II-Os princípios da legalidade, da justiça, da igualdade e da imparcialidade, determinam que a Administração Tributária não possa demitir-se de tomar a iniciativa de revisão do ato, quando reconhece, expressamente, a ilegalidade do imposto liquidado.

III-Se a Administração Tributária reconhece, expressamente, a ilegalidade da sua atuação, e confirma, de forma inequívoca, que não se encontram reunidos os pressupostos da avaliação indireta e que procedeu a correções desfasadas da realidade e sem qualquer fundamento legal, encontra-se vinculada a anular os atos cuja ilegalidade reconheceu.

I-RELATÓRIO

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA (DRFP), veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “M….., M…..- ….., SA”, contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) dos anos de 1994, 1995 e 1996 no valor de €27.673,81 (5.548.100$00), €10.226,33 (2.050.196$00) e €6.737,34 (1.350.716$00), respetivamente e correspondentes juros compensatórios.

A Recorrente veio apresentar as suas alegações de recurso, formulando as conclusões que infra se reproduzem:

“I. A impugnante, M….., M…..- ….., SA, NIPC ….., veio deduzir impugnação judicial das liquidações adicionais de IVA referente aos exercícios de 1994, 1995 e 1996 no montante de 5.548.100S00, 2.050.196$00 e 1.350.716$00 respectivamente e correspondentes juros compensatórios.

II. Em cumprimento das ordens de serviço n° ….., ….. e ….. de 12-02-1998, os serviços de fiscalização da AT, realizaram procedimento de inspecção à impugnante referente aos exercícios de 1994, 1995 e 1996. 

III. Nesta sequência foram propostas as seguintes correcções: 18.231,822$00 para o ano de 1994, 5.104.835$00 para 1995 e 13.001.500$00 para o ano de 1996.

IV. Solicitou a impugnante, ora recorrida, revisão da matéria tributável, nos termos do art.° 84° do CPT no que diz respeito ao IVA de 1994, e nos termos do art.° 91.° da LGT no que diz respeito aos anos de 1995 e 1996, tendo, por acordos dos peritos intervenientes, sido fixadas os seguintes valores: 5.598.100$00 para o ano de 1994, 2.050.196$00 para 1995 e 1.350.716$00 para o ano de 1996.

V. Dispõe o art.° 92° n.° 1 da LGT que: O procedimento de revisão da matéria colectável assenta num debate contraditório entre o perito indicado pelo contribuinte e o perito da administração tributária, com a participação do perito independente, quando houver, e visa o estabelecimento de um acordo, nos termos da lei, quanto ao valor da matéria tributável a considerar para efeito de liquidação.

VI. E havendo acordo entre os peritos, o tributo será liquidado com base na matéria tributável acordada, conforme dispõe o art.° 92° n.° 3 da LGT, devendo o acordo fundamentar a nova matéria tributável encontrada em caso de alteração da matéria inicialmente fixada, cf. art.° 92° n.° 4 da LGT.

VII. Por sua vez, como se refere na douta sentença recorrida, no n.° 4 do artigo 86° da LGT dispõe-se que na impugnação do acto tributário de liquidação em que a matéria tributável tenha sido determinada com base em avaliação indirecta, pode ser invocada qualquer ilegalidade desta salvo quando a liquidação tiver por base o acordo obtido no processo de revisão da matéria tributável.

VIII. Ora, a ora impugnante não poderia desconhecer que o perito por si indicado a iria representar no debate contraditório a que alude aquele artigo 92° n.° 1 da LGT, e que o iria representar para efeito de chegar ou não ao acordo previsto na lei.

IX. A não se entender deste modo, estar-se-á a subverter, além da letra, todo o espírito da lei, que prevê que antes da liquidação se procure obter um acordo, do qual se faz decorrer toda uma série de consequências.

X. E a AT está vinculada ao princípio constitucional da segurança jurídica e de forma mais estrita ao princípio da confiança, e este só é violado quando haja uma afectação inadmissível, arbitrária ou demasiadamente onerosa de expectativas legitimamente fundadas dos cidadãos (Acórdãos do Tribunal Constitucional nos 287/90, 303/90, 625/98, 634/98, 186/2009, disponíveis em www.tribunal constitucional.pt).

XI. Posto isto, ao proferir a sentença nestes moldes, foram violados os art.° 91°, 92° e 86°, n°4 da LGT.

Termos em que, concedendo-se provimento ao presente recurso, deve a douta sentença, ora recorrida, ser revogada parcialmente, no que tange às liquidações de IVA de 1995 e 1996, por não poderem ser objecto de impugnação, assim se fazendo a costumada justiça!”

“

A)             O presente recurso foi interposto pela Digna Representante da Fazenda Pública da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, no âmbito do processo n.° 105/00.2.2, a qual julgou procedente a impugnação judicial apresentada pelos Recorridos contra os actos de liquidação adicional de IVA, relativos aos exercícios de 1994, 1995 e 1996, nos montantes, respectivamente, de PTE 5.548.110$00, de PTE 2.050.196$00 e de PTE 1.350.716$00, e correspondentes juros compensatórios;

B)             A Digna Representante delimitou objectivamente o recurso à parte da sentença referente às liquidações adicionais de IVA dos exercícios de 1995 e 1996, pelo que, não tendo sido apresentado recurso do segmento decisório relativo à anulação do acto de liquidação adicional de IVA do ano de 1994, deverá a mesma cristalizar-se na ordem jurídica nessa parte, circunscrevendo-se o recurso apresentado pela Digna Representante da Fazenda Pública aos referidos actos de liquidação de IVA de 1995 e 1996 e à decisão que sobre os mesmos foi proferida;

C)             Nas suas alegações de Recurso a Digna Representante da Fazenda Pública aduz a sua argumentação jurídica sobre o mérito da decisão elaborada pela douta sentença proferida pelo tribunal a quo, na parte acima referida, sustentado que ocorreu uma violação dos artigos 91.°, 92.° e 86.°, n.° 4 da LGT e, consequentemente, dos princípios da segurança jurídica e da protecção da confiança;

D)             Pelo facto da determinação da matéria colectável ter resultado de um acordo entre os peritos - indicados pela A.T. e pela ora Recorrida - considera a Recorrente que, ao abrigo do artigo 86.°, n.° 4 da LGT, não podia ter sido impugnada a matéria tributável dos anos de 1995 e 1996 causa;

E)              Sucede que ficou irremediavelmente dado como assente nos autos que a A.T. procedeu à determinação da matéria colectável de IVA referente aos exercícios de 1995 e 1996, por via de métodos indiciários, de forma irregular, circunstância que foi, igualmente, confirmada pela própria A.T. (pontos 9 a 11 do segmento probatório);

