Acordão do Tribunal Central Administrativo

Inframoura - Empresa de Infraestruturas de Vilamoura, E.M., vem interpor recurso da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé (TAF), que, com fundamento na inconstitucionalidade material do tributo, julgou procedente a impugnação judicial intentada por O…, S.A., contra o acto de indeferimento do pedido de revisão oficiosa apresentado contra a Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente, no montante global de € 78 449,92.

«Nestes termos, a Recorrente conclui as suas alegações requerendo que seja o presente recurso julgado procedente e, consequentemente, a sentença proferida seja revogada e substituída por acórdão que negue provimento ao pedido deduzido pela Recorrida, porquanto:
A. No final do ponto 1. (De Facto) do capítulo IV (Fundamentação) da sentença recorrida o Tribunal a quo declara que «não se provaram quaisquer outros factos com relevância para a decisão do mérito da causa e que importe dar como provados ou não provados» - cfr. p. 6 da sentença recorrida (cit.).
B. Todavia, a Recorrente entende que tal não é o caso, pelo que, nos termos do disposto no artigo 640.° do CPC, aplicável ex vi do artigo 2.°, alínea e), do CPPT e do artigo 281.° também do CPPT, impugna esta decisão, sustentando a existência de outros factos que, decorrendo do que foi invocado pelas partes e mostrando-se provados pelos documentos juntos aos Autos ou sendo notórios, devem ser acrescidos à matéria de facto provada.
C. Em concreto, o Tribunal a quo nada refere, designadamente, quanto (i) à actividade da ‘Inframoura EM’; (ii) às prestações administrativas por esta realizadas; ou (iii) à fundamentação da «Tarifa de Qualidade das Infraestruturas e Ambiente» constante do aludido «Regulamento Tarifário dos Serviços de Abastecimento de Água, Tratamento de Águas residuais, de Recolha de Resíduos Sólidos em Vilamoura».
D. A esta luz, importa incluir na sentença recorrida factos que resultam da alegação das partes e da prova junta aos Autos, ou que são públicos e notórios, e que se mostram fundamentais para a correcta emissão da decisão de direito. Pois bem, ao abrigo do disposto no artigo 662.° do CPC, aplicável ex vi do artigo 2.°, alínea e) do CPPT e do artigo 281.° do mesmo compêndio legal, devem ser considerados provados os seguintes factos, os quais devem acrescer aos constante do capítulo IV da sentença em apreço:
i. A ‘Inframoura EM’ exerce a actividade prestação de serviços básicos na zona turística de Vilamoura, sita no Município de Loulé, e respectivas áreas adjacentes — Facto que resulta provado pela mera leitura da primeira página dos estatutos da ‘Inframoura EM’ cuja cópia se juntou aos Autos como doc. n.° 3 em anexo à contestação.
ii. A referida zona turística — Vilamoura — mantém padrões de qualidade urbanística (arquitectura paisagística, menor densidade de habitação, etc.), sociais (escolas modernas, igrejas confortáveis, existência de matina, etc.) e ambientais (ausência de fábricas e outras actividades poluentes, qualidade das praias, etc.) excepcionalmente elevados — e acima da maioria das jurisdições e municípios portugueses — Facto alegado pela Recorrente (cfr. nomeadamente artigo 64.° da contestação) e que se mostra notório e não mereceu qualquer contestação.
iii. O grupo de trabalho constituído, em 2007, para o efeito para o efeito, apresentou «Estudo técnico sobre o modelo de tarifário a aplicar em Vilamoura», no qual ficaram plasmadas as dificuldades financeiras que, por regra, são sentidas nas empresas municipais que servem zonas turísticas do Algarve, e, em especial a ‘Inframoura EM’ e no qual se sustentou a necessidade de aplicação de uma tarifa adicional destinada à compensação pela qualidade acrescida na implementação e manutenção de infra-estrutura urbanísticas — Facto que resulta provado pelo dito Estudo Técnico cuja cópia foi junta como doc. n.° 5 em anexo à contestação.
iv. A «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente» é destinada, exactamente, a permitir a cobrança do valor atribuído e necessário a assegurar a qualidade da manutenção das infra-estruturas na área geográfica servida pela ‘Inframoura EM’, nomeadamente das redes viárias, espaços verdes, rede de iluminação pública, estacionamento público e limpeza de ruas e à implementação de políticas de sustentabilidade ambiental, territorial e social — Facto que resulta provado pelo conteúdo do «Regulamento Tarifário da Prestação dos Serviços de Abastecimento de Águas Residuais e Recolha de Resíduos Sólidos de Vilamoura» junto como doc. n.° 4 em anexo à contestação, pelo alegado pela Recorrida nos artigos 59.° e 65.° da sua petição inicial, os quais remetem para o dito Regulamento e ainda para o preâmbulo do mesmo Regulamento colocado a inquérito público, publicado em Diário da República, 2.ª Série — n.° 2, de 3 de Janeiro de 2008.
v. Em 2009 foi emitida pela “Inframoura EM” fundamentação económico- financeira relativamente à taxa «Tarifa da Qualidade das Infra-Estruturas e Ambiente», na qual se plasmou igualmente que a dita taxa visa compensar a “Inframoura EM” pela implementação e manutenção das infra-estruturas urbanísticas de Vilamoura, mas essencialmente remunerar a qualidade das mesmas — Facto que resulta provado pelo documento cuja cópia se juntou em anexo à contestação como doc. n.° 2.
vi. As sociedades comerciais que exploram campos de Golfe são relevantes prestadores de serviços em Vilamoura e áreas adjacentes e fazem uso das infra- estruturas públicas, quer directamente para efeito de manutenção dos campos de Golfe, quer indirectamente usando-as para a publicidade dos seus serviços e como forma de atrair clientela — Facto alegado pela Recorrente (cfr. nomeadamente artigo 121.° da contestação) e que se mostra público e notório.
Da questão prévia
E. A Recorrente não tem dúvidas de que a interpretação do texto da informação transmitida à Recorrida pela ‘Inframoura EM’ no inicio de Março de 2010 (doc. n.° 5 em anexo à p.i.) foi efectuada pelo Tribunal a quo com base na total extrapolação do sentido das respectivas palavras, só assim poderia este ter concluído (mas mal) no sentido de tal informação consubstanciar indeferimento expresso do pedido de revisão oficiosa dos Autos.
F. Na aludida informação, a ‘Inframoura EM’ não considera ter veiculado que analisou os argumentos da Recorrida e indeferiu a sua pretensão no que à legalidade do acto de liquidação em apreço diz respeito, mas sim que a mesma ‘Inframoura EM’ considera não haver razões para iniciar o processo de revisão oficiosa, ou seja a ‘Inframoura EM’ procura transmitir à Recorrida que o acto de liquidação não foi objecto de revisão, a qual não teria sido ponderada pela ‘Inframoura EM’, pelo menos naquela data.
G. Quando a ‘Inframoura EM’ notificou à Recorrida a informação n.° 026458 (doc. n.° 5 em anexo à p.i.) fê-lo tão-somente para, respeitando o princípio da colaboração e o direito de informação dos contribuintes, disponibilizar «informação sobre o processo do pedido de revisão oficiosa» que lhe tinha sido solicitada pela Recorrida e apenas essa.
H. Tanto a ‘Inframoura EM’ não pretendeu transmitir à Recorrida qualquer indeferimento, que esclareceu naquela informação que, de acordo com o artigo 57.°, n.º 1 e 5, da LGT e querendo a sociedade reagir, poderia ter recorrido ao disposto na Lei Fiscal a propósito do indeferimento tácito.
I. Contribuem para esta conclusão, para além do conteúdo da referida informação e do contexto em que esta foi emitida (na sequência de pedido de informação sobre o processo de revisão), o facto de a ‘Inframoura EM’ ter logo depois da emissão da informação em causa, e antes da submissão da petição inicial dos Autos, esclarecido a Recorrida, que, efectivamente, não se tinha ainda data de Março de 2010 pronunciado sobre o pedido de revisão oficiosa efectuado (doc. n.° 7 em anexo à p.i.).
J. O Tribunal a quo deveria ter também relevado que a ‘Inframoura EM’ veio a emitir um concreto e efectivo indeferimento expresso do pedido de revisão oficiosa, o qual notificou à Recorrida e foi por esta contestado judicialmente — cfr. fls. 178 a 188 dos Autos — assim satisfazendo o direito da Recorrida de, nos termos do artigo 56.° da LGT, ver a sua pretensão examinada e decidida.
K. Pela correcta interpretação de todos os factos provados o Tribunal a quo teria concluído que, aquando da submissão da petição de impugnação dos Autos, não tinha sido emitido um qualquer indeferimento expresso com referência ao pedido de revisão oficiosa em apreço, pelo que tendo já decorrido o prazo de impugnação do indeferimento tácito previsto na alínea d) do n.° 1 do artigo 102.° do CPPT, a impugnação dos Autos teria de se ter por extemporânea — cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 12 de Outubro de 2012, proferido no processo n.° 0449/11.
L. À Recorrida cabia aguardar por um tal indeferimento expresso (o qual veio a ocorrer e foi já impugnado judicialmente pela Recorrida) ou, fazendo uso dos mecanismos legais para o efeito, procurar forçar uma decisão por parte da “Inframoura EM”, mas não foi isto que a Recorrida fez.
M. Posto isto, deve a sentença dos Autos ser revogada e substituída por decisão que considere a petição inicial dos Autos extemporânea, julgando-se verificada excepção de caducidade do direito de acção, por ultrapassado o prazo previsto na alínea d) do n.° 1 do artigo 102.° do CPPT, e absolvendo-se a Recorrente da instância.
Da constitucionalidade da «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente»
N. No âmbito da análise da conformidade constitucional da «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente», a sentença dos Autos sustenta a divisão da «Tarifa de Qualidade de Infra-estruturas e Ambiente» em duas(l), uma respeitante à compensação dos serviços prestados com referência às infra-estruturas urbanísticas de Vilamoura e outra que visaria a compensação de políticas de sustentabilidade ambiental e social.
O. Na tese do Tribunal a quo, por um lado e na parte relativa às políticas de sustentabilidade ambiental e social, o referido tributo consubstanciaria um imposto, verificando-se violação do princípio da legalidade tributária, sendo que, por outro lado, mesmo no que à componente que visa remunerar os serviços relacionados com as infra-estruturas urbanísticas de Vilamoura diz respeito, a base de incidência da mesma teria, segundo o Tribunal a quo, subjacente a aferição da capacidade contributiva, sustentando-se por isso a respectiva inconstitucionalidade pela violação do princípio da igualdade.
P. O entendimento vindo de plasmar reflecte o erro de julgamento que inquina a sentença dos Autos, o que deverá conduzir à sua revogação.
Q. Procede-se no presente recurso à contestação da conclusão do Tribunal a quo no sentido de que a parte da «Tarifa da Qualidade das Infra-estruturas e Ambiente» relativa às políticas de sustentabilidade ambiental e social seria inconstitucional pela suposta violação do princípio da legalidade tributária à cautela, por não ser certo que tal (alegada) inconstitucionalidade tenha sido determinante para a anulação da liquidação em crise, a qual se afigura basear fundamentalmente na violação do princípio da igualdade tributária — cfr. pp. 26 e 27 da sentença recorrida.
Da alegada violação do princípio da legalidade tributária
R. A taxa pode ser definida como uma prestação pecuniária e coactiva exigida por entidade pública em contrapartida de uma prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo» — cfr., Sérgio Vasques (Coimbra, 2008) O Princípio da Equivalência como Critério de Igualdade Tributária, p. 138 (cit.).
S. Desta feita, para que um tributo se possa qualificar como taxa é crucial que o seu pressuposto seja uma prestação administrativa (quer esta seja imediatamente efectiva, quer esta seja presumida, com base na verificação de certos factos), que terá de passar pela (i) a prestação de um serviço; (ii) a utilização de um bem do domínio público; (iii) a remoção de um obstáculo jurídico à actuação dos particulares. É isto mesmo o que resulta do disposto no artigo 4.°, n.° 2, da LGT, mas também do artigo 3.° do RGTAL.
T. Ademais, é ainda necessário para a qualificação de um tributo como taxa que a sua finalidade resida na compensação daquela prestação administrativa, i.e., impõe-se que a taxa seja exigida em função da prestação administrativa em causa.
U. Não obstante, sendo mesmo os objectivos relacionados com a extrafiscalidade comuns ao campo das taxas, um tributo não deixa de configurar uma taxa por ser aplicado com vista à prossecução de políticas extrafiscais, nomeadamente as relacionadas com preocupações ambientais, desde que, nos termos vindos de aflorar, vise ainda, mesmo que a título secundário, a compensação dos custos ou do valor da-prestação em causa.
V. Posto isto, a divisão da «Tarifa da Qualidade das Infra-estruturas e Ambiente» em duas com base no respectivo fim mostra-se absolutamente falaciosa, sendo a mesma uma só e visando essencialmente um fim único, i.e., a compensação da ‘Inframoura EM’ pelos custos acrescidos por esta suportados com a garantia da qualidade na implementação e manutenção das infra-estruturas de Vilamoura, a qual é aproveitada pelos que aí habitam ou exercem a sua actividade que utilizam aquelas infra-estruturas — cfr. does. n.°s 2, 3, 4 e 5 em anexo à contestação e artigos 59.° e 65.° da petição inicial.
