Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	06117/12

Secção:	CT-2º JUÍZO


Data do Acordão:	03/19/2015

Relator:	CRISTINA FLORA

Descritores:	IMT: ISENÇÃO PARA REVENDA E ALTERAÇÃO DO ESTADO DO PRÉDIO

Sumário:	I. Para efeitos de caducidade da isenção de imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) que decorre da conjugação das normas contidas nos arts. 7.º e 11.º n.º 5 do CIMT (isenção pela aquisição de prédios para revenda), não importa se o imóvel adquirido é ou não revendido no preciso estado em que foi adquirido; o que importa é que não haja uma metamorfose ou alteração substancial do bem adquirido para revenda. II. A expressão para revenda não exige que o imóvel seja alienado tal como existia no momento da aquisição, admitindo, antes, a possibilidade de realização de todas as obras necessárias à ultimação dessa construção, por forma a acabá-lo, licenciá-lo para o referido destino, constituir a propriedade horizontal e alienar as respectivas facções autónomas.






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

PROCESSO N.º 06117/12

I. RELATÓRIO

..................................., S.A. vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Loulé, que julgou improcedente a impugnação da liquidação de IMT de 2004 e respectivos juros.

A Recorrente apresentou as suas alegações, e formulou as seguintes conclusões:

I. O presente Recurso foi interposto da sentença proferida pela 2.ª Secção do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé no dia 17 de Julho de 2012 - notificado às partes no dia 18 de Julho de 2012, que julgou totalmente improcedente a impugnação apresentada pela ora Recorrente concluindo quanto ao vício de forma que não se verificaria a falta de fundamentação mas tão só a falta da notificação dessa mesma fundamentação e que a isenção teria caducado por ter sido alterado o fim de revenda por manifesta ilegalidade da decisão.
II. Desde logo, importa sublinhar que a Recorrente após a aquisição do referido prédio, procedeu à conclusão do mesmo tendo para tanto solicitado e obtido a licença de construção junto da Câmara Municipal de Portimão.
III. A licença de obras pedida pela Recorrente destinou-se a legalizar a obra já existente e a possibilitar a licença de utilização e não alterar o prédio já construído, resultando do parecer n.º 37IDAJ/HP/03 de 30 de Setembro de 2003 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão que quando a Recorrente pediu a licença para concluir as obras foi confrontada com o facto de terem dado "entrada [de] diversos pedidos de licenciamento de alterações, alguns dos quais chegaram a ter a aprovação da câmara, certo é que mais nenhuma licença de construção foi emitida até hoje, pelo que continuam por licenciar alterações ao projecto inicial já levadas a cabo em obra.
IV. E na informação com n.º 294/DTPO/DA/FR/2006 n.º de ordem 1535/06, da Câmara Municipal de Portimão conclui que as "alterações em causa, tinham por objecto uma melhor compatibilização do existente aos novos regulamentos em vigor". Sendo que os "acertos estruturais e funcionais propostos, bem assim como os ajustamentos nas alçadas e no espaço exterior não alteraram as características e outros parâmetros urbanísticos do projecto aprovado".
V. Mais, da informação da Câmara Municipal de Portimão de fls., dos autos, resulta que o "edifício em causa foi construído ao abrigo de licenças de construção acima referidas já caducadas, sendo que foram introduzidas no mesmo, alterações em desacordo com os projectos licenciados, que nunca foram objecto de licenciamento.", sendo que a Recorrente limitou-se a corrigir o projecto de modo a que correspondesse ao que efectivamente havia comprado e de forma a legalizar o referido prédio.
VI. Assim, nos factos dados como provados, nomeadamente, o ponto G), deveria constar que as alterações destinaram-se a regularizar o que já estava construído e não o inverso.
VII. A Recorrente adquiriu para revenda um prédio que se encontrava em acabamento, com licença de construção emitida e caducada, tendo a mesma de obter uma licença para a conclusão das obras e legalizar as diversas alterações já existentes, sendo que o pedido de licenciamento pretendeu apenas e tão só concluir o prédio em tosco e permitir a revenda das fracções autónomas.
VIII. E, seguindo os Acórdãos do STA de 16/5/73, de 10/11/82 (Pleno) e de 23/02/2000, bem como o ofício circular D-2/91 de 17 de Junho e o parecer n.º 119/95 de Nuno ................ publicado em Parecer CEF registo 6/95, nem a realização de obras de beneficiação e acabamento para legalização do prédio inacabado, nem mesmo o posterior loteamento urbano de um prédio rústico constitui a afectação de destino diferente do imóvel adquirido para revenda, para efeitos da caducidade da isenção em causa.
IX. Por maioria de razão, a simples constituição da propriedade horizontal e a posterior revenda das fracções autónomas não constituem uma alteração substancial do imóvel, nem afectação a destino diferente da revenda, sendo que não foi substancialmente alterada a natureza da aquisição para revenda do prédio, sendo que o mesmo foi efectivamente destinado a esse fim, mediante a venda por fracções autónomas.
X. De qualquer modo, considerou o Supremo Tribunal Administrativo que só há destinação diferente da revenda quando o adquirente afecta o imóvel a uso próprio, ou o transmite por forma diferente da venda, pelo que obras de beneficiação e acabamentos, e mesmo a venda fraccionada do prédio no prazo legal não pode em momento algum consubstanciar alteração do fim de revenda.
XI. Por fim, importa, ainda atentar na razão de ser da norma do artigo 7.° do CIMT ao conceder a isenção do pagamento do imposto de Sisa, sempre que o imóvel seja adquirido para revenda, como bem concluiu o Supremo Tribunal Administrativo no acórdão de 23/02/2000 ao seguir as lições do Professor Teixeira Ribeiro (R.L.J., n.º 3721, pág. 105 e ss), a razão de ser da isenção da sisa nas situações previstas no artigo 11.º, n.º 3 é a de "colocar no mesmo plano revendedores e construtores de prédios para venda".
XII. De facto, "assim como estes não pagam sisa pelos prédios que constroem, de igual modo os revendedores não devem pagá-la pelos que adquirem para revenda. ".
XIII. "Ora, esta vontade legal de paralelismo necessariamente conduz a que, no domínio de tal isenção, não possa ser relevante (negativamente) a revenda fraccionada do prédio, à semelhança da usual venda de fracções autónomas por banda dos construtores de prédios" e concluindo que, "O desdobramento do prédio é indiferente em sede da isenção de que nos ocupamos".
XIV. Por outro lado, os prédios adquiridos mantêm-se sempre no activo permutável, conforme acontece in casu, enquanto mercadoria das empresas tributadas pelo exercício da actividade de aquisição de prédios para revenda.
XV. Como o também já defendido pelo Supremo Tribunal Administrativo em acórdão de 6 de Outubro de 1999 "não está em dúvida o enriquecimento do adquirente, mas já não é assim quando tal aquisição se destina a revenda, isto é, entra no giro comercial daquele. Aí a perspectiva correcta já não é tal enriquecimento que pode até não se verificar - mas a do lucro que, da posterior transmissão poderá resultar, caso em que, então a tributação será efectuada, por isso em sede de IRC e não de SISA. ", é de seguir a posição defendida pelo Supremo Tribunal Administrativo no acórdão de 23 de Fevereiro de 2000, concluindo no sentido de se considerar que a liquidação do imposto municipal transmissão pela Fazenda Pública padece do vício de violação de lei.
XVI. E mesmo socorrendo-nos da tese que invoca o conceito contabilístico de revenda, mercadoria, e matérias-primas plasmadas no Decreto-Lei n.º 418/89, verificamos que são mercadorias os bens adquiridos por uma empresa com destino a venda, ainda que sofram posteriores alterações como acabamentos ou embalamentos.
XVII. Pelo que devemos sublinhar, "a circunstância de os prédios adquiridos se manterem no activo permutável, enquanto mercadorias das empresas tributadas pelo exercício da actividade de aquisição de prédios para revenda, não sendo esta característica afectada pelo acabamento dos prédios adquiridos ainda em construção e pela constituição posterior da propriedade horizontal. " (F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, CIMSISD, anotado e comentado, 4.a edição, 1997, anotação 3.12 ao artigo 16.°, página 296).
XVIII. Com efeito, se a actividade da Recorrente é a compra para posterior revenda de imóveis, actividade pela qual é colectada, qualquer imóvel adquirido para revenda, encontra-se sempre no activo permutável da empresa.
XIX. Como referem Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, Anotado e Comentado, 4.a edição - 1997, Editora Rei dos Livros, 196, por "despacho de 1309-1995 em anotação ao n.º 1 do artigo 16.º foi alterada a doutrina tradicional de que a aquisição de prédios inacabados (em tosco) para o adquirentes os concluir e vender posteriormente não beneficiava da isenção do n.º 3 em anotação, no sentido de que, mantendo-se o prédio no activo permutável do adquirente, a ultimação da construção e a constituição de propriedade horizontal e posterior venda em fracções autónomas não conduz à perda de isenção".
XX. Assim, o terreno em causa foi adquirido no âmbito da actividade da Recorrente e não com finalidades construtivas, o que implica desde logo que o referido prédio nunca tenha saído do activo permutável da empresa, mantendo-se como mercadoria da empresa tributada pelo exercício da actividade de aquisição de prédios para revenda.
XXI. As obras de que o prédio necessitou foram obras de acabamentos, como pinturas o que em nada afecta a característica acima identificada de que o prédio adquirido não é uma matéria-prima, mas antes uma mercadoria para revenda, e o processo de licenciamento limitou-se a corrigir o que não estava legal.
XXII. Nem mesmo a constituição da propriedade horizontal constitui destino diferente do fim de revenda pelas mesmas razões.
XXIII. Neste sentido, a liquidação de Imposto Municipal sobre Transmissões Onerosas de Imóveis, viola o disposto no artigo 11.° n.º 5 e artigo 7.°, ambos do CIMT.
XXIV. Quanto ao destino diferente dado ao prédio pela Recorrente, incompreensivelmente, a sentença recorrida afirma que, o facto da Recorrente ter pedido a alteração do uso do prédio corresponderia a um acto tácito de alteração do uso que fundamentou a isenção do IMT (fls, 606-607).
XXV. Em primeiro lugar o tribunal recorrido confunde o uso do bem com o fim jurídico do bem. A isenção do IMT resulta do fim do bem se destinar à revenda e não da finalidade de uso desse mesmo bem pelo que a isenção de IMT tal qual resulta do disposto no artigo 7.° do CIMT tem a ver com o destino jurídico do bem - a revenda - e não o seu uso. Nada impede que a aquisição de um imóvel comprado para revenda onde inicialmente funcionava uma garagem possa ser revendido para uma loja.
XXVI. O que releva para efeito da isenção de IMT é o destino da revenda sendo absolutamente indiferente o uso que é dado ao imóvel, do ponto de vista da utilização. Não há na letra da lei qualquer segmento que possa justificar que o diferente uso de um imóvel implica um diferente destino daquele que é a revenda, sendo este apenas mais um dos vários erros em que laborou a decisão recorrida.

