II. Tendo as estampilhas inutilizadas representado apenas cerca de 0,03% das estampilhas consumidas anualmente pela recorrente no mesmo tipo de produto, não podia a Administração Tributária recusar a aplicação do procedimento simplificado previsto nos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007 apenas com fundamento na localização transfronteiriça do processo produtivo.

III. A anulação da liquidação fundada em erro de direito imputável aos serviços confere ao sujeito passivo o direito à restituição do imposto pago, acrescido de juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido até à emissão da respetiva nota de crédito.

I. RELATÓRIO

A… S.A., inconformada com a sentença proferida em 2021-04-29 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que julgou improcedente a impugnação judicial que interpôs tendo por objeto as liquidações de Imposto sobre o Tabaco (“IST”) 11/9…2 referentes ao ano de 2010, no valor de EUR 4.932,34, vem dela interpor o presente recurso.
A Recorrente encerra as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

V. CONCLUSÕES

A) A questão decidenda do presente recurso reconduz-se essencialmente a aferir se a decisão do Douto Tribunal a quo, conducente à manutenção na ordem jurídica da liquidação n.º 11/9…2, de 20 de Setembro de 2011, relativa ao ano de 2010, no montante de EUR 4.784,99, padece de erro de julgamento e, em caso afirmativo, como convictamente entende a Recorrente, os fundamentos que o alicerçam exigem a prolação de pronúncia jurisdicional distinta quanto à legalidade do referido acto tributário;

B) Delimita-se o objecto do presente recurso à análise das seguintes questões e aos concomitantes erros de julgamento do Douto Tribunal a quo:

i.) A incorrecta fixação da matéria de facto dada como provada no âmbito da sentença recorrida;

ii.) Se, como considerou o Douto Tribunal a quo, não tem aplicação à situação subjacente aos presentes autos o procedimento de justificação automática dos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro;

iii.) Se, como considerou o Douto Tribunal a quo, não houve uma incorrecta transposição pelo artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC do regime previsto na Directiva n.º 2008/118/CEE, inexistindo, por isso, uma violação do princípio do primado do Direito Comunitário previsto no artigo 8.º, n.º 4, da CRP;

iv.) Se, como considerou o Douto Tribunal a quo, o artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC não padece de inconstitucionalidade orgânica, resultante da violação do princípio da reserva relativa de competência legislativa previsto no artigo 165.º, n.ºs 1, alínea i), 2 e 5, da CRP;

v.) Se, como considerou o Douto Tribunal a quo, o artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC, não viola o princípio da presunção de inocência previsto no artigo 6.º, n.º 2, da CDHLF, aplicável por força do artigo 8.º, n.º 2, da CRP, e os fins do sistema fiscal consagrados no artigo 103.º da CRP;

vi.) Se, como considerou o Douto Tribunal a quo, o regime do artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC não é manifestamente desproporcional atento o disposto no artigo 18.º, n.º 2, da CRP e o princípio da protecção da propriedade privada previsto no artigo 1.º do Protocolo Adicional à CDHLF;

vii.) A existência de erro dos Serviços da Administração Tributária na prolação da liquidação impugnada e consequente direito da Recorrente à percepção de juros indemnizatórios computados sobre o montante global a restituir e contabilizados desde as datas dos respectivos pagamentos indevidos até à emissão das correspectivas notas de crédito;

C) O Douto Tribunal a quo deveria ter dado também como expressamente provada a seguinte matéria de facto (documentalmente demonstrado no âmbito dos presentes autos):

− No ano de 2010, a Recorrente comercializou tabaco correspondente a 1.268.700 introduções no consumo de corte fino e outro tabaco de fumar (tipo 03) – para o que consumiu idêntico número de estampilhas especiais;

D) Por outro lado, a alínea P) da matéria de facto provada necessariamente terá de ser alterada nos seguintes termos: «Tomando por referência o mercado nacional e considerando o total de IT arrecadado pelo Estado no ano de 2010, o valor médio de IT cobrado por cada estampilha especial de tipo 03 foi de EUR 1,69».

E) Tendo a Recorrente, no ano de 2010, comercializado tabaco correspondente a 1.268.700 introduções no consumo de corte fino e outro tabaco de fumar (tipo 03) – para o que consumiu idêntico número de estampilhas especiais –, as 444 estampilhas especiais cuja apresentação foi solicitada pela Administração Tributária representam 0,03% do total de estampilhas especiais relativas a tabaco tipo 03 consumidas no ano em referência no decurso do processo produtivo;

F) Relativamente às inutilizações ocorridas no processo de fabrico, atenta a sua recorrência e normalidade, a referida Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro, estabelece um regime especial, denominado de «procedimento simplificado de justificação», aplicável sempre e quando o número de estampilhas especiais inutilizadas na produção não exceda 2% do volume total de estampilhas introduzidas no consumo;

G) De acordo com a letra do n.º 23 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro, o regime de justificação automática em referência apenas é aplicável relativamente a inutilizações de estampilhas ocorridas durante o processo de fabrico «nos entrepostos de produção situados no território nacional»;

H) Ao contrário do decidido pelo Douto Tribunal a quo, entende a Recorrente que o facto de ter recorrido a fábricas situadas noutros Estados Membros da União Europeia e não em Portugal não pode impedir a aplicação do regime de justificação automática em referência, sob pena de inadmissível discriminação em violação do princípio da livre circulação de mercadorias previsto nos artigos 28.º e seguintes do TFUE e, bem assim, do princípio da livre prestação de serviços previsto nos artigos 56.º e seguintes do TFUE;

