| Decisão Texto Integral: | A. O RELATÓRIO
F...– Material de Escritório e Contabilidade, Ld.ª, id. nos autos, inconformada com a sentença proferida pelo Mmo. Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Coimbra que julgou improcedente a impugnação do IRC do ano de 1990, no montante global de 4.947.217$00 (fls. 146), dela vem recorrer para este Tribunal, para o que formula as seguintes
conclusões:
A) O recurso aos métodos indiciários está previsto no art.º 51º do CIRC e só pode ocorrer se se verificarem algumas das situações nele previstas, o que não acontece nos presentes autos, pois, para além do relatório declarar expressamente que a “contabilidade não tem irregularidades” , não apresenta quaisquer factos demonstrativos de preenchimento das diversas alíneas do art.º 51º, n.º 1 do CIRC.
B) Por isso e pela não verificação de qualquer dos fundamentos previstos no art. 51°.,
n°. l do CIRC é ilegal o recurso aos métodos indiciários.
C) A sentença recorrida depois de dissertar longamente sobre a existência de uma
discricionariedade técnica da Administração Fiscal concluiu pela legalidade do recurso aos
métodos indiciários, com dois fundamentos, a saber, a presunção de legalidade de que
gozam todos os actos administrativos em geral e os tributários em particular, baseando-se
para tal em doutrina e jurisprudência anterior em mais de uma década aos princípios
inovadores de direito fiscal trazidos pelos diplomas que aprovaram o CIRS e o CPT e na
suposta existência de omissões de proveitos e contabilização de custos não aceitáveis.
D) Quanto ao primeiro ponto é manifesto carácter sinuoso da argumentação seguida
pela sentença recorrida em termos tais que fica no fim a noção de que os princípios legais
vigentes aí citados não devem ser seguidos, pois continuam a prevalecer os princípios
tradicionais da Administração Pública, o que não é aceitável, porquanto a presunção de
legalidade do acto administrativo cede perante a presunção de anulabilidade consagrada
no art". 121°. do Cod. Proc. Trib.
E) Consequentemente, para efeitos do art°. 51°. do CIRS ou se demonstram factos que
possam integrar algum dos pressupostos desse artigo ou é ilegal o recurso a métodos
indiciários e, neste âmbito, a actividade da Administração Fiscal não é discricionária -, mas
antes é juridicamente vinculada.
F) Quanto ao segundo argumento, não podem servir de base à aplicação de métodos
indiciários os rendimentos que foram presumidos pela aplicação da mesma, ou seja, aquilo
que é consequência de uma presunção, não pode servir de base à aplicação da mesma
presunção, como o fez a sentença recorrida, ou seja, como a Administração Fiscal presumiu,
por aplicação de métodos indiciários, a existência de rendimentos - e ao contrário do que
se refere na sentença recorrida apenas interessa apurar se foram ou não recebidos
rendimentos não facturados -, logo é porque é legítimo o recurso aos mesmos.
G) Assim sendo, é ilegal o recurso aos métodos indiciários no caso dos presentes
autos, pelo que, pela procedência da questão prévia suscitada, deve a presente impugnação ser
já julgada procedente.
H) A matéria de facto considerada provada pela sentença recorrida, foi-o de forma
ilegal, através de afirmações vagas e genéricas de "clientes com trabalho feito pela Fozconta,
mas sem qualquer facturação" ou que "há omissões de proveitos, provenientes de prestações
de serviços de contabilidade não facturadas a clientes.... ", também não é rigorosamente
nada, pois não se dizem quais, nem em que datas, pelo que terá de ser totalmente reformulada
a matéria de facto dada como provada, por a mesma ser manifestamente insuficiente para uma
decisão conscienciosa de direito.
I) Devem assim ser aditados à matéria de facto dada como provada, os pontos de facto
referidos nos pontos 2.1 a 2.3 das presentes alegações, pois só assim se respeitará
integralmente a prova produzida em juízo, nomeadamente no que se refere a todos e cada um
dos eventuais clientes da ora recorrente, qual a real situação de facto, quanto à situação dos
computadores, seus encargos e custos c, por fim, quanto às viaturas automóveis da empresa
e sua afectação à obtenção do rendimento da mesma.
J) Em consequência, verifica-se que não existem serviços prestados
remuneradamente e_ não facturados e muito menos existem avenças não facturadas, como
se deixou bem demonstrado.
K) Por outro lado, não existe qualquer fundamento para não serem considerados
custos, as rendas e os seguros dos aparelhos adquiridos em leasing e pagos em 1992, bem
como as reintegrações dos computadores novos que estiveram ao serviço da empresa.
L) No que respeita aos custos não aceites relativos aos automóveis, foi demonstrado
que os mesmos são utilizados na actividade da empresa ora impugnante, pelo que têm esses
custos de ser considerados.
M) Do mesmo modo, nos termos do art°. 38°., n°.2 do CIRC "são igualmente custos ou perdas do exercício....... os suportados com seguros de doença, ou seguros que garantam a o benefício da reforma, invalidez ou sobrevivência ....", pelo que devem ser
considerados custos os prémios de seguros de vida e PPR.
N) Acresce que, como parte comum do edifício, nos termos do art°. 1421°., n°. l, al. a)
do Cod. Civil, o solo não é susceptível de apropriação ou utilização individual, pelo que
nem sequer é susceptível de tributação autónoma - Cfr. art°. 1420°., n°. l do Cod. Civil -, pelo
que se aplica ao caso presente o disposto no art°. 11°., n°. 5 do Dec. Reg. 2/90, de 12 de Janeiro, considerando-se como valor da construção para efeitos de amortização, o valor da
aquisição.