Finaliza com o seguinte pedido: “NESTES TERMOS, Deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, ser declarado nulo ou anulado o acto impugnado, pelos fundamentos invocados. Só ASSIM SE DECIDINDO SERÁ CUMPRIDO O DIREITO E FEITA JUSTIÇA.”

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A Recorrida, não apresentou contra-alegações.

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Foram os autos a vista do Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido de que o recurso não merece provimento.

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Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

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As questões invocadas pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir são as seguintes:

_ Erro de julgamento de facto, porquanto a sentença recorrida desconsiderou o parecer n.º 37/DAJ7HP703 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão, e deste modo, nos factos provados, nomeadamente o ponto G), deveria constar que “as alterações destinaram-se a regularizar o que já estava construído e não o inverso” (conclusões I. a VI).
_ Erro de julgamento de direito, na medida em que a liquidação viola o disposto no art. 11.º, n.º 5 e art. 7.º, ambos do CIMT (conclusões VII a XXVI).

II. FUNDAMENTAÇÃO

1. Matéria de facto

A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:

A) “Em 04/05/2004, a Impugnante declarou adquirir e “..............................., S.A.”, declarou vender, por escritura pública, o prédio urbano designado por edifício “Rotunda” sito na Av. ......... (....), freguesia e concelho de Portimão, inscrito na matriz urbana sob o artigo........... (cfr. fls. 69 a 104 dos autos);

B) Na escritura referida pela alínea precedente, foi declarado que “o referido prédio é vendido na situação de inacabado e no estado de conservação em que se encontra (…)” e que “aceitam a venda nos termos exarados, e que a mesma destina o prédio ora adquirido a revenda” (cfr. fls. 72 e 75 dos autos);

C) Consta da referida escritura pública que “esta transmissão está isenta do pagamento de IMT ao abrigo do disposto no art. 7º do respectivo Código” (cfr. fls. 80 dos autos);

D) Ficou junto com a escritura pública referida, arquivado no 2º Cartório Notarial de Lisboa, uma certidão emitida em 1 de Abril de 2004, pela Câmara Municipal de Portimão, dos alvarás de licença de construção referentes ao indicado prédio, donde consta que os mesmos se encontram caducados e o edifício inacabado (cfr. fls. 80 dos autos);

Ficou junto com a escritura pública referida, arquivado no 2º Cartório Notarial de Lisboa, uma certidão emitida pela Repartição de Finanças do Concelho da Calheta, Madeira, em 20 de Janeiro de 2004, comprovativa de que a “......................, S.A.”, tem como actividade a “compra de imóveis para revenda” e no ano anterior exerceu a referida actividade (cfr. fls. 80 dos autos);

E) Após a celebração da escritura referida na alínea anterior, a Impugnante procedeu à conclusão das obras de construção do prédio referido na alínea A), tendo para tanto solicitado e obtido a licença de construção junto da Câmara Municipal de Portimão (cfr. fls. 106 a 119 dos autos);

F) Em 25/02/2005 a Impugnante apresentou na Câmara Municipal de Portimão pedido de operação urbanística de alteração de edifício para habitação, comércio, serviços e indústria, onde consta na memória descritiva do projecto, nomeadamente o seguinte:
― (…) Piso -1

Neste piso mantiveram-se apenas as áreas técnicas necessárias e tudo o resto passou a área de estacionamento. Cobriu-se a antiga área de ténis para transformá-la também em área de estacionamento. Fica-se, assim, com 207 lugares de estacionamento cobertos. Foram anulados todos os compartimentos destinados a lojas, cinemas, squash, etc..

