Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:405/10.9BESNT
Secção:CT
Data do Acordão:10/17/2019
Relator:JORGE CORTÊS
Descritores:JUÍZO DE AFERIÇÃO DA CULPA DO RESPONSÁVEL SUBSIDIÁRIO
Sumário:No âmbito da aferição da culpa do responsável subsidiário, com vista à reversão da execução, a inviabilidade económica da empresa ou a impossibilidade económica da sua reconversão não constituem factores exógenos para efeitos de aferição da diligência devida de um gestor da sociedade, porquanto o dever de cuidado no exercício da gestão da mesma exige a consideração, de forma séria, dos interesses dos clientes, dos trabalhadores, mas também dos credores, como sucede com a ora exequente/recorrente.
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:
Acórdão
I- Relatório
V......., melhor identificado nos autos, veio deduzir oposição à execução fiscal n.º 361…… e apensos, originariamente contra “L..... – A......., Lda.”, para cobrança coerciva de dívidas de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), de 2000 a 2006, Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), de 2000 e 2006, no valor total de € 88.086,68.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, por sentença proferida a fls. 112 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), datada de 12 de Julho de 2018, julgou procedente a oposição.
Nas alegações de fls. 146 e ss., (numeração em formato digital – sitaf), a recorrente, FAZENDA PÚBLICA, formulou as conclusões seguintes:
«i. Visa o presente recurso reagir contra a douta Sentença que julgou procedente a Oposição Judicial, ao concluir “que foram factores exógenos, imponderáveis, não imputáveis ao Oponente, que determinaram a situação de insuficiência patrimonial da SDO e, nessa medida, que o Oponente afastou a presunção de culpa que sobre o mesmo recaía, nos termos previstos no referido art. 24.º, n.º 1, b) da LGT inexistindo o pressuposto da demonstração da culpa no exercício da gerência de forma negligente, suscetível de tornar insuficiente o património da devedora originária, a oposição terá, necessariamente de proceder”. “
ii. Vem a douta sentença dizer que dos factos provados, no que respeita ao ónus da prova relativamente à culpa na insuficiência do património da sociedade para satisfação do crédito tributário, apreciadas todas as circunstâncias concretas do caso e, em especial, a particular vulnerabilidade e erosão de alguns sectores de actividade, em áreas fortemente tecnológicas, conseguiu o Oponente afastar a presunção de culpa que sobre o mesmo recaía, nos termos previstos no referido artigo 24.º, n.º 1, b) da LGT.
iii. Analisando a matéria de facto provada deve concluir-se no mesmo sentido do Tribunal “a quo”, porquanto, a administração da dita sociedade competia aos três elementos do Conselho de Administração, mais se obrigando, com a assinatura de dois deles, neles se incluindo o opoente/recorrido.
iv. Bem andou a sentença recorrida quando decidiu ter resultado da produção da prova testemunhal, que o Oponente era o responsável pelos contactos comerciais, com clientes e fornecedores, pelo que se pode concluir que assumiu funções de representação da sociedade perante terceiros, nomeadamente perante os clientes e parceiros comerciais, e que teve um papel preponderante na condução dos destinos da sociedade.
v. Parece, no entanto, ter olvidado o tribunal a quo que fundando-se a reversão da execução no artigo 24, nº.1, al.b), da LGT tal faz impender o ónus da prova sobre o gerente/administrador revertido, no caso o recorrido, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento da dívida exequenda revertida. Consagra-se, portanto, uma presunção de culpa, que onera o revertido, a aferir pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto - cfr. Acórdão TCA Sul, 8/5/2012, Proc.5392/12; acórdão TCA Sul, 13/11/2014, Proc.7549/14.
vi. Sabemos que são os administradores ou gerentes quem exterioriza a vontade da sociedade nos mais diversos negócios jurídicos, através dos quais se manifesta a sua capacidade de exercício de direitos, a responsabilidade subsidiária assenta na ideia de que os poderes de que estavam investidos lhes permitiam uma actuação determinante na condução da sociedade.