O) Quanto ao IRC e Contribuição Autárquica, aos impostos (art°. 3", do CIRC), às
Menos - Valias Contabilísticas e Imposto de Aluguer de viaturas s/ condutor como refere o
despacho, esta referência c vaga e genérica e não permite à ora recorrente avaliar a que se
refere.
P) Deste modo, por falta de fundamentação adequada é ANULAVEL a decisão ora
impugnada nessa parte.
Q) A sentença recorrida é assim ilegal, pois viola princípios processuais - na decisão
da matéria de facto -, viola o legalmente disposto no art. 51°. do CIRC, sendo
inaceitáveis os argumentos que levaram ao seu afastamento, violando as normas legais que se
deixam referidas nas conclusões supra enunciadas
R) A sentença recorrida, por isso, deve ser alterada em sede de matéria de facto
provada e revogada quanto á decisão de direito que deve ser no sentido da procedência total e
completa da presente impugnação, como é de lei e de JUSTIÇA.
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos, com efeito devolutivo (fls. 268).
*****
A Fazenda Pública não contra-alegou.
*****
Os autos foram com vista ao MP, cuja DPGA deu o seu douto parecer de fls. 282 a 283, que se dá por reproduzido e onde se lê:
Vem interposto recurso da sentença proferida a fls. 256 a 263 do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Coimbra que julgou improcedente a impugnação deduzida pelo o ora
recorrente.
As alegações estão nos autos a fls. 271 a 279 v.
Não foram apresentadas contra-alegações
Vejamos então :
A ora recorrente deduziu impugnação da liquidação adicional de IRC de 1992 uma vez que
considera que o recurso aos métodos indiciários está previsto no art. 51 do CIRC e só pode
ocorrer se se verificarem algumas das situações nele previstas.
Achava que no caso dos autos o recurso aos métodos indiciários é ilegal pela não
verificação dos fundamentos previstos no n° l do artigo 51 do CIRC.
Em nosso entender e não obstante toda a argumentação desenvolvida pelo recorrente, não
lhe assiste razão.
Na verdade,
“... o que o tribunal pode sindicar é se os factos de que a AF partiu para presumir a
existência de mais rendimento que o declarado são, ou não verdadeiros. Não pode, porém, apreciar o bem ou o mal fundado dessa presunção, visto que esta se situa já no domínio
da sua margem de livre apreciação"- pode ler-se no Ac. STA de 25.02.1993.
A legalidade do acto tributário presume-se.
A dúvida fundada sobre a existência e quantificação do facto tributário poderá equivaler à
conclusão pela sua inexistência e consequente anulação do acto tributário que o tenha por
base.
No entanto essa dúvida que implica a anulação do acto impugnado não pode considerar-se fundada se assentar na ausência ou na inércia probatória das partes.
Só com prova segura e concludente é que é possível concluir-se pelo fundamento da dúvida.
No caso dos autos não se logrou fazer tal prova.
A ora recorrente não fez tal prova.
Assim se escreveu, entre o mais, na sentença ora sob recurso.
Concorda-se inteiramente com a mesma.
Foi feita uma correcta análise dos factos, bem como se interpretou e aplicou correctamente
o direito.
Assim sendo deve ser a mesma mantida na ordem jurídica e negado provimento ao presente recurso. “”
Colhidos os vistos legais, importa decidir.
***************
B. Fundamentação
As questões a decidir são as seguintes: Se relativamente ao exercício de 1990, os métodos indiciários são ilegais e se os custos não aceites fiscalmente com computadores, viaturas e seguros devem ser aceites como defende a Recorrente. Ainda importa discutir e decidir se, no caso de fracções autónomas, o valor do terreno, ainda que comum, deve ser considerado para efeito de reintegrações.
MATÉRIA DE FACTO
Na decisão recorrida deram-se como provados os seguintes factos, que se submetem a números:
1) O acto impugnado teve por base o relatório elaborado em 93.09.03, constante de fotocópias de fls. juntas aos Autos;
2) Não existem na impugnante procedimentos de controlo interno impeditivos do confronto entre verbas que transitam por caixa e a efectivação das operações, bem como a sua relevação em proveitos;
3) As instalações comportam 6 a 7 terminais de computador, estando a gerar custos mais de três dezenas;
4) Foi verificada a existência de clientes com trabalho feito pela Fozconta, mas sem qualquer facturação;
5) Também de arrendamento em que a F...é inquilino, com custos de rendas suportadas, mas cuja utilização é efectuada pela Imofigueira, empresa do Grupo, sem a respectiva contrapartida em proveitos a titulo de renda ou outro.
6) Há, assim, omissões de proveitos, provenientes de prestações de Serviços de contabilidade não facturadas a clientes, 75, 132 e144 meses em 1990, 1991 e 1992, respectivamente;
7) Custos com pessoal, da esposa do sócio gerente, quando esta não executa qualquer trabalho para a empresa;
8) Computadores e viaturas que não estão, nem estiveram ao serviço da actividade;
9) Apesar de prestar serviços de formação profissional, e por isso percebendo, em 1991 e 1992, os respectivos subsídios, operações que não dão direito a dedução, não utilizou qualquer dos métodos previstos no art. 239 do CIVA;
10) Não reteve IRS, nem declarou rendimentos pagos, sujeitos a este imposto;
11) O Ford Fiesta (93.89.AE) é conduzido e utilizado pela esposa do gerente na sua vida particular;
12) O BMW 316 NQ-64-O7 é conduzido e utilizado peio Sr. António Moreira Fonseca, na sua vida particular e nas diversas actividades caracterizadas (Imofigueira - Construção Civil, Seguros, Assuntos Desportivos);
13) A afectação destas duas viaturas nada tem a ver com a actividade da Fozconta;
14) As despesas com rendas, reparações e seguros, referentes a estas viaturas, ascendem a:
1990 456.280$00
1991 1.269.991$00
1992 3,218.649$00;
15) À conta 62,22.03. -F.S.E. - Seguros, foram imputados os custos elencados a fls. 43 dos Autos;
16) Assinalando-se um seguro de acidentes pessoais em 1992 no valor de 485.519$00, e os seguros de vida “Plano Poupança Reforma”, nos montantes de 289.488$00, em 1990, 301.488$00, em 1991 e 267.428$00 em 1992;
17) Sobre o valor de aquisição das duas fracções autónomas adquiridas em 1988, por 12.000 contos, tem sido praticada a reintegração, à taxa de 2%, 240 contos.