O

Passam a existir 11 lojas para comércio, serviços e indústria, mantendo-se as piscinas interiores, com entradas independentes do exterior. Estas lojas serão posteriormente sujeitas a projectos específicas consoante o uso a que sejam destinadas.
Os acessos à zona de habitação são agora dois e independentes. Cada acesso é servido pelos anteriores 3 elevadores e uma caixa de escadas.
Neste piso no exterior aproveita-se a cobertura do estacionamento para criar mais 62 lugares de estacionamento.
A piscina exterior também se mantém. Piso Técnico
Este piso anteriormente designado por piso técnico, passa a ter uma utilização para arrumas, em n° de 38 com i.s. de apoio, pois o pé direito existente não permite outra utilização e a utilização anteriormente prevista mostrava-se obsoleta em face dos novos sistemas técnicos aplicados. Aliás, por deliberação da Câmara de 24.01.90, foi então aceite o uso como arrecadações.
Pisos 1, 2 e 3

Propõem-se 34 T0 e 2 TI, em substituição dos anteriores 36 TI e 2 T0. Piso4
Propõem-se 30 T0 e 4 TI, em substituição dos anteriores 2 T2, 32 TI e 2 T0. Piso5
Propõem-se 24 T0 e 6 TI, em substituição dos anteriores 4 T2, 26 TI e 2 T0. Piso6
Propõem-se 16 T0 6 TI e 1 T4, substituindo os anteriores 6 T2, 18 TI e 2 T0. Piso7
Propõem-se 10 T0 6 T1 e 1 T4, substituindo os anteriores 6 T2, 12 TI e 2 T0. Piso8
Propõem-se 8 T0 2 TI e 2 T4, em substituição dos anteriores 4 T2, 10 T1. Piso9
Propõem-se 4 T0 2 T4, em substituição dos anteriores 2 T2 e 6 T1 Piso 10
Propõem-se 2 T0 e 1 T4, em substituição dos anteriores 1 T2 e 3 T1.

11

Propõem-se 1 T4, em substituição dos anteriores 1 T2.

12— No ponto 5— Partido estético e tratamento da fachada da citada memória descritiva e justificativa refere que:
-Foram mantidas as características do edifício na sua generalidade.

-Houve uma reformulação pontual dos vãos.

-Foram feitas medições acústicas e optou-se pelas seguintes soluções referentes aos caixilhos e envidraçados:
a) o alumínio a aplicar é do tipo em alumínio anodizado aço inox 25 microns, sistema de correr ou equivalente;
b) os vidros serão do tipo duplo 411218 (apartamentos) e 816/8 (lojas), referindo-se que os valores legalmente estabelecidos são de 30 dB para comércio e 33 dB para habitação.
A única diferença no tratamento da fachada é a utilização pontual da cor de forma a realçar a volumetria do edifício.
…‖

(cfr. fls. 25 e 29 dos autos);

G) Na informação nº 085/DTPU/SA/FR/05 de 16/05/2005 resulta o seguinte:

―-Trata o presente projecto da alteração/remodelação do edifício Rotunda, sito na ................. em Portimão.
O projecto foi elaborado tendo em atenção os art°s 60° e 88° do DL 555/99, de 16 de Dezembro, alterado pelo DL 177/01, de 4 de Junho, que se relacionam com o facto de o edifício existente não dever ser afectado por normas legais e regulamentares supervenientes e com a legitimidade que um terceiro titular tem para requerer licença de obras.

Tendo em atenção que com as soluções adoptadas, nomeadamente:

-Diminuição do n° de fogos de 255 para 234,

-Aumento do n° de estacionamentos de 30 lugares para 269 lugares,

-Eliminação de alguns espaços comerciais

-Construção de caixas de escadas de emergência, câmaras corta fogo, ventilações Naturais;

1- Foi procurada a melhoria da segurança e salubridade do edifício, (…)‖ (fls. 27 e 28 do processo administrativo);
H) Em 22/06/2005, o projecto referido na alínea anterior, foi deferido por deliberação n° 637/05 tomada em reunião da Câmara Municipal de Portimão (cfr. fls. nº 27 do processo administrativo);

I) Em 05/08/2005 e em 08/08/2006 foram emitidos os alvarás 480/05 e 335/06 (cfr. fls. 28, 37, 38 e 39 do processo administrativo);

J) Em 30/03/2007 a Impugnante apresentou na Câmara Municipal de Portimão pedido de operação urbanística de alteração de edifício para habitação, comércio, serviços e indústria para edifício de apartamentos turísticos, 4 estrelas, comércio, serviços e indústria, denominado “Oceano Atlântico" - 162 fogos T1 apartamentos turísticos e 72 apartamentos habitacionais (cfr. fls. 30 e 42 do processo administrativo);

K) Em 27/04/2007 a Impugnante celebrou a escritura de constituição da propriedade horizontal (cfr. fls. 120 a 202 dos autos);

L) Em 27/04/2007 foram celebradas escrituras de compra e venda entre a Impugnante e os compradores nelas identificadas, que se dão aqui por integralmente reproduzidas, das seguintes fracções autónomas, com destino para habitação:

1

Fracção “BF”
Apartamento nº 105

2

Fracção “BI”
Apartamento nº 108

3

Fracção “BR”
Apartamento nº 116

4

Fracção “CC”
Apartamento nº 125

5

Fracção “CF”
Apartamento nº 128

6

Fracção “CU”
Apartamento nº 206

7

Fracção “DB”
Apartamento nº 211

8

Fracção “DC”
Apartamento nº 212

9

Fracção “DG”
Apartamento nº 216

10
Fracção “EF”
Apartamento nº 302

11
Fracção “EG”
Apartamento nº 303

12
Fracção “EF”
Apartamento nº 302

13
Fracção “EG”
Apartamento nº 303

14
Fracção “EH”
Apartamento nº 304

15
Fracção “EJ”
Apartamento nº 306

16
Fracção “EO”
Apartamento nº 310

17
Fracção “FB”
Apartamento nº 321

18
Fracção “FE”
Apartamento nº 324

19
Fracção “FJ”
Apartamento nº 329

20
Fracção “FL”
Apartamento nº 330

21
Fracção “FM”
Apartamento nº 331

22
Fracção “FO”
Apartamento nº 333

23
Fracção “FR”
Apartamento nº 336

24
Fracção “FT”
Apartamento nº 402

25
Fracção “FX”
Apartamento nº 405

26
Fracção “FZ”
Apartamento nº 406

27
Fracção “GA”
Apartamento nº 407

28
Fracção “GH”
Apartamento nº 414

29
Fracção “GR”
Apartamento nº 423

30
Fracção “HH”
Apartamento nº 503

31
Fracção “HM”
Apartamento nº 507

32
Fracção “IZ”
Apartamento nº 611

33
Fracção “JC”
Apartamento nº 614

34
Fracção “JF”
Apartamento nº 617

35
Fracção “JH”
Apartamento nº 619

36
Fracção “JO”
Apartamento nº 702

37
Fracção “JP”
Apartamento nº 703

38
Fracção “JQ”
Apartamento nº 704

(cfr. fls. 312 a 315 e 322 a 498 dos autos);

M) Em 04/05/2007 foram liquidados e pagos IMT referente aquisição das seguintes fracções: 219, 418, 417, 416, 404, 335, 327, 325, 316, 314, 311, 309, 234, 229, 218, 213, 207, 204, 202, 201, 124, 121, 119, 113, 109, 107, 106, 714, 701, 618, 615, 606, 602, 529, 519, 509, 502, 419, 431 (cfr. fls. 499 a 585 dos autos);

N) Em 30/05/2007 a Impugnante enviou uma carta dirigida ao Chefe da Repartição de Finanças de Portimão onde solicita ―a liquidação do IMT sobre as restantes fracções autónomas não vendidas até 4/05/2007, pelo que aguarda a respectiva notificação indicando o valor e o prazo de pagamento‖ (cfr. fls. 280 dos autos);
O) Em 26/06/2007 foi feita escritura de compra e venda da fracção designada pelas letras “FF”, apartamento 325 (cfr. fls. 317 a 320 dos autos);