W. Deste modo, o pressuposto para a incidência desta taxa é, justamente, a concretização de prestação pública que se materializa na implementação e manutenção, com níveis de qualidade acrescidos, das infra-estruturas públicas de Vilamoura utilizadas pelos munícipes já identificados.
X. Pelo que, o facto de a taxa em apreço ter, para além do pressuposto e do fim que viemos de mencionar, uma componente extrafiscal, manifestada em objectivos de sustentabilidade ambiental e social, em nada contende com a conclusão no sentido da qualificação da mesma como verdadeira taxa.
Y. A garantia da implementação e manutenção daquelas iníra-estruturas de Vilamoura nos moldes efectuados pela ‘Inframoura EM” implica um custo superior relativamente ao resto do país e tem forçosamente de ter objectivos de excelência ambiental.
Z. Sem prescindir da certeza da marcada presença extrafiscalidade no seio das taxas e tendo em conta a situação ímpar de Vilamoura no mercado do turismo português, sempre se diria que só a garantia da prossecução de objectivos de natureza ambiental poderia assegurar o diferenciamento das infra-estruturas de Vilamoura, exactamente um dos parâmetros que conduziram até à criação da ‘Inframoura EM’ — cfr. doc. n.° 2 em anexo à contestação apresentada pela ‘Inframoura EM’ aos presentes Autos.
AA. Neste âmbito, atente-se no previsto no RGTAL, cujo artigo 6.° determina que as taxas municipais incidem designadamente sobre as utilidades prestadas aos particulares como sejam: (i) a realização, manutenção e reforço de infra-estruturas urbanísticas primárias e secundárias; (ii) pela gestão de equipamentos públicos de utilização colectiva; (iii) pelas actividades de promoção de finalidades sociais e de qualificação urbanística, territorial e ambiental; (iv) pelas actividades de promoção do desenvolvimento e competitividade local e regional.
BB. Em suma, a «Tarifa da Qualidade das Infra-estruturas e Ambiente» em crise tem como pressuposto fundamental a prestação dos serviços de implementação e manutenção das infra-estruturas urbanísticas na área de actuação da ‘Inframoura EM’ com parâmetros de qualidade acrescidos, o que é, sem margem para dúvidas, aproveitado individualmente por todos os munícipes que vivem ou desenvolvem o seu negócio naquela área.
CC. Também o facto de para além de se beneficiar individual e directamente o sujeito passivo, se proporcionar também beneficios gerais não descaracteriza o tributo em apreço.
DD. Neste ponto, referimo-nos à jurisprudência já proficua no sentido da constitucionalidade da designada taxa pela realização de infra-estruturas urbanísticas — cfr. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 20 de Setembro de 2005, proferido no processo n.° 04821/01, ou acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 18 de Junho de 2008, proferido no processo n.° 0296/08.
EE. Sobre este tema também o Tribunal Constitucional entendeu já que se, como no caso presente, muitas vezes não existe um mercado que possibilite a determinação do valor da taxa, por outro lado, a fixação do montante das taxas visa, muitas vezes, finalidades extrafinanceiras, as quais são prestadas, frequentemente, a uma pluralidade de beneficiários, considerando que as taxas têm uma função essencialmente redíticia, pelo que no que diz respeito à definição do seu montante vigora o princípio da liberdade de conformação pelo legislador ordinário, limitada, como limite superior o princípio constitucional estruturante — cfr. acórdão do Tribunal Constitucional n.° 258/2008, de 30 de Abril de 2008, proferido no processo n.° 958/07.
FF. Tudo visto, conclui-se no sentido de que, ao contrário do que resulta da sentença recorrida, não ocorre in casu e com referência à «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente» qualquer violação do princípio da legalidade tributária, vertente do n.° 2 do artigo 103.° da CRF, consubstanciando aquela uma verdadeira taxa, o que deve conduzir à revogação da sentença nesta parte, por padecer de erro de julgamento na análise da taxa em crise e por errónea aplicação do referido princípio constitucional
Da suposta violação do princípio da igualdade
GG. No que respeita à parte (artificial e erroneamente, como ficou assente) destacada pela sentença recorrida atinente à prestação relacionada com as infra-estruturas urbanísticas implementadas e mantidas pela ‘Inframoura EM’, o Tribunal a quo concluiu que esta passa em todos os testes que este considera serem necessários à qualificação de um tributo como taxa.
HH. Todavia, ainda no âmbito da análise do respeito pelo princípio da proporcionalidade, após reconhecer que a aplicação deste princípio apenas permitiria a tutela do «absurdo legislativo», o que não se verifica - de todo em todo — in casu, o Tribunal a quo opta por chamar à colação o princípio da igualdade, invocando, a final, a violação do mesmo, por entender que o critério do número de voltas aplicado para a incidência da taxa em crise remete para a capacidade contributiva e assume natureza ad valorem.
II. Ora, no âmbito dos tributos comutativos o princípio da igualdade materializa-se no princípio da equivalência, o qual verte, assim, do previsto no artigo 13.° da CRP.
JJ. Este princípio, que encontra hoje consagração expressa no artigo 4.° do RGTAL, funciona essencialmente como pressuposto da tributação pela incidência das taxas, pelo que o seu corolário está na exclusão de tributos comutativos que não revelem custos provocados ou benefícios aproveitados. Ou seja, é estabelecida uma relação de troca entre o indivíduo e a comunidade, cabendo a cada um compensar as prestações administrativas que provoca ou aproveita, pelo que cada um deve contribuir na medida do custo ou do valor dessa prestações.
KK. Donde, o princípio da equivalência funciona como critério materialmente justo de repartição de encargos quando em causa estejam tributos comutativos, i.e., como critério da igualdade tributária.
LL. Sem embargo, como tem entendido a doutrina versada sobre esta matéria e a jurisprudência dos nossos tribunais superiores, independentemente de o pressuposto da taxa ser a existência de prestação administrativa e a sua finalidade a respectiva compensação, existem casos em que a taxa assenta em facto que permita concluir pela realização da dita prestação e não, imediatamente, sobre aquela prestação, não se verificando, porém, qualquer violação do princípio da igualdade.
MM. Estes casos verificam-se quando ocorrem dificuldades de ordem técnica, administrativa e financeira relacionadas com a fixação de cada prestação administrativa a cada beneficiário efectivo e que forçam a que as taxas assentem em presunções.
NN. A presunção em que o tributo assenta tem de ser de tal modo forte que permite considerar efectiva a prestação administrativa em jogo, confiando que a quase totalidade dos sujeitos passivos irão dela aproveitar, pelo que teremos de concluir estarmos perante uma verdadeira taxa - cfr., Sérgio Vasques (Coimbra, 2008) O Princípio da Equivalência enquanto Critério de Igualdade Tributária, p. 165 e 166.
OO. In casu, para garantir a aplicação generalizada da «Tarifa da Qualidade das Infra- estruturas e Ambiente», foi determinado no respectivo «Regulamento Tarifário» que esta seria calculada com base no mesmo critério utilizado para o cálculo das tarifas fixas de abastecimento de água, saneamento e recolha de resíduos, todas fundadas essencialmente no consumo de água.
PP. A justificação desse cálculo prende-se exactamente com o facto — indesmentível e inabalável — de a qualidade das infra-estruturas e a implementação da sustentabilidade ambiental e territorial das mesmas beneficiarem todos os escalões de consumidores e todos os tipos de consumo, não sendo necessário calcular qualquer índice de variabilidade — cfr. neste sentido acórdão do Tribunal Constitucional n.° 652/2005, de 16 de Novembro de 2005, proferido no processo n.° 1094/04.
QQ. Todavia, quanto aos campos de Golfe não foi possível aplicar o critério acima referido por estes não estarem ligados à rede de abastecimento público.
RR. Sem embargo, a Recorrente não tem dúvidas de que a venda de jogos de Golfe, ou voltas, nos campos de Golfe permite, indesmentivelmente, estabelecer a efectividade, mais ou menos intensa conforme o número de voltas, da utilização das infra-estruturas de Vilamoura e assim do aproveitamento dos serviços de implementação e manutenção, com qualidade acrescida, das mesmas.
SS. Se o titular do campo de Golfe vende voltas no respectivo campo, podemos, em absoluto, concluir que este exerce a sua actividade na área de jurisdição da ‘Inframoura EM’ e ai aproveita das mencionadas infra-estruturas, implementadas e mantidas com base em acrescidos níveis de qualidade.
TT. Verdadeiramente, o número de voltas ou jogos vendidos, serve apenas para determinar a intensidade da utilização dos campos de Golfe da Recorrida e, paralelamente, a intensidade da utilização e a intensidade do beneficio proporcionado por aquelas infra-estruturas públicas.
UU. Pelo que se terá de concluir que este é o índice mais seguro para determinar o aproveitamento da prestação administrativa em apreço e a respectiva participação dos seus custos, quando em causa estejam os campos de Golfe, considerando que estes não se encontram ligados à rede pública de abastecimento de água.
W. Apesar de o Tribunal a quo alvitrar a existência de critérios alternativos e díspares das voltas, nada concretiza.
WW. Não se pode admitir que os titulares dos campos de Golfe, que fruem intensamente da prestação administrativa realizada pela ‘Inframoura EM’ relacionada com as infra-estruturas urbanísticas de implementa e mantém, fossem, precisamente, os únicos munícipes que exercem sua actividade em Vilamoura (ou aí habitam) que não suportariam a «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente».
XX. Finalmente, ao contrário do que entende o Tribunal a quo, a base de cálculo da taxa dos Autos não implica a adopção de um critério ad valorem, não se procurando tributar qualquer manifestação de riqueza.
YY. Como está bom de ver, aplicar uma taxa fixa, de € 0,55, por cada volta ou jogo não é o mesmo que aplicar uma taxa sobre o valor do rendimento da relevante entidade, ou seja, não é o mesmo que aplicar uma taxa ad valorem.
ZZ. Em concreto, não é considerado qualquer valor (rendimento, património ou consumo) não sendo sequer, de todo em todo, relevante o preço de cada uma das voltas e funcionando o número de jogos somente como factor de multiplicação de um valor fixo e geral estabelecido pelo «Regulamento Tarifário».
AAA. A «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente» não identifica o rendimento, o património ou o consumo dos titulares dos campos de Golfe como a sua base de incidência.
BBB. Assim, ao contrário do que a sentença dos Autos veicula, a «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente» não assenta, no que toca aos titulares de campos de Golfe, na respectiva capacidade contributiva, nem varia consoante a mesma, não pretendendo, em qualquer caso a Recorrente tributar a riqueza dos munícipes em causa.
CCC. Aliás, a aplicação da taxa em causa implicará muitas vezes que aquele que revela maior capacidade contributiva, ou seja aquele que aufere um rendimento superior, pague uma «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente» de montante inferior a um outro titular de campo de Golfe que, por sua vez, realize rendimento mais baixo e por isso revelo menor riqueza, o que se explica, designadamente, por a receita da venda das voltas não ter qualquer relevância para a incidência da taxa em apreço.
DDD. Levada a tese do Tribunal a quo ao limite qualquer facto, ainda permitisse presumir com a intensidade necessária a concretização de determinadas prestações administrativas, poderia ser tido como facto do qual se aferiria a riqueza dos contribuintes.
EEE. Tudo visto, o tributo em crise não padece de qualquer violação do princípio da igualdade plasmado no artigo 13.° da CRP, em particular na sua vertente da equivalência e, muito menos, se verifica qualquer violação do princípio da proporcionalidade, cuja hipotética violação o próprio Tribunal a quo afasta, vendo-se forçado (ainda que sem o efeito pretendido) a remeter para o princípio da igualdade.
FFF. Em suma, fazendo uma errónea aplicação do princípio da igualdade (vertente do artigo 13.° da CRP) aos tributos comutativos, a sentença dos Autos incorre em erro de julgamento na apreciação da taxa em crise, devendo ser revogada e substituída por outra que considere improcedente a impugnação dos Autos.
VI. DO PEDIDO
Termos em que se requer a V. Exas. que seja dado provimento ao presente recurso e, nesta medida, seja a sentença recorrida revogada e substituída por decisão que determine a absolvição da Recorrente da instância ou, caso assim não se entenda, que considere improcedente a impugnação dos Autos, tudo com as devidas consequências legais.
Só nestes termos será respeitado o DIREITO e feita JUSTIÇA»