F)              No entanto, nas suas alegações, a Digna Representante da Fazenda Pública não procura rebater estas considerações, passando “por cima” da discussão sobre a admissibilidade de recurso aos métodos indirectos no caso vertente, por considerar que o acordo alcançado nos termos do artigo 91.° da LGT é inimpugnável;

G)             A interpretação que a Digna Representante da Fazenda Pública faz, a este propósito, do princípio da segurança jurídica é precisamente oposta à que, no entendimento da Recorrida, deveria resultar da sua ratio legis, colidindo com outro dos princípios basilares em direito tributário e que norteiam a actuação da A.T.: o princípio da legalidade, previsto, desde logo, no artigo 55.° da LGT;

H)             Com efeito, é injustificável que a Recorrente procure arrogar-se à manutenção da liquidação de um tributo que foi apurado sob manifesta ilegalidade, pois, embora o contribuinte tenha o legítimo direito a que os seus actos produzam os efeitos por si pretendidos, e na justa medida dos mesmos, a verdade é que esse mesmo contribuinte tem, por força do princípio da segurança e certeza jurídicas, o superior direito de não aceitar a consolidação na sua esfera jurídica de decisões manifestamente ilegais, como é o caso;

I)               Pelo que a interpretação constante do ponto 23.° das alegações da Digna Representante da Fazenda Pública não pode proceder, sendo igualmente irrelevantes as considerações feitas nos pontos 17.° a 19.°, acerca do âmbito mais ou menos alargado dos poderes que foram, no caso concreto, conferidos ao perito designado pela Recorrida;

J)              Sobretudo quando a A.T. tem, e tinha, ao seu alcance, um expediente legal que, por excelência, visa corrigir situações de ilegalidade evidente ou de erro manifesto, como é o caso do procedimento de revisão oficiosa previsto no artigo 78.° da LGT;

K)             A previsão proposta no artigo 78° da LGT é uma decorrência do objectivo primordial da actuação procedimental administrativa e tributária - a descoberta da verdade material e da própria exigência de cumprimento do princípio da legalidade;

L)              Partindo da conjugação do artigo 78.° da LGT com os pressupostos da dogmática tributária vigente, considera-se que incumbe, à A.T., um autêntico dever, e não uma mera faculdade, de proceder à correcção oficiosa dos erros por si praticados, como era o caso;

M)            E mesmo quanto à alegação da Recorrente, de que a A.T. estaria sujeita, por via do princípio da legalidade, ao respeito da decisão que resultou daquela comissão de revisão, diga-se que apesar da actividade administrativa assentar no princípio da legalidade, enquanto limite e pressuposto da mesma, a A.T. não se encontra vinculada apenas pela estrita legalidade: a sua actuação é, também, conformada pelo princípio da juridicidade.

N)             Tal afirmação encontra acolhimento no próprio artigo 266.°, n.° 2 da CRP, quanto ao conjunto de princípios gerais a que a A.T. está subordinada, e de onde se afirma o princípio da juridicidade;

O)             Ou seja, ainda que, como afirma a Digna Representante da Fazenda Pública, a A.T. estivesse vinculada ao acordo obtido em sede de Comissão de Revisão quanto à fixação da matéria colectável - por força do princípio da legalidade - ao deparar-se com um erro de direito - que conformou a sua actuação na aplicação de métodos indiciários - esta tinha o dever de proceder oficiosamente à revisão do acto tributário;

P)              Acresce que, ainda que se considerasse válido o acordo obtido em sede de Comissão de Revisão, nos termos do artigo 91.° da LGT, a verdade é que a execução do mesmo seria contrária também ao princípio da boa-fé e à prossecução do interesse público;

Q)             Tal situação derivaria do facto de a A.T., no exercício de um poder vinculado impor ao contribuinte uma realidade materialmente injusta e contrária aos princípios e às disposições previstas na lei e na constituição;

R)             Assim, deve ser julgado improcedente o recurso agora interposto pelo Digno Representante da Fazenda Pública, mantendo-se a sentença recorrida, o que se requer. 

TERMOS EM QUE deverá ser julgado improcedente, por não provado, o recurso apresentado pela Fazenda Pública, por manifesta falta de fundamento e desconformidade com as normas e princípios acima identificados, devendo manter-se a decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa nos autos, tudo com as demais consequências legais.“

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

“1.            Em cumprimento das ordens de serviço n° ….., ….. e ….., de 12/02/1998, os serviços de fiscalização da A.T., realizaram procedimento de inspeção à impugnante referente aos exercícios de 1994, 1995 e 1996 - cfr. fls. 392 a 411 dos autos;

2.              Do relatório inspetivo final ao procedimento de inspeção, sobressai a seguinte a fundamentação para a aplicação de métodos indiretos: "(...) Nos anos de 1994, 1995 e 1996 verificou-se a existência de uma contabilidade que não nos serve a credibilidade exigida pelo POC e a legislação fiscal, prejudicando o cálculo do lucro tributável declarado. Procurou-se de forma que considerámos certa e equilibrada não prejudicar o contribuinte na determinação com recurso a métodos indiciários com devida disposição no art. 51° do CIRC e com as necessárias provas.(...) 6.2- Correção do IVA por Métodos Indiciários em 1994/5/6 - Da alteração ao lucro tributável pela aplicação de métodos indiciários em 1994, 1995 e 1996, é também corrigido o IVA nestes exercícios com base nos mesmos pressupostos que se utilizaram para corrigir o lucro tributável de acordo com o preceituado no art. 82° do CIVA (...) Conclusões: Na fiscalização levada a efeito concluiu-se pela existência de várias irregularidades, assim como, na falta de consistência nos valores declarados, pelo que foram feitos testes aos inventários físicos, amostragens às margens praticadas pelo contribuinte, tendo-se concluído que os valores declarados pelo sujeito passivo não mereciam credibilidade, evidenciada através dos elementos da sua contabilidade grande contradição entre as margens praticadas e as declaradas pelo que para além das correções técnicas, houve recurso aos métodos indiciários com a devida observância dos arts. 51° do CIRC e as devidas provas. (...) Em IVA propõe-se a correção de Esc.18.231.822$00; 5.104.835$00 e 13.001.500$00, respetivamente nos anos de 1994, 1995 e 1996 (...) Em sede de IVA foram infringidos os arts. 3o, 19°, 71° e 82° CIVA " - cfr. fls. 392 a 411 dos autos;