Q) Em 08/08/2007 foi feita pela Câmara Municipal de Portimão a informação nº 131/DTPU/DA/OR/07 onde consta: ―1. Elementos da Proposta:
De acordo com o projecto são propostas: alterações do uso mantendo os usos previamente licenciados habitação/comércio/serviços/indústria, introduzindo um ― novo‖ uso de apartamentos turísticos. Tratando-se de uma remodelação de um edifício existente, sendo apresentadas alterações a nível do r/c (piso 0), reduzindo a área útil destinada a comércio, eliminando algumas lojas para dar lugar a ―novos‖ espaços necessários à implementação do ―novo‖ uso. Assim, no corpo central do edifício onde existiam seis lojas e dois átrios com recepções independentes, passa agora a existir apenas um átrio com uma grande zona de estar, restaurante/bar, recepção e escritório, instalações sanitárias, mantendo as comunicações verticais preexistentes (2 núcleos de escadas /2 monta cargas /4 ascensores). O restaurante/bar, atrás referido, situado a nascente do corpo central também sofreu algumas alterações a nível da sua organização em função da nova utilização como apoio ao empreendimento. O espaço situado a norte não sofreu qualquer alteração enquanto a sul, onde existiam 4 lojas, passou a existir uma grande dimensão. Foram criadas barreiras arquitectónicas junto à piscina existente, ao ar livre (afecta ao condomínio), condicionando o seu acesso a ser feito por lava-pés equipados com chuveiros. Mantém o número de lugares de estacionamento; E na pintura da fachada mantém as cores branca e azul algarvio escuro, alterando a pintura ocre para cinza, eliminando a utilização da cor azul algarvio claro. Será de assinalar que altera o n° de fogos de 255 para 234 fogos, sendo 162-T1 apartamentos turísticos e 72 apartamentos habitacionais (36T0÷28T1 +8T4), cuja entrada para turistas e residentes se faz pelo átrio comum. (…) (cfr. fls. 282 e 283 dos autos);

R) Pela deliberação n° 864/07 de 05/09/2007 a Câmara Municipal emitiu parecer favorável ao “uso turístico” proposto pela Impugnante em 30/03/2007 (empreendimento turístico integrado no tipo de meios complementares de alojamento turístico classificados no tipo de apartamentos turísticos de 4 estrelas) (cfr. fls. 46 do processo administrativo e 282 verso dos autos);

S) Em 17/09/2007 foi feita informação pelos serviços de Finanças de Portimão onde consta:
―Assim, em face dos elementos apurados e expostos, sou de parecer que, de facto, as alterações/modificações feitas no prédio urbano (artigo ............) depois da data de aquisição — 2004/05/04 — implicaram substancialmente a estrutura do prédio, alteração na fisionomia, configuração, disposição e equilíbrio arquitectónico do mesmo e alteração na disposição interna das divisões o que julgo serem factos determinantes para se considerar que não se mantêm os pressupostos da isenção concedida à data da sua aquisição nos termos do art° 7 do CIMT (REVENDA), por, consequência, há lugar à perda do benefício, uma vez que o prédio ao ser revendido deveria sê-lo no mesmo estado em que foi adquirido. (…)‖ (cfr. fls. 32 do processo administrativo);

T) Em 18/10/2007, mediante ofício nº 7287, veio o Serviço de Finanças de Portimão informar a Impugnante que “no prazo de 30 dias, deve solicitar guias de pagamento da quantia de €666.579,20 (…)” (cfr. fls. 39 dos autos);

U) Em 21/11/2007, por ofício nº 8221, veio o Serviço de Finanças de Portimão informar a Impugnante que ― (…) o IMT devido, foi calculado, considerando o valor patrimonial tributário de €10.255.064,59 (…) (cfr. fls. 41 dos autos);

V) Em 23/11/2007 foi instaurado o processo de execução nº ................................pelo Serviço de Finanças de Portimão (cfr. fls. 23 dos autos);

W) Em 27/11/2007 foi a Impugnante citada para o processo de execução nº ........................ (cfr. fls. 24 e 25 dos autos);

X) Em 30/01/2008 foi apresentada reclamação graciosa a que coube o nº ............................... (cfr. fls. 2 do processo de reclamação graciosa);

Y) Em 13/03/2008, foi emitido despacho pelo Chefe de Finanças do Serviço de Finanças de Portimão, segundo o qual: “(…) deverá o processo de reclamação graciosa considerar-se extinto e ser apensado ao referido processo de impugnação judicial”.

Fundamentação do julgamento:

Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se se na documentação junta com os articulados, no processo administrativo junto aos autos e no depoimento das testemunhas ouvidas em audiência contraditória.
Do depoimento das testemunhas resulta o seguinte:

A testemunha Martinho...................., em suma, referiu que, viu a escritura e que foi declarada na mesma que era para revenda e sabe que foi feita propriedade horizontal e que foram vendidas ¾ das fracções. Confirmou que foi inscrito no activo da Sociedade no ano de 2004 e até hoje continua a fazer-se isso.
A testemunha Miguel.................., em suma, referiu que, conhece o edifício desde o início do processo; a actividade da empresa é de compra e venda de imóveis. O prédio foi constituído em propriedade horizontal e foram vendidas mais de 50% das fracções e algumas ainda estão à venda. A Impugnante comprou o edifício para fazer umas obras de conservação, arranjos exteriores e uma ou outra obra no interior, ―lavar a cara‖ e depois revender. Mais tarde a Câmara Municipal veio verificar que o que estava construído era diferente do que tinha sido inicialmente aprovado pela Câmara Municipal pelo que precisavam de legalização do construído. A Impugnante fez um pedido de alterações, mas o edifício em termos de estrutura não foi alterado. O lote não sofreu alterações, nem na volumetria, nem no exterior do edifício. Verificaram que o que existia eram 234 fogos e a Câmara Municipal tinha na sua documentação, 255 fracções, pelo que, tiveram de alterar o projecto que estava na Câmara para suportar as diferenças do que estava construído. Em 2003 a Câmara Municipal já afirmava que havia obras que não correspondiam ao edificado. A Câmara Municipal também ela própria impôs algumas alterações, devido às novas regras que entraram em vigor, em termos de abastecimento de água, central de fumos, sistemas de segurança, etc. Foram feitas alterações junto das piscinas, introdução de lava pés, acessos, etc, que foram impostas também. Quanto à cave, estava apenas uma parte destinada a estacionamento e a Câmara Municipal impôs o nº de estacionamentos e no logradouro, nas zonas de campo de ténis, foi colocado estacionamento. À data em que se processou o financiamento do banco, não viu, não se recorda, se havia um documento com a avaliação, para dizer que na altura eram 255, ou 234 fogos. Não sabe concretizar quantas fracções foram vendidas. Em 2004, o edifício físico teria 234 fogos, não foram deitadas paredes abaixo.
Confirmou o conteúdo do documento de fls. 28 a 38 dos autos em termos de obras feitas.
A testemunha Luís..............., em suma, referiu que, fez na altura um estudo do financiamento do banco, um plano económico e sabe que o prédio era para revenda e que hoje 75% estão vendidas. Durante os 3 anos de isenção, não sabe. Em 2006/2007, deve ter sido à volta de 60/70% mas não tem a certeza, com rigor.

III-2. Factualidade não provada:

Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.”