Na sentença recorrida fundamentaram-se os factos provados com base nos “ documentos e demais elementos juntos aos Autos, bem como do depoimento prestado pelas testemunhas ouvidas, com interesse para a decisão da causa”.
x
Porque os factos fixados no tribunal a quo são manifestamente insuficientes, de nossa iniciativa e nos termos do disposto no artigo 712º, n.º 1, al. a) do CPC, aditam-se os seguintes factos, com interesse para o exercício de 1990, aqui em discussão:
18) A Recorrente utiliza três fracções autónomas, sem entradas separadas, duas adquiridas em 1998, por 12.000 contos, com financiamento da Companhia de Seguros A Social, sitas no 2º andar da Praça 8 de Maio, n.º 5ª, Figueira da Foz – fls. 19;
19) A impugnante tomou de arrendamento instalações sitas na Rua de Trás da Alfândega, n.ºs 9 a 13, cujo contrato de arrendamento, de 14-04-1981, tem por objecto todo o edifício de r/c, 1º e 2º andares – fls. 19;
20) À data da fiscalização tributária, o r/c estava devoluto, em obras, o 1º andar estava ocupado pela Fozvenda e, parte do 2º andar, era ocupado pela Imofigueira, estando a outra parte a servir de “arquivo morto” da Recorrente – fls. 19 e 22 (3º parágrafo);
21) – O 1º andar do mesmo edifício foi, entretanto, entregue pela Recorrente ao senhorio e, em 1 de Setembro de 1989, já estava dado de arrendamento à Fozvenda, directamente pelo senhorio Manuel Maria Matoso, tudo conforme documentos de fls. 187 a 191;
22) A actividade da Recorrente consiste na elaboração da contabilidade e parte administrativa dos clientes, os quais levam a documentação ao escritório da Recorrente – fls. 20;
23) Os TVT verificaram que não existem na impugnante procedimentos de controlo interno, tudo se baseando nas ordens verbais dadas diariamente pelo sócio-gerente, que controla o caixa e bancos, bem como a afectação de outros activos e passivos – fls. 20;
24) Os TVT verificaram também que, à data da fiscalização tributária, o próprio técnico de contas da Recorrente desconhecia contratos vinculativos da empresa, como por exemplo computadores em leasing – fls. 20;
25) Apesar de os TVT terem notificado a Recorrente para apresentar as “reconciliações bancárias ou os seus documentos de suporte referentes aos três anos analisados “, a Recorrente apenas facultou um conjunto de extractos bancários, com algumas contas já com as reconciliações efectuadas, mas das contas de maior movimento, apenas e só entregou os extractos bancários – fls. 21;
26) Da pouca informação que os elementos facultados pela Recorrente poderiam transmitir, os TVT verificaram que:
- Todos os cheques emitidos passam por caixa;
- Ao processarem todas as entradas e saídas por caixa, lançando o valor global das transacções com os diversos bancos, clientes, fornecedores, etc., sem distinção ou detalhe das operações, inviabilizava-se qualquer conclusão a tirar, nomeadamente o confronto entre verbas avultadas que transitam por caixa e a efectivação das operações bem como a sua relevação em custos e proveitos;
- A Recorrente tem apenas a conta global de clientes, não se sabendo como determinado cliente pagou nem qual o destino do meio de pagamento – fls. 21;
27) No que respeita a avenças e outros serviços relacionados com a contabilidade, os TVT elaboraram um ficheiro com 154 clientes, no qual atribuíram um número de ordem no respectivo ficheiro, existentes nos três anos, ordenado por NIPC, das importâncias pagas nos 36 meses por cliente – fls. 27 e fls. 28 a 38;
28) Pelo referido exame, bem como pelo exame efectuado expressamente para informar a reclamação graciosa em sede de IVA, verificou-se a falta de facturação, em 1990, relativamente aos seguintes clientes da Recorrente:
n.º 70: Hotelaria do cabo Mondego, Ldª - 11 meses;
n.º 66: Rodrigues Santos & Abreu Carvalho, Ld.ª – 12 meses;
n.º 51: J. A. Contente & Filhos, Ld.ª – 12 meses;
n.º 109: José do Carmo Bernardes – 12 meses
Ver, também fls. 201 a 237 (204, 203, 205 e 237).
29) Do mesmo exame os TVT verificaram que no ano de 1990 havia uma maior concentração de clientes que pagavam entre 150 a 200 e 200 a 250 contos/ano, bem como que resultava ainda um valor médio anual dos clientes com facturação de 234 contos e um valor médio mensal ajustado de 22 contos/mês – fls. 27;
30) Os TVT verificaram ainda que, além dos clientes constantes identificados na lista de fls. 28 a 29, havia correspondência e custos suportados pela Recorrente com clientes que não constam de qualquer facturação conforme anexo 2 de fls. 59 a 64 sendo que, em relação ao exercício de 1990, faltam doze meses de facturação relativamente ao cliente Manuel Carlos Rama de Carvalho – fls. 37 e 201 a 237 (206 e 237).