I) Defender a posição assumida pelo Douto Tribunal a quo em recusar essa aplicação significa admitir que, no que respeita à inutilização de estampilhas, a Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro, estabelece dois regimes jurídicos diferentes cujo factor distintivo assenta apenas na localização geográfica dos entrepostos de produção, a saber:

i.) Se tais entrepostos se situam em Portugal, as estampilhas inutilizadas durante o processo de fabrico, quando não ultrapassem 2% do total das estampilhas consumidas anualmente, consideram-se automaticamente justificadas;

ii.) Diferentemente, se os entrepostos se situam fora do território nacional, nomeadamente noutro Estado Membro da União Europeia, qualquer inutilização de estampilhas só se considera justificada mediante declaração oficial das Autoridade Fiscais do respectivo Estado que identifique o número concreto de estampilhas inutilizadas, o tipo de produto e o ano económico a que as mesmas respeitam;

J) Entende a Recorrente constituir o procedimento previsto no n.º 22 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro – quando aplicável às inutilizações de estampilhas ocorridas em fábrica situada em Estado Membro da União Europeia que não Portugal e não excedam 2% do total consumido anualmente –, um encargo de efeito equivalente na acepção dos artigos 28.º e 30.º do TFUE, na medida em que impõe aos operadores económicos cuja produção de tabaco tenha lugar fora do território nacional (e tão-somente por esse motivo) a apresentação de declarações oficiais que atestem o número de estampilhas inutilizadas, especificando o tipo de produto e o ano a que respeitam, sob pena de ser ficcionada a sua introdução no consumo e, por conseguinte, de haver lugar à liquidação de imposto nos termos do artigo 110.º do CIEC;

K) A medida em apreço é assim susceptível de coarctar a liberdade de circulação de mercadorias – no presente caso, de tabaco manufacturado – no espaço europeu por a sua produção estar sujeita a regras mais gravosas no seio da União Europeia, no que concerne à inutilização de estampilhas, do que as implementadas no território nacional, o que desencoraja a localização das fábricas de operadores nacionais em países da União Europeia que não Portugal e necessariamente desincentiva a circulação do tabaco no seio da União Europeia;

L) Deste modo, a aplicação conjunta dos n.ºs 22, 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, relativamente a inutilizações de estampilhas que não excedam o referido limite quantitativo de 2%, afigura-se desconforme ao princípio da livre circulação de mercadorias previsto nos artigos 28.º e seguintes do TFUE, proibindo tais preceitos comunitários – aplicáveis na ordem jurídica portuguesa por força do primado do Direito Comunitário sobre o Direito interno previsto no artigo 8.º, n.º 4, da CRP – a aplicação de semelhante regime restritivo;

M) esmo que assim não se entendesse, o que apenas por hipótese se admite, a não aplicação do procedimento de justificação automática dos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro, no caso de fábricas localizadas em outros Estados Membros da União Europeia que não Portugal é igualmente desconforme com o princípio da livre prestação de serviços previsto nos artigos 56.º e seguintes do TFUE, na medida em que constitui uma restrição à aquisição, por operadores estabelecidos em Portugal, de serviços de fabrico de tabaco situados em outros Estados Membros da União Europeia;

N) A discriminação resultante do regime da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro – tratando de modo distinto, em razão da localização geográfica da fábrica, situações totalmente idênticas – não é passível de ser justificada por quaisquer razões imperiosas de interesse geral (a denominada “rule of reason” ou regra da razoabilidade) – sejam elas a necessidade de salvaguardar a coerência do regime fiscal ou de evitar a diminuição de receitas fiscais – que se afigurem aptas a legitimar as restrições impostas às liberdades fundamentais, desde logo, porque ao abrigo do Regulamento (CE) n.º 2073/2004, de 16 de Novembro de 2004, a Direcção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo tem a possibilidade de obter a cooperação das autoridades competentes dos outros Estados Membros da União Europeia de modo a comprovar o normal funcionamento das fábricas aí situadas no que respeita a inutilizações de estampilhas especiais ocorridas no processo de manufactura de tabaco;

O) Assim, contrariamente ao decidido pelo Douto Tribunal a quo, o respeito pelos princípios comunitários acima enunciados impunha a aplicação do regime dos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro, às inutilizações de estampilhas que não excedam 2% das anualmente consumidas, independentemente da localização geográfica das respectivas fábricas de tabaco – seja em Portugal, seja em outro Estado Membro da União Europeia;

P) É irrelevante a conclusão do Tribunal a quo quando afirma que «a declaração apresentada pela Impugnante emitida, alegadamente, pela fábrica B… por não ter sido assinada por alguém responsável pela mesma, nem estar emitida em papel timbrado e visadas pelas autoridades competentes do país onde se encontrava localizada a referida empresa, não se enquadram no conceito de “Declaração adequada”», na medida em que, no presente caso, não ultrapassando as estampilhas reflectidas no saldo final da conta-corrente de 2010 2% das anualmente consumidas nesse ano, impunha-se ao Douto Tribunal a quo que, aplicando o disposto nos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro, considerasse as estampilhas reflectidas nos referidos saldos como inutilizações automaticamente justificadas e, em consequência, determinasse a anulação da liquidação de IT do ano de 2010;

Q) Face ao exposto, entende a Recorrente padecer a sentença recorrida de erro de julgamento, requerendo-se por isso a esse Douto Tribunal ad quem que julgue totalmente procedente o presente recurso, revogando a referida pronúncia jurisdicional, tudo com as demais consequências legais;

R) De todo o modo, caso esse Douto Tribunal ad quem mantenha dúvidas de que as disposições nacionais acima mencionadas são incompatíveis com os artigos 28.º e 56.º do TFUE, estando em causa uma questão de interpretação de Direito Comunitário que assume decisiva relevância para a questão sub judice, deverá suspender-se a presente instância e submeter-se a respectiva interpretação ao Tribunal de Justiça da União Europeia, competente para decidir a título prejudicial sobre a interpretação do Direito Comunitário, ao abrigo do disposto no artigo 267.º do TFUE, nos seguintes termos: “A liberdade de circulação de mercadorias prevista nos artigos 28.º e seguintes do TFUE e a liberdade de prestação de serviços prevista nos artigos 56.º e seguintes do TFUE opõem-se a um regime como o que resulta dos n.ºs 22, 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de Outubro, segundo o qual a justificação forfetária automática de 2% de estampilhas inutilizadas durante o processo de fabrico é apenas aplicável caso a manufactura do tabaco ocorra em território nacional português, não existindo quando a manufactura tem lugar em qualquer outro Estado-Membro da União Europeia?”;