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Acorda-se dar como provado o seguinte facto, ao abrigo do preceituado no artigo 712.º do CPC (actual 662.º), com relevo para a decisão do recurso:

“Z) Na sequência de um pedido de informação que a Recorrente dirigiu à Câmara Municipal de Portimão, na qualidade de promitente-compradora do “Edifício Rotunda”, sobre a possibilidade de concessão da licença especial para a conclusão da obra, foi emitido, em 30/09/2003, o parecer n.º 37/DAJ7HP703 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão, do qual consta, na parte com interesse para a decisão o seguinte (cfr. documento de fls. 107 e 108 dos autos, cujo teor aqui se dá por inteiramente reproduzido):
“(…) Para o edifício em questão foi emitida em 25/11/86, a licença de construção inicial n.º ............, em nome da ................................., Lda.
Em 05/04/90, foi emitida a licença n.º .............., com o objectivo de legalizar alterações ao projecto inicial.
Posteriormente foram introduzidas “significativas” alterações na obra (cfr. informação de 22/02/91 fls. 76 do Proc. 2952/86).
Pese embora o titular da licença tenha dado entrada de diversos pedidos de licenciamento de alterações, alguns dos quais chegaram a ter aprovação da Câmara, certo é que mais nenhuma licença de construção foi emitida até hoje, pelo que continuam por licenciar alterações ao projecto inicial já levados a cabo em obra.
Sem embargo algumas diligências efectuadas junto da Direcção Geral do Turismo com vista à classificação dos apartamentos que constituem o edifício como apartamentos turísticos, do processo não resulta que tal classificação fosse alguma vez obtida, pelo que continua o processo com o mesmo tipo de utilização requerido inicialmente.
Em 10/07/1997 foi o processo administrativo averbado em nome da ....................................................., SA tendo por base a aquisição do edifício feita por arrematação em hasta pública, em condições análogas à da falência.
(…) do exposto resulta que:
O edifício em causa foi construído ao abrigo das licenças de construção acima referidas já caducadas, sendo que foram introduzidas no mesmo alterações em desacordo com os projectos licenciados que nunca foram objecto de licenciamento.
Pelo que qualquer pedido de licenciamento terá de passar simultaneamente pela sua legalização ou reposição do edifício de acordo com os projectos licenciados.
Caso a ora requerente venha adquirir a legitimidade a que se refere o n.º 1 do artigo 9.º, por remissão do n.º 1 do art. 88.º poderá o mesmo requerer a concessão de uma licença especial para a conclusão da obra, segundo os procedimentos previstos no artigo 27.º. (…)”.

AA) Em 26/06/2007 foi emitido o mandado pelo serviço de finanças de Portimão para que se informasse, com referência ao prédio referido na alínea A), se “ (…) foi apresentado algum projecto de alterações aos serviços da Câmara Municipal de Portimão, que alterasse a fisionomia do edifício.” (cfr. documento de fls. 21, cujo teor aqui se dá por inteiramente reproduzido).

Acorda-se em alterar o ponto S) da matéria de facto, ao abrigo do preceituado no artigo 712.º do CPC (actual 662.º):

S) Na sequência do mandado de 26/06/2007, foi elaborada pelos serviços de Finanças de Portimão a informação de 17/09/2007, com o seguinte teor que aqui se transcreve na parte com relevo para a decisão:

“(…)
_ Que o requerimento n.º 1089 de 2005/02/25 acompanhado da memória descritiva e justificativa apresentada na Câmara, pela firma..................................., SA, NIPC........................., referente ao projecto de alterações de arquitectura do prédio “Edifício Rotunda” (…) e a sua aprovação em reunião de Câmara (…), verifica-se que o prédio (…) foi alterado/modificado após a data de aquisição de 2004/05/04.
_ Que o requerimento datado de 2007/03/30 apresentado na Câmara pela sociedade antes identificada, acompanhado da memória descritiva no qual pretende introduzir um “novo” uso de apartamentos turísticos, explanados nos pontos 19 e 20 da presente informação, foi aprovado em reunião de Câmara de 2007/08/30, deliberação n.º 864/07, o uso turístico proposto, verifica-se outra alteração/modificação do mesmo prédio urbano (artigo ........), com um novo destino.
Assim, em face dos elementos apurados e expostos, sou de parecer que, de facto, as alterações/modificações feitas no prédio urbano (artigo .............) depois da data de aquisição — 2004/05/04 — implicaram substancialmente a estrutura do prédio, alteração na fisionomia, configuração, disposição e equilíbrio arquitectónico do mesmo e alteração na disposição interna das divisões o que julgo serem factos determinantes para se considerar que não se mantêm os pressupostos da isenção concedida à data da sua aquisição nos termos do art° 7 do CIMT (REVENDA), por, consequência, há lugar à perda do benefício, uma vez que o prédio ao ser revendido deveria sê-lo no mesmo estado em que foi adquirido.
Logo, deverá ser feita a liquidação de IMT devida pela aquisição do imóvel (…)” (cfr. informação n.º 33 de 07/09/2007, de fls. 32 do Processo Administrativo, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

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2. Do Direito

Conforme resulta dos autos, está em causa uma liquidação de IMT do ano de 2004, que surge na sequência da emissão de mandado pelo serviço de finanças de Portimão para que se informasse, com referência ao prédio ora em causa, se “ (…) foi apresentado algum projecto de alterações aos serviços da Câmara Municipal de Portimão, que alterasse a fisionomia do edifício.”.

Neste contexto, é prestada a informação de 17/09/2007, que estando subjacente ao acto de liquidação, constitui sua fundamentação. Deste modo, e em síntese, a fundamentação da liquidação de IMT assenta no entendimento de que após a aquisição do prédio, foram efectuadas alterações e modificações que determinam a não manutenção dos pressupostos da isenção concedida à data da sua aquisição nos termos do art° 7 do CIMT (revenda). Sublinhe-se que essas alterações e modificações apuradas são as que resultam dos seguintes elementos recolhidos pelo serviço de finanças (cfr. alínea S) da matéria de facto alterada):

_ Requerimento n.º 1089 de 2005/02/25 acompanhado da memória descritiva e justificativa apresentada na Câmara pela Impugnante, ora Recorrente, referente ao projecto de alterações de arquitectura do prédio “Edifício Rotunda” que veio a ser aprovado;
_ Requerimento datado de 2007/03/30 apresentado na Câmara pela Recorrente, acompanhado da memória descritiva no qual pretende introduzir um “novo” uso de apartamentos turísticos que foi aprovado em 2007/08/30.

A Recorrente, não se conformando com a liquidação de IMT do ano de 2003 que surge na sequência daquela informação, apresentou impugnação judicial invocando, para além do mais, que não deu destino diferente ao imóvel adquirido para revenda, ao abrigo do disposto no art. 7.º do CIMIT, e nessa medida, não se verificou a caducidade da isenção, nos termos do n.º 5 do art. 11.º do CIMT como erroneamente entendeu a AT.

A sentença recorrida julgou improcedente a impugnação, na parte que ora importa para o presente recurso, com o fundamento, em síntese, que as obras efectuadas pela Recorrente, no edifício em questão, consistiram em obras de alteração (e não de beneficiação ou conservação), e a intenção de alteração do uso do prédio para “apartamentos turísticos” que implicam um desvio de fim e a perda da isenção de IMT.

A Recorrente nas suas conclusões de recurso invoca, erro de julgamento de facto, porquanto a sentença recorrida desconsiderou o parecer n.º 37/DAJ7HP703 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão, e deste modo, nos factos provados, nomeadamente o ponto G), deveria constar que “as alterações destinaram-se a regularizar o que já estava construído e não o inverso” (conclusões I. a VI), e erro de julgamento de direito, uma vez que a liquidação viola o disposto no art. 11.º, n.º 5 e art. 7.º, ambos do CIMT (conclusões VII a XXVI).