31) Feitos os cálculos, faltavam 59 (11+12+12+12+12) meses de facturação em 1990 que, multiplicados pelo valor médio de 22 contos mês, ascendem à quantia de 1298 contos em 1990 – fls. 27, 37 e 237;
32) Apesar de a Imofigueira ocupar as instalações tomadas de arrendamento pela Recorrente, sitas na Rua Detrás da Alfândega, n.ºs 9 a 13, suportando integralmente as respectivas rendas, a Recorrente não regista na sua contabilidade qualquer contrapartida pelas respectivas ocupações – fls. 38 e, a contrario, fls. 189 a 191;
33) Considerando os valores normais de mercado para espaços iguais aos ocupados e face à ausência de informação por parte do sócio gerente da Recorrente, os TVT estimaram uma renda que consideram normal para o ano de 1990, ou seja de:
Parte (1/3) do 2º andar (Imofigueira) …………….. 20.000$00/mês = 240.000$00/ano – fls. 38;
34) Do exame à escrita da Recorrente feita pelos TVT, estes concluíram que na sua contabilidade geravam custos 30 terminais de computadores, como segue:
Em leasing: 6 Locapor (contrato 13322/2/1)
4 Locapor (contrato 13321/3/1)
4 Leasingvest (mesma data e características do anterior)
6 Geoleasing (2 ICL com 6 terminais)
20
Afectos ao Imobilizado 10 (adquiridos novos)
30 Terminais de computador, pelo menos, já que há verbas discriminadas nos mapas de amortizações, sem a existência de qualquer ficha de imobilizado, pelo que os TVT consideraram apenas a relação: um computador – um terminal (ecram e teclado) - ver fls. 39 a 41;
35) Quando em 21/7/93 os TVT fizeram o inventário físico do imobilizado, juntamente com o supervisor José Fonseca, verificaram que os computadores com os contratos 13322/2/1, 13321/3/1 e 1881/89 – Leasingvest, não se encontravam ao serviço da empresa nem, aliás, por condições operacionais físicas poderiam alguma vez estar ao serviço da Recorrente não só em termos de espaço, como também porque daria um ratio de um terminal por 3,3 clientes – fls. 41;
36) Quanto aos contratos n.ºs 13321/3/1 da Locapor e 1881/89 – Leasingvest, que as mesmas forneceram depois de notificadas para tal, os TVT verificaram que, para além de os equipamentos não se encontrarem na Recorrente, também concluíram tratar-se do mesmo, ou seja de um só equipamento, tendo em atenção a mesma data, o mesmo preço, a mesma referência, a mesma empresa fornecedora: Data-Liber (que por sinal fechou pouco depois, não sendo possível verificar a contabilidade), pelo que os TVT entenderam que os custos registados, no montante de 3.696.600$00, em 1990, não podem ser considerados por força do disposto no artigo 23º do CIRC – fls. 41;
37) Parte do material informático, a que correspondia o montante de 905.400$00 de Valor imobilizado em 1990, que foi adquirido sem recurso a leasing, também não esteve ao serviço da Recorrente e a cujo material corresponderam reintegrações, em 1990, no montante de 226.350$00 – fls.41, in fine, e 42;
38) Os TVT verificaram ainda que existiam quatro a cinco viaturas afectas a actividade da Recorrente, ou sejam:
- Fiat Panda 750CL: PD-64-52 - Adquirido em 16/03/1988 e abatido em 1991 (Gasolina).
- Ford Fiesta 1.80: 90-44-AA - Adquirido em 28/03/92 - ainda ao serviço (Gasóleo)
- Opel Corsa: VI-81-02 - de Agosto/90 a 1993
- Ford Fiesta: 93-89-AE - Aluguer desde Maio/92 (Gasolina 5 lugares)
- BMW 3.16: NQ-64-67 - Aluguer desce Dezembro/90 (Gasolina 5 lugares)
Tendo verificado que estas duas últimas viaturas, constantes do mapa da folha 40, não
se encontravam ao serviço da empresa – fls. 42;
39) Porque nestes autos está em causa apenas o exercício de 1990, só aluguer referente ao BMW e ao mês de Dezembro, importam nestes autos;
40) O BMW é conduzido e utilizado pelo Sr. António Moreira Fonseca, na sua vida particular e nas suas diversas actividades: (Imofigueira - construção civil, Seguros, Assuntos desportivos) – fls. 42.