S) A Directiva n.º 2008/118/CEE não prevê que os factos constantes do artigo 110.º, n.º 4, do CIEC consubstanciem introduções no consumo ou que possam de alguma forma determinar a exigibilidade de IT;

T) Ao contrário do regime fiscal holandês em análise no Caso Heintz van Landewijck SARL (processo C-494/04), o regime previsto no artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC não determina como consequência da eventual perda de estampilhas fiscais a mera não restituição de um valor de imposto voluntariamente pago de antemão pelo operador económico em função da sua expectativa de introdução de tabaco no consumo mas sim a ficção de um facto tributário cuja prática imputa ao operador económico, para mais ao PVP mais elevado por si praticado, assumindo por isso uma distinta natureza, de matriz sancionatória, que desloca o regime para um escopo de punição e não apenas de responsabilidade financeira;

U) O artigo 110.º, n.º 4, do CIEC, ao arrepio do regime previsto na Directiva n.º 2008/118/CEE, ficciona um facto tributário de matriz sancionatória que se afasta por completo dos pressupostos de exigibilidade de imposto previstos no artigo 7.º da referida Directiva, os quais se centram exclusivamente na movimentação física de tabaco manufacturado;

V) A possibilidade conferida aos Estados-Membros de condicionarem a circulação de tabaco manufacturado à ostentação de marcas fiscais não implica que a eventual utilização indevida ou o extravio de tais marcas seja assimilada à introdução no consumo do tabaco correspondente, sendo certo que a sede própria para punir o eventual incumprimento das obrigações decorrentes da utilização de estampilhas especiais é a contra-ordenacional (ou criminal) e não a fiscal, condicionando uma eventual punição à determinação da medida da culpa e a correspondente adequação da sanção à conduta concretamente praticada pelo infractor;

W) A sentença recorrida padece de erro de julgamento, na medida em que não determinou, como se lhe impunha, a inaplicabilidade do artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC, por força da sua incompatibilidade com o regime previsto na Directiva n.º 2008/118/CEE e, por via disso, com o princípio do primado do Direito Comunitário previsto no artigo 8.º, n.º 4, da CRP;

X) De todo o modo, caso esse Douto Tribunal ad quem mantenha dúvidas de que as disposições nacionais acima mencionadas são incompatíveis com a Directiva n.º 2008/118/CEE e traduzem, por via disso, uma violação da mesma, estando em causa uma questão de interpretação de Direito Comunitário derivado que assume decisiva relevância para a questão sub judice, deverá suspender-se a presente instância e submeter-se a respectiva interpretação ao Tribunal de Justiça da União Europeia, competente para decidir a título prejudicial sobre a interpretação do Direito Comunitário, ao abrigo do disposto no artigo 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, nos seguintes termos: “A Directiva n.º 2008/118/CE, do Conselho, de 16 de Dezembro de 2008 opõe-se à legislação de um Estado-membro, como a do artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC, que, no contexto da perda de estampilhas fiscais confiadas a um operador económico, ficciona a ocorrência de uma introdução no consumo de tabaco e exige do referido operador o pagamento do IT tendo como base tributável em qualquer caso o PVP mais elevado praticado pelo operador económico em causa, sem possibilidade de um juízo de razoabilidade e proporcionalidade do caso concreto nomeadamente quanto ao valor do IT assim liquidado?”;

Y) Tendo o Douto Tribunal a quo decidido que permanece na disponibilidade legislativa dos Estados-Membros extrair a consequência do desaparecimento de estampilhas fiscais porquanto tal matéria não é abrangida pelo escopo da Directiva n.º 2008/118/CEE, necessariamente terá de se concluir que o Governo legislou sobre matéria que lhe estava vedada – norma de incidência tributária – sem lhe ter sido concedida a respectiva autorização pela Assembleia da República;

Z) O facto gerador e a matéria de exigibilidade do IT não podem ser disciplinados por meio de decreto-lei senão mediante autorização legislativa da Assembleia da República e dentro dos limites dessa autorização, por isso uma medida legislativa que vá para além de uma transposição daquela para a ordem jurídica interna (in casu, pelo CIEC) implica necessariamente a violação da referida lei de autorização e, por conseguinte, a inconstitucionalidade orgânica do artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC, com fundamento no princípio da reserva relativa de competência legislativa previsto no artigo 165.º, n.ºs 1, alínea i), 2 e 5, da CRP;

AA) O artigo 110.º, n.º 4, do CIEC assimila à introdução no consumo situações em que estampilhas especiais não sejam apresentadas à Administração Tributária a solicitação desta, procedendo à liquidação de IT tendo por base o PVP mais elevado praticado pelo operador económico – isto é, como se as estampilhas especiais em causa tivessem sido utilizadas pelo próprio operador económico para introduzir fraudulentamente no consumo o produto mais caro por si comercializado;

BB) A liquidação de IT prevista no artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC possui assim uma vertente preventiva – dissuadindo os operadores económicos do uso indevido de estampilhas especiais –, mas também um marcado carácter punitivo, fazendo surgir na esfera dos operadores económicos que não cumpram adequadamente a sua obrigação acessória de guarda das estampilhas especiais adquiridas uma obrigação de pagamento de IT assente no PVP mais elevado por si praticado;