Apreciando.

O art. 7.º do Código do IMT, sob a epígrafe “Isenção pela aquisição de prédios para revenda”, dispõe no seu n.º 1 que “são isentas do IMT as aquisições de prédios para revenda (…), relativa ao exercício da actividade de comprador de prédios para revenda”.

Por outro lado, o art. 11.º n.º 5 estabelece que “[a] aquisição a que se refere o artigo 7.º deixará de beneficiar de isenção logo que se verifique que aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente (…)”.

Deste modo, importa precisar o que se entende por “destino diferente” para a aplicação daqueles preceitos legais.
Neste contexto, é relevante o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 17/09/2014, proc. n.º 01626/13, que aqui transcrevemos na parte com interesse para a decisão dos autos:

“(…)
4.1. A questão fundamental de direito que opõe a decisão arbitral ao acórdão do Supremo Tribunal Administrativo é, como vimos, a de saber se nos casos em que o imóvel adquirido é constituído por um terreno com um edifício habitacional já em construção ou remodelação (seja em tosco, seja em adiantada fase de construção/remodelação) a expressão para revenda exige que o imóvel seja alienado tal como existia aquando da aquisição, afastando, assim, a possibilidade de realização de uma multiplicidade de obras indispensáveis à conclusão do edifício (com excepção de obras de natureza ligeira, isto é, de mera reparação e/ou conservação) ou admite a possibilidade de realização de todas as obras necessárias à ultimação da sua construção, por forma a acabá-lo, licenciá-lo para o referido destino, constituir a propriedade horizontal e alienar as respectivas fracções autónomas.
Saliente-se que ambas as decisões convergiram num aspecto: a constituição em propriedade horizontal não dá lugar à existência de um prédio diverso do anterior, submetendo-o apenas a um regime jurídico diferente, pelo que venda das respectivas fracções autónomas não representa “destino diferente” e não afasta, portanto, a isenção de tributação. Aliás, como se pode ver pela leitura das Fichas Doutrinárias publicadas no portal electrónico das finanças, a própria Administração Tributária já reconhece que o facto de um prédio ter sido adquirido com isenção de IMT e posteriormente ter sido submetido ao regime de propriedade horizontal, não implica, só por si, a caducidade do benefício de isenção de imposto. Pelo que não se impõe tratar, aqui, dessa questão.
Relativamente à questão que importa examinar, diremos, desde já, que a orientação jurisprudencial do Supremo Tribunal Administrativo contida no acórdão fundamento (do Pleno da Secção de 26/01/2005) é inteiramente justificada, tendo afastado definitivamente a posição expressa no acórdão da Secção de 27/05/1970 (rec. nº 16153) (…)
Acórdão fundamento que, aliás, representa a aceitação, ainda que mais abrangente e clarificadora, da posição que já anteriormente fora sufragada pelo Pleno desta Secção em 10/11/1982, no rec. nº 001730, e também por esta Secção em 23/02/2000, no rec. nº 018135.
Na verdade, a tese de que os prédios têm de ser revendidos no exacto estado em que foram adquiridos, não encontra, como bem se referia já nesse acórdão do STA de 23/02/2000, o mais leve suporte no texto da lei. «Alusão alguma fez, pois, aqui a lei à coincidência entre o estado dos prédios no momento da aquisição e no ulterior momento da revenda. Temos, portanto, que bem andou a 2ª instância ao proclamar que do dito artigo 16º, nº 1, “não resulta que o revendedor só beneficie da isenção quando revenda o prédio no estado em que o adquiriu. O que ele tem é de o revender no prazo de dois anos, independentemente do estado em que o prédio se encontrava quando o comprou e do estado em que se encontrava quando o revendeu”». (…).
Para efeitos de caducidade de isenção de imposto não importa se o imóvel é ou não revendido no preciso e exacto estado em que foi adquirido; o que importe é que não haja uma metamorfose ou alteração substancial do bem adquirido para revenda. Pelo que se este é constituído por um terreno com um edifício habitacional já em construção, as obras feitas pelo comprador para a finalização dessa construção, de modo a vender o terreno com o edifício já acabado (ou a vender as suas fracções autónomas), não representa uma transfiguração ou alteração substancial da afectação do imóvel adquirido para revenda, não representa, em suma, um “destino diferente” da revenda do imóvel adquirido.
Tal como se deixou salientado no acórdão fundamento, para os aludidos efeitos só constitui destino diferente a «alteração substancial» do prédio adquirido, nomeadamente a transformação de um prédio rústico em prédio urbano (pela compra de um terreno e posterior construção nele de um edifício para venda) ou a demolição de uma casa de habitação e posterior venda do terreno para construção, não representando destino diferente a circunstância de o prédio adquirido (terreno com um edifício habitacional ainda em tosco) ter sido revendido em estado diverso por força das obras de acabamento do edifício, da constituição em propriedade horizontal e da revenda das respectivas fracções autónomas.
(…)”
E, por conseguinte, uniformiza-se a jurisprudência conflituante nos seguintes termos: para efeitos de caducidade da isenção de imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) que decorre da conjugação das normas contidas nos arts. 7º e 11º nº 5 do CIMT (isenção pela aquisição de prédios para revenda), não importa se o imóvel adquirido é ou não revendido no preciso estado em que foi adquirido; o que importa é que não haja uma metamorfose ou alteração substancial do bem adquirido para revenda. Pelo que se o imóvel adquirido é constituído por um terreno com um edifício habitacional já em construção ou remodelação mediante projecto aprovado (seja em tosco, seja em adiantada fase de construção/remodelação), a expressão para revenda não exige que o imóvel seja alienado tal como existia no momento da aquisição, admitindo, antes, a possibilidade de realização de todas as obras necessárias à ultimação dessa construção, por forma a acabá-lo, licenciá-lo para o referido destino, constituir a propriedade horizontal e alienar as respectivas facções autónomas.”

Considerando o direito supra exposto, regressemos, então, ao caso dos autos, e determinemos, se in casu, verifica-se o erro de julgamento de facto invocado de que a sentença recorrida desconsiderou o parecer n.º 37/DAJ7HP703 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão, e deste modo, nos factos provados, nomeadamente o ponto G), deveria constar que “as alterações destinaram-se a regularizar o que já estava construído e não o inverso” (conclusões I. a VI).

Sublinhe-se, antes de mais, que é decisivo nos presentes autos determinar com precisão se, como invoca a Recorrente, as obras que levou a cabo no edifício em questão destinaram-se a regularizar o que estava construído, o que considerando o direito e jurisprudência supra expostos conduziria à conclusão de que não estaríamos perante um “destino diferente” do bem para efeitos de caducidade do direito à isenção nos termos do disposto no n.º 5 do art.11.º do CIMT.

Vejamos, então.

No ponto G) da matéria de facto foi dado como provado que “Em 25/02/2005 a Impugnante apresentou na Câmara Municipal de Portimão pedido de operação urbanística de alteração de edifício para habitação, comércio, serviços e indústria, onde consta na memória descritiva do projecto, nomeadamente o seguinte: (…)” transcrevendo-se o teor da memória descritiva do projecto, tudo conforme consta daquele ponto G) da matéria de facto que apenas aqui transcrevemos em parte.

A Recorrente entende ser relevante o teor do parecer n.º 37/DAJ7HP703 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão, que não consta da matéria de facto dada como provada, uma vez que deste resulta que “a licença de obras pedida pela Recorrente destinou-se a legalizar a obra já existente e a possibilitar a licença de utilização e não alterar o prédio já construído” (conclusão III).