3.              Resultando do pedido de revisão "formulado ao abrigo do art. 84° do CPT" para o IVA/1994, a reunião da comissão de revisão (Ata n° /99…..), firmou acordo entre os vogais sendo apurado IVA no valor de 5.598.100$00 - cfr. fls. 81 a 87 dos autos;

4.              Resultando dos pedidos de revisão " formulados ao abrigo do art. 91° da LGT", números …../2000 e …../2000 (Ata n° …../2000), a comissão de revisão deliberou por acordo dos peritos intervenientes na mesma que para o exercício de 1995, o imposto (IVA) fixado no valor de € 4.864.836$00, foi alertado para 2.050.196$00 e, para o exercício de 1996, o imposto (IVA) fixado em 12.979.680$00 foi alterado para 1.350.716$00 - cfr. fls. 114 a 120 dos autos;

5.              As liquidações adicionais efetuadas pela A.T. aos exercícios de 1994,1995 e 1996, relativamente ao IVA foram, assim, as seguintes:

7.              Em 26/05/2000, foi entregue no correspondente serviço de finanças, a impugnação judicial para o IVA do exercício de 1994 e respectivos juros compensatórios - cfr. fls. 2 e segs. dos autos (impugnação n° 105/2000);

8.              Em 27/04/2001, foi entregue no correspondente serviço de finanças, a impugnação judicial para o IVA dos exercícios de 1995 e 1996, e inerentes juros compensatórios - cfr. fls. 2 e segs. dos autos (impugnação n° 67/2001);

9.              No âmbito da análise administrativa da impugnação judicial IVA/94, foi elaborada informação pelos Serviços da A.T. que refere, sucintamente, o seguinte: " (...) É sobre as anomalias que a impugnante considera terem sido relatadas pelos serviços de fiscalização e que não correspondem à realidade contabilística que me irei pronunciar. No relatório dos serviços de fiscalização são apontadas anomalias na contabilidade da impugnante que podem considerar-se de dois tipos: 1- Anomalias que dificultam o controlo interno (as relatadas a nível de contas de terceiros) e da quais não é possível estabelecer uma relação direta com a omissão de proveitos. 2. Anomalias que de forma clara e direta indiciam a omissão de proveitos como seja o caso das apontadas ao nível dos inventários e da divergência nas margens de comercialização. São as anomalias citadas no ponto 2 que a impugnante vem alegar não corresponderem à verdade (...) 1- Anomalias Apontadas no Inventário de 1994: No relatório dos serviços de fiscalização (fls. 401) dos autos são enumeradas anomalias que descredibilizam os inventários. As anomalias traduzem-se no apuramento de divergências entre quantidades de barcos comprados, vendidos e inventariados, divergências, essas apuradas no Doc.

2 (...) Conclui-se com esta análise que o n° de barcos comprados mais os existentes no início do ano, foi igual ao n° de barcos vendidos menos os existentes no final do ano. Margem Média de Lucro Bruto s/ Preço de Venda, segundo o relatório dos serviços de fiscalização foi apurada por amostragem direta uma margem de comercialização de 32,5% (...) e como preço de venda os preços fixados nos produtos em exposição. Não foi porém, esta a margem utilizada para determinação do volume de vendas presumido, mas uma margem de 24,6% retirada de uns mapas fornecidos pela impugnante, que são documentos extra- contabilísticos elaborados como meros indicadores de gestão a título meramente informativo. A impugnante para provar que a margem aplicada pelos serviços da AF, nada tinha a ver com a realidade da sua política empresarial elaborou os mapas anexos à petição da impugnação e que ora se anexam à presente informação (...) onde faz o cruzamento entre fatura de venda e respetivos custos de aquisição (as faturas de venda e de serviços prestados relacionados correspondem a 96,5% dos proveitos, os custos relacionados totalizam 97,7% do CMVC (custo da mercadoria vendida e consumida). (...) A fiscalização não questionou a veracidade dos preços de venda constantes das faturas, e a veracidade dos custos de aquisição. Sendo possível estabelecer uma relação direta entre fatura de venda e respetivo preço de aquisição, entende-se que a empresa utilizou o procedimento correto para apuramento da margem bruta, cujo valor apurado (9,3%) nada tem a ver com a utilizada pela AF (24,6%). Refira-se que a margem de 9,3% foi influenciada com uma margem negativa praticada em produtos obsoletos. Face ao exposto, quer em relação às margens de lucro bruto, quer em relação aos inventários, entende-se não haver razões concretas que permitíssemos serviços de fiscalização concluir ter havido omissão no registo de vendas e consequentemente a aplicação de métodos indiciários (presunções) no seu apuramento. Importa no entanto relembrar que em sede de comissão de revisão os vogais chegaram a acordo, aceitando um volume de vendas presumidas de 466.194.387$00, valor que motivou a liquidação de IVA objeto da presente impugnação.”- cfr. fls. 455 a 462 dos autos;

10.            No âmbito da análise administrativa da impugnação judicial do IRC/96, concluiu-se o seguinte "(...) Sendo possível estabelecer uma relação direta entre a fatura de venda e respetiva fatura de compra e ainda conhecer os demais encargos de compra de forma a apurara o correto preço de aquisição entende-se que a empresa utilizou o procedimento correto para o apuramento da margem bruta, cujo valor apurado (15,9%) nada tem a ver com a utilizada pela AF (32,5%). Constata-se na análise contabilística efetuada que na amostragem realizada não foram ponderados os seguintes fatores: - no preço de venda ao considerar-se o preço constante do expositor, não se teve em conta que, na maioria dos casos, o bem raramente é vendido por esse preço, sendo este negociado com o cliente tendo em conta vários fatores, nomeadamente as condições de pagamento; - não se atendeu ao facto da venda se destinar ao consumidor final, ou a um "agente" (revendedor), situação em que os preços praticados são completamente diferentes. Importa relembrar que em sede de comissão de revisão constituída nos termos do art. 85° do CPT, os vogais chegaram a acordo (...) Refere-se ainda que as correções propostas no relatório dos serviços de fiscalização não só provocaram correções ao nível de IRC, mas também a nível de IVA, tendo-lhe sido presumidas vendas omissas de igual montante (...) " - cfr. ponto F do probatório da sentença, referente ao proc. Impugnação n° 148/01, disponível neste tribunal;

11.            As fichas de custeio da impugnante eram estruturadas em relação a bens importados pela empresa, pois em relação aos bens adquiridos no mercado nacional, os custos derivados da aquisição dos mesmos tinham expressão correta na fatura, sendo desnecessária a elaboração de ficha para estes produtos, para além de que, os preços de referência para venda constantes das aludidas fichas de custeio tinham um carácter meramente indicativo, não podendo ser levadas em consideração para efeitos contabilísticos, pois os preços variavam devido a diversos fatores, i.e., tendo em conta a época do ano em que se processava a venda; a efetivação de descontos diferentes, atentos os seus agentes e clientes, que podiam atingir a margem de 10% relativamente a clientes particulares e a 20% em relação a agentes da sociedade, principalmente em toda a zona litoral norte e Algarve - cfr. depoimento da testemunha A….. e da testemunha J…...”