CC) Mesmo admitindo que a tributação possa visar fins extrafiscais, a punição do incumprimento de obrigações acessórias – no caso de guarda de estampilhas especiais – não pode operar-se mediante a ficção de factos tributários conducentes a tributação, devendo antes ocorrer mediante a aplicação de sanções em sede de processos de infracção tributária, no âmbito dos quais efectivamente se demonstre o preenchimento dos pressupostos da responsabilidade contra-ordenacional ou criminal, nomeadamente o grau de culpa e a ilicitude;

DD) O facto de a base tributável de referência para a liquidação de IT de acordo com o artigo 110.º, n.º 6, do CIEC ser o PVP mais elevado dos produtos comercializados pelo operador em concreto (e não o PVP médio praticado a nível nacional pelo conjunto dos operadores) – indicia claramente, por um lado, que o regime em causa traduz um juízo de imputação sobre o operador económico em concreto da prática de uma introdução fraudulenta no consumo de tabaco manufacturado, uma vez que ficciona a introdução no consumo especificamente dos produtos comercializados por aquele e não de quaisquer outros (seja com PVP mais elevado ou com PVP mais baixo) e, por outro, que o regime em causa assenta na imputação ao operador económico daquela introdução fraudulenta no consumo a título doloso, não negligente, uma vez que assume uma introdução no consumo dos produtos com PVP mais elevado de entre aqueles comercializados pelo operador, em resultado de uma suposta decisão racional de introdução fraudulenta no consumo dos produtos de maior valor;

EE) Invoca-se pois, para os devidos efeitos legais, que o regime decorrente do artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC é inconstitucional por violação dos fins do sistema fiscal ínsitos no artigo 103.º da CRP, na interpretação normativa de que, perante a constatação da falta de estampilhas fiscais requisitadas por um operador económico, é devido pelo operador económico em causa o pagamento do IT que seria devido caso a totalidade de tais estampilhas tivesse sido utilizada na introdução no consumo de tabaco manufacturado ao PVP mais elevado por aquele praticado, independentemente de qualquer apuramento factual ou juízo de probabilidade quanto à efectiva ocorrência de tal facto tributário, visando na prática tal regime punir o incumprimento de uma obrigação fiscal acessória e não a satisfação das necessidades financeiras do Estado ou a repartição justa dos rendimentos e da riqueza;

FF) O artigo 18.º, n.º 2, da CRP consagra um princípio geral de proporcionalidade na restrição de direitos, liberdades e garantias, determinando que a lei só pode operar essa restrição nos casos expressamente previstos na CRP, não podendo as restrições exceder o necessário para a salvaguarda de outros direitos ou interesses constitucionalmente protegidos;

GG) A cominação associada ao uso indevido ou à não apresentação de estampilhas especiais – a obrigação de pagamento de IT assente numa ficção de introdução no consumo do produto comercializado ao PVP mais elevado –, colide frontalmente com o princípio da proporcionalidade das normas restritivas dos direitos, liberdades e garantias – consagrado no artigo 18.º, n.º 2, da CRP e cujo escopo protector abrange, atento o disposto no artigo 17.º da CRP, o direito à propriedade privada, consagrado no artigo 62.º, n.º 1, da CRP –, bem como directamente com o direito à propriedade privada consagrado no artigo 1.º do Protocolo adicional à CDHLF;

HH) O regime constante do artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC, não se mostra necessário à satisfação do interesse público de controlo das estampilhas especiais, correspondendo a exigência de pagamento do IT correspondente ao valor que seria devido caso houvesse ocorrido uma efectiva introdução no consumo de tabaco ao PVP mais elevado praticado pelo operador a uma cominação manifestamente desproporcionada e arbitrária;

II) O contraste entre o valor médio de IT arrecadado em 2010 no mercado nacional por cada estampilha especial e o valor cobrado por estampilha subjacente à liquidação impugnada demonstra claramente a desproporcionalidade da aplicação do PVP ditado pelo artigo 110.º, n.º 6, do CIEC e a sua falta de aderência à realidade – quer da Recorrente quer do mercado nacional –, nem quaisquer eventuais danos abstractamente causados pela Recorrente ao erário público são adequadamente ressarcidos com base no PVP resultante daquele regime legal, dado o desfasamento entre a receita média por estampilha cobrada pelo Estado no período em referência e a receita pretendida cobrar por cada uma das estampilhas fiscais alegadamente em falta;

JJ) Invoca-se pois, para os devidos efeitos legais, que o regime decorrente do artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC é inconstitucional por violação dos princípios da proporcionalidade e da propriedade privada, ínsitos, respectivamente, nos artigos 18.º, n.º 2, e 62.º, n.º 1, da CRP, na interpretação normativa de que, perante a constatação da falta de estampilhas fiscais requisitadas por um operador económico, é devido pelo operador económico em causa o pagamento do IT que seria devido caso a totalidade de tais estampilhas tivesse sido utilizada na introdução no consumo de tabaco manufacturado ao PVP mais elevado por aquele praticado, independentemente de qualquer apuramento factual ou juízo de probabilidade quanto à efectiva ocorrência de tal facto tributário, visando na prática tal regime em primeira linha punir o incumprimento de uma obrigação fiscal acessória através da determinação quantitativa de uma tributação que não é necessária, adequada e proporcional ao propósito de acautelar quaisquer eventuais danos ao erário público;

KK) Sendo ilegal a liquidação de imposto em referência, e tendo em consideração que enquanto não for anulada continuará a produzir efeitos na ordem jurídica, a Recorrente tem direito ao pagamento de indemnização com fundamento em erro imputável aos serviços da Administração Tributária;

LL) Subsidiariamente, na medida em que se considere inexistir nos referidos termos erro imputável aos Serviços para efeitos do referido artigo 43.º, n.º 1, da LGT – hipótese que sem conceder se admite por mero dever de patrocínio –, sempre se dirá que tais juros serão em todo o caso devidos à luz do artigo 43.º, n.º 3, alínea d), da LGT – na redacção actualmente em vigor mas que tem aplicação retroactiva ao caso dos presentes autos –, sendo de assinalar que a tutela em matéria de juros indemnizatórios concedida por este normativo legal para as situações de inconstitucionalidade ou de ilegalidade regulamentar terá forçosamente que ser igualmente aplicável aos casos, como o dos presentes autos, de violação do Direito Comunitário, e do primado deste último, sob pena de incompatibilidade de tal regime com o Direito da União Europeia e, bem assim, com o artigo 8.º, n.º 4, da CRP, o que se invoca para os devidos efeitos legais.