vii. Tendo, desde logo, a obrigação de administrar, dirigir, conduzir a sociedade comercial com diligência e tendo em mente o interesse desta, de modo a que subsista e cresça, evitando que o património social se torne insuficiente para a satisfação das dívidas da sociedade comercial.
viii. Uma vez nomeados e estando no exercício das suas funções, os gerentes têm o dever de administrar a sociedade para que esta subsista e cresça, devendo cumprir e fazer cumprir os contratos celebrados e as avenças contratadas com quem lhe presta serviço, pagar as dívidas da sociedade, cobrar os respectivos créditos e demais deveres legais, designadamente, de vigilância, evitando-se, assim, que o património da sociedade se torne insuficiente para satisfazer os seus créditos, designadamente os de natureza tributária.
ix. No caso que nos ocupa, importa não descurar que a sentença ora recorrida reconheceu que “ficou claramente demonstrado que o Oponente sempre assumiu as decisões estratégicas da empresa, até ao final, sendo, por isso, seu gerente de facto…Oponente era o responsável pelos contactos comerciais, com clientes e fornecedores, pelo que se pode concluir que assumiu funções de representação da sociedade perante terceiros, nomeadamente perante os clientes e parceiros comerciais, e que teve um papel preponderante na condução dos destinos da sociedade.”
x. Afirma o próprio recorrido na sua petição de oposição que até o ano 2000 sempre honrou os seus compromissos fiscais, sendo que, a partir daí tornou-se impossível uma vez que a “Lithusgraph” não conseguia encontrar já mercado. Vale isto por dizer que, pelo menos durante 6 (seis) anos, o ora recorrido assistiu não só à criação como ao incremento de endividamento fiscal.
xi. O acto ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gerente não actuou com a diligência de um “bonus pater familias”, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial ao do artº.64, do CSC, que lhe impõe o cumprimento de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade.
xii. Todas as decisões administrativas foram dos gerentes da sociedade, enquanto seus responsáveis, tal como todas as consequências que daí advieram. Desta forma, pode afirmar-se que a situação económica da sociedade devedora originária depende das decisões que foram tomadas ao longo do tempo pelos órgãos sociais desta, designadamente, desde 2000, quando se começaram a sentir as primeiras dificuldades.
xiii. Por isso, não basta alegar, como fez o recorrido que “não foi por negligência na gestão dos destinos da empresa que a mesma deixou de ter capacidade financeira para honrar os seus compromissos com a Administração Fiscal”.
xiv. Ora, o recorrido foi acompanhando a situação de descalabro financeiro da sociedade devedora originária com alguma passividade – pelo menos durante 6 (seis) anos - sem que, tal como lhe competia enquanto gerente efectivo da mesma, ter diligenciado no sentido de inverter o estado de coisas, designadamente através da reconversão do seu objecto social ou, vendo que o não conseguia, apresentar a sociedade, em tempo útil, a medida de recuperação ou de insolvência.
xv. Vale isto por dizer que, durante aqueles 6 (seis anos) o recorrido, enquanto órgão decisor da devedora originária, podia (e devia) ter evitado o estado de coisas actual, designadamente, e entre várias outras opções, apresentar a sociedade, em tempo útil, a medida de recuperação ou de insolvência e assim evitar o acumular do endividamento fiscal.
xvi. Na esteira de tal entendimento, o acórdão supra citado “E recorde-se que faria parte de uma gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade, a eventual ponderação de um pedido de insolvência atempado como forma de prevenção do aparecimento de dívidas da empresa, nomeadamente, dívidas tributárias.” (destaques nossos)
xvii. Donde resulta que o Oponente, primando pela gestão omissiva, não acautelou os interesses quer dos credores da sociedade, quer da própria sociedade devedora originária, o que deixa transparecer, desde logo, a sua gestão desleixada.