41) Os TVT verificaram que a utilização deste BMW veio substituir outro da mesma marca, mas cujos custos eram imputados à sua actividade em nome individual de seguros, pelo que entenderam que a utilização do BMW nada tem a ver com a actividade da Fozconta, pelo que as despesas inerentes não foram considerados custos "comprovadamente indispensáveis para a realização dos proveitos", pelo que, nos termos do artigo 23° do C.I.R.C.: foram acrescidos, ao lucro tributável declarado, despesas com rendas, reparações e seguros, referentes a estas viaturas, que ascendem, em 1990 a 456.280$00 – fls. 42 a 43;
42) SEGUROS
À conta 62.22.03 - F:S:E. - Seguros, em 1990, foram imputados os seguintes custos :
N° da conta Nome da conta 1990
01 Fogo multi-risco 64.819$
03 Viaturas 110.912$
05 Roubo 35.106$
06 Acid. Pessoais. 323.635$
07 Resp. Civil 15.228$
08 VIDA-P.P.R. 289.488$
10 Multi-chave 170945$
11 Cauções 62.805$
------------- TOTAL 1.072.938$
43) Também os seguros de VIDA - "PLANO POUPANÇA REFORMA",
no montante de 289.488$00 em 1990, por serem seguros de vida, não foram considerados custos nos termos da alínea d) do artigo 23° do código do IRC – fls. 43, tal como não foram, ainda, consideradas realizações de carácter social previstas no n°2 do artigo 38° do mesmo código, na medida em que se entendeu que o n°5 deste artigo as afasta já que não terá carácter geral e são individualizadas - ver anexo n° 14 de fls. 130 a 141 – ver fls. 43 a 44;
44) EDIFÍCIO
Os TVT verificaram que sobre o valor de aquisição das duas fracções autónomas adquiridas em 1988, por 12.000 contos, tem sido praticada a reintegração à taxa de 2%, de 240 contos e, como não existe " indicação expressa do valor do terreno (...) o valor a atribuir a este, para efeitos de evidenciação na contabilidade, é fixado em 25% do valor global... "- Cfr n°3 do artigo 11° do Dec. Reg. 2/90, de 12de Dezembro. Por este motivo a Recorrente deveria ter acrescido ao quadro 17 da declaração mod. 22 a quantia de 60.000$00, em cada um dos três anos analisados (90/91/92) – fls. 44;
45) – Face ao descrito acima relativamente aos computadores, viaturas, seguros e edifício, foram efectuadas correcções técnicas, no exercício de 1990, no montante global de 5.059.717$00 – fls. 44 a 45;
46) – Por outro lado, face à situação da contabilidade acima descrita, de falta de qualquer controlo interno, erros, omissões e inexactidões, os TVT entenderam que a mesma contabilidade inviabilizava qualquer controlo nomeadamente o confronto entre verbas avultadas que transitam por caixa e a efectivação das operações, bem como a sua relevação em proveitos. Contabilisticamente e apesar de a Recorrente emitir facturas a clientes e estes pagarem normalmente a trinta dias, a empresa tem apenas a conta global de clientes e por isso não se sabe como determinado cliente pagou nem qual o destino do meio de pagamento;
- Elevados montantes de empréstimos de sócios, que transitam por caixa nas mesmas condições, quando o sócio maioritário (ou único) apenas retira como remuneração cerca de 600 a 800 contos por ano e que não distribui lucros nem se lhe conhecem outros rendimentos, já que as actividades conhecidas onde participa ou têm resultado negativo ou parcos lucros.
Assim e em contos : 1989 1990 1991 1992
Rendimentos declarados individualmente(a) 6.365 (2.316) (1.146) tb negativo
Saldo dos suprimentos em 31/12 6.093 9.203 6924 15.892
Variação dos suprimentos ----- -+2.838 -2.279 +8.968
(a) Resultado Liquido da categoria C + Rendimento Bruto da categoria A - descontos e deduções declaradas (tudo de ambos os cônjuges) ;
- Os TVT entenderam que as situações descritas, espelham bem como a contabilidade da Recorrente não atinge o objectivo principal das demonstrações financeiras, preconizado no n° 3.1.do Plano Oficial de Contabilidade aprovado pelo Decreto Lei n° 410/89, de 21 de Novembro, segundo o qual “A Informação deve ser compreensível aos que a desejem analisar e avaliar (Administração Pública incluída), ajudando-os a distinguir os utentes dos recursos económicos..."
- Prestações de serviços a clientes, com custos suportados pela Fozconta, que não constam de qualquer facturação nos respectivos meses, ou mesmo sem qualquer facturação;
- Arrendamento em que a F...é inquilino, com custos de rendas suportadas, mas cuja utilização é efectuada pela Imofigueira e pela Fozvenda, empresas do grupo sem a respectiva contrapartida em proveitos a título de renda ou outro;
47) Por todo o descrito, os TVT entenderam que existem indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido, pelo que propuseram a determinação do lucro tributável por métodos indiciários, nos termos do artigo 51° do CIRC, nomeadamente as suas alíneas a) e d) do n°1 e n°2.
48) Feitos os cálculos descritos de fls. 47 a 57, que se dão por reproduzidos, foi fixado, pelos TVT, para o exercício de 1990 o lucro tributável de 8.038.358$00 (fls. 50);
| IMPOSTO | ANO | VALORES (IRC:lucro tributável; IVA: imposto) | JUSTIFICAÇÃO DA CORRECÇÃO |
| | | DECLARADO | CORRECÇÃO CORRIGIDO DESCRIÇÃO legislação-Art |
| IRC | 90 | 368.641$ | 7.669.717$ 8.038.358$ [a)- M.lndic:2.610cts (b) |
(a) - Métodos indiciários com os valores indicados (avenças + rendas) e correcções técnicas
acima descritas |  | | |
| b)Artºs: 23º/51º/52º/57º do CIRC e 32º/1 /a) CIRC, conjugado com 1 12/3 do D.Reg. 2/90 | | | |
- fls. 57;
49) Ou seja, no caso do ano de 1990, com base no relatório da Inspecção Tributária, o valor acrescido ao lucro tributável declarado foi igual à soma das correcções técnicas (computadores, veículos, seguros e edifícios: 5.059.717$00) com a das correcções das avenças e das rendas consideradas em falta (2610.000$00) [cfr. n.°s 31) e 34) supra];
50) A Recorrente apresentou reclamação graciosa tendo obtido provimento parcial, quanto a parte dos serviços prestados e não facturados, que de 1650.000$00 baixaram para 1298.000$00, tendo o lucro tributável fixado baixado de 8038.358 para 7.686.358$00 – fls. 14 a 17 e 163 a 169 e 237.