Termina pedindo:

Nestes termos e nos demais de Direito que esse Douto Tribunal ad quem suprirá, requer-se que o presente recurso seja julgado totalmente procedente, aditando à factualidade assente os factos provados oportunamente enunciados supra, e revogando-se, por enfermar de erro de julgamento, a sentença recorrida, nos termos e com os fundamentos acima expostos, tudo com as demais consequências legais, nomeadamente substituindo a pronúncia jurisdicional recorrida por outra julgando totalmente procedente a impugnação judicial apresentada.

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, tal como decorre do disposto nos arts. 635.º nºs 4 e 5 e 639.º do Código de Processo Civil (CPC), disposições aplicáveis ex vi art. 281.º do CPPT, salvo se em causa estiver matéria de conhecimento oficioso por este Tribunal.

Assim sendo, no caso em apreço, atentos os termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso, há que apurar se a sentença recorrida padece de erro de julgamento quanto à matéria de facto e quanto à legalidade da liquidação impugnada, designadamente por violação do Direito da União Europeia e da Constituição, bem como se, em caso de procedência, são devidos juros indemnizatórios.

II. FUNDAMENTAÇÃO

II.1. Fundamentação de facto

Na sentença prolatada em primeira instância consta a seguinte decisão da matéria de facto, que aqui se reproduz:

III – Fundamentação:

III-1- Factualidade provada:

Dos documentos e elementos constantes dos autos, com interesse para a decisão da causa e atentas as soluções plausíveis, julgo provada a seguinte factualidade:

A) A Impugnante, A… S.A.com o NIF n.º …., tem por objecto a produção e comercialização de tabaco manufacturado, fósforos e isqueiros (facto não impugando);

B) Nessa qualidade, a Impugnante requisita à IMPRENSA NACIONAL - CASA DA MOEDA, S.A. (doravante “INCM”), por transmissão electrónica de dados e através do portal “Declarações Electrónicas” da Direcção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo, as estampilhas especiais que necessita, enviando-as em seguida para fábricas localizadas noutros Estados Membros da União Europeia, nomeadamente na Holanda, Bélgica, Luxemburgo, Dinamarca e Alemanha, responsáveis pela produção e embalagem do tabaco manufacturado e que procedem à aposição das respectivas estampilhas especiais nas embalagens de produto - ou “módulos de venda” - que a Impugnante posteriormente introduz no consumo (facto não impugnado);

C) Em concreto, durante o ano de 2010, a Impugnante recorreu às seguintes fábricas:

(facto não impugnado);

D) Com o objectivo de controlar o número das estampilhas especiais que requisita, a Impugnante mantém contas-correntes que discriminam, por ano e tipo de tabaco (tipo 01: “cigarros”; tipo 02: “charutos e cigarrilhas”; e tipo 03: “tabaco de corte fino e outro tabaco de fumar”), o número de estampilhas fornecidas pela INCM, bem como as inutilizadas e as apostas no tabaco introduzido no consumo. Essas contas correntes são elaboradas através do cruzamento da informação contida nas guias de fornecimento de estampilhas, nos autos de inutilização e nas declarações de introdução no consumo (facto não impugnado);

E) No que respeita ao ano de 2010, a conta-corrente relativa a “tabaco de corte fino e outro tabaco de fumar” (tipo 03) - no caso da Impugnante, correspondente a tabaco para cachimbo e tabaco de enrolar - apresenta um saldo final de 444 estampilhas especiais, não apresentando a conta-corrente de estampilhas especiais relativa a “charutos e cigarrilhas” (tipo 2) qualquer saldo por se encontrar totalmente regularizada (cfr. doc. 1 junto com a p.i.);

F) No dia 14 de Março de 2011 a Impugnante solicitou a revogação do Estatuto de Depositário Autorizado e consequente encerramento do entreposto Fiscal de que era titular por motivo de encerramento de actividade (cfr. p.a.);

G) Em 4 de Abril de 2011, por solicitação da impugnante a AT procedeu à inutilização com assistência aduaneira de todos os produtos que se encontravam em regime de suspensão com estampilha aposta, e de todas as estampilhas que não se encontravam apostas em embalagens de venda ao público e que se encontravam no entreposto fiscal (cfr. p.a.);

H) Em 31/05/2011 a Alfândega do Jardim do Tabaco enviou ofício nº 1…C à Impugnante nos seguintes termos:

(cfr. doc. 2 junto com a p.i.);

I) No dia 22 de Julho de 2011, a Impugnante foi notificada pelo Director da Alfândega do Jardim do Tabaco de projecto de liquidação de IT relativo ao ano de 2010, no montante de €442.376,78, do qual consta:

«No âmbito do processo de encerramento da conta corrente de estampilhas especiais de tabaco manufacturado para o ano económico de 2010 foi apurado um saldo de 37.512 estampilhas especiais das quais 1.579 se referem ao tipo 02 – Charutos e Cigarrilhas (Anexo I) e 35.933 estampilhas ao tipo 03 – tabaco de corte fino e outro tabaco de fumar (Anexo II) [...]. Em face do exposto ficam V.