xviii. No caso dos autos, do exame da factualidade provada não se pode, manifestamente, retirar que o recorrido tenha produzido prova demonstrativa de que a situação de insuficiência patrimonial da sociedade executada originária se ficou a dever, exclusivamente, a factores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um "bonus pater familias".
xix. Assim sendo, a douta sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar que se encontra violado o artigo 24.º, n.º 1, alienas b) da LGT em consequência, julgando extinto o processo executivo em relação ao Oponente, concluindo que, inexiste o pressuposto da demonstração da culpa no exercício da gerência de forma negligente.
xx. Face ao exposto, salvo o devido respeito que é muito, entendemos que a douta sentença recorrida ao julgar procedente a presente oposição judicial, enferma de erro de apreciação da prova, de erro de interpretação de lei.

Termos em que, com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve o presente Recurso ser provido e, consequentemente ser revogada a sentença proferida pelo douto Tribunal “a quo” assim se fazendo a costumada Justiça.»
X
O recorrido, devidamente notificado para o efeito, optou por não apresentar contra-alegações.
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A Digna Magistrada do M. P. junto deste Tribunal, notificada para o efeito, juntou aos autos parecer no sentido da improcedência do recurso.
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Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
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II- Fundamentação.
2.1.De Facto.
A sentença recorrida considerou provados os factos seguintes:
«A. Em 24.04.1998, foi constituída a sociedade por quotas “L..... – A......., Lda.” (SDO) – cfr. certidão da Conservatória do Registo Comercial, a fls. 13 a 15 do PEF apenso;
B. Foram designados gerentes da sociedade, os sócios V......., ora Oponente, M..... e M..... (cfr. certidão);
C. Em 16.04.1999, o sócio M..... renunciou à gerência da SDO, tendo, na mesma data, sido nomeado gerente o também sócio D….. (cfr. certidão);
D. A forma de obrigar a sociedade era através da assinatura de dois gerentes (cfr. certidão);
E. A SDO tinha por objecto social a composição e tratamento de imagem assistida por computador, fotogravura, composição tipográfica, fotocomposição e outros suportes para impressão e publicidade (cfr. certidão);
F. A actividade principal da S..... era a produção de “fotolitos” (cfr. depoimento das testemunhas N....., E..... e M.....);
G. A S..... foi constituída pouco tempo antes do aparecimento de novas técnicas de impressão, que desde então dominam a área gráfica (cfr. depoimento das testemunhas N....., E..... e M.....);
H. A partir de então, as gráficas passaram a ter equipamento próprio para a impressão, os chamados “CTP”, dispensando os serviços de pré-impressão, o que implicou uma diminuição drástica do seu volume de trabalho (cfr. depoimento das testemunhas N....., E..... e M.....);
I. Com o aparecimento dessas novas técnicas de impressão e da fotografia digital, que se iniciou a partir do ano de 2000, a actividade da S..... ficou obsoleta (cfr. depoimento das testemunhas N....., E..... e M.....);
J. A reconversão da actividade da S..... era inviável, uma vez que o seu equipamento, que representou um investimento inicial de cerca de € 250.000,00, não estava amortizado e deixou de ter valor de mercado (cfr. depoimento das testemunhas N....., E..... e M.....);
K. Em assembleia geral extraordinária realizada a 25.03.2002, o Oponente declarou renunciar às funções de gerente da S..... (cfr. cópia da acta, a fls. 24 e 25 dos autos, que se dá por reproduzida);
L. Na referida assembleia apenas estiveram presentes o Oponente e o sócio M..... (cfr. acta);
M. O acto de renúncia do Oponente não foi levado a registo (cfr. certidão da Conservatória do Registo Comercial);
N. Todas as decisões relativas à gestão da S..... eram tomadas em conjunto pelos três gerentes (cfr. depoimento da testemunha M.....);
O. Corre termos no Serviço de Finanças de Amadora - 3, em nome da S....., os PEFs n.º 36….. e apensos, para cobrança coerciva de dívidas de IVA e de IRC, de 2000 e 2006, no valor total de € 88.086,68 – cfr. nota de citação, a fls. 18 e 19 dos autos;
P. Na sequência do mandado de penhora emitido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Amadora – 3, no âmbito do PEF referido na alínea antecedente, em 03.03.2004, foi elaborado “Auto de Diligências” dando conta que:
“(…) a fim de darmos execução ao Mandado de Penhora que antecede, não nos foi possível dar-lhe cumprimento, porquanto averiguamos que a executada já não está em actividade na morada indicada, desconhecendo-se que a exerça noutro lugar.