“Não existem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados.”

“A convicção do tribunal formou-se com base no teor dos documentos não impugnados, juntos aos autos e expressamente referidos no probatório supra.

Tiveram-se em consideração, também, os depoimentos das testemunhas A….. e de J….., que foram credíveis na medida em que vieram confirmar as conclusões já expressas nas diversas informações pelos serviços da A.T., que entenderam ter havido equívoco pelos serviços de fiscalização na leitura quer dos inventários quer das margens de comercialização dos produtos.”

III-FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “M….., M…..- ….., SA”, contra as liquidações adicionais de IVA dos anos de 1994, 1995 e 1996 e correspondentes juros compensatórios, no valor total de € 44.637,48.

Em termos de delimitação da lide recursiva, e atentando nas alegações e conclusões de recurso do DRFP constata-se que o mesmo apenas se insurge e contesta os atos de liquidação de IVA dos anos de 1995 e 1996, porquanto a procedência e consequente anulação do ato de liquidação de IVA concernente ao ano de 1994, encontra-se firmada na ordem jurídica, circunscrevendo-se, assim, o presente recurso à análise do erro de julgamento relativamente aos atos de liquidação de IVA dos anos de 1995 e 1996 e respetivos juros compensatórios.

Mais importa ter presente que, em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.

Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se a sentença padece de erro de julgamento por errónea apreciação dos pressupostos de facto e de direito, e se a interpretação sufragada pelo Tribunal a quo violou os artigos 91.º, 92.º e 86.º, nº4 da LGT, e os princípios da legalidade, da segurança jurídica e da confiança. Competindo, para o efeito, analisar quais os efeitos resultantes de um acordo em sede de procedimento de revisão, e quais efeitos decorrentes do expresso reconhecimento de ilegalidades por parte da Administração Tributária.

Apreciando.

A Recorrente alega que na sequência de ação inspetiva, a Recorrida apresentou pedido de revisão da matéria tributável, quanto ao IVA dos anos de 1995 e 1996, ao artigo 91.° da LGT tendo, por acordo dos peritos intervenientes, sido apuradas as respetivas matérias tributáveis e imposto a entregar nos cofres do Estado e emitidos os competentes atos de liquidação.

Pelo que, em ordem ao preceituado nos artigos 86.º, nº4 e 92.º, nº1 ambos da LGT, tendo presente o acordo dos peritos os atos de liquidação de IVA de 1995 e 1996, eram insuscetíveis de discussão contenciosa. Ademais, enfatiza, que a Recorrida não poderia desconhecer os efeitos decorrentes da representação por parte do perito no debate contraditório, sendo que qualquer entendimento contrário subverte a letra e o espírito do legislador.

Não sendo, assim, defensável que a Administração Tributária deveria ter atuado em conformidade com o disposto no art.º 78.º da LGT, porquanto está vinculada aos princípios da legalidade e da segurança jurídica e necessariamente ao princípio da confiança o qual só é violado quando haja uma afetação inadmissível, arbitrária ou demasiadamente onerosa de expectativas legitimamente fundadas dos cidadãos, o que não sucede no caso vertente.

Dissente a Recorrida alegando, para o efeito, que a decisão recorrida fez uma correta interpretação dos factos e aplicou-os, com adequação, ao direito aplicável, visto que ficou irremediavelmente assente que a Administração Tributária procedeu à determinação da matéria coletável de IVA referente, designadamente, aos anos de 1995 e 1996, por via de métodos indiciários, de forma irregular, circunstância que foi, expressamente confirmada pela própria.

Sublinha, neste particular, que a Recorrente não refuta quaisquer ilegalidades apenas se limita a convocar a inimpugnabilidade do ato. De todo o modo, sustenta que a interpretação que a Recorrente sufraga a propósito do princípio da segurança jurídica é oposta à sua ratio, colidindo, outrossim, com outros princípios basilares em direito tributário e que norteiam a atuação da Administração Tributária, mormente, o princípio da legalidade, previsto no artigo 55.° da LGT, o princípio da boa-fé e da prossecução do interesse público.

Mais defende que sendo inequívoca a existência de ilegalidades, então, conforme bem decidiu o Tribunal a quo, a Administração Tributária tinha ao seu alcance o expediente legal consignado no artigo 78.° da LGT, que constitui um poder/dever.

Sustenta, in fine, que pese embora a atividade administrativa assente no princípio da legalidade, enquanto limite e pressuposto da mesma, a verdade é que não se encontra vinculada pela estrita legalidade, porquanto a sua atuação é, também, conformada pelo princípio da juridicidade.

Vista a posição das partes, convoquemos a fundamentação jurídica vertida na decisão recorrida que firmou a procedência e consequente anulação dos atos de liquidação de IVA dos anos de 1995 e 1996.

Começa por afirmar o Tribunal a quo que a Administração Tributária “[n]ão obstante ter concluído não estarem verificados os pressupostos para a determinação do imposto por aplicação de métodos indiciários, mantém as liquidações adicionais subsequentes e, ora em causa, por considerar ter havido acordo em sede de Comissão de Revisão.”

Densificando, depois, que no âmbito do IVA dos anos de 1995 e 1996 foi deduzida “reclamação nos termos do art. 91° da LGT, sendo certo que nos termos do artigo 86.°, n.° 4 da LGT, não é possível a dedução de Impugnação quando esta liquidação tiver por base o acordo obtido no processo de revisão da matéria tributável nos termos do artigo 91.° e seguintes do mesmo diploma legal.”

Chamando, neste âmbito, à colação a jurisprudência dos Tribunais Superiores, mormente do Acórdão do STA de 03/10/2011, proc. n°022/11, do qual emerge, designadamente, que: "Na impugnação judicial do ato tributário de liquidação em que a matéria tributável tenha sido determinada com base em avaliação indireta, pode ser invocada qualquer ilegalidade desta, salvo quando a liquidação tiver por base acordo no processo de revisão da matéria tributável (artigo 86.°, n.° 4 da LGT).”