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O DIREITO
Importa agora aplicar o direito aos factos:
Como já se disse em sede de matéria de facto, nestes autos apenas está em causa o exercício de 1990 e quanto ao IRC. Como tal, não há discutir o que a recorrente alega em relação a outros exercícios. Aliás, sobre outros exercícios e impostos liquidados com base no mesmo relatório da Inspecção Tributária, já este Tribunal se pronunciou nos doutos Ac. de 24/10/00, Rec. 3207/00 (IRC 1992), de 22/5/2001, Rec. 3216/00 (IVA 1990 a 1992) e de 13/7/2005, Proc. 3217/00 (IRC de 1991).
Portanto, nestes autos, discutir-se-á apenas o que interessar para o exercício de 1990 e relativamente a IRC.
Por outro lado, como bem se entendeu no douto Ac. deste Tribunal de 13/7/2005, Proc. 3217/00, também da Recorrente relativo a IRC do ano de 1991:
“1.A tributação das empresas deve fazer-se pelo lucro real, sendo regra geral a da determinação do lucro tributável com base na respectiva declaração de rendimentos, a qual, por
sua vez, assenta na contabilidade.
2.Excepcionalmente, em determinadas circunstâncias, designadamente quando a contabilidade enfermar de omissões ou inexactidões que não permitam que o apuramento do lucro tributável se faça com base nela e se mostrar inviável a quantificação directa, a lei permite que a AT proceda à fixação do lucro tributável mediante o recurso a métodos indiciários (arts. 16° nº 3 e 51°, n°s. l e 2, do CIRC), devendo fundamentar a sua decisão (arts. 268° n° 3, da CRP,
125° do CPA, 21° e 81° do CPT e 53° n° l do CIRC.
3.Compete então à AT demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação por métodos indiciários e, feita essa prova, recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que houve erro ou manifesto excesso na quantificação.”
Ora a Recorrente vem alegar que não estavam reunidos os requisitos para se lançar mão dos métodos indiciários e que também não está devidamente fundamentada a fixação do lucro tributável por métodos indiciários.
Conclui que para efeitos do art°. 51°. do CIRS ou se demonstram factos que
possam integrar algum dos pressupostos desse artigo ou é ilegal o recurso a métodos
indiciários e, neste âmbito, a actividade da Administração Fiscal não é discricionária -, mas
antes é juridicamente vinculada (E) e que não podem servir de base à aplicação de métodos
indiciários os rendimentos que foram presumidos pela aplicação da mesma, ou seja, aquilo
que é consequência de uma presunção, não pode servir de base à aplicação da mesma
presunção, como o fez a sentença recorrida, ou seja, como a Administração Fiscal presumiu,
por aplicação de métodos indiciários, a existência de rendimentos - e ao contrário do que
se refere na sentença recorrida apenas interessa apurar se foram ou não recebidos
rendimentos não facturados -, logo é porque é legítimo o recurso aos mesmos (F).
Em todos os doutos Acórdãos acima indicados foi negado provimento aos recursos, ainda que com um voto de vencido no douto Acórdão relativo ao IVA (1990 a 1992). Vejamos, agora, quanto ao exercício de 1990 em sede de IRC.
A tributação por métodos indiciários vinha prevista no artigo 51º do CIRC e em cuja norma, à data dos factos, se indicavam, taxativamente, as situações em que se podia recorrer aos métodos indiciários para determinar a matéria colectável, nomeadamente em casos de inexistência de contabilidade, falta ou atraso de escrituração dos seus livros e registos e, bem assim, irregularidades na sua organização ou execução, recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos, bem como a sua ocultação, erros e inexactidões na contabilização das operações ou indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido.
O recurso aos métodos indiciários, em consequência de anomalias e incorrecções da contabilidade, só poderia verificar-se quando não fosse possível a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável de harmonia com as disposições da secção do capítulo onde se inseria o referido artigo 51º do CIRC.
No caso dos autos, e face aos factos elencados quer no Relatório da Fiscalização quer na informação prestada expressamente para conhecer da Reclamação apresentada pela Recorrente, não há dúvidas, salvo melhor opinião, de que estavam reunidos os requisitos previstos no artigo 51º, n.º 1 al. a) e d) do CIRC para se recorrer aos métodos indiciários na medida em que a contabilidade da Recorrente, ainda que organizada, revelava não só erros e omissões como também inexactidões que impossibilitavam a quantificação directa e exacta da sua matéria tributável, como se vê pela matéria de facto adicionada.
Por outro lado, o recurso aos métodos indiciários mostra-se devidamente fundamentado. A fundamentação não necessita ser exaustiva. Ela há-se ser expressa, através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão; clara, permitindo que, através dos seus termos, se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide; suficiente, possibilitando ao administrado ou contribuinte um conhecimento concreto da motivação do acto, ou seja, as razões de facto e de direito que determinaram o órgão ou agente a actuar como actuou, e congruente, de modo que a decisão constitua conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação, envolvendo entre eles um juízo de adequação, não podendo existir contradição entre os fundamentos e a decisão.
Podendo consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anterior parecer, informação ou proposta, que, neste caso, constituirão parte integrante do respectivo acto (fundamentação por adesão; ou remissão - cfr. Acórdão STA, de 06.11.96, in Ciência e Técnica Fiscal, 385/338.
No caso dos autos, quer o relatório da Inspecção, quer a informação para apreciação da reclamação, quer a própria decisão do DDF ao decidir a reclamação, mostram-se bem fundamentados pois qualquer cidadão normal colocado no lugar da Recorrente perceberia porque se chegou ao resultado final e não a outro.
Com efeito, no Relatório explica-se convenientemente porque é impossível a comprovação e quantificação directa e exacta da matéria colectável da recorrente, como ainda se especificam os critérios utilizados para a determinação da matéria colectável fixada por recurso aos métodos indiciários (cfr. art. 81º do CPT vigente à data da fiscalização).