Mais certifico, que não são conhecidos bens penhoráveis na área deste Serviço de Finanças, desconhecendo-se se existem noutros. (…)”.
(cfr. auto de diligências, a fls. 11 do PEF apenso, que se dá por reproduzido);
Q. Em 27.01.2009, foi elaborada “Informação anexa ao projecto de reversão” no Serviço de Finanças de Amadora – 3, na qual se concluiu, na parte relevante, que:
“(…) Pelas buscas diligências efectuadas, não foram detectados bens ou rendimentos em nome do executado, concretamente não é proprietário de bens imóveis, viaturas, contas bancárias ou outros tipos de rendimentos que possam servir de garantia para pagamento dos presentes autos;
Consideram-se verificadas as condições para a reversão das dívidas contra os responsáveis subsidiários, constantes dos elementos oficiais – designadamente Registo na Conservatória e certidão de diligências, bem como dos elementos cadastrais disponíveis (documental e informático), bem como das Declarações de Rendimentos – Modelo 22 de IRC – Declarações Anuais de Rendimento – Visão do Contribuinte – Relações Inter Pessoais, por gerência de facto e de direito da Executada, compreendendo o período da gerência e da dívida e de acordo com o disposto nos artigos 23.º, 24.º da L.G.T. e 153º e 160º do C.P.P.T.”
(cfr. informação, a fls. 26 do PEF apenso);
R. Na mesma data, o Chefe do Serviço de Finanças de Amadora - 3 emitiu, em nome do Oponente, “DESPACHO PARA AUDIÇÃO (REVERSÃO)”, com os fundamentos constantes da informação que antecede – cfr. despacho, a fls. 27 do PEF apenso;
S. Em 31.03.2009, foi elaborada a seguinte “Informação (anexa ao projecto de reversão)” no Serviço de Finanças de Amadora – 3:
“(…) 3. Decorrido o prazo de 10 dias, encontra-se precludido o direito para apresentarem qualquer defesa;
4. Nos autos encontra-se provado documentalmente através de certidão emitida pela Conservatória do Registo Comercial da Amadora, que os responsáveis subsidiários, V…… (…) no período a que respeita a dívida exequenda e nas datas em que terminou o prazo legal de pagamento, foram gerentes de facto e de direito, assim como na declaração de início de actividade;
5. No auto de Diligências a fls. 11, consta que a devedora originária não possui bens penhoráveis (…)”.
(cfr. informação, a fls. 41 do PEF apenso);
T. Na mesma data, o Chefe do Serviço de Finanças proferiu, no âmbito do PEF referido em J.,“DESPACHO (REVERSÃO)”, em nome do Oponente, com os fundamentos constantes da informação referida na alínea antecedente – cfr. despacho, a fls. 46, do PEF apenso;
U. Através dos ofícios n.º 5….., da mesma data, foi remetida ao Oponente, no âmbito do PEF referido na alínea J. supra, citação, nos seguintes termos:
“Pelo presente fica citado(a) de que é executado por reversão nos termos do artigo 160º do C.P.P.T., na qualidade de Responsável Subsidiário para, no prazo de 30 (trinta) dias a contar desta citação, pagar a quantia exequenda de 88.086,68 EUR de que era devedor(a) o(a) executado(a) infra indicado(a) (…).

FUNDAMENTOS DA REVERSÃO
Conforme fundamentação constante do Projecto de decisão de Reversão que se anexa e faz parte integrante desta citação.

(…)”.