Para depois concluir que “Sendo certo que se encontrava vedada à imperpretante, a dedução de impugnação judicial para o IVA/95/96, sempre a A.T. se encontraria investida no dever de anular as liquidações em causa, no âmbito dos seus poderes legais de revisão do ato tributário, uma vez que constatou, ela própria, que as liquidações do autos são manifestamente ilegais.”

Convocando, para o efeito, o expediente legal consignado no artigo 78.º da LGT tecendo os seguintes considerandos: “[a] revisão do ato tributário «por iniciativa da administração tributária» pode efetuar-se «a pedido do contribuinte» como resulta do art. 78.°, n.º 7 da LGT e 86°, n.º 4, alínea a) do CPPT, bem como dos princípios da legalidade, justiça, igualdade e imparcialidade vertidos no art. 266°, n° 2 da Constituição da República Portuguesa.

E o «erro imputável aos serviços» constante do art. 78°, n° 1 in fine da LGT compreende o erro de direito cometido pelos mesmos que não apenas o simples lapso, erro material ou de facto, como aliás esclarece o n.° 3 do artigo 78.° da LGT, na redação que lhe foi introduzida pela Lei n.° 55-B/04, de 30 de Dezembro (cfr. CASALTA NABAIS, A Revisão dos Atos Tributários, in Por um Estado Fiscal Suportável: Estudos de Direito Fiscal, Volume III, Coimbra, Almedina, 2010, p. 236).”

Razão pela qual, termina ajuizando tendo a Administração Tributária “[c]onfirmado o erro na aplicação dos métodos indiretos, deveria ter atuado em conformidade ao disposto no art. 78°, n° 1 da LGT, e por isso, deveria ter anulado as liquidações de IVA, pois encontrava-se investida nesse dever, tendo em conta o princípio da justiça, da igualdade e imparcialidade previstos na lei e na Constituição da República Portuguesa.”

Vejamos, então.

Ab initio, entende-se curial uma abordagem do trâmite processual, para que se possa percecionar a génese dos atos de liquidação, aquilatando, sendo caso disso, de vicissitudes supervenientes que possam relevar para a presente lide.

Vejamos, então.

A Recorrida foi objeto de uma ação de inspeção externa, de âmbito geral ao IVA  e IRC dos exercícios de 1994, 1995 e 1996, tendo, nesse âmbito, concluindo que se encontravam verificados os “pressupostos estabelecidos no artigo 51.º do CIRC para o apuramento da matéria colectável com recurso a métodos indiciários, não sendo, também, possível a quantificação direta e exata da matéria coletável.”, e nessa decorrência foram realizadas as competentes correções presuntivas.

Na sequência da notificação do Relatório Definitivo e do apuramento das correções realizadas por métodos indiretos a Recorrida apresentou, relativamente, aos anos de 1995 e 1996, pedido de revisão da matéria coletável ao abrigo do artigo 91.º da LGT, tendo, nessa conformidade, sido emitida a Ata nº …../2000, da qual se extrai que, “os peritos intervenientes nesta reunião, deliberaram por acordo, relativamente ao Imposto que foi fixado (a) com recurso à aplicação de métodos indirectos, pela forma seguinte:

Exercício 1995 fixado em 4.864.836$00 seja alterado para 2.050.196$00

Exercício 1996 fixado em 12.979.680$00 seja alterado para 1.350.716$00”

Em resultado do aludido apuramento foram emitidos os atos de liquidação impugnados.

Ora, face ao trâmite a que fizemos alusão verifica-se que nos encontramos perante a determinação da matéria coletável e apuramento do imposto em falta por recurso a métodos indiretos, cujo quantum foi fixado, por acordo, no respetivo debate contraditório.

Atentemos, então, no respetivo quadro normativo.

O pedido de revisão da matéria coletável encontra-se regulado no artigo 91.º da LGT, o qual dispunha, na redação à data aplicável, que:
“1 - O sujeito passivo pode, salvo em caso de aplicação de regime simplificado de tributação, solicitar a revisão da matéria tributável fixada por métodos indiretos em requerimento fundamentado dirigido ao órgão da administração tributária da área do seu domicílio fiscal, a apresentar no prazo de 30 dias contados a partir da data da notificação da decisão e contendo a indicação do perito que o representa.
2 - O pedido referido no número anterior tem efeito suspensivo da liquidação do tributo.
3 - Recebido o pedido de revisão e se estiverem reunidos os requisitos legais da sua admissão, o órgão da administração tributária referido no n.º 1 designará no prazo de 8 dias um perito da administração tributária que preferencialmente não deve ter tido qualquer intervenção anterior no processo e marcará uma reunião entre este e o perito indicado pelo contribuinte a realizar no prazo máximo de 15 dias.
4 - No requerimento referido no n.º 1, pode o sujeito passivo requerer a nomeação de perito independente, igual faculdade cabendo ao órgão da administração tributária até à marcação da reunião referida no n.º 3.
5 - A convocação é efetuada com antecedência não inferior a oito dias por carta registada e vale como desistência do pedido a não comparência injustificada do perito designado pelo contribuinte.
6 - Em caso de falta injustificada do perito do contribuinte, o órgão da administração tributária marcará nova reunião para o 5.º dia subsequente, advertindo simultaneamente o perito do contribuinte que deverá justificar a falta à primeira reunião e que a não justificação da falta ou a não comparência à segunda reunião valem como desistência da reclamação.
7 - A falta do perito independente não obsta à realização das reuniões sem prejuízo de este poder apresentar por escrito as suas observações no prazo de cinco dias a seguir à reunião em que devia ter comparecido.
8 - O sujeito passivo que apresente pedido de revisão da matéria tributável não está sujeito a qualquer encargo em caso de indeferimento do pedido, sem prejuízo do disposto no número seguinte.
9 - Poderá ser aplicado ao sujeito passivo um agravamento até 5% da colecta reclamada quando se verificarem cumulativamente as seguintes circunstâncias:
a) Provar-se que lhe é imputável a aplicação de métodos indirectos;
b) A reclamação ser destituída de qualquer fundamento;
c) Não ser deduzida impugnação judicial.
10 - O agravamento referido no número anterior será aplicado pelo órgão da administração tributária referido no n.º 1 e exigido adicionalmente ao tributo a título de custas.
11 - Os peritos da Fazenda Pública constarão da lista de âmbito distrital a aprovar anualmente pelo Ministro das Finanças até 31 de março.
12 - As listas poderão estar organizadas, por sectores de atividade económica, de acordo com a qualificação dos peritos.
13 - Os processos de revisão serão distribuídos pelos peritos de acordo com a data de entrada e a ordem das listas referidas no n.º 11, salvo impedimento ou outra circunstância devidamente fundamentada pela entidade referida no n.º 1.
14 - As correções meramente aritméticas da matéria tributável resultantes de imposição legal ou que possam ser objeto, de acordo com as leis tributárias, de recurso hierárquico com efeito suspensivo da liquidação e as questões de direito, salvo quando referidas aos pressupostos da determinação indireta da matéria coletável, não estão abrangidas pelo disposto neste artigo.
15 - É autuado um único procedimento de revisão em caso de reclamação de matéria tributável apurada na mesma ação de inspeção, ainda que respeitante a mais de um exercício ou tributo.”