«A. O presente processo reporta-se a uma impugnação judicial deduzida contra o indeferimento de um pedido de revisão oficiosa, apresentado pela O…, S.A. na sequência da liquidação de uma alegada Tarifa promovida pela INFRAMOURA, ao abrigo do Regulamento.

B. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé julgou que a cobrança desta Tarifa «viola o princípio da legalidade tributária previsto no n.° 2 do art. 103.° da CRP», pois «o tributo em apreço, não obstante ser designado pelo sujeito activo da relação tributária como uma "tarifa" (reconduzida à figura das taxas), assume características que são próprias dos tributos unilaterais - os impostos».

C. A douta sentença recorrida considerou ainda que «a tarifa em apreço é inconstitucional por violação do princípio da igualdade tributária, de que o princípio da proporcionalidade é expressão (cfr. Artigos 13.° e 103.°, n.° 1, da Constituição da República Portuguesa), impondo-se, por isso, a anulação da liquidação em apreço»

D. A INFRAMOURA não se conformou com a douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, tendo apresentado recurso contra a decisão de anulação da liquidação da Tarifa, pugnando pela respectiva constitucionalidade, com base num alegado carácter extrafiscal daquela.

E. A INFRAMOURA procurou ainda aditar novos factos à matéria provada e sustentou a ausência de um indeferimento expresso do pedido de revisão oficiosa apresentado pela O…, S.A.

F. Todavia, o recurso apresentado pela INFRAMOURA deverá improceder totalmente, mantendo-se a anulação da Tarifa,

G. Os novos factos não deverão ser aditados à matéria provada, visto que não se mostram minimamente provados ou relevantes para a boa decisão da lide.

H. Aliás, a matéria de facto dado por assente na douta sentença recorrida é, no modesto entendimento da O…, S.A., adequada e suficiente para a resolução do litígio.

I. Ao contrário do que defendeu a INFRAMOURA, o pedido de revisão oficiosa apresentado pela O…, S.A. foi expressamente indeferido, pelo que, conforme doutamente decidiu o Tribunal a quo, deverá improceder a invocada excepção de caducidade do direito de acção.

J. A Tarifa, ao contrário do alegado pela INFRAMOURA, não configura uma taxa, representando antes um imposto, pelo que a respectiva criação e, subsequente, liquidação infringem a CRP.

K. A natureza unilateral do tributo em questão decorre, quer da inexistência de uma contraprestação específica associada ao respectivo pagamento, quer do facto de o montante a pagar resultar apenas de um índice relacionado com a actividade comercial da O…, S.A., não tendo qualquer relação com um eventual custo da prestação pública ou com uma hipotética vantagem do administrado.

L. A estrutura comutativa das taxas exige a efectiva utilização individualizada de um bem semi-público e não a mera probabilidade de a O…, S.A. poder vir a beneficiar, no futuro, de um bem público.

M. A prossecução de políticas autárquicas não legitima a transformação de taxas locais em verdadeiros impostos ou contribuições especiais de melhoria, ao arrepio das regras constitucionais previstas para a criação do sistema fiscal.

N. A Tarifa não cumpre os requisitos legais plasmados nos artigos 3.° a 5.° do RGTAL, infringindo o disposto nos artigos 13.° e 103.°, n.° 1, da CRP, violando o princípio constitucional da igualdade ou equivalência, enquanto critério fundamental para a conformação de uma taxa.

O. Uma taxa local assente sobre prestações presumidas, de tal forma que apenas se pode especular que o sujeito passivo provavelmente delas beneficie, e que o cálculo da mesma apele aos rendimentos ou ao valor dos negócios do sujeito passivo, como vem a ser o caso da Tarifa, viola a reserva de lei parlamentar constante da alínea i) do n.° 1 do artigo 165.° da CRP.

P. O Regulamento é nulo pois a sua aprovação não cumpriu os requisitos previstos no RGTAL, designadamente não foi acompanhada da «fundamentação económico-financeira relativa ao valor das taxas, designadamente os custos directos e indirectos, os encargos financeiros, amortizações e futuros investimentos realizados ou a realizar pela autarquia local», imposta pela alínea c) do artigo 8.° do RGTAL.

Q. Ao contrário do que se decidiu na douta sentença recorrida, não se aplica ao Regulamento a disposição transitória prevista no artigo 17.° do RGTAL, pois este foi aprovado pela Lei n.° 53-E/2006, de 29 de Dezembro, e entrou em vigor no dia 1/01/2007, tendo o Regulamento sido aprovado em 29/02/2008 e entrado em vigor no dia 12/04/2008, isto é, durante a vigência do RGTAL (para ser mais rigoroso, o Regulamento foi aprovado 14 meses após a entrada em vigor do RGTAL).

R. A decisão de indeferimento do pedido de revisão é anulável por preterição de formalidades essenciais, designadamente por falta de audição prévia.

S. Acresce ainda que a decisão de indeferimento do pedido de revisão não se encontra devidamente fundamentada, o que representa uma infracção ao disposto no n,° 3 do artigo 269.° da CRP.

Termos em que deverá negar-se provimento ao recurso apresentado, mantendo-se a douta decisão recorrida que declarou a impugnação procedente e, consequentemente, a anulação da liquidação da Tarifa impugnada, com os fundamentos dela constantes,

deve em todo o caso julgar-se improcedente o recurso com os demais fundamentos alegados na petição inicial e agora retomados ao abrigo do disposto no artigo 636.° do Código de Processo Civil.»