– cfr. ofício, a fls. 48 e 49 do PEF apenso.
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FACTOS NÃO PROVADOS
Não existem factos que importe registar como não provados.
*

MOTIVAÇÃO DA DECISÃO DE FACTO
A convicção do Tribunal quanto aos factos considerados provados resultou do exame dos documentos juntos aos autos e ao PEF apenso, não impugnados, e do depoimento das testemunhas inquiridas, valorados à luz das regras da experiência comum, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório.
A testemunha N....., na qualidade de comercial gráfico da sociedade “M…. e M….., Lda.”, que foi cliente da S....., entre 1998 e 2000, explicou que, a partir do ano 2000, passaram a fazer a parte gráfica internamente. Até então, o trabalho de produção de fotolitos para impressão exigia equipamentos que, à data, representavam um investimento inicial de aproximadamente € 250.000,00 e, por isso, recorriam a entidades externas. Com a Expo 98, estas empresas tinham um grande volume de trabalho. Com o aparecimento dos “CTP”, as gráficas prescindiram dos serviços de pré-impressão. A própria reprodução de fotografias, através da pré-impressão, tornava-se mais cara. Referiu que era inviável a reconversão de actividade, face ao volume de investimentos necessários. Sabia que o Oponente era sócio da S..... e que tinha a seu cargo a parte comercial.
E……, trabalhador da sociedade “HC” Gráfica que fornecia pelicula para a S....., entre 1999 e 2002, disse conhecer o Oponente, como gerente da S...... Afirmou que, a partir do ano de 2002, as gráficas adquiriram os seus próprios equipamentos de impressão, deixando de necessitar dos serviços de pré-impressão. Referiu, nesse sentido, que a pré- impressão foi um negócio que desapareceu. Confirmou que o investimento inicial da S..... em equipamento era de cerca de € 250.000,00 e que, para reconverter a sua actividade, teria de fazer um novo investimento inicial muito significativo, por se tratar de uma área de grande inovação.
A testemunha E….., TOC da S....., referiu que, no período em que exerceu as suas funções, o Oponente assumia as funções de gerente.
A testemunha M....., na qualidade de sócio da S....., tem um interesse indirecto na causa. Não obstante, o seu depoimento revelou-se consistente, credível e isento, sendo valorado pelo conhecimento directo que tem relativamente às decisões estratégicas da sociedade. Esclareceu que decidiram constituir a sociedade por trabalharem nesse ramo de actividade, conhecendo o mercado e os clientes. Chegaram a ter 14/15 funcionários a trabalhar por turnos, durante 24 horas. Tinham uma perspectiva de recuperação do investimento a 5/6 anos, face às margens de lucro praticadas, mesmo fazendo upgrade nos equipamentos. Passado um ano, foram confrontados com a introdução de novos equipamentos nas gráficas. Esta alteração tecnológica era totalmente imprevisível e não foi divulgada numa feira internacional que tinha decorrido 6 meses antes. Com a introdução do “CTP” nas gráficas, o trabalho que era feito por 14/15 pessoas podia passar a ser feito ou 4 ou 5. Referiu que o equipamento foi adquirido em leasing, num valor de € 300.000,00, e que, não estando esses investimentos pagos, as locadoras recusaram-se a renegociar as condições contratuais, nomeadamente a substituição dos equipamentos. Tinham bons clientes, mas passaram a ter muitos custos e a não ser competitivos. O único compromisso que conseguiram louvar foi com os trabalhadores, mesmo em detrimento dos sócios.
Esclareceu que não decidiram apresentar a sociedade a insolvência, porque tinham a esperança de reverter a situação, nomeadamente através da renegociação de contratos com fornecedores.»



X
Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
V. Da nota de citação referida na alínea O. consta o seguinte:
“(texto integral no original; imagem)”

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2.2. De Direito
2.2.1. Nos presentes autos, é sindicada a sentença proferida a fls. 78/85, na parte em que julgou procedente a oposição deduzida por V....... contra a execução fiscal n.º 36…… e apensos, originariamente instaurada contra “L..... – A......., Lda.”, para cobrança coerciva de dívidas de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), de 2000 a 2006, Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), de 2000 e 2006, no valor total de € 88.086,68.