Mais consignava o artigo 92.º da LGT sob a epígrafe de “procedimento de revisão”, o seguinte:
“1 - O procedimento de revisão da matéria coletável assenta num debate contraditório entre o perito indicado pelo contribuinte e o perito da administração tributária, com a participação do perito independente, quando houver, e visa o estabelecimento de um acordo, nos termos da lei, quanto ao valor da matéria tributável a considerar para efeitos de liquidação.
2 - O procedimento é conduzido pelo perito da administração tributária e deve ser concluído no prazo de 30 dias contados do seu início, dispondo o perito do contribuinte de direito de acesso a todos os elementos que tenham fundamentado o pedido de revisão.
3 - Havendo acordo entre os peritos nos termos da presente subsecção, o tributo será liquidado com base na matéria tributável acordada.
4 - O acordo deverá, em caso de alteração da matéria inicialmente fixada, fundamentar a nova matéria tributável encontrada.
5 - Em caso de acordo, a administração tributária não pode alterar a matéria tributável acordada, salvo em caso de trânsito em julgado de crime de fraude fiscal envolvendo os elementos que serviram de base à sua quantificação, considerando-se então suspenso o prazo de caducidade no período entre o acordo e a decisão judicial.
6 - Na falta de acordo no prazo estabelecido no n.º 2, o órgão competente para a fixação da matéria tributável resolverá, de acordo com o seu prudente juízo, tendo em conta as posições de ambos os peritos.
7 - Se intervier perito independente, a decisão deve obrigatoriamente fundamentar a adesão ou rejeição, total ou parcial, do seu parecer.
8 - No caso de o parecer do perito independente ser conforme ao do perito do contribuinte e a administração tributária resolver em sentido diferente, a reclamação graciosa ou impugnação judicial têm efeito suspensivo, independentemente da prestação de garantia quanto à parte da liquidação controvertida em que aqueles peritos estiveram de acordo.”

Ainda com relevo para os presentes autos, importa chamar à colação o artigo 86.º da LGT segundo o qual:
“1 - A avaliação direta é suscetível, nos termos da lei, de impugnação contenciosa direta.
2 - A impugnação da avaliação indireta depende do esgotamento dos meios administrativos previstos para a sua revisão.
3 - A avaliação indireta não é suscetível de impugnação contenciosa direta, salvo quando não dê origem a qualquer liquidação.
4 - Na impugnação do ato tributário de liquidação em que a matéria tributável tenha sido determinada com base em avaliação indireta, pode ser invocada qualquer ilegalidade desta, salvo quando a liquidação tiver por base o acordo obtido no processo de revisão da matéria tributável regulado no presente capítulo.
5 - Em caso de erro na quantificação ou nos pressupostos da determinação indireta da matéria tributável, a impugnação judicial da liquidação ou, se esta não tiver lugar, da avaliação indireta depende da prévia reclamação nos termos da presente lei.

Atentando nos aludidos normativos resulta, desde logo, que o recurso aos métodos indiretos só deve ser utilizado quando configure a única solução para se chegar à identificação do valor da matéria tributável efetiva. Assume, portanto, a natureza subsidiária e residual. Uma “ultima ratio fisci”, para que a Administração Tributária possa cumprir o poder/dever que lhe está cometido de diligenciar no sentido de que todos os contribuintes paguem os impostos devidos.

No concernente à impugnabilidade contenciosa dos atos de liquidação resulta que, em caso de erro na quantificação ou nos pressupostos da determinação indireta da matéria tributável a impugnação judicial da liquidação depende de prévia reclamação nos termos dos artigos 91.º a 94.º da LGT. Mais dimanando que, a existência de acordo inviabiliza a possibilidade de impugnação judicial posterior da liquidação com fundamento em ilegalidade ocorrida no processo de determinação da matéria coletável por via da avaliação indireta.

Sendo certo que, conforme se doutrinou no Aresto do STA, de 24 de outubro de 2012 proferido no processo nº 0550/12 tal não significa, “[q]ue seja proibida, em absoluto, a impugnação da liquidação efectuada com base no acordo, pois este regime pressupõe, naturalmente, a validade do acordo e a sua oponibilidade ao contribuinte.

Ficará aberta, assim, a possibilidade de impugnação da liquidação efectuada com base no acordo invocando ilegalidade procedimental que afecte a sua validade.^[1]”

De convocar, outrossim, o Aresto do STA proferido no processo nº 62/10, datado de 15 de setembro de 2010 no qual se escreve que “[o] art. 62.º, n.º 1, do CPPT confirma esta interpretação no sentido do carácter não absoluto da proibição de impugnação da liquidação efectuada com base no acordo, ao estabelecer que «em caso de a fixação ou a revisão da matéria tributável dever ter lugar por procedimento próprio, a liquidação efectua-se de acordo com a decisão do referido procedimento, salvo em caso de esta violar manifestamente competências legais», o que supõe que o contribuinte possa questionar a validade do acordo, pois estabelece-se que «a declaração da violação das referidas competências legais pode ser requerida pelo contribuinte» (n.º 2 deste art. 62.º)”.

Ora, tendo presente o quadro jurídico traçado anteriormente e os ensinamentos jurisprudenciais supra expendidos e transpondo-os para o caso vertente resulta que tendo a matéria coletável dos anos de 1995 e 1996 e consequentemente o respetivo apuramento do IVA sido fixado por recurso a métodos indiretos, mediante acordo dos peritos intervenientes no debate contraditório, tal determina -resultando, efetivamente, quer da letra da lei, quer da ratio legis- que quanto à utilização dos métodos indiretos e respetiva quantificação da matéria coletável, se encontrava vedada ao contribuinte a sindicância de tais questões em sede de impugnação judicial.