Ex.as notificados para no prazo de 15 dias se pronunciarem nos termos do artigo 60.° da Lei Geral Tributária sobre a intenção de proceder à liquidação do montante de 442.376 ,78€ em sede de Imposto Especial sobre o Consumo de Tabaco Manufacturado, uma vez que, nos termos do n.° 4 do artigo 110.° do Decreto-Lei n.° 73/2010 que estabelece o CIEC, se considera introduzido no consumo o tabaco manufacturado correspondente às estampilhas especiais que não se mostrem utilizadas regularmente ou que não sejam apresentadas à autoridade aduaneira a solicitação desta” (cfr. doc. 3 junto com a p.i.);

J) No início de Agosto de 2011, a Impugnante exerceu o seu direito de participação na decisão administrativa relativamente ao projecto de decisão, tendo,tendo requerido ao Director da Alfândega do Jardim do Tabaco que atendesse aos autos de inutilização n.° s 198/2010 e 199/2010, ambos de 17 de Dezembro de 2010, por reflectirem a destruição de 54 estampilhas especiais relativas a charutos e cigarrilhas e de 34.620 estampilhas especiais relativas a tabaco de corte fino e outro tabaco de fumar, bem como à declaração da fábrica C… por reflectir adestruição, durante o processo de produção em fábrica, de 444 estampilhas especiais relativas a tabaco de corte fino e outro tabaco de fumar, todas do ano de 2010 (cfr. p.a.);

K) Paralelamente, a Impugnante informou o Director da Alfândega do Jardim do Tabaco ter em seu poder 1.525 estampilhas especiais relativas a charutos e cigarrilhas do ano de 2010, bem como que, a breve trecho, ser-lhe-iam devolvidas pela fábrica D… 869 estampilhas especiais relativas a tabaco de corte fino e outro tabaco de fumar igualmente de 2010 (cfr. p.a.);

L) A Impugnante conseguiu reconhecer a justificação de 1579 estampilhas do Tipo 02 e de 35.489 estampilhas tipo 03, mas não viu confirmada a justificação apresentada para o destino dado a 444 estampilhas do tipo 03 (cfr. p.a.);

M) No dia 20/09/2011 o Director da Alfândega do Jardim do Tabaco produziu Despacho

(cfr. doc. 4 junto com a p.i.);

N) No dia 29 de Setembro de 2011, a Impugnante foi notificada da liquidação de IT n.º 11/9…2, de 20 de Setembro de 2011, relativa ao ano de 2010, no montante global de EUR 4.784,99 (cfr. doc. 4 junto com a p.i.);

O) O (preço de venda ao público (PVP) mais elevado praticado pela Impugnante no ano de 2010 foi o seguinte:

P) Tomando por referência o mercado nacional e considerando o total de IT arrecadado pelo Estado no ano de 2010, o valor médio de IT cobrado por cada estampilha especial de tipo 03 foi de EUR 2,11, nos seguintes termos:

(cfr. doc. 5 junto com a p.i.);

Q) Em 14 de Outubro de 2011, a Impugnante efectuou o pagamento da liquidação (cfr. doc. 6 junto com a p.i.);

R) No dia 8 de Fevereiro de 2012, a Impugnante apresentou reclamação graciosa (cfr. do. 7 junto com a p.i.);

S) Em 1 de Junho de 2012, a Impugnante foi notificada do projecto de decisão de indeferimento do pedido de reclamação graciosa (cfr. doc. 8 junto com a p.i.);

T) Em 8 de Junho de 2012, a Impugnante exerceu o seu direito de audiência prévia mediante a apresentação de requerimento de resposta (cfr. doc. 9 junto com a p.i.);

U) No dia 10 de Julho de 2012 a Impugnante foi notificada do despacho de indeferimento da reclamação graciosa (cfr. doc. junto com a p.i.);

V) Em 20 de Julho de 2012, a Impugnante intentou a presente impugnação (cfr. carimbo aposto na p.i.);

III-2. Factualidade não provada:

Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.

Fundamentação do julgamento:

Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na documentação junta com os articulados, no processo administrativo e processo de reclamação graciosa junto aos autos.

Atento o disposto no n.º 1 do art. 662.º do CPC, aplicável ex vi art. 281.º do CPPT e a prova documental produzida nos autos, procede-se ao aditamento à fundamentação de facto, nos termos que se passam a enunciar:

X) No ano de 2010, a Impugnante comercializou tabaco correspondente a 1.268.700 introduções no consumo de corte fino e outro tabaco de fumar, tipo 03, tendo consumido idêntico número de estampilhas especiais (cfr. conta corrente tabaco, junta aos autos como doc. 1; facto não posto em causa pela Fazenda Pública).

II.3. Fundamentação de Direito

A Recorrente alega, em síntese, nas conclusões do recurso, que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento quanto à matéria de facto e quanto à legalidade da liquidação impugnada, por ter considerado inaplicável à situação dos autos o procedimento simplificado de justificação previsto nos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de outubro; por ter julgado conforme ao Direito da União o regime constante do artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC; por ter afastado a invocada inconstitucionalidade orgânica desse regime; por ter concluído pela inexistência de violação do princípio da presunção de inocência e dos fins do sistema fiscal; por ter recusado a alegada violação dos princípios da proporcionalidade e da proteção da propriedade privada; e, por fim, por não ter reconhecido o direito da Recorrente a juros indemnizatórios.

Há que começar por apreciar os erros de julgamento de facto imputados à sentença.

A Recorrente sustenta que a sentença deveria ter dado como provado que, no ano de 2010, comercializou tabaco correspondente a 1.268.700 introduções no consumo de corte fino e outro tabaco de fumar, tipo 03, tendo consumido idêntico número de estampilhas especiais, e que o ponto P da fundamentação de facto deve ser corrigido, uma vez que o valor médio de IT cobrado por cada estampilha especial de tipo 03 foi de EUR 1,69 e não de EUR 2,11.