A sentença julgou extinta a instância, por impossibilidade superveniente da lide, na parte referente aos PEFs 361….., 361….. e 361……, cujas dívidas foram declaradas prescritas; no demais, julgou procedente, por provada, a oposição.
2.2.2. Para julgar procedente a oposição, a sentença estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:
«Como resulta da prova produzida, a S..... foi constituída em 1998, tendo como actividade principal, a produção de “fotolitos”. A partir do ano de 2000, surgiram novas técnicas de impressão, passando as gráficas a ter equipamento próprio, os chamados “CTP”. Em resultado dessas inovações tecnológicas no sector gráfico, a actividade de pré-impressão deixou de fazer sentido, por ser muito mais cara, exigir mais material e mão-de-obra. Por outro lado, os equipamentos tornaram-se rapidamente obsoletos e sem valor de mercado. Estes desenvolvimentos tecnológicos do sector gráfico eram, como resultou do depoimento das testemunhas inquiridas, totalmente imprevisíveis na data de constituição da sociedade. Ora, tendo as testemunhas também consensualmente afirmado que a actividade da S..... exigiu investimentos iniciais de cerca de €250.000,00, que tais equipamentos foram adquiridos em leasing e não estavam amortizados, é seguro afirmar que, face à perda de clientela e à manutenção dos custos, designadamente de mão-de-obra, a actividade da sociedade se tornou inviável. De resto, como também resultou da prova testemunhal produzida, a reconversão de actividade da sociedade era praticamente impossível, porque obrigaria a fazer novos investimentos iniciais de valores muito significativos que, face à situação deficitária da sociedade, não seriam financiáveis.
O facto de o Oponente não ter diligenciado no sentido de apresentar a sociedade a medida de recuperação ou insolvência, como defendeu a Fazenda Pública, não pode, por si só, ser decisivo para concluir que o Oponente teve uma atitude omissiva e não acautelou os interesses dos credores da sociedade.
Como referido, na aferição da diligência do gerente não podem deixar de ser apreciadas todas as circunstâncias concretas do caso e, em especial, a particular vulnerabilidade e erosão de alguns sectores de actividade, em áreas fortemente tecnológicas.
Neste caso, valorada a prova produzida, à luz das regras da experiência comum, pode afirmar-se que foram factores exógenos, imponderáveis, não imputáveis ao Oponente, que determinaram a situação de insuficiência patrimonial da S..... e, nessa medida, que o Oponente afastou a presunção de culpa que sobre o mesmo recaía, nos termos previstos no referido art. 24.º, n.º 1, b) da LGT»
2.2.3. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. A mesma invoca que «importa não descurar que a sentença ora recorrida reconheceu que “ficou claramente demonstrado que o Oponente sempre assumiu as decisões estratégicas da empresa, até ao final, sendo, por isso, seu gerente de facto…o Oponente era o responsável pelos contactos comerciais, com clientes e fornecedores, pelo que se pode concluir que assumiu funções de representação da sociedade perante terceiros, nomeadamente perante os clientes e parceiros comerciais, e que teve um papel preponderante na condução dos destinos da sociedade.”»; «o recorrido foi acompanhando a situação de descalabro financeiro da sociedade devedora originária com alguma passividade – pelo menos durante 6 (seis) anos - sem que, tal como lhe competia enquanto gerente efectivo da mesma, ter diligenciado no sentido de inverter o estado de coisas, designadamente através da reconversão do seu objecto social ou, vendo que o não conseguia, apresentar a sociedade, em tempo útil, a medida de recuperação ou de insolvência»; « do exame da factualidade provada não se pode, manifestamente, retirar que o recorrido tenha produzido prova demonstrativa de que a situação de insuficiência patrimonial da sociedade executada originária se ficou a dever, exclusivamente, a factores exógenos e que, no exercício da gerência, usou da diligência de um "bonus pater familias"».