Atento o disposto nos artigos 635.º, n.º 4 e 639.º, n.ºs 1 e 2, do novo Código de Processo Civil, aprovado pela Lei n.º 41/2013, de 26 de Junho, o objecto dos recursos é delimitado pelas conclusões formuladas pela recorrente no âmbito das respectivas alegações, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso.

i) erro de julgamento sobre a matéria de facto, por a mesma se revelar insuficiente para suportar o sentido da decisão;

ii) erro na valoração da prova quanto à questão da existência ou não de decisão expressa de indeferimento do pedido de revisão oficiosa apresentado pela recorrida da qual depende saber se ocorreu a caducidade do direito de acção;

iii) errou no julgamento da questão relativa à decisão do pedido de revisão oficiosa;

iv) Foi violado o princípio da legalidade tributária por estar em causa um imposto e não uma taxa;

v) violação do princípio da igualdade tributária, enquanto expressão do princípio da proporcionalidade.

É a seguinte a decisão sobre a matéria de facto constante da sentença recorrida:

«A) Em 29.02.2008 foi aprovado pela Assembleia Municipal de Loulé o Regulamento Tarifário da Prestação dos Serviços de Abastecimento de Água, Tratamento de Águas Residuais e Recolha de Resíduos Sólidos em Vilamoura, publicado no Diário da República, 2.ª série, n.º 62 de 28 de março de 2008, que aqui se dá por integralmente reproduzido – cfr. doc. 3 junto com a petição inicial e por consulta ao DR.

B) Ato impugnado: Em 22.09.2008 a Impugnante foi notificada da liquidação da “Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente aplicável aos Campos de Golfe”, no valor total de € 78.449,54 (€ 65.374,62 acrescido de IVA) assim discriminado:

D) Em 09.02.2010 a ora Impugnante requereu à Entidade Impugnada informação sobre o pedido de revisão apresentado em 26.02.2010 — cfr. doc. 4 junto com a petição inicial que aqui se dá por integralmente reproduzido.

E) Por carta de 08.03.2010 a Entidade Impugnada respondeu ao requerimento que antecede nos termos que se extraem:

«(...)A Inframoura não concorda com os argumentos de V. Exas., nem vê qualquer ilegalidade que justifique uma revisão das decisões anteriores, e que se mantêm em vigor.

O pedido de revisão não pode, por isso, ser atendido. Aliás, passados mais de seis meses depois da apresentação do pedido de revisão, o mesmo tem-se por indeferido, nos termos do Art. 57.°, n.°s 1 e 5 da LGT.

Saliento, pois, que é intenção desta empresa proceder à cobrança dos valores em dívida, caso os mesmos não seja[m] satisfeitos voluntariamente por V. Exas.» - cfr. doc. 5 junto com a petição inicial.

F) Em 26.03.2010 a ora Impugnante requereu à Impugnada, ao abrigo do art.° 37.° do CPPT, que lhe fossem comunicados os meios de reação e prazo contra o ato identificado em E) — cfr. doc. 6 junto com a petição inicial.

G) Em 09.04.2010 foi extraída certidão de dívida em relação à dívida identificada em B), instaurado o processo de execução fiscal e citada a aqui Impugnante em 15.04.2010 — cfr. doc. 8 junto com a petição inicial.

H) Por carta de 26.04.2010 a Entidade Impugnada respondeu ao requerimento a que se refere a al. F) nos termos que se extraem:

«(...)Tal como já consta da nossa carta de 8 de Março passado, não houve nenhuma decisão relativa ao pedido de revisão apresentado por essa empresa em Fevereiro de 2009. Por isso se alertou para que, nos temos do Art° 57°, n°s 1 e 5 da LGT devem V. Exas. considerar o referido pedido como indeferido e tomarem, face a isso, as iniciativas que entenderem.

Pela nossa parte, reiteramos a intenção de proceder à cobrança dos valores em dívida, tal como referido.» — cfr. doc. 7 junto com a petição inicial.

I) Em 17.05.2010 foi a presente impugnação remetida a este TAF — cfr. fls. 3 dos autos.

J) Por ofício de 28.10.2010 a ora Impugnante foi notificada do projeto de despacho de indeferimento do pedido de revisão a que se refere a al. C) — cfr. fls. 187 e 196 dos autos .

K) A Impugnante exerceu o direito de audição prévia alegando, designadamente, que o pedido de revisão oficiosa já fora expressamente indeferido pela INFRAMOURA, EM., em 10.03.2010, não podendo o mesmo ser alvo de duas decisões, alertando ainda para o facto de no “Assunto” da notificação vir indicado o presente processo de impugnação, e termina pedindo o arquivamento do projeto de decisão..., por inutilidade do mesmo — cfr. fls. 196 a 198 dos autos que aqui se dão por reproduzidas.

L) Em 24.11.2010 a ora Impugnante foi notificada, em relação à Revisão do acto tributário, do despacho de indeferimento proferido em 22.11.2010, que remete a respetiva fundamentação para o projeto de decisão, que aqui se dá por integralmente reproduzido, e que conclui do seguinte modo:

“[...] deve ser globalmente indeferido, não só porque este não constitui o meio adequado para contestar a liquidação da «Tarifa de Qualidade das Infra-estruturas e Ambiente» em crise, como também, porque, em termos materiais, não existem fundamentos que impliquem, a qualquer título, conclusão díspar” - cfr. fls. 178 a 188 dos autos.

M) Em 27.02.2012 foi aprovado pela Assembleia Municipal de Loulé o Regulamento da tarifa da qualidade das infraestruturas e ambiente (INFRAMOURA, E.M.), publicado no Diário da República, 2.^a série, n.° 49 de 8 de março de 2012 — por consulta ao DR.»

A título de factualidade não provada exarou-se na decisão recorrida que:

«Não se provaram quaisquer outros factos com relevância para a decisão do mérito da causa e que importe dar como provados ou não provados.»

«A decisão da matéria de facto provada efetuou-se com base no exame dos documentos que constam dos autos, referenciados em cada uma das alíneas do probatório, bem como na posição assumida pelas partes nos respetivos articulados, nos casos em que permitiu a prova dos factos por acordo.»

A recorrente não se conforma com a sentença proferido pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, que julgou procedente a acção de impugnação judicial deduzida contra a Tarifa de Qualidade das Infraestruturas e Ambiente no valor de € 78 449,92.

O Tribunal recorrido fundamentou o seu julgamento fazendo apelo ao racional da tarifa em apreço afirmando que a mesma «é cindível em duas, por um lado visa obter o pagamento dos custos pela utilização de todas as infraestruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura, por outro, angariar de receita para permitir a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social.»

Julgou verificados os requisitos necessários à qualificação do tributo enquanto tarifa enquadrada no conceito de taxa quanto ao primeiro pilar da sua finalidade, o mesmo não sucedendo quanto ao segundo, bem como ilegal quanto ao critério utilizado para o cálculo da tarifa em causa.

Alega a recorrente Inframoura EM, que, tendo os campos de golfe fontes de abastecimento de água alternativas e separadas da rede pública, ao contrário do que acontece relativamente aos restantes munícipes, não é possível aplicar a «Tarifa de Qualidade das Infra-estruturas e Ambiente» com base no mesmo critério utilizado para o cálculo das tarifas fixas de abastecimento de água, saneamento e recolha de resíduos, todas fundadas essencialmente no consumo de água, daí se ter socorrido do número de jogos (voltas) adquiridas pelos clientes (ou vendidas pela recorrida) como critério de quantificação das utilidades aproveitadas constituindo a única entidade que usufrui gratuitamente da qualidade das infra-estruturas proporcionada pela inframoura EM.

Feita esta súmula, vejamos o primeiro segmento do recurso que nos vem dirigido e que se refere à alegação de que a decisão proferida sobre a matéria de facto é insuficiente para sustentar a decisão.

Insurge-se a recorrente contra a declaração feita na sentença, no sentido de que «não se provaram quaisquer outros factos com relevância para a decisão do mérito da causa e que importe dar como provados ou não provados».

Alega a existência de outros factos que, decorrendo do que foi invocado pelas partes que, na sua óptica, mostrando-se provados pelos documentos juntos aos autos ou sendo notórios, devem ser acrescidos à matéria de facto provada.

Concretiza alegando que o Tribunal a quo nada refere, designadamente, quanto (i) à actividade da Inframoura EM; (ii) às prestações administrativas por esta realizadas; ou (iii) à fundamentação da «Tarifa de Qualidade das Infraestruturas e Ambiente» constante do aludido «Regulamento Tarifário dos Serviços de Abastecimento de Água, Tratamento de Águas residuais, de Recolha de Resíduos Sólidos em Vilamoura».

A essa luz, alega que devem ser incluídos na sentença recorrida factos que considera resultarem da alegação das partes e da prova junta aos autos, ou que são públicos e notórios, fundamentais para a correcta decisão de direito.

Contra-alega a recorrida que não devem ser aditados factos novos, uma vez que não se mostram provados ou relevantes para a boa decisão a causa, sendo a matéria de facto dada por assente adequada e suficiente.

i. «A ‘Inframoura EM’ exerce a actividade prestação de serviços básicos na zona turística de Vilamoura, sita no Município de Loulé, e respectivas áreas adjacentes.»

Indica que tal facto resulta provado pela mera leitura da primeira página dos estatutos da ‘Inframoura EM’ cuja cópia juntou aos autos como doc. n.° 3 em anexo à contestação.

O documento a que se refere a recorrente (foi junto aos autos a primeira página contendo os primeiros 3 artigos) constitui parte do documento complementar de uma escritura celebrada no Notariado Privativo da Câmara Municipal de Loulé, que não foi junta aos autos, mas que se depreende seja a escritura da sua constituição enquanto empresa municipal.

O documento complementar constitui os estatutos da aludida empresa, estabelecendo, além do mais, que o seu objecto social constitui a realização de quaisquer obras e trabalhos, nomeadamente, de reparação, manutenção ou adaptação de infraestruturas, a prestação de quaisquer outros serviços públicos que mos termos da lei sejam delegados pelo Município de Loulé, bem como a construção de obras públicas e particulares e a prestação de serviços nos termos autorizados pela lei, podendo ainda subcontratar quaisquer serviços.

O aludido documento refere-se às actividades que integram o seu objecto social, contudo, não comprovam que actividades em concreto desenvolve, pelo que, não sendo controvertido o seu objecto social, rejeita-se o pretendido aditamento.

«ii. A referida zona turística — Vilamoura — mantém padrões de qualidade urbanística (arquitectura paisagística, menor densidade de habitação, etc.), sociais (escolas modernas, igrejas confortáveis, existência de matina, etc.) e ambientais (ausência de fábricas e outras actividades poluentes, qualidade das praias, etc.) excepcionalmente elevados — e acima da maioria das jurisdições e municípios portugueses.»