Tal como refere a Recorrente, o facto cujo aditamento é requerido releva para a apreciação da tese da Recorrente quanto ao limite percentual previsto no n.º 24 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de outubro, pelo que, resultando do documento por si indicado, o seu recurso procede quanto a esta questão, constando já acima aditado o ponto X, refletindo no probatório esta questão.

Quanto à crítica dirigida ao ponto P da fundamentação de facto, assiste razão à Recorrente quando sustenta que o valor de EUR 2,11 aí indicado resulta de erro no cálculo efetuado pelo Tribunal a quo a partir dos elementos constantes da tabela que tomou por referência.

Com efeito, o ponto P não reproduz diretamente um dado inscrito no documento n.º 5 junto com a petição inicial (contendo informação fornecida pela Direção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo, sob a forma de tabela, relativa à receita de Imposto sobre o Tabaco e às introduções no consumo verificadas no mercado nacional em 2010), tendo o Tribunal a quo procedido antes a um apuramento médio, partindo da receita de Imposto sobre o Tabaco relativa aos produtos de tipo 03 e do número de introduções no consumo correspondentes a esse mesmo tipo de produto, tendo, nessa operação, incorrido num lapso aritmético.

De facto, estando em causa os produtos de tipo 03, a receita relevante corresponde à soma da receita relativa ao tabaco para cachimbo, no montante de EUR 28.798.100,00, com a receita relativa ao tabaco de enrolar, no montante de EUR 757.200,00, perfazendo EUR 29.555.300,00, devendo esse montante ser dividido pelo número de introduções no consumo considerado para o tipo 03, ou seja, 17.509.598,06, o que conduz ao valor unitário de EUR 1,6885, arredondável para EUR 1,69, e não ao valor de EUR 2,11 que ficou inscrito na sentença.

No entanto, embora a Recorrente tenha razão quanto ao erro aritmético apontado, daí não resulta que o ponto P deva ser mantido no probatório com a substituição do valor de EUR 2,11 pelo valor de EUR 1,69, pois o segmento em causa não contém um facto concreto diretamente apreensível, mas antes o resultado de uma operação aritmética sobre dados estatísticos, com natureza conclusiva e meramente instrumental, sendo ainda que a apreciação da questão relativa ao limite previsto no n.º 24 da Portaria n.º 1295/2007 não depende daquele valor médio de Imposto sobre o Tabaco, mas do confronto entre as 444 estampilhas cuja justificação não foi aceite e o volume total de estampilhas de tipo 03 consumidas pela Recorrente no ano em causa.

Em consequência, elimina-se o ponto P da matéria de facto provada, ficando prejudicada a requerida substituição do valor aí inscrito por EUR 1,69.

Estabilizada a matéria de facto, importa apreciar a censura dirigida à sentença quanto ao regime de justificação das estampilhas especiais.

Vejamos então.

A Recorrente sustenta que a sentença errou ao considerar inaplicável o procedimento simplificado de justificação previsto nos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de outubro, pois em seu entender, a circunstância de as estampilhas terem sido remetidas para fábricas situadas noutros Estados-Membros não podia impedir a aplicação do regime de justificação automática das inutilizações até 2% das estampilhas consumidas anualmente, sob pena de violação da livre circulação de mercadorias, da livre prestação de serviços e do princípio do primado do Direito da União.

Na sentença decidiu-se em sentido contrário, tendo-se ali entendido que os n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007 apenas se aplicavam a estampilhas inutilizadas durante o processo de fabrico em entrepostos de produção situados no território nacional, sendo aplicável às estampilhas remetidas para entrepostos situados fora do território nacional o regime previsto nos n.ºs 21 e 22 da mesma Portaria, que exigia declaração adequada emitida pelas autoridades competentes do país para onde as estampilhas foram remetidas ou outro meio de prova admitido pela autoridade competente.

Ora, desde já se adianta que a interpretação do direito efetuada na sentença não é correta, por nela não se ter retirado a consequência que se impunha à luz do Direito da União Europeia.

Com efeito, resulta da factualidade provada que a Recorrente requisitava estampilhas especiais à INCM e remetia-as para fábricas localizadas noutros Estados-Membros, responsáveis pela produção e embalagem do tabaco manufaturado e pela aposição das estampilhas nas embalagens de venda ao público (cf. ponto B, da fundamentação de facto); que durante o ano de 2010, recorreu a fábricas situadas fora do território nacional (cf. ponto C, da fundamentação de facto); e que no encerramento da conta-corrente relativa a tabaco de corte fino e outro tabaco de fumar, tipo 03, subsistiu um saldo final de 444 estampilhas especiais (cf. ponto E, da fundamentação de facto).

A Recorrente alegou que essas estampilhas tinham sido destruídas durante o processo de produção em fábrica, tendo apresentado declaração da fábrica C…, mas a Administração Tributária não aceitou tal justificação por não considerar preenchidos os requisitos do n.º 22 da Portaria n.º 1295/2007 (cf. pontos J e L, da fundamentação de facto).

Mais resulta ainda que, no ano de 2010, a Recorrente comercializou tabaco correspondente a 1.268.700 introduções no consumo de corte fino e outro tabaco de fumar, tipo 03, tendo consumido idêntico número de estampilhas especiais (cf. ponto X, da fundamentação de facto), pelo que as 444 estampilhas em causa representavam cerca de 0,03% do total de estampilhas especiais relativas a esse tipo de tabaco.

A questão decisiva consiste, assim, em saber se podia ser recusada à Recorrente a aplicação do regime de justificação automática previsto nos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007 apenas porque as estampilhas foram inutilizadas no processo produtivo ocorrido em entreposto situado noutro Estado-Membro.