Vejamos.
A efectivação da responsabilidade tributária subsidiária por meio de reversão do processo de execução fiscal tem os seguintes pressupostos:
a) Fundada insuficiência patrimonial dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários ou dos seus respectivos sucessores (…).
b) Exercício, ainda que somente de facto, de funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados; e
c) A culpa, seja na insuficiência do património (situações recondutíveis à alínea a) do artigo 24.º/1, da LGT), seja no não pagamento da prestação tributária (situações recondutíveis à alínea b) do artigo 24.º/1, da Lei Geral Tributária)» (1).
O regime estabelecido no artigo 24.º, n.º 1, alíneas a) e b), da LGT é o seguinte:
a) Nas hipóteses da alínea a), «[t]ratam-se das dívidas cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois, respondem patrimonialmente os administradores ou gerentes quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação»(2).
b) Nas hipóteses da alínea b), «[o]s administradores ou gerentes das empresas respondem pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo, quando não prove, que não lhes foi imputável a falta de pagamento»(3).
A distinção entre a alínea a) e a alínea b) do n.º 1, do artigo 24.º da LGT, no que respeita à repartição do ónus da prova, «parte da distinção fundamental entre “dívidas tributárias vencidas” no período do exercício do cargo e “dívidas tributárias vencidas” posteriormente»(4). Assim, o ónus da prova da culpa da insuficiência patrimonial recai sobre a AT (alínea a), enquanto que o ónus da prova da ausência de culpa no não pagamento atempado da obrigação tributária recai sobre o revertido (alínea b).
Recorde-se que está em causa a reversão da execução fiscal contra o oponente por dívidas de IVA de 2001 a 2006, IRC de 2006(5), por o mesmo ter sido gerente da sociedade devedora originária no período de pagamento voluntário das dívidas em causa (artigo 24.º/1/b), da LGT)(6).
«No caso dos autos, não obstante resultar da acta da assembleia geral extraordinária de 25.03.2002 que o Oponente declarou renunciar às funções de gerente da S....., o certo é que tal acto de renúncia não foi levado a registo, nos termos previstos na alínea m) do n.º 1 do art. 3.º do Código do Registo Comercial, pelo que a referida renúncia é ineficaz perante terceiros. Note-se que a renúncia, enquanto acto unilateral do gerente, deve ser comunicada à sociedade por escrito, só se tornando efectiva 8 dias depois de recebida a comunicação (cfr. art. 258.º do CSC), não sendo a renúncia um acto sujeito a deliberação dos sócios. // Acresce que, da prova testemunhal produzida nos autos, ficou claramente demonstrado que o Oponente sempre assumiu as decisões estratégicas da empresa, até ao final, sendo, por isso, seu gerente de facto. Nesse sentido, prestou o seu depoimento quer a TOC da S....., E….., quer a testemunha M....., que declarou que todas as decisões relativas à sociedade eram tomadas em conjunto pelos três gerentes. Do depoimento das testemunhas N..... e E..... ficou também demonstrado que o Oponente era o responsável pelos contactos comerciais, com clientes e fornecedores, pelo que se pode concluir que assumiu funções de representação da sociedade perante terceiros, nomeadamente perante os clientes e parceiros comerciais, e que teve um papel preponderante na condução dos destinos da sociedade»(7).
O argumento do oponente/recorrido, acolhido pela sentença em apreço reside na inviabilidade económica da empresa, perante o carácter obsoleto do processo de fabrico e a impossibilidade de reconversão da mesma. A gestão criteriosa, no caso, perante as dificuldades encontradas, terá permitido apenas o pagamento de salários. Entendimento que é colocado sob censura através da presente intenção recursória.
Vejamos.