Sendo assim, a Recorrente não tem razão quanto à alegada falta de fundamentação.
Fixada a matéria tributável, cabia à Recorrente fazer a prova de que a FP errou ou, ainda, de que houve manifesto excesso na matéria tributável quantificada pela AF, tendo em vista a sua anulação ou redução em sede de impugnação nomeadamente pela alegada fundada dúvida sobre a existência de facto tributário e quantificação nos termos do disposto no artigo 121º do CPT. Ora a Recorrente pouca prova fez. Quanto à testemunhal, verifica-se que a prova feita se mostra irrelevante face à ausência de outros elementos que a complementem. Quanto à prova documental, a prova produzida (em sede de reclamação e trazida à impugnação pela ERFP) também é muito reduzida na medida em que só abrange parte dos factos tributários.
Com efeito, a Recorrente demonstrou, em parte e em sede de reclamação, a incorrecção da AF quanto ao montante da facturação em falta e, por isso, na reclamação lhe foi dada razão parcial á Recorrente pois, dos 1650 contos (facturação em falta por serviços prestados) passou-se para apenas 1298 contos.
Todavia, já não tem razão quanto aos clientes n.º 70: Hotelaria do cabo Mondego, Ld.ª (11 meses), n.º 66: Rodrigues Santos & Abreu Carvalho, Ld.ª ( 12 meses), n.º 51: J. A. Contente & Filhos, Ld.ª (12 meses), n.º 109: José do Carmo Bernardes (12 meses) e Manuel Carlos Rama de Carvalho (12 meses), uma vez que a Recorrente não logrou provar que não tenha recebido o valor correspondente aos serviços prestados a tais clientes.
A Recorrente não é uma instituição de caridade, antes visa o lucro, para além de que a recorrente não logrou provar que, depois de os clientes singulares terem, eventualmente, constituído sociedades, passou a cobrar a estas sociedades as quantias que àqueles competiam, sendo certo que se provou que a recorrente continuou a prestar serviços aos mesmos clientes singulares.
Quanto às rendas, a Recorrente também não logrou provar que a Imofigueira não utilizava parte do 2º andar do edifício da Rua Detrás da Alfândega. Sendo assim, porque não registou na sua contabilidade o montante das rendas recebidas, a sentença recorrida não pode deixar de ser confirmada nesta parte.
Todavia, relativamente às rendas correspondentes ao 1º andar do mesmo edifício, da Rua Detrás da Alfândega, utilizado pela Fozvenda, foi feita prova suficiente, salvo melhor opinião, de que o referido 1º andar já não estava, em 1990, dado de arrendamento à Recorrente. Por essa razão, a sentença recorrida deve ser revogada, a final, nessa parte.
Quanto às correcções técnicas, por custos não aceites:
Quanto à conclusão K), o teor da mesma é o seguinte: “não existe qualquer fundamento para não serem considerados custos, as rendas e os seguros dos aparelhos adquiridos em leasing e pagos em 1992, bem como as reintegrações dos computadores novos que estiveram ao serviço da empresa.”
Quanto à primeira parte da conclusão, não há que conhecer da mesma uma vez que, nestes autos, como já se referiu várias vezes, está em causa o exercício de 1990 e não o de 1992, pelo que não há que apreciar os encargos pagos em 1992.
Quanto à segunda parte da conclusão, o que se provou foi que parte do material informático, a que correspondia o montante de 905.400$00 de Valor imobilizado em 1990, que foi adquirido sem recurso a leasing, também não esteve ao serviço da Recorrente e a cujo material corresponderam reintegrações, em 1990, no montante de 226.350$00 – fls.41, in fine, e 42 (n.º 37) supra).
Sendo assim, mais uma vez, cabia à Recorrente provar que tal material esteve ao serviço da recorrente e que os respectivos encargos foram indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, como exigia o disposto no artigo 23º do CIRC., o que não fez. Como tal, deve a sentença recorrida ser confirmada.
No que respeita à conclusão L), também apenas importa conhecer quanto aos encargos relativos ao BMW e, ainda assim, só está em causa o mês de Dezembro de 1990, no montante de 456.280$00. Os restantes encargos não respeitam ao exercício de 1990 e, como tal não há que nos pronunciarmos sobre eles.
Quanto aos encargos suportados em Dezembro de 1990, com a dita viatura BMW, o que está demonstrado nos autos é que a mesma não era conduzida e utilizada pelo sócio-gerente da Recorrente ao serviço desta, ou seja a mesma era conduzida e utilizada pelo Sr. António Moreira Fonseca, na sua vida particular e nas suas diversas actividades: (Imofigueira - construção civil, Seguros, Assuntos desportivos) – fls. 42.
Deste modo, cabia à Recorrente o ónus de provar que a viatura era utilizada ao serviço da Recorrente e que os encargos em causa eram indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, como exigia o disposto no artigo 23º do CIRC.
Aliás, ainda que provasse que também era utilizada ao serviço da Recorrente, ainda assim haveria que demonstrar a percentagem que caberia à Recorrente nos encargos suportados.
Não o tendo provado, tem a sentença recorrida de ser confirmada.
No que concerne à conclusão M), relativa a encargos com seguros:
As conclusões delimitam o objecto do recurso como é unanimemente defendido quer na jurisprudência quer na doutrina.