Ora, sobre esta precisa questão pronunciou-se, entretanto, o Tribunal de Justiça da União Europeia, de modo inequívoco, no Acórdão proferido em 13 de maio de 2026, no processo C-322/25, Swedish Match - Fósforos Portugal, S. A. contra Autoridade Tributária e Aduaneira, ao decidir que o artigo 21.º, n.º 2, segundo parágrafo, da Diretiva 92/12/CEE se opõe a uma regulamentação nacional que, sem controlo pelas autoridades nacionais da regularidade da inutilização das estampilhas, considera automaticamente justificada essa inutilização até ao limite de 2% do volume das estampilhas utilizadas anualmente no processo produtivo de produtos sujeitos a impostos especiais de consumo, quando a aplicação desse regime fica circunscrita às inutilizações ocorridas em entrepostos situados no território nacional, ficando dele excluídas, apenas em razão do local da inutilização, as estampilhas inutilizadas em entrepostos situados noutros Estados-Membros.

A fundamentação decisória do referido acórdão é diretamente transponível para os presentes autos, porquanto o Tribunal de Justiça afirma, em primeiro lugar, que, embora a Diretiva 92/12/CEE reconhecesse aos Estados-Membros margem para definir as consequências do desaparecimento das marcas fiscais e os meios de prova da sua inutilização, essa margem não podia ser exercida em termos suscetíveis de restringir a livre circulação dos produtos sujeitos a impostos especiais sobre o consumo. Por outro lado, considera que constitui uma restrição a essa liberdade um regime nacional que apenas dispensa a prova individualizada da inutilização das estampilhas quando esta ocorre em território nacional, uma vez que tal diferença de tratamento é suscetível de dissuadir os operadores económicos de recorrerem a entrepostos de produção situados noutros Estados-Membros. Por fim, afasta a justificação baseada na impossibilidade de controlo direto, pelas autoridades portuguesas, das inutilizações ocorridas fora do território nacional, na medida em que o próprio regime nacional prescinde desse controlo relativamente às inutilizações ocorridas em Portugal até ao limite de 2% do volume das estampilhas utilizadas anualmente no processo produtivo.

Acresce que, embora o acórdão tenha sido proferido por referência à Diretiva 92/12/CEE, a sua razão decisória é aplicável ao presente caso, em que se discute a legalidade de liquidação relativa ao ano de 2010, pois a Diretiva 2008/118/CE, aplicável após a revogação da Diretiva 92/12/CEE, contém no artigo 39.º, n.ºs 1 e 3, uma disciplina materialmente equivalente quanto à faculdade de os Estados-Membros exigirem marcas fiscais ou marcas nacionais de identificação para fins fiscais, exigindo igualmente que essas marcas não criem entraves à livre circulação dos produtos sujeitos a impostos especiais de consumo e admitindo regras nacionais destinadas a evitar fraude, evasão ou abuso, pelo que a identidade normativa relevante permite transpor para o caso dos autos a interpretação firmada pelo Tribunal de Justiça no processo C-322/25.

Assim delimitada a questão pelo Tribunal de Justiça, evidencia-se que o enquadramento adotado pela sentença recorrida, centrado diretamente nas liberdades fundamentais previstas no Tratado e no princípio da não discriminação nelas implicado, não corresponde ao plano normativo próprio da questão, pois, estando em causa matéria harmonizada pelo regime geral dos impostos especiais de consumo, a apreciação da conformidade do regime nacional deve ser feita à luz da norma de direito secundário aplicável, no caso, o artigo 39.º, n.ºs 1 e 3, da Diretiva 2008/118/CE, interpretado em coerência com a razão decisória afirmada pelo Tribunal de Justiça a propósito do artigo 21.º, n.º 2, segundo parágrafo, da Diretiva 92/12/CEE.

Daqui resulta que a sentença errou ao considerar compatível com o Direito da União a diferença de tratamento decorrente dos n.ºs 22, 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, pois, à luz da interpretação fixada pelo Tribunal de Justiça no processo C-322/25, o artigo 39.º, n.ºs 1 e 3, da Diretiva 2008/118/CE, interpretado em coerência com a razão decisória afirmada pelo Tribunal de Justiça a propósito do artigo 21.º, n.º 2, segundo parágrafo, da Diretiva 92/12/CEE, impede que seja recusada à Recorrente a aplicação do regime de justificação automática apenas porque as estampilhas se inutilizaram no decurso de processo produtivo realizado em fábrica situada noutro Estado-Membro, quando essa recusa assenta exclusivamente num critério territorial e coloca a produção realizada fora do território nacional em posição menos favorável do que a produção realizada em Portugal.

No caso concreto, estando em causa 444 estampilhas especiais relativas a tabaco de corte fino e outro tabaco de fumar, tipo 03 (cf. ponto E, da fundamentação de facto), tendo a Recorrente invocado a sua destruição durante o processo produtivo em fábrica situada noutro Estado-Membro (cf. ponto J, da fundamentação de facto), e representando tais estampilhas cerca de 0,03% das estampilhas consumidas anualmente pela Recorrente nesse tipo de produto (cf. ponto X, da fundamentação de facto), encontra-se preenchido o limite quantitativo previsto no n.º 24 da Portaria n.º 1295/2007, pelo que não podia a Administração Tributária fundar a liquidação na falta de preenchimento dos requisitos probatórios previstos no n.º 22 da mesma Portaria, na medida em que essa exigência, quando aplicada para afastar o benefício da justificação automática apenas em razão da localização transfronteiriça do processo produtivo, é incompatível com o Direito da União.

Procede, assim, a censura dirigida à sentença quanto à não aplicação do procedimento simplificado de justificação previsto nos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007, de 1 de outubro.

Assim sendo, fica prejudicada a apreciação dos demais erros de julgamento imputados pela Recorrente à sentença, quanto à alegada incompatibilidade autónoma do artigo 110.º, n.ºs 4 e 6, do CIEC com a Diretiva 2