A responsabilidade subsidiária do recorrente resulta da alínea b) do artigo 24º da LGT, por se tratar de dívida tributária cujo prazo legal de pagamento terminou no período do exercício do cargo de gestor. «Neste caso, o ónus da prova inverte-se contra o gestor, competindo-lhe provar que a falta de pagamento não lhe é imputável. Presume-se a culpa do gestor porque, terminando o prazo de pagamento do tributo durante o exercício do seu cargo, considera-se que, em princípio, não pode desconhecer a existência da dívida e, portanto, ao colocar a empresa na situação de insuficiência patrimonial está a causar danos ao Fisco. Assentando a responsabilidade subsidiária numa actuação ilícita e culposa, que se presume, cumpre ao gestor elidir tal presunção, demonstrando que à época do vencimento da obrigação tributária usou da diligência de um bónus pater familiae, não violando quaisquer regras de gestão (designadamente as do art. 32º da LGT e 64º do CSC), mas apesar disso a empresa não tinha meios financeiros para a pagar»(8).
Mais se refere que «há que verificar, operando com a teoria da causalidade, se a actuação do gestor da sociedade origináriadevedora, concretizada quer em actos positivos quer em omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos exequendos. E, nesse juízo, haverá que seguir-se o processo lógico da prognose póstuma. Ou seja, de um juízo de idoneidade, referido ao momento em que a acção se realiza ou a omissão ocorre, como se a produção do resultado se não tivesse ainda verificado, isto é, de um juízo “ex ante”. Por outras palavras, o acto ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não actuou com a diligência de um “bonus pater familiae”, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial ao do artº.64, do C.S.Comerciais, que lhe impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade. Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o oponente não pode deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que a insuficiência patrimonial da empresa se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável»(9).
No caso em exame, não é impugnado pelas partes que o oponente exerceu a gerência no período relevante para a formação das dívidas em execução. De onde resulta que no período em que as dívidas exequendas foram postas a pagamento, o recorrido não diligenciou como devia pelo pagamento das mesmas; ao invés, conformou-se com a situação de incumprimento da sociedade, quando podia ter obviado à mesma através do recurso ao processo falimentar, o que sempre permitiria aos credores, incluindo a ora recorrente, obter ressarcimento através do património da sociedade devedora originária. A inviabilidade económica da empresa ou a impossibilidade económica da sua reconversão não constituem factores exógenos para efeitos de aferição da diligência devida de um gestor de sociedade, porquanto o dever de cuidado no exercício da gestão da sociedade exige a consideração, de forma séria, dos interesses dos clientes, dos trabalhadores, mas também dos credores, como sucede com a ora exequente/recorrente. Deveres que, no caso, em razão da situação de incumprimento fiscal associada à dissolução do património societário, não foram observados.
Ao julgar em sentido discrepante, a sentença recorrida incorreu em erro, pelo que se impõe substituir a mesma por decisão que julgue improcedente a oposição.
Termos em que se julga procedentes as presentes conclusões de recurso.
DISPOSITIVO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a oposição.
Custas pelo recorrido, sem prejuízo da dispensa de taxa de justiça devida em recurso, por não ter contra-alegado.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1º. Adjunto)
(Lurdes Toscano)
(2º. Adjunto)
(Benjamim Barbosa)



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(1) José Pedro Carvalho, Reversão – Notas práticas, in I Congresso de Direito Fiscal, Vida Económica, 2011, pp. 209/231, maxime, p. 209.
(2) Paulo Marques, Responsabilidade Tributária dos gestores e dos técnicos oficiais de contas, A reversão do processo de execução fiscal, Coimbra Editora, 2011, pp. 154/155.
(3) Paulo Marques, Responsabilidade Tributária dos gestores e dos técnicos oficiais de contas, cit., pp. 167/168.
(4) Ac. do STA, de 23.06.2010, P. 0304/10
(5) Alínea V) do probatório.
(6) Alinea S) do probatório.
(7) Sentença recorrida.

(8)Acórdão do STA, de 20.06.2012, P. 01013/11.
(9) Acórdão do TCAS, de 06.04.2017, P. 456/13.1BELLE