Sendo de relevar, neste particular, que tal entendimento não acarreta uma diminuição das garantias de igualdade e defesa do contribuinte perante a Administração Tributária, desde logo, porque a escolha do perito do contribuinte é um ato voluntário, com total liberdade de decisão por parte do sujeito passivo. Ademais, in casu, nada foi alegado e demonstrado que o perito do contribuinte tenha exorbitado os seus poderes de representação ou convocado qualquer desconhecimento técnico das matérias que apreciou e sobre as quais se pronunciou^[2].

Mas, aqui chegados, impõe-se a seguinte questão: Face à aludida insusceptibilidade de discussão contenciosa dos atos de liquidação, nos termos supra expendidos, se tal determina, conforme alegou a Recorrente, que o Tribunal a quo ao proferir a sentença, nos moldes em que realizou, violou os artigos 91.°, 92.° e 86.°, n°4 da LGT.

E a resposta é negativa, pois atentando no teor da decisão recorrida verifica-se que o Tribunal a quo, assume convocando jurisprudência que reputa aplicável, que não obstante se encontrar vedada à Recorrida, a dedução de impugnação judicial relativamente aos atos de liquidação de IVA dos anos de 95 e 96, sempre a Administração Tributária se encontraria investida no dever de anular as liquidações em causa, no âmbito dos seus poderes legais de revisão do ato tributário, e isto porque ela própria reconheceu que as liquidações impugnadas são ilegais.

Ou seja, o Tribunal a quo preconiza o entendimento propugnado pela Recorrente na interpretação dos citados normativos legais, o que entende é, convocando o poder/dever de revisão dos atos tributários ilegais consignado no artigo 78.º da LGT e os princípios constitucionais da justiça, da igualdade e imparcialidade, que tendo a Administração Tributária“[c]onfirmado o erro na aplicação dos métodos indiretos, deveria ter atuado em conformidade ao disposto no art. 78°, n° 1 da LGT, e por isso, deveria ter anulado as liquidações de IVA, pois encontrava-se investida nesse dever, tendo em conta o princípio.”

É certo que a Recorrente aduz, outrossim, que não podia “[a] M.Juiz do tribunal a quo, proferido sentença no sentido de anular as liquidações de IVA dos anos de 1995 e 1996, com o fundamento de ao confirmar o erro na aplicação de métodos indirectos, a AT deveria ter actuado em conformidade com o disposto no art.º 78º da LGT, tendo em conta o princípio da justiça, da igualdade e imparcialidade previstos na CRP” porquanto defende que não obstante se encontrar vinculada aos aludidos princípios “também o está relativamente ao princípio da segurança jurídica.” e necessariamente ao princípio da confiança o qual “só é violado quando haja uma afectação inadmissível, arbitrária ou demasiadamente onerosa de expectativas legitimamente fundadas dos cidadãos.”

Porém, sem razão.

Vejamos, então, porque assim o entendemos.

Comecemos por convocar o citado artigo 78.º da LGT, o qual sob a epígrafe de  “revisão dos atos tributários” dispõe que:
“1 - A revisão dos atos tributários pela entidade que os praticou pode ser efetuada por iniciativa do sujeito passivo, no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, ou, por iniciativa da administração tributária, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços.
2 - Sem prejuízo dos ónus legais de reclamação ou impugnação pelo contribuinte, considera-se imputável aos serviços, para efeitos do número anterior, o erro na autoliquidação.
3 - Sem prejuízo do disposto nos números anteriores, o dirigente máximo do serviço pode autorizar, excecionalmente, nos três anos posteriores ao do ato tributário a revisão da matéria tributável apurada com fundamento em injustiça grave ou notória.
4 - Para efeitos do número anterior, apenas se considera notória a injustiça ostensiva e inequívoca e grave a resultante de tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade ou de que tenha resultado elevado prejuízo para a Fazenda Nacional.
5 - A revisão do ato tributário por motivo de duplicação de coleta pode efetuar-se, seja qual for o fundamento, no prazo de quatro anos.
6 - Interrompe o prazo da revisão oficiosa do ato tributário ou da matéria tributável o pedido do contribuinte dirigido ao órgão competente da administração tributária para a sua realização.”

Resulta, assim, do citado normativo que a possibilidade de revisão do ato tributário se encontra, quer na esfera dos sujeitos passivos, quer da própria Administração Tributária, sendo que a doutrina e a Jurisprudência dos Tribunais Superiores tem entendido, de forma unânime, que existe, efetivamente, um dever de a Administração Tributária concretizar a revisão de atos tributários, a favor do contribuinte, quando detetar uma situação de ilegalidade, seja por sua iniciativa ou a pedido do contribuinte.

E isto porque os princípios da justiça, da igualdade e da legalidade, os quais devem nortear a atividade da Administração Tributária (artº 266.º, n.º 2, da C.R.P. e 55.º da L.G.T.), impõem que sejam oficiosamente corrigidos todos os erros das liquidações que tenham conduzido à arrecadação de tributo em montante superior ao que seria devido à face da lei[3].

Conforme doutrina Paulo Marques^[4], “A importância da revisão do acto tributário radica essencialmente no poder-dever da autoridade tributária e aduaneira de assegurar a legalidade e de restaurar e efectivar a ordem jurídica tributária violada (artigo 100.º da LGT), enquanto manifestação da prossecução do interesse público consagrado na lei (artigo 55.º da LGT), mesmo sem a intervenção dos tribunais e, se for caso disso, sem o pedido do contribuinte (artigo 78.º, nº1, 2ª parte, da LGT).” (…) “impõe-se como uma obrigação e um poder-dever, uma vez que o acto tributário (liquidação) quando ilegal (inválido) não deve ser recepcionado pela ordem jurídica tributária. Pelo que, diferentemente do contribuinte, o qual dispõe da faculdade de reclamar graciosamente ou de solicitar a revisão, o fisco tem o dever de fazer o seu mea culpa e de proceder à consequente reposição da legalidade mediante a revisão do acto tributário^[5]” (destaque e sublinhado nosso).

Note-se que, se é certo que a Administração Tributária exerce as suas atribuições na prossecução do interesse público, a verdade é que toda a sua conduta tem de ser pautada, necessariamente e conforme bem evidenciou o Tribunal a quo, por princípios basilares como seja da justiça e da imparcialidade, entre outros.