Sustenta ter alegado os referidos factos, designadamente, no artigo 64.° da contestação, por se mostrarem notórios e não terem merecido qualquer contestação.

A alegação de factos não dispensa a produção de prova da sua verificação ou existência, quando não constituam factos notórios. Não resulta notoriamente que a qualidade urbanística relacionada com a arquitectura paisagística e menor densidade populacional sejam excepcionalmente elevados, ou que as escolas da circunscrição da responsabilidade da recorrente sejam modernas, que as igrejas sejam confortáveis. Os adjectivos usados constituem qualificações que não são factos notórios. Quanto à existência de marina tal não é sinónimo de qualidade urbanística ou ambiental.

Por fim há que referir quanto à falta de contestação especificada, impõe-se recordar que no contencioso tributário não vigora o efeito cominatório da falta de apresentação de contestação especificada, previsto no n.º 2 do artigo 574.º do CPC porquanto, conforme decorre expressamente do disposto no artigo 110.º, n.ºs 6 e 7 do CPPT: «a falta de Contestação não representa a confissão dos factos articulados pelo impugnante», disposição da qual resulta que o juiz aprecia livremente a falta de contestação especificada dos factos.

«iii. O grupo de trabalho constituído, em 2007, para o efeito, apresentou «Estudo técnico sobre o modelo de tarifário a aplicar em Vilamoura», no qual ficaram plasmadas as dificuldades financeiras que, por regra, são sentidas nas empresas municipais que servem zonas turísticas do Algarve, e, em especial a ‘Inframoura EM’ e no qual se sustentou a necessidade de aplicação de uma tarifa adicional destinada à compensação pela qualidade acrescida na implementação e manutenção de infra-estrutura urbanísticas — Facto que considera resultar provado pelo dito Estudo Técnico cuja cópia foi junta como doc. n.° 5 em anexo à contestação.»

Compulsado o referido documento indicado, trata-se de um relatório sobre o estudo técnico invocado pela recorrente que propõe medidas para o desenvolvimento do novo tarifário, propondo a criação de uma tarifa suplementar pela utilização das infra-estruturas públicas dele se extraindo o seguinte:

«c) Criação de uma tarifa suplementar pela utilização de infraestruturas públicas - tarifa de qualidade das infraestruturas e ambiente - destinada a permitir a cobrança do valor suplementar necessário é assegurar a qualidade da manutenção das infraestruturas na área geográfica de Vilamoura, nomeadamente das redes viárias, estacionamento Público e limpeza de ruas e à implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social.

A qualidade das infraestruturas atualmente disponíveis e das que se mostram necessário criar em Vilamoura excede claramente o nível habitual no concelho de Loulé e noutros a nível nacional, e não pode ser mantida com uma gestão orçamental assente na execução do tarifário atualmente proposto pela Câmara municipal de Loulé para vigorar no concelho, pelo que, tal como se verificou no tarifário anterior, mantém se a necessidade de estabelecer uma tarifa suplementar.

Para assegurar a Justiça da na cobrança da tarifa da qualidade das infraestruturas e ambiente, a mesma deverá afetar, na medida do possível, todos os utentes dos bens e serviços cuja qualidade se quer preservar e implementar. Este objetivo obtém-se calculando a tarifa da qualidade das infraestruturas e ambiente com base numa taxa aplicável sobre o valor total devido pelas restantes tarifas, pois a qualidade das infraestruturas e a implementação da sustentabilidade ambiental e social das mesmas beneficiam todos os escalões de consumidores e tipos de consumo, e refletem-se em todos os serviços prestados nomeadamente NOS que respeitam ao abastecimento de água saneamento e recolha ou tratamento de resíduos.

Acresce que os proprietários dos Campos de Golfe são um dos mais relevantes prestadores de serviços em Vilamoura a fazer uso das infraestruturas públicas quer diretamente para efeitos de manutenção das suas propriedades quer indiretamente usando as para a publicidade dos seus serviços e como forma de atrair clientela, bem como para utilização desta. Não sendo os Campos de Golfe irrigados com água fornecida pela rede pública não é possível aplicar aos mesmos a tarifa de qualidade das infraestruturas e ambiente calculando a sobre o valor do fornecimento de água, pelo que foi encontrada uma solução relacionada com a utilização das infraestruturas públicas pela clientela dos Campos de Golfe calculada em função da utilização dos próprios Campos de golfe.»

Do excerto transcrito percebe-se que está em causa um documento preliminar que pretende justificar uma proposta de aplicação de novo tarifário. Embora possa ter relevância interna na relação com o município, não comprova que serviços foram efectivamente prestados com relevo para as questões decidenda.

iv. A «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente» é destinada, exactamente, a permitir a cobrança do valor atribuído e necessário a assegurar a qualidade da manutenção das infra-estruturas na área geográfica servida pela ‘Inframoura EM’, nomeadamente das redes viárias, espaços verdes, rede de iluminação pública, estacionamento público e limpeza de ruas e à implementação de políticas de sustentabilidade ambiental, territorial e social — Facto que resulta provado pelo conteúdo do «Regulamento Tarifário da Prestação dos Serviços de Abastecimento de Águas Residuais e Recolha de Resíduos Sólidos de Vilamoura» junto como doc. n.° 4 em anexo à contestação, pelo alegado pela Recorrida nos artigos 59.° e 65.° da sua petição inicial, os quais remetem para o dito Regulamento e ainda para o preâmbulo do mesmo Regulamento colocado a inquérito público, publicado em Diário da República, 2.ª Série — n.° 2, de 3 de Janeiro de 2008.»

Não está em causa um facto mas antes um acto regulamentar, que tal como os actos normativos cujo conteúdo não integram a decisão sobre a matéria de facto, pois constituem o regime jurídico a interpretar e a aplicar em sede de direito, pelo que, sendo o caso, relevará na decisão de direito, improcedendo, pois, o pretendido aditamento.

«v. Em 2009 foi emitida pela “Inframoura EM” fundamentação económico- financeira relativamente à taxa «Tarifa da Qualidade das Infra-Estruturas e Ambiente», na qual se plasmou igualmente que a dita taxa visa compensar a “Inframoura EM” pela implementação e manutenção das infra-estruturas urbanísticas de Vilamoura, mas essencialmente remunerar a qualidade das mesmas — Facto que resulta provado pelo documento cuja cópia se juntou em anexo à contestação como doc. n.° 2.»

Trata-se de documento destituído de eficácia, na medida em que foi aprovado em reunião do conselho de administração da recorrente, sem que tenha sido aprovado pela Assembleia Municipal e assim sendo, não detém o valor probatório que a recorrente lhe imputa, improcedendo também quanto a este facto o recurso quanto à decisão proferida sobre a matéria de facto.

«vi. As sociedades comerciais que exploram campos de Golfe são relevantes prestadores de serviços em Vilamoura e áreas adjacentes e fazem uso das infra- estruturas públicas, quer directamente para efeito de manutenção dos campos de Golfe, quer indirectamente usando-as para a publicidade dos seus serviços e como forma de atrair clientela — Facto alegado pela Recorrente (cfr. nomeadamente artigo 121.° da contestação) e que se mostra público e notório.»

Além de genérica, a formulação proposta é conclusiva. A expressão «relevantes prestadores de serviços» constitui uma conclusão que não se encontra alicerçada em nenhum elemento de prova, podendo, no entanto, relevar, no silogismo a desenvolver na apreciação das questões de direito enquanto presunção judicial, caso seja relevante, não devendo figurar enquanto facto provado por ser genérico e não deter suporte probatório, pelo que improcede o recurso quanto ao pretendido aditamento.

Vejamos assim, se na sentença foi feito errada valoração da prova quanto à questão da existência ou não de decisão expressa de indeferimento do pedido de revisão oficiosa apresentado pela recorrida da qual depende saber se ocorreu a caducidade do direito de acção.

Alega a recorrente que a interpretação do texto da informação transmitida à Recorrida em Março de 2010 que foi efectuada pelo Tribunal a quo não foi a mais adequada, pois só assim poderia ter concluído (mal) no sentido de tal informação consubstanciar indeferimento expresso do pedido de revisão oficiosa.

Acrescenta que não decorre da aludida informação que tenha existido a apreciação dos argumentos apresentados pela recorrida e que a sua pretensão tenha sido indeferida quanto à legalidade do acto de liquidação. Estando antes em causa, no âmbito do princípio da colaboração, a prestação de informação, de que não havia razões para iniciar o processo de revisão oficiosa, procurando transmitir à Recorrida que o acto de liquidação não foi objecto de revisão, a qual não teria sido ponderada pela ‘Inframoura EM’, pelo menos naquela data, pelo que, deveria o Tribunal ter relevado que se formou indeferimento tácito sendo a acção intempestiva, uma vez que só posteriormente foi proferido acto expresso.

A recorrida pugna pela consideração de que foi proferido acto expresso de indeferimento do pedido de revisão oficiosa devendo improceder a excepção de caducidade do direito de acção.

«Tenho presente a carta de V. Exas. de 20 de Fevereiro passado, na qual pediam informação acerca do pedido de revisão oficiosa que apresentaram em Fevereiro de 2009.

A lnframoura não concorda com os argumentos de V. Exas., nem vê qualquer ilegalidade que justifique uma revisão das decisões anteriores, e que se mantêm em vigor.

Saliento, pois, que é intenção desta empresa proceder à cobrança dos valores em dívida, caso os mesmos não seja satisfeitos voluntariamente por V. Exas».

O Tribunal recorrido decidiu que o pedido de revisão oficiosa a que se refere o artigo 78.º, n.º 1 da LGT constitui um meio gracioso alternativo ao dispor do contribuinte, pelo que, apesar de não ter sido deduzida reclamação graciosa obrigatória, continua a ser possível ao contribuinte socorrer-se, como sucedeu no caso, do procedimento de revisão oficiosa, sendo possível a impugnação judicial da decisão que aí venha a ser tomada.

Prossegue a decisão recorrida, sobre a questão: «Conforme foi levado aos factos provados, na notificação constante da mencionada carta da Entidade Impugnada de 08.03.2010, é dito que não concorda com os argumentos de V. Exas., nem vê qualquer ilegalidade que justifique uma revisão das decisões anteriores, e que se mantêm em vigor, acrescenta que o pedido de revisão não pode, por isso, ser atendido, e ainda, que é intenção desta empresa proceder à cobrança dos valores em dívida, caso os mesmos não seja[m] satisfeitos voluntariamente (sublinhados nossos). Ora, é sem rodeios que se afirma, atenta a evidência das expressões utilizadas, que tal notificação contém uma decisão expressa de indeferimento do pedido de revisão apresentado pela Impugnante em 12.02.2009.