Conforme resulta da fundamentação supra da matéria de facto, aditou-se à matéria de facto o ponto Z), com o teor do parecer n.º 37/DAJ7HP703 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão que releva para a decisão da causa:

“Z) Na sequência de um pedido de informação que a Recorrente dirigiu à Câmara Municipal de Portimão, na qualidade de promitente-compradora do “Edifício Rotunda”, sobre a possibilidade de concessão da licença especial para a conclusão da obra, foi emitido, em 30/09/2003, o parecer n.º 37/DAJ7HP703 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão, do qual consta, na parte com interesse para a decisão o seguinte (cfr. documento de fls. 107 e 108 dos autos, cujo teor aqui se dá por inteiramente reproduzido):
“(…) Para o edifício em questão foi emitida em 25/11/86, a licença de construção inicial n.º.............., em nome da.........................................., Lda.
Em 05/04/90, foi emitida a licença n.º................, com o objectivo de legalizar alterações ao projecto inicial.
Posteriormente foram introduzidas “significativas” alterações na obra (cfr. informação de 22/02/91 fls. 76 do Proc. 2952/86).
Pese embora o titular da licença tenha dado entrada de diversos pedidos de licenciamento de alterações, alguns dos quais chegaram a ter aprovação da Câmara, certo é que mais nenhuma licença de construção foi emitida até hoje, pelo que continuam por licenciar alterações ao projecto inicial já levados a cabo em obra.
Sem embargo algumas diligências efectuadas junto da Direcção Geral do Turismo com vista à classificação dos apartamentos que constituem o edifício como apartamentos turísticos, do processo não resulta que tal classificação fosse alguma vez obtida, pelo que continua o processo com o mesmo tipo de utilização requerido inicialmente.
Em 10/07/1997 foi o processo administrativo averbado em nome da ................................................., SA tendo por base a aquisição do edifício feita por arrematação em hasta pública, em condições análogas à da falência.
(…) do exposto resulta que:
O edifício em causa foi construído ao abrigo das licenças de construção acima referidas já caducadas, sendo que foram introduzidas no mesmo alterações em desacordo com os projectos licenciados que nunca foram objecto de licenciamento.
Pelo que qualquer pedido de licenciamento terá de passar simultaneamente pela sua legalização ou reposição do edifício de acordo com os projectos licenciados.
Caso a ora requerente venha adquirir a legitimidade a que se refere o n.º 1 do artigo 9.º, por remissão do n.º 1 do art. 88.º poderá o mesmo requerer a concessão de uma licença especial para a conclusão da obra, segundo os procedimentos previstos no artigo 27.º. (…)”

A questão que agora se coloca é a de saber se, tendo em consideração o teor daquele parecer, juntamente com os demais factos dados como provados, se poderão tirar as ilações pretendidas pela Recorrente, designadamente, que “as alterações destinaram-se a regularizar o que já estava construído e não o inverso” (conclusão VI).

Conforme resulta da matéria de facto dada como provada, em 04/05/2004 a Recorrente adquiriu o prédio designado por edifício “Rotunda” (ponto A) da matéria de facto).

Esse edifício, aquando a sua aquisição pela Recorrente, encontrava-se na situação de “inacabado” (ponto B) da matéria de facto).

A Recorrente, ainda antes da sua aquisição, dirigiu à Câmara Municipal de Portimão, na qualidade de promitente-compradora do “Edifício Rotunda”, um pedido de informação sobre a possibilidade de concessão da licença especial para a conclusão da obra (ponto Z) da matéria de facto aditada).

Ora, este parecer é, com efeito, bastante esclarecedor acerca do estado das condições de licenciamento e obra daquele edifício aquando a sua aquisição pela Recorrente.

Decorre do mesmo que foi emitida em 05/04/90 uma licença com o objectivo de legalizar alterações ao projecto inicial. Só que, posteriormente, foram introduzidas “significativas” alterações na obra, ou seja, foram efectuadas alterações materiais na própria obra que não correspondem ao projecto licenciado.

Sucede que, pese embora “o titular da licença tenha dado entrada de diversos pedidos de licenciamento de alterações, alguns dos quais chegaram a ter aprovação da Câmara, certo é que mais nenhuma licença de construção foi emitida até hoje”.

Dito de outro modo, o edifício tinha sofrido alterações durante a sua construção, que representavam alterações ao projecto inicial e que careciam de licenciamento, mas a verdade é que nenhuma licença foi emitida.

Há que sublinhar que todos aqueles acontecimentos ocorreram em momento anterior à aquisição do edifício pela Recorrente, pois o parecer foi requerido por aquela ainda na qualidade de promitente-compradora, tendo sido emitido em emitido em 30/09/2003.

Mais consta daquele parecer que já haviam sido efectuadas “algumas diligências efectuadas junto da Direcção Geral do Turismo com vista à classificação dos apartamentos que constituem o edifício como apartamentos turísticos, do processo não resulta que tal classificação fosse alguma vez obtida, pelo que continua o processo com o mesmo tipo de utilização requerido inicialmente.”.

Ou seja, também em data anterior à aquisição do edifício pela Recorrente, tinha havido uma tentativa de classificação dos apartamentos como turísticos, porém, tal não se concretizou.

No final do parecer a CM de Portimão, faz então o ponto da situação, afirmando que “[o] edifício em causa foi construído ao abrigo das licenças de construção acima referidas já caducadas, sendo que foram introduzidas no mesmo alterações em desacordo com os projectos licenciados que nunca foram objecto de licenciamento.”.

Por conseguinte, resulta deste parecer que já na data da sua emissão, em 30/09/2003, o edifício ora em causa, relativamente ao projecto inicial licenciado pela Câmara, já tinha sofrido alterações materiais na construção, que nunca chegaram a ser licenciadas, e que entretanto as licenças de construção inicialmente concedidas já se encontravam caducas.

Por isso, informou a CM de Portimão à Recorrente que “qualquer pedido de licenciamento terá de passar simultaneamente pela sua legalização ou reposição do edifício de acordo com os projectos licenciados.”.

Ou seja, é neste contexto (completamente desconsiderado pela sentença recorrida) que a Recorrente adquire, em 2004, o edifício ora em causa para revenda. Por meio de um parecer que a própria requereu na qualidade de promitente compradora ficou a saber que lhe poderia ser concedida uma licença especial para a conclusão da obra, mas que teria de legalizar as alterações ao projecto inicial (uma vez que já tinham sido feitas alterações materiais à construção do edifício) ou então, teria de repor o edifício de acordo com o projecto inicialmente licenciado, ou seja, teria de demolir as obras que não constassem do projecto inicial e que consubstanciavam alterações.

Foi nesse estado que a Recorrente adquiriu o edifício: construído, mas inacabado, com obras efectuadas que comportavam alteração ao projecto inicial, mas que não foram devidamente licenciadas. Importava, pois, aquando da sua aquisição, e para a revenda do prédio, proceder à conclusão das obras, mas sobretudo, obter o licenciamento das obras que já tinham sido materialmente efectuadas e que consubstanciavam alteração ao projecto inicial.

A Recorrente vem efectivamente a requerer e obter a licença junto da CM de Portimão para concluir as obras (ponto F) da matéria de facto), tal como lhe foi informado pelo parecer de 30/09/2003 (ponto Z) da matéria de facto) pois a licença requerida e obtida no contexto supra exposto, era necessária para possibilitar a obtenção da licença de utilização para a revenda do edifício.