Sendo assim, face ao teor da conclusão M), a Recorrente limita o recurso aos encargos com os seguros de vida e PPR, já que, em relação a esta matéria, conclui assim:
“”Do mesmo modo, nos termos do art°. 38°., n°.2 do CIRC "são igualmente custos ou perdas do exercício....... os suportados com seguros de doença, ou seguros que garantam a o benefício da reforma, invalidez ou sobrevivência ....", pelo que devem ser
considerados custos os prémios de seguros de vida e PPR. “”
Ora, dispunha o artigo 38º, n.º 2 do CIRC que:
São igualmente considerados custos ou perdas do exercício até ao limite de 15% das despesas (…) os suportados com seguros de doença ou seguros que garantam o benefício de reforma, invalidez ou sobrevivência, bem como as contribuições para esquemas complementares de prestações de segurança social, previstos na respectiva legislação, a favor dos trabalhadores da empresa (…).
Por outro lado, o n.º 5 do mesmo preceito legal dispunha que “As realizações de utilidade social referidas nos números anteriores devem ter carácter geral e não revestirem a natureza de remuneração ou serem de difícil ou complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários.”
A AF entendeu que “ Também os seguros de VIDA - "PLANO POUPANÇA REFORMA",
no montante de 289.488$00 em 1990, por serem seguros de vida, não foram considerados custos nos termos da alínea d) do artigo 23° do código do IRC – fls. 43, tal como não foram, ainda, consideradas realizações de carácter social previstas no n°2 do artigo 38° do mesmo código, na medida em que se entendeu que o n.° 5 deste artigo as afasta já que não terá carácter geral e são individualizadas ”(n.º 43) supra);
Entendemos que a AF tem razão. Com efeito, tais seguros não cabem na previsão da alínea d) do artigo 23º do CIRC e o n.º 5 do artigo 38º atrás transcrito exige a obrigatoriedade de as realizações de utilidade social revestirem carácter geral, isto é, terão de ser extensivas a todos os trabalhadores e de molde a não haver possibilidade de quantificar de forma directa o benefício auferido, por cada um deles, em relação a si ou aos seus familiares. Ora, no caso concreto, os seguros são individualizados.
Como tal, deve a sentença recorrida ser confirmada.
No que concerne à conclusão N), em que a Recorrente defende que “ como parte comum do edifício, nos termos do art°.1421°., n° l, al. a) do Cod. Civil, o solo não é susceptível de apropriação ou utilização individual, pelo que nem sequer é susceptível de tributação autónoma - Cfr. art°. 1420°., n°. l do Cod. Civil-, pelo que se aplica ao caso presente o disposto no art°. 11°., n°. 5 do Dec. Reg. 2/90, de 12 de Janeiro, considerando-se como valor da construção para efeitos de amortização, o valor da aquisição”
Todavia, salvo melhor opinião, a recorrente não tem razão, uma vez que o artigo 11º do artigo do DR 2/90, de 12/1, é expresso quanto a esta matéria.
Com efeito, no seu n.º 1, dispunha que “No caso de imóveis, do valor a considerar nos termos do artigo 2º, para efeitos do cálculo das respectivas quotas de reintegração, é excluído o valor do terreno ou, tratando-se de terrenos de exploração, a parte do respectivo valor não sujeita a deperecimento.”
Por sua vez, o n.º 3, dispunha que “Em relação aos imóveis adquiridos sem indicação expressa do valor do terreno referido na alínea a) do número anterior, o valor a atribuir a este, para efeitos de evidenciação na contabilidade, é fixado em 25% do valor global, a menos que o contribuinte estime outro valor com base em cálculos devidamente fundamentados e aceites pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos.”
Dispõe ainda o n.º 4 do mesmo artigo que “o valor a atribuir ao terreno para efeitos de evidenciação na contabilidade nunca poderá, porém, ser inferior ao determinado nos termos do Código das Avaliações mencionado no n.º 1 do artigo 7º do Código da Contribuição Autárquica e constante da matriz à data da aquisição do imóvel”
Deste modo, o disposto no n.º 5 do mesmo artigo, invocado pela recorrente, não implica o afastamento do disposto nas normas transcritas, uma vez que, aquelas, salvo melhor opinião, são imperativas, mesmo para o caso das fracções autónomas, em que o terreno onde o edifício está edificado é parte comum, correspondendo a cada condómino uma parte aliquota.
Se o legislador quisesse afastar as fracções autónomas do regime previsto no artigo 11º do DR 2/90 tê-lo-ia expressado. Não o tendo feito, deve-se entender que se aplica mesmo às fracções autónomas.
Deve, assim, nesta parte, a sentença recorrida ser confirmada.
Quanto à conclusão O), importa ter, mais uma vez, presente que o que está em causa nestes autos é o IRC do ano de 1990 e não o dos outros exercícios.
Ora o que consta do despacho do DDF, relativamente ao exercício de 1990 (fls. 15), é que a importância relativa a impostos, nos termos do artigo 37º do CIRC, tal como já constava do Relatório da Inspecção (50) é que a respectiva verba é no montante de 89.198$00.
Porque este valor é aquele que foi declarado pela Recorrente na Mod. 22 (ver fls. 50), ela deve saber perfeitamente a que corresponde.
Quanto ao IRC e Contribuição Autárquica, às Menos - Valias Contabilísticas e Imposto de Aluguer de viaturas s/condutor, não respeitam ao exercício de 1990 mas sim ao exercício de 1991, como se vê pelo confronto de fls. 15 com 16.
Deste modo, improcede o recurso, devendo a sentença ser confirmada.
DECISÃO
Termos em que se revoga parcialmente a sentença e se dá provimento ao recurso relativamente ao IRC correspondentes à correcção de rendas na importância de 720.000$00 (3591,34 €), respeitantes à Fozvenda e se confirma a mesma sentença na parte restante.
Custas pela Recorrente na parte em que decaiu com 3 UC de TJ
Lisboa, 14/03/2006 |