Na verdade, a Entidade Impugnada ao afirmar que não concorda com os argumentos da ora Impugnante, faz entender que analisou tais argumentos, que fundamentavam o pedido de revisão, e que não os acolheu por não concordar com eles, retirando daí a conclusão de que o ato objeto do pedido não padece de qualquer ilegalidade. Afirma, de seguida, que, por isso (porque considera o ato legal), o pedido não pode ser atendido, o que equivale, num raciocínio logico-dedutivo, ao indeferimento expresso. Ou seja, a Entidade Impugnada não atende (equivalente a não defere) o pedido porque não concorda com os fundamentos do pedido e porque entende que o ato não padece de qualquer ilegalidade.

Qualquer que seja a tentativa de abordagem da literalidade da notificação em causa, não se consegue retirar da mesma outro sentido que não seja o do indeferimento expresso do pedido em apreço, até porque, a final, reforça dizendo que é sua intenção […] proceder à cobrança dos valores em dívida, caso os mesmos não seja[m] satisfeitos voluntariamente.

Conclui-se pois que a notificação encerra em si um ato expresso de indeferimento e que, tendo sido efetuada por carta de 08.03.2010, e tendo a presente impugnação sido remetida ao tribunal em 17.05.2010, é claramente tempestiva. Termos em que, improcede a invocada exceção de caducidade do direito de ação.»

Embora se afirme no aludido ofício de notificação «Tenho presente a carta de V. Exas. de 20 de Fevereiro passado, na qual pediam informação acerca do pedido de revisão oficiosa que apresentaram em Fevereiro de 2009», não se trata da mera prestação de informação sobre o estado do processo.

As expressões utilizadas, não constituem um mero parecer no sentido de que «[a] lnframoura não concorda com os argumentos», «nem vê qualquer ilegalidade que justifique uma revisão das decisões anteriores», «não pode, por isso, ser atendido», uma vez que esta é a entidade que emitiu a liquidação, a quem foi dirigido o pedido de revisão e consequentemente é quem deve decidir o pedido, não sendo sequer de cogitar a tese de que a recorrida quis expressar o entendimento de que não pretendia decidir o pedido, por não concordar com os argumentos da requerente e como tal, o pedido não podia, por isso, ser atendido. Sendo certo que, a alegação em sede do presente recurso que a intensão da recorrente era informar a recorrida de que «considera não haver razões para iniciar o processo de revisão oficiosa», tem subjacente o entendimento do poder administrativo que não se coaduna com o regime do procedimento de revisão oficiosa que o consagra como um poder/dever que decorre do artigo 78.º da LGT, de rever todas as decisões que lhe sejam suscitadas pelos contribuintes. Desde que tempestivas, não se trata de uma mera faculdade sujeita a escolha pela entidade a quem é dirigida, quanto à oportunidade de iniciar e instruir o procedimento. A revisão dos actos é um poder/dever da administração e antes de mais, é um direito do contribuinte.

Assim sendo, considerando que a recorrente está vinculada ao dever de pronúncia sobre os assuntos que lhe sejam apresentado e sejam da sua competência, que decorre do princípio da decisão ínsito no artigo 56.º, n.º 1 da LGT, bem como dos princípios da legalidade e da boa fé, ainda que as expressões usadas pudessem ser dúbias, ao afirmar que «O pedido de revisão não pode, por isso, ser atendido (…) e que se mantêm em vigor» as liquidações, não nos restam dúvidas de que há que retirar do texto notificado a ilação que foi proferida uma decisão expressa impugnável.

Atento o princípio pro actione, consagrado no artigo 7.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) que determina que os tribunais devem interpretar e aplicar as normas processuais de forma a favorecer a emissão de uma decisão de mérito, evitando decisões puramente formais que levem à denegação de justiça, sempre seria de extrair tal conclusão considerando os contornos supra referidos.

Tal como se decidiu na sentença recorrida, estando em causa um acto expresso de indeferimento, não se coloca a questão da intempestividade da petição e, concomitantemente, da caducidade do direito de acção, pelo que, a sentença que assim decidiu não merece a censura que lhe foi dirigida.

Alega que, segundo o Tribunal a quo, no que respeita às políticas de sustentabilidade ambiental e social, o referido tributo consubstanciaria um imposto, verificando-se violação do princípio da legalidade tributária, e que, mesmo no que à componente que visa remunerar os serviços relacionados com as infra-estruturas urbanísticas de Vilamoura diz respeito, a base de incidência da mesma teria subjacente a aferição da capacidade contributiva, sustentando nisso a respectiva inconstitucionalidade pela violação do princípio da igualdade, o que na sua óptica reflecte erro de julgamento que inquina a sentença, devendo conduzir à sua revogação.

Alega a recorrente que «R. A taxa pode ser definida como uma prestação pecuniária e coactiva exigida por entidade pública em contrapartida de uma prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo» — cfr., Sérgio Vasques (Coimbra, 2008) O Princípio da Equivalência como Critério de Igualdade Tributária, p. 138 (cit.).

S. Desta feita, para que um tributo se possa qualificar como taxa é crucial que o seu pressuposto seja uma prestação administrativa (quer esta seja imediatamente efectiva, quer esta seja presumida, com base na verificação de certos factos), que terá de passar pela (i) a prestação de um serviço; (ii) a utilização de um bem do domínio público; (iii) a remoção de um obstáculo jurídico à actuação dos particulares. É isto mesmo o que resulta do disposto no artigo 4.°, n.° 2, da LGT, mas também do artigo 3.° do RGTAL.»

Mais, «é ainda necessário para a qualificação de um tributo como taxa que a sua finalidade resida na compensação daquela prestação administrativa, i.e., impõe-se que a taxa seja exigida em função da prestação administrativa em causa.»

Acrescenta ainda que, sendo «os objectivos relacionados com a extrafiscalidade comuns ao campo das taxas, um tributo não deixa de configurar uma taxa por ser aplicado com vista à prossecução de políticas extrafiscais, nomeadamente as relacionadas com preocupações ambientais, desde que, nos termos vindos de aflorar, vise ainda, mesmo que a título secundário, a compensação dos custos ou do valor da-prestação em causa.»

Advoga que, no âmbito da análise da sua conformidade constitucional, a divisão da Tarifa de Qualidade de Infra-estruturas e Ambiente em duas, uma respeitante à compensação dos serviços prestados com referência às infra-estruturas urbanísticas de Vilamoura e outra que visaria a compensação de políticas de sustentabilidade ambiental e social é falaciosa e esteve na origem do erro de julgamento.

Considera que, pelo facto de ter, para além os pressupostos e finda descritos, uma componente extrafiscal manifestada em objectivos de sustentabilidade ambiental e social, em nada contende com a sua qualificação como verdadeira taxa.

Por sua vez, a recorrida considera que estamos perante um tributo unilateral que decorre da inexistência de uma contraprestação específica associada ao seu pagamento, quer do montante pago resultar apenas de um índice relacionado com a actividade comercial da recorrida, sem relação com um eventual custo da prestação pública ou com uma hipotética vantagem do administrado.

Na sentença foi efectuada a distinção entre os tributos (taxas, contribuições e impostos), bem como o enquadramento jurídico das taxas, após o que, o Tribunal passou à apreciação da legalidade do tributo em causa, nos seguinte termos:

«O Regulamento Tarifário melhor identificado em A), prevê no seu Capítulo II a «aplicação de uma tarifa excecional, relacionada diretamente com a atividade exercida nos Campos de Golfe existentes na área de intervenção da Inframoura que, apesar de não se encontrarem ligadas à rede pública de abastecimento de água, beneficia, de igual forma, das infraestruturas públicas existentes em Vilamoura, designada por “Tarifa da Qualidade das Infra-estruturas e Ambiente”», que o Capítulo IV, sob epígrafe “Conceito” diz que «incide sobre a utilização de todas as infraestruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura e destina-se a permitir a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social, englobando as ações de promoção com finalidades sociais ou de qualificação urbanística, territorial e ambiental» (sublinhados e realce nossos).

A ratio legis, chamemos-lhe assim, da tarifa em apreço é cindível em duas, por um lado visa obter o pagamento dos custos pela utilização de todas as infraestruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura, por outro, angariar de receita para permitir a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social.

Estando em causa dois objetivos bem distintos entre si, proceder-se-á, igualmente, à sua apreciação de modo separado.»

Conforme se alcança pela leitura do segmento da sentença citado, o Tribunal não «sustenta a divisão da «Tarifa de Qualidade de Infra-estruturas e Ambiente», em duas». O que o Tribunal afirma é que a Tarifa tem dois fundamentos ou objectivos: «por um lado visa obter o pagamento dos custos pela utilização de todas as infraestruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura», por outro, «angariar receita para permitir a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social».

É esse o sentido das expressões «a ratio legis (…) é cindível em duas» e «Estando em causa dois objetivos bem distintos entre si».

Tendo como fundo essa pré compreensão dual dos objectivos da Tarifa, o Tribunal julgou que a sua incidência sobre a «utilização de todas as infraestruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura» cumpria com o requisito da bilateralidade típico das taxas, categoria em que considera que a Tarifa em causa se insere, não suscitando assim, questões de legalidade, julgamento que não é questionado pela recorrente.

Contudo, quando visa «o pagamento dos custos com a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social» não passava o teste da bilateralidade, julgamento que a recorrente considera errado.

Embora se reconheça de difícil concretização, não se coloca em causa que as taxas possam ter finalidades extra-fiscais, modelando comportamentos, desde que a taxa seja quantificada de acordo com os custos efectivos com prestações concretas, sejam elas a prestação de um serviço, a utilização de um bem público ou a remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares (cf. artigo 4.º, n.º 2 da LGT).

No entanto, a questão que foi colocada ao Tribunal recorrido e que agora constitui objecto de apelação é a de saber se a Tarifa viola o princípio constitucionalmente consagrado da igualdade, na vertente da equivalência, o que passa por decidir se o tributo corresponde a uma contraprestação individualizada, consubstanciada numa actividade prestada pela recorrente, de modo que se possa afirmar que existe a componente da bilateralidade característica fundamental das taxas e não a um imposto ou contribuição, visto que à data dos factos ainda não vigorava o actual regime financeiro das autarquias locais e das entidades intermunicipais (cf. Lei n.º 73/2013, de 3/9 com as alterações aprovadas pela Lei n.º 51/2018, de 16/8 que no seu artigo 14.º alíneas e) e f), estabelece como receitas dos Municípios o produto da cobrança de contribuições, designadamente em matéria de proteção civil, nos termos da lei).