Por outro lado, há que não esquecer que o acto impugnado teve por fundamento, desde logo, o facto de o edifício ter sido “alterado/modificado após a data de aquisição de 2004/05/04” e que tais alterações “implicaram substancialmente a estrutura do prédio, alteração na fisionomia, configuração, disposição e equilíbrio arquitectónico do mesmo e alteração na disposição interna das divisões o que julgo serem factos determinantes para se considerar que não se mantêm os pressupostos da isenção concedida à data da sua aquisição nos termos do art. 7º do CIMIT (REVENDA) (…)” (ponto S) dos factos provados).

Sucede que, face ao que supra deixamos dito sobre o contexto das obras e respectivas alterações ao projecto inicial, encontra-se justificado o requerimento n.º 1089 de 2005/02/25 acompanhado da memória descritiva e justificativa apresentada na Câmara pela Recorrente, referente ao projecto de alterações de arquitectura do prédio “Edifício Rotunda” que veio a ser aprovado, elemento que consubstanciou o fundamento do acto de liquidação, ou seja, elemento no qual a AT se baseou para concluir que estaríamos perante uma alteração que conduziria à caducidade do direito de isenção de IMT.

Com efeito, o requerimento é entregue para dar cumprimento à exigência da CM de Portimão para obter o licenciamento do edifício, as alterações que se evidenciam no pedido de licenciamento surgem pela necessidade de adequar as obras que materialmente já tinham sido efectuadas à revelia do projecto inicialmente licenciado, e que nunca tinham sido legalizadas através da emissão de uma licença de alterações ao projecto inicial.

Por outro lado, da análise dos documentos que sustentam a informação que originou a liquidação impugnada constantes do processo administrativo não consta o parecer n.º 37/DAJ7HP703 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão, nem na informação que consubstancia a fundamentação do acto impugnado se faz qualquer alusão a este parecer, ou sequer aos factos que dele se podem extrair, donde se conclui que, tais elementos não foram considerados na fundamentação do acto impugnado, provavelmente, por desconhecidos da AT.

Conforme resulta dos autos, aquele parecer apenas foi junto pelos Impugnantes em sede de impugnação judicial, mas ainda assim, não foi considerado pela sentença recorrida.

Como vimos, esse documento é de suma importância para se compreender a sucessão dos factos, e que abonam em favor da tese da Recorrente. A conclusão que se tira da informação da AT subjacente ao acto tributário fica destituída de sentido quando considerado o parecer em causa.

Ou seja, considerando o teor do parecer, fica afastada a conclusão da AT de que o pedido de alteração ao projecto constitui uma alteração do destino do bem, pois o bem (edifício) já tinha em si incorporado obras que o pedido de licenciamento requerido pela Impugnante apenas veio legalizar.

No entanto, como já referimos, a fundamentação do acto tributário assenta ainda no requerimento datado de 2007/03/30 apresentado na Câmara pela Recorrente, acompanhado da memória descritiva no qual pretende introduzir um “novo” uso de apartamentos turísticos que foi aprovado em 2007/08/30, ou seja, assenta no entendimento de que se verifica a alteração/modificação do prédio urbano, face à aprovação do uso turístico.

Neste particular a sentença recorrida apesar de reconhecer que se trata de uma alteração de uso que ocorreu após o prazo de 3 anos para revenda previsto no n.º 4 do art. 7.º do CIMI, entende que “já denota um comportamento tácito da intenção de alteração do uso que fundamentou a isenção de IMT concedida inicialmente”.

Mas se atentarmos novamente ao parecer n.º 37/DAJ7HP703 da Divisão dos Assuntos Jurídicos da Câmara Municipal de Portimão, dele resulta também que o uso turístico era um fim já almejado antes da aquisição do prédio pelos Recorrentes, e que estes dele tinham conhecimento no momento da aquisição: “[s]em embargo de algumas diligências efectuadas junto da Direcção Geral do Turismo com vista à classificação dos apartamentos que constituem o edifício como apartamentos turísticos, do processo não resulta que tal classificação fosse alguma vez obtida, pelo que continua o processo com o mesmo tipo de utilização requerido inicialmente.”

Dito de outro modo, também quanto ao fim de uso turístico já haviam sido encetadas diligências para a sua obtenção, mesmo antes da aquisição do edifício pela Recorrente, pelo que, não se poderá concluir como na sentença recorrida que houve uma intenção nova da Recorrente em alterar o uso do prédio, pois, tal alteração, também ela já tinha sido tentada ainda antes da aquisição do edifício pela Recorrente.

Mas sobretudo, certo é que essa alteração de uso que vem provada nos autos, não poderá relevar para efeitos da caducidade da isenção, pois apenas ocorreu já após o decurso do prazo de 3 anos para revenda previsto no n.º 4 do art. 7.º do CIMI, como também reconhece a sentença recorrida.

Por outro lado, e no que diz respeito à constituição da propriedade horizontal (ponto L) da matéria de facto), por não constituir fundamentação do acto impugnado não pode ser considerado, sob pena de estarmos a apreciar um fundamentação a posteriori do acto de liquidação, o que não é admissível.

Em suma, chamando uma vez mais à colação o Acórdão do Pleno supra citado, “para efeitos de caducidade da isenção de imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) que decorre da conjugação das normas contidas nos arts. 7º e 11º nº 5 do CIMT (isenção pela aquisição de prédios para revenda), não importa se o imóvel adquirido é ou não revendido no preciso estado em que foi adquirido; o que importa é que não haja uma metamorfose ou alteração substancial do bem adquirido para revenda. Pelo que se o imóvel adquirido é constituído por um terreno com um edifício habitacional já em construção ou remodelação mediante projecto aprovado (seja em tosco, seja em adiantada fase de construção/remodelação), a expressão para revenda não exige que o imóvel seja alienado tal como existia no momento da aquisição, admitindo, antes, a possibilidade de realização de todas as obras necessárias à ultimação dessa construção, por forma a acabá-lo, licenciá-lo para o referido destino, constituir a propriedade horizontal e alienar as respectivas facções autónomas.”

Provado que se encontra nos autos que o edifício em causa foi adquirido já com obras efectuadas e que consubstanciavam alterações ao projecto inicial, encontra-se justificada a razão pela qual foi apresentado requerimento de alterações junto da Câmara Municipal, não importando a caducidade do direito de isenção de IMT, nos termos do n.º 5 do art. 11.º do CIMIT o pedido de alterações apresentado em data posterior à aquisição do edifício.

Pelo exposto, conclui-se que a sentença enferma de erro de julgamento, e nessa medida, deve ser revogada, concedendo-se provimento ao recurso.

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3. Sumário do acórdão

I. Para efeitos de caducidade da isenção de imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) que decorre da conjugação das normas contidas nos arts. 7.º e 11.º n.º 5 do CIMT (isenção pela aquisição de prédios para revenda), não importa se o imóvel adquirido é ou não revendido no preciso estado em que foi adquirido; o que importa é que não haja uma metamorfose ou alteração substancial do bem adquirido para revenda.
II. A expressão para revenda não exige que o imóvel seja alienado tal como existia no momento da aquisição, admitindo, antes, a possibilidade de realização de todas as obras necessárias à ultimação dessa construção, por forma a acabá-lo, licenciá-lo para o referido destino, constituir a propriedade horizontal e alienar as respectivas facções autónomas.

III. DECISÃO

Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder provimento ao recurso interposto, revogando-se a decisão recorrida, e deste modo, julgando-se procedente a impugnação.

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Custas pela Recorrida.
D.n.
Lisboa, 19 de Março 2015.

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Cristina Flora

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Cremilde Abreu Miranda

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Joaquim Condesso