É certo que, como a própria Recorrente alegou deve obediência ao princípio da legalidade, mas a verdade esse mesmo princípio conjugado com os demais evidenciados impõe “que sejam oficiosamente corrigidos todos os erros das liquidações que tenham conduzido à arrecadação de tributo em montante superior ao que seria devido à face da lei^[6]”

Quanto à densificação do princípio da legalidade atente-se no referido por Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa^[7]:

“… [O] princípio da legalidade, consubstanciando-se na obediência à lei e ao direito, não se limita ao dever de acatamento da lei em sentido estrito, abrangendo também a subordinação a todos os valores jurídicos, normativos ou não, como as normas e princípios de direito internacional e comunitário, as normas regulamentares, as situações definidas judicial ou administrativamente e as obrigações contratualmente assumidas.

Por outro lado, por força daquela norma constitucional a actuação da administração, para ser legal, terá de estar em sintonia com os princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa fé que, tendo um conteúdo próprio, não deixam de fazem parte do bloco de legalidade que tal actuação deve respeitar.

Assim, o dever de actuar de harmonia com o princípio da legalidade não se traduz numa mera subordinação formal às normas que especificamente prevêem a actuação da administração, abrangendo o dever de a administração ter em conta os reflexos práticos da actividade administrativa que levar a cabo.

Por isso, a administração tributária deverá abster-se de concretizar os comandos legais quando, em face das particularidades do caso, não se verifiquem as razões de interesse público que justificam a sua actuação ou quando se produza um resultado manifestamente injusto, devendo, em qualquer caso, limitar-se, na restrição dos direitos individuais, ao estritamente necessário para assegurar os fins que visa, não tratar discriminatoriamente os administrados, nem frustrar as expectativas que a sua actuação nestes tenha gerado”. (destaques e sublinhados nossos).

Dir-se-á, portanto, que constituindo a lei simultaneamente o fundamento e o limite da atuação da Administração Tributária, esta tem o poder/dever de proceder à reposição da legalidade quando identifique ilegalidades e arrecadação indevida de imposto, ou seja, quando detete uma situação de cobrança ilegal de tributos.

Ora, se a Administração Tributária exerce as suas atribuições na prossecução da justiça, mesmo no uso dos seus poderes vinculados e se, “não há direito sem justiça”, então a “[a]dministração não está subordinada a uma legalidade meramente formal, devendo consagrar-se uma «ideia de direito»^[8]” regulada pelos princípios da justiça, igualdade e boa-fé.

Até porque, “O princípio da justiça aponta para a necessidade de a Administração pautar a sua actividade por certos critérios materiais ou de valor, constitucionalmente plasmados (….). A observância destes princípios materiais de justiça permitirá à Administração a obtenção de uma ‘solução justa’ relativamente aos problemas concretos que lhe cabe decidir^[9]”.

Ora, face a todo o exposto, tendo a Administração Tributária reconhecido, de forma perentória, a ilegalidade da sua atuação, tendo, de forma expressa confirmado que não estavam reunidos os pressupostos da avaliação indireta e que procedeu a correções desfasadas da realidade e sem qualquer fundamento legal, então estava vinculada a anular os atos cuja ilegalidade reconheceu.

Conforme resulta do acervo probatório (números 9 e 10), não impugnado, a Administração Tributária reconhece que no âmbito da ação de inspeção tributária aos exercícios/anos de 1994, 1995 e 1996, e tendo por base os critérios adotados e espelhados no Relatório de Inspeção Tributária, procedeu a uma leitura errónea e equívoca dos inventários e não atendeu a realidades fáticas de relevo, mormente, Margem Média de Lucro Bruto sobre o Preço de Venda, incorrendo, assim, em sobre os pressupostos de facto e de direito quanto aos fundamentos que estribaram a determinação da matéria coletável e que, per se, invalidam e impossibilitam o recurso à avaliação indireta.

De relevar, neste âmbito, que é expressamente evidenciado que “[q]uer em relação às margens de lucro bruto, quer em relação aos inventários, entende-se não haver razões concretas que permitissem os serviços de fiscalização concluir ter havido omissão no registo de vendas e consequentemente a aplicação de métodos indiciários (presunções) no seu apuramento.”

Mais importa sublinhar e enfatizar que a Recorrente não contesta e nada refuta no presente recurso quanto à concreta ilegalidade das correções, assentindo e anuindo com a sua existência, o que, em bom rigor, propugna é que como existiu acordo entre os peritos intervenientes nada mais há a fazer.

Porém, assim não o entendemos. Como está bem de ver, compactuar com a manutenção de um ato, reconhecidamente, ilegal é denegar justiça e tutela aos sujeitos passivos, pelo que não tendo a Administração Tributária, após assumir a existência de um ato de liquidação cominado de vícios de violação de lei, procedido à sua anulação, conforme legalmente se lhe impunha, não resta outra alternativa que não ordenar a reposição da legalidade por via da revisão do ato tributário, ao abrigo do artigo 78.º, nº1, in fine, da LGT.

De relevar, in fine, que contrariamente ao defendido pela Recorrente tal entendimento em nada coarta o princípio da confiança e da segurança jurídica, pois tais princípios manifestam-se no dever de a administração, atuar com ponderação dos valores fundamentais do direito a ponderar casuisticamente com as circunstâncias específicas do caso, em conformidade com o que, em rigor, é expetável em termos jurídicos, tendo em conta a confiança depositada numa atuação conforme aos demais princípios basilares^[10]. Pelo que, existindo ilegalidade não existe confiança que mereça ser preservada que não a concatenada com a reposição da legalidade e anulação dos atos da ordem jurídica, só assim se pugnando pela segurança jurídica.

Aliás, tal é a interpretação que melhor se coaduna com o entendimento jurisprudencial concatenado com a admissibilidade da revisão do ato tributário nas situações de autoliquidação mesmo quando inexiste a reclamação prévia constante no artigo 131.º do CPPT, resultando, desde logo, dos princípios da legalidade, da justiça, da igualdade e da imparcialidade.^[11]”

Como nos ensinava Francisco Rodrigues Pardal^[12] “desde que haja qualquer motivo imputável aos serviços que dê origem à liquidação de imposto superior ao devido, proceder-se-á à anulação oficiosa.”

Destarte, face ao teor do artigo 78.º, nº1, in fine da LGT, e aos princípios da legalidade, da justiça, da igualdade e da imparcialidade, e sendo não controvertida, a ilegalidade da determinação da matéria coletável por recurso a métodos indiretos, não pode a Administração Tributária demitir-se legalmente de tomar a iniciativa de revisão do ato, pelo que não o tendo feito devem os atos de liquidação impugnados ser anulados.

E por assim ser, a sentença que assim o decidiu não merece qualquer censura devendo ser confirmada.

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Segunda Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em Negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente

Registe e notifique.