O Regulamento Tarifário da Prestação dos Serviços de Abastecimento de Água, Tratamento de Águas Residuais e Recolha de Resíduos Sólidos em Vilamoura, publicado no Diário da República, 2.ª série — N.º 62 — 28 de Março de 2008, a cobrar pela recorrente Inframoura, E.M.

O Regulamento Tarifário em causa prevê no seu Capítulo II a «aplicação de uma tarifa excecional, relacionada diretamente com a atividade exercida nos Campos de Golfe existentes na área de intervenção da Inframoura que, apesar de não se encontrarem ligadas à rede pública de abastecimento de água, beneficia, de igual forma, das infraestruturas públicas existentes em Vilamoura, designada por “Tarifa da Qualidade das Infra-estruturas e Ambiente”».

Estatuindo o Capítulo IV, sob epígrafe «Conceito» que a referida Tarifa «incide sobre a utilização de todas as infraestruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura e destina-se a permitir a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social, englobando as ações de promoção com finalidades sociais ou de qualificação urbanística, territorial e ambiental».

Vejamos então, qual a fundamentação em que o Tribunal recorrido se baseou na apreciação da questão:

«Para aferir se a “Tarifa das Infraestruturas e Ambiente” encaixa no tipo tributário das taxas, impõe-se testá-la em três critérios essenciais: (i) a bilateralidade, ou teste da “aparência”; (ii) quanto à afetação da receita, ou teste da “consignação” e, por fim, (iii) o derradeiro teste da proporcionalidade, com base no modo de quantificação do tributo.

A bilateralidade, ou teste da “aparência”, visa aferir da existência do sinalagma característico das taxas.

Numa vertente positiva dir-se-á que se procura apurar se o tributo se destina à compensação ou retribuição de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo beneficiário. Já numa vertente negativa, impõe-se que quando não exista uma contraprestação administrativa não haja lugar à cobrança de qualquer taxa, pois não existem custos nem benefícios para compensar. Pretende-se, assim, indagar pelos pressupostos objetivos e subjetivos do tributo–se existe a prestação e se o seu custo é imposto a quem diretamente a provoca ou aproveita.

No que tange à utilização das infraestruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura, considerando que estarão em causa atividades municipais relacionadas com a construção e manutenção de redes viárias, espaços verdes, iluminação pública, estacionamento público e limpeza de ruas, conforme alegado pela Entidade Impugnada no art.º 85.º da contestação, em abstrato estará respeitada a bilateralidade da relação entre o Município, através da INFRAMOURA, E.M., e a Impugnante, na medida em que tais atividades se direcionam aos munícipes, que delas beneficiam, devendo, por isso, ser “responsabilizados” perante a sociedade, repondo o estado de igualdade anterior à realização das prestações públicas em causa, em função do princípio da equivalência –cfr. neste sentido SÉRGIO VASQUES (ob. cit.,pag. 446).

Já no que respeita à obtenção de receita para permitir a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social, não será assim, havendo apenas mera aparência de bilateralidade.

Desde logo, estamos perante uma situação em que a prestação pública – substanciada na adoção e concretização das ditas políticas de sustentabilidade ambiental e social – não é provocada ou efetivamente aproveitada pelo sujeito passivo, sendo-o de modo apenas eventual ou hipotético. Tudo dependerá das concretas políticas desenvolvidas e de saber em que concreta medida poderá o sujeito passivo delas aproveitar de modo a ser diretamente responsabilizado pelos seus custos. Por outras palavras, dir-se-á que as políticas municipais visam o bem estar de toda a comunidade local e não um determinado munícipe em concreto, ou de um particular grupo de munícipes, inexistindo uma efetiva prestação pública individualizável.

Ainda que o Regulamento exemplifique que tais políticas englobam as ações de promoção com finalidades sociais ou de qualificação urbanística, territorial e ambiental–cfr. o Capítulo IV do Regulamento, “conceito” –não resulta daí qualquer definição concreta de uma política se seja especialmente dirigida aos campos de golfe, no sentido de ser diretamente aproveitada ou provocada por tais sujeitos passivos. Não se consegue estabelecer uma relação direta entre o beneficiário/causador de tal atividade e o seu pagador, ocorrendo uma situação de esvaziamento da relação comutativa entre a Administração e o contribuinte.

Numa situação como esta o que temos é a angariação de receita com vista a uma eventual prestação do ente público que, à partida, visa o bem estar coletivo, realidade que está longe de compensar um custo efetivamente incorrido pelo ente público por uma prestação provocada por um concreto sujeito passivo, ou por ele aproveitada.

Consideramos, deste modo, que nesta vertente o tributo em apreço, não obstante ser designado pelo sujeito ativo da relação tributária como uma “tarifa” (reconduzida à figura das taxas), assume características que são próprias dos tributos unilaterais – os impostos.

Consequentemente, e nesta vertente – de permitir a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social – a sua cobrança viola o princípio da legalidade tributária previsto no n.º 2 do art.º 103.º da CRP.

Assim, e no que respeita à pretensa compensação do ente público pela criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social, dá-se aqui por terminado o exercício supra enunciado para testar de sua conformidade legal e constitucional, prosseguindo-se o mesmo em relação à sua vertente de utilização de todas as infraestruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura.»

Podemos equacionar duas interpretações possíveis. A primeira é a de que a Tarifa incide sobre a utilização de todas as infra-estruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura. Esse é o âmbito de incidência objectiva da Tarifa cujo apreciação foi efectuada pelo Tribunal recorrido, concluindo que se verificava a bilateralidade. Prosseguindo nesta linha interpretativa, o facto de o valor cobrado se destinar a permitir a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social, englobando as acções de promoção com finalidades sociais ou de qualificação urbanística, territorial e ambiental, não constitui a contraprestação do tributo, constitui antes o destino da receita cobrada. Dito de outro modo, a receita cobrada com a tarifa destinar-se-ia ao financiamento da criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social.

Neste enquadramento não existe correspondência entre o valor cobrado e a contra-prestação uma vez que a tarifa incide sobre a utilização mencionada e a receita destina-se não a compensar os custos por essa utilização, mas antes a financiar a criação e implementação de políticas bem como as acções de promoção referidas, que, acredita-se, serão concretizadas no futuro.

Outra interpretação possível é a afirmada na sentença recorrida, nos termos já referidos quanto à incidência sobre a utilização de todas as infra-estruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura e incidiria também, na «vertente de permitir a criação e a implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social. Nesta linha interpretativa, não existe uma prestação individualizável, pois é de tal forma genérica e difusa que só pode ser presumida, sem a força que lhe deve ser exigida, como sucede com as taxas cobradas pelo tratamento de águas residuais com base no consumo de água, por se presumir que quem consome água, produz águas residuais em proporção semelhante, devendo contribuir para o seu tratamento nessa base.

O caso que nos ocupa, não permite estabelecer uma relação entre o tributo e a prestação que está em causa. Não existe uma actuação concreta que constitua a contra-prestação do tributo cobrado.

Como quer que seja, inexistindo essa relação entre a Tarifa e a contra-prestação concreta e individualizável que é prestada ao contribuinte, que nem é presumível, mas apenas provável, estamos no âmbito das contribuições.

Não há uma prestação concreta que seja provocada por um contribuinte, existindo sim a prestação de um serviço público geral que nem sequer é concretizável, mas que integra as atribuições da entidade que figura como sujeito activo. Relevando, quanto a nós, mais do domínio das contribuições do que das taxas, contudo, como aludimos antes, à data dos factos as autarquias locais não dispunham de lei habilitante para a criação de contribuições.

A tarifa deve ter uma contraprestação pelo seu pagamento, isto é, deve incidir sobre acções concretas, daí o artigo 6.°, n.º 1 do RGTAL, estatuir que as taxas municipais incidem sobre as utilidades prestadas aos particulares ou geradas pela actividade dos municípios, daí a utilização das expressões designadamente, realização, concessão, utilização, gestão, prestação.

Em concreto, para o que importa para a decisão do presente recurso, a Tarifa seria contra-prestação pela realização, manutenção e reforço de infra-estruturas urbanísticas primárias e secundárias (cf. alínea a)); pela gestão de equipamentos públicos de utilização colectiva (cf. alínea e)); pelas actividades de promoção de finalidades sociais e de qualificação urbanística, territorial e ambiental (cf. alínea g); pelas actividades de promoção do desenvolvimento e competitividade local e regional (cf. alínea h)) o que inculca uma individualização da contra-prestação.

Donde decorre também o julgamento efectuado pelo Tribunal recorrido, no que se refere à verificação da bilateralidade da Tarifa enquanto contrapartida pela utilização de todas as infra-estruturas do domínio público, questão em que a recorrente não ficou vencida.

O que o Tribunal recorrido decidiu foi que a contrapartida em que se consubstanciava a criação e implementação de políticas de sustentabilidade ambiental e social, viola o princípio da legalidade tributária previsto no n.º 2 do art.º 103.º da CRP porquanto não era «possível estabelecer uma relação directa entre o beneficiário/causador de tal actividade e o seu pagador, ocorrendo uma situação de esvaziamento da relação comutativa entre a Administração e o contribuinte.»

No que se refere ao princípio da proporcionalidade, alega a recorrente que o Tribunal a quo opta por chamar à colação o princípio da igualdade, invocando, a final, a violação do mesmo, por entender que o critério do número de voltas aplicado para a incidência da taxa em crise remete para a capacidade contributiva e assume natureza ad valorem.

Assinalando, contudo, que no âmbito dos tributos comutativos o princípio da igualdade materializa-se no princípio da equivalência, culminando no previsto no artigo 13.° da CRP, encontrando hoje consagração expressa no artigo 4.° do RGTAL, funcionando como pressuposto da tributação pela incidência das taxas, pelo que o seu corolário está na exclusão de tributos comutativos que não revelem custos provocados ou benefícios aproveitados.

Ou seja, é estabelecida uma relação de troca entre o indivíduo e a comunidade, cabendo a cada um compensar as prestações administrativas que provoca ou aproveita, pelo que cada um deve contribuir na medida do custo ou do valor dessas prestações, como critério materialmente justo de repartição de encargos quando em causa estejam tributos comutativos, como critério da igualdade tributária.

