ainda, uma indemnização a pagar ao Recorrido no valor correspondente a todas as despesas que der causa, nos termos das alíneas. a) e b) do n.º 1, do artigo 457.º do CPC aplicável ex vi do artigo 2.º do CPC, mas em montante nunca inferior a € 1.000,00 (mil euros).

Porém, conforme veremos, não lhe assiste razão. Senão vejamos.

Doutrinava, neste particular, Alberto dos Reis (4), que a questão da má fé e suas consequências legais nada tem a ver com o julgamento do mérito da causa, constituindo, antes, um ilícito processual, a que corresponde uma sanção meramente civil (responsabilidade pelas perdas e danos causados à parte contrária) e uma sanção (multa).

No atinente ao pedido expresso para o efeito e mais uma vez socorrendo-nos das palavras de Alberto dos Reis (5), “[a] parte prejudicada pela má fé do seu adversário, se quiser obter a indemnização de todos ou parte dos prejuízos, há-de pedi-la. (…) Também nada se estabelece quanto à forma que o pedido há-de revestir. A conclusão a tirar é que o interessado pode pedir a indemnização em qualquer altura: nos articulados, durante a fase da instrução preparatória, na audiência de discussão e julgamento, em recurso perante a Relação ou o Supremo; e pode pedi-la por qualquer forma, por meio de requerimento escrito, ou oralmente, se apresentar o pedido durante a prática de acto ou diligência de que deva lavrar-se acta ou auto. Não exige o Código que a parte peça quantia certa. O juiz tem de fixar sempre a indemnização em quantia certa; mas isso não significa que a vítima da má fé haja necessariamente de pedir quantia determinada; pode ela limitar-se a pedir indemnização; a fixação do montante é atribuição do tribunal.”

No concreto particular do processo tributário há que convocar o normativo 104.º da LGT, o qual sob a epígrafe de “litigância de má fé”, preceitua que:

“1 - Sem prejuízo da isenção de custas, a administração tributária pode ser condenada numa sanção pecuniária a quantificar de acordo com as regras sobre a litigância de má fé em caso de actuar em juízo contra o teor de informações vinculativas anteriormente prestadas aos interessados ou o seu procedimento no processo divergir do habitualmente adoptado em situações idênticas.
2 - O sujeito passivo poderá ser condenado em multa por litigância de má fé, nos termos da lei geral.”

Ora, daqui resulta que existe um regime próprio com regras especiais para a condenação da AT como litigante de má-fé, ou seja, a AT apenas pode ser condenada em sanção pecuniária, a quantificar de acordo com as regras sobre litigância de má fé, caso actue em juízo contra o teor de informações vinculativas anteriormente prestadas aos interessados ou o seu procedimento no processo divergir do habitualmente adoptado em situações idênticas (6).

Em face do disposto no artigo 104.º da LGT, a AT só pode ser condenada em sanção pecuniária, a quantificar de acordo com as regras sobre litigância de má fé, caso actue em juízo contra o teor de informações vinculativas anteriormente prestadas aos interessados ou o seu procedimento no processo divergir do habitualmente adoptado em situações idênticas.

Com efeito, como doutrina Jorge Lopes de Sousa (7), “[e]stabelece-se um regime de condenação por litigância de má fé distinto para a administração tributária e para o sujeito passivo, pois enquanto este pode ser condenado em multa por litigância de má fé nos termos da lei geral (n° 2 daquele artigo), a administração tributária apenas pode ser condenada numa sanção pecuniária, a quantificar de acordo com as regras sobre litigância de má fé, caso actue em juízo contra o teor de informações vinculativas anteriormente prestadas aos interessados ou o seu procedimento no processo divergir do habitualmente adoptado em situações idênticas (n° 1 do mesmo artigo). Sendo este art. 104º da LGT uma norma de carácter especial sobre litigância de má fé, que consagra uma excepção ao regime de igualdade de estatutos processuais das partes genericamente previsto no art. 98° da mesma Lei, parece ter de se concluir que ele não foi revogado, com a entrada em vigor do CPTA e com a revogação do regime de isenção de custas da administração tributária operada pelo DL n° 324/2003, de 27 de Dezembro.” (destaques e sublinhados nossos).

Ora, atento o alegado pela Recorrida, conclui-se, de forma inequívoca, que o mesmo em nada se enquadra no regime normativo supra expendido, mais não representando que uma divergência e oposição com a metodologia e concreta atuação da AT. Mais importa relevar que, a aduzida falta de junção da documentação carreada em sede administrativa, mormente, por desconhecimento/perda da mesma não logra efeito útil neste e para este efeito, comportando, naturalmente e como supra se expendeu, as suas inerentes valorações em sede probatório, donde julgamento da questão de mérito.

É certo que pode discordar-se da sua actuação, enquanto entidade administrativa e enquanto parte no processo judicial, particularmente, face à concreta falta de apresentação de prova anteriormente carreada aos autos, mormente, no âmbito do procedimento administrativo de reclamação graciosa, mas não se vislumbra que se mostrem violadas as suas obrigações de modo a poder ser, nos termos da lei, condenada como litigante de má fé.

Ademais, a atuação da parte consubstanciada em falta de razão, mesmo aparentando ser manifesta, não configura, de todo, litigância de má-fé.

De resto, a adensar o supra expendido há que ter presente que o comportamento sancionado no artigo 104.º da LGT, é apenas o da actuação da AT no processo judicial e não também o tido no processo administrativo.(8)

Termos em que se conclui pela improcedência do pedido formulado de condenação da AT como litigante de má fé, inexistindo, assim, qualquer fundamento legal para aplicação de uma multa e/ou de uma indemnização.

Uma nota final para relevar que, não obstante a Recorrida tenha decaído no atinente à aludida condenação, a verdade é que não tendo a aludida improcedência qualquer expressão quantitativa para efeitos de decaimento, decretar-se-á, a final, que as custas serão a cargo da Recorrente.

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO, SUBSECÇÃO COMUM, deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO e confirmar a decisão recorrida.
Custas pela Recorrente.
Registe. Notifique.