Mais alega que tem entendido a doutrina e a jurisprudência que, independentemente de o pressuposto da taxa ser a existência de prestação administrativa e a sua finalidade a respectiva compensação, existem casos em que a taxa assenta em facto que permita concluir pela realização da dita prestação e não, imediatamente, sobre aquela prestação, não se verificando, porém, qualquer violação do princípio da igualdade.

Tal sucede quando ocorrem dificuldades de ordem técnica, administrativa e financeira relacionadas com a fixação de cada prestação administrativa a cada beneficiário efectivo e que forçam a que as taxas assentem em presunções de tal modo fortes que se «permite considerar efectiva a prestação administrativa em jogo, confiando que a quase totalidade dos sujeitos passivos irão dela aproveitar, pelo que teremos de concluir estarmos perante uma verdadeira taxa - cfr., Sérgio Vasques (Coimbra, 2008) O Princípio da Equivalência enquanto Critério de Igualdade Tributária, p. 165 e 166.»

Alega ainda que «para garantir a aplicação generalizada da «Tarifa da Qualidade das Infra- estruturas e Ambiente», foi determinado no respectivo «Regulamento Tarifário» que esta seria calculada com base no mesmo critério utilizado para o cálculo das tarifas fixas de abastecimento de água, saneamento e recolha de resíduos, todas fundadas essencialmente no consumo de água», com o fundamento «de que a qualidade das infra-estruturas e a implementação da sustentabilidade ambiental e territorial das mesmas beneficiarem todos os escalões de consumidores e todos os tipos de consumo, não sendo necessário calcular qualquer índice de variabilidade — cfr. neste sentido acórdão do Tribunal Constitucional n.° 652/2005, de 16 de Novembro de 2005, proferido no processo n.° 1094/04.

QQ. Todavia, quanto aos campos de Golfe não foi possível aplicar o critério acima referido por estes não estarem ligados à rede de abastecimento público.

RR. Sem embargo, a Recorrente não tem dúvidas de que a venda de jogos de Golfe, ou voltas, nos campos de Golfe permite, indesmentivelmente, estabelecer a efectividade, mais ou menos intensa conforme o número de voltas, da utilização das infra-estruturas de Vilamoura e assim do aproveitamento dos serviços de implementação e manutenção, com qualidade acrescida, das mesmas.»

A recorrida contra-alega que a «natureza unilateral do tributo em questão decorre, quer da inexistência de uma contraprestação específica associada ao respectivo pagamento, quer do facto de o montante a pagar resultar apenas de um índice relacionado com a sua actividade comercial, não tendo qualquer relação com um eventual custo da prestação pública ou com uma hipotética vantagem do administrado.»

Mais, a estrutura comutativa das taxas exige a efectiva utilização individualizada de um bem semi-público e não a mera probabilidade de a ora recorrida poder vir a beneficiar, no futuro, de um bem público, sendo certo que a prossecução de políticas autárquicas não legitima a transformação de taxas locais em verdadeiros impostos ou contribuições especiais de melhoria, ao arrepio das regras constitucionais previstas para a criação do sistema fiscal.

Não cumprindo a Tarifa os requisitos legais plasmados nos artigos 3.° a 5.° do RGTAL, infringe o disposto nos artigos 13.° e 103.°, n.° 1, da CRP, violando o princípio constitucional da igualdade ou equivalência, enquanto critério fundamental para a conformação de uma taxa.

Conclui que uma taxa local assente sobre prestações presumidas, de tal forma que apenas se pode especular que o sujeito passivo provavelmente delas beneficie, e que o cálculo da mesma apela aos rendimentos ou ao valor dos negócios do sujeito passivo, como vem a ser o caso da Tarifa, viola a reserva de lei parlamentar constante da alínea i) do n.° 1 do artigo 165.° da CRP.

O Regulamento em causa, identificado na al. A) dos factos assentes, prevê no Capítulo II sob a epígrafe «Regime tarifário» o seguinte:

«(...) e) Aplicação de uma tarifa excepcional, relacionada directamente com a actividade exercida nos Campos de Golfe existentes na área de intervenção da Inframoura que, apesar de não se encontrarem ligadas à rede pública de abastecimento de água, beneficia, de igual forma, das infra-estruturas públicas existentes em Vilamoura.»

Na quantificação do tarifário, refere-se no referido Regulamento, que a aplicação da Tarifa está relacionada directamente com a actividade exercida nos Campos de Golfe existentes na área de intervenção da Inframoura como resulta da expressão «aplica-se à actividade exercida nos Campos de Golfe existentes na área».

Depois de efectuar o enquadramento jurídico quanto ao princípio da equivalência e sua relação com o princípio da igualdade, o Tribunal recorrido desenvolveu a seguinte fundamentação: «não se encontrando os campos de golfe ligados à rede pública de abastecimento de água, e não dispondo a Entidade Impugnada, por isso, dos parâmetros de consumo de água para sobre eles fazer incidir a tarifa em apreço, como o fez em relação aos demais beneficiários das infraestruturas, optou por definir como critério de quantificação do valor a pagar pela“utilização de todas as infraestruturas do domínio público municipal na zona de Vilamoura”, o número de jogos (ou“voltas”) vendidos em cada ano, definindo no quadro 6 (“Tarifa da Qualidade das Infra-estruturas e Ambiente a aplicar a campos de Golfe”)a tarifa única de € 0,55 por cada jogo vendido. Ora, os jogos, ou voltas, é um dos produtos ou serviços vendidos pelos campos golfe no âmbito da sua atividade económica, eventualmente aquele que representará a maior parcela do seu volume de negócios.

Como tal, é evidente que a tarifa em apreço, ao arrepio dos princípios que devem nortear a fixação dos seus critérios de determinação, procura na força económica evidenciada pelo contribuinte – a sua capacidade contributiva – a base da tributação.

O emprego desta base ad valorem quebra a natureza remuneratória que a tarifa visa alcançar, inexistindo uma relação direta entre o benefício da utilização das infraestruturas por parte da Impugnante e os custos de construção e de manutenção das mesmas por parte da Impugnada.

Se não era viável à Administração definir o valor a pagar com base no consumo de água, por exemplo, fazendo presumir que em função do volume de água abastecida assim tiraria um maior ou menor benefício das infraestruturas envolventes, como o faz em relação a todos os demais contribuintes, então teria de recorrer a critérios alternativos, que poderiam passar por qualquer um dos acima exemplificados, sendo certo, contudo, que a dificuldade de encontrar uma base tributável considerada adequada não pode nunca legitimar o recurso à capacidade contributiva do sujeito passivo ao invés de avaliar, do ponto de vista da própria administração, os custos em que incorre na prestação provocada pelo contribuinte, ou por ele aproveitada.Pelo exposto, considera-se que a tarifa em apreço é inconstitucional por violação do princípio da igualdade tributária, de que o princípio da proporcionalidade é expressão (cfr. artigos 13.º e 103.º, n.º 1 da Constituição da República Portuguesa.»

Ora, o critério relacionado com a actividade dos campos de golfe, mais especificamente com o n.º de jogos (voltas) vendidos, não está directamente relacionado com a capacidade contributiva, porque não faz apelo directo ao volume de negócios, como refere a recorrente.

No entanto, indirectamente não deixa de estabelecer uma relação entre o pagamento e a actividade desenvolvida pela recorrida, isto é, com a maior ou menor afluência de clientes, ainda que estabelecendo um valor por volta que não corresponde ao lucro obtido. Nessa busca de critérios de determinação da tarifa acaba por estabelecer a base da tributação com referência, como se refere na sentença «à força económica evidenciada pelo contribuinte» como se de uma comissão sobre a sua capacidade contributiva se tratasse, deixando de existir «uma relação direta entre o benefício da utilização das infraestruturas por parte da Impugnante e os custos de construção e de manutenção das mesmas por parte da Impugnada».

E nem se diga que o Tribunal não alvitrou critérios alternativa, na medida em que não cabe ao Tribunal estabelecer os parâmetros das Tarifas.

Também não colhe a afirmação de que «[n]ão se pode admitir que os titulares dos campos de Golfe, que fruem intensamente da prestação administrativa realizada pela ‘Inframoura EM’ relacionada com as infra-estruturas urbanísticas de implementa e mantém, fossem, precisamente, os únicos munícipes que exercem sua actividade em Vilamoura (ou aí habitam) que não suportariam a «Tarifa da Qualidade das Infraestruturas e Ambiente», como justificação ou fundamento do critério referido.

Perante o que se deixou dito, impõe-se julgar improcedente o recurso e confirmar a sentença.

No que se refere à responsabilidade tributária do processo, considerando o princípio da causalidade consagrado no artigo 122.º n.º 2 do CPPT, bem como no 527.º n.º 1 e 2 do CPC, as custas ficam a cargo da parte vencida que, no caso, é a recorrente.

Termos em que, acordam os Juízes que compõem a Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida.

Ana Cristina Carvalho - Relatora

Sara Diegas Loureiro – 1.ª Adjunta

Vital Lopes – 2.º Adjunto

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	331/10.1BELLE

Secção:	CT


Data do Acordão:	10/22/2026

Relator:	ANA CRISTINA CARVALHO

Descritores:	TARIFA DA QUALIDADE DAS INFRAESTRUTURAS E AMBIENTE ACTO EXPRESSO DEVER DE PRONÚNCIA CONTRAPRESTAÇÃO

Sumário:	I – O regime do procedimento de revisão oficiosa que decorre do artigo 78.º da LGT consagra um poder/dever rever todas as decisões que lhe sejam suscitadas pelos contribuintes e não de uma mera faculdade sujeita a escolha pela Entidade Pública a quem é dirigida, quanto à oportunidade de iniciar e instruir o procedimento, constituindo um direito do contribuinte; II - Está vinculada ao dever de pronúncia sobre os assuntos da sua competência que lhe sejam apresentados conforme decorre do princípio da decisão ínsito no artigo 56.º, n.º 1 da LGT, bem como dos princípios da legalidade e da boa fé; III – Deve existir uma relação directa entre o pagamento da Tarifa e o benefício da utilização das infraestruturas não bastando uma relação genérica e difusa; IV – A base tributária assente no número de jogos vendidos faz apelo à actividade desenvolvida deixando de existir uma relação directa entre o benefício da utilização das infraestruturas por parte do contribuinte e os custos de construção e de manutenção das mesmas por parte da empresa municipal.


Votação:	UNANIMIDADE


Indicações Eventuais:	Subsecção Tributária Comum


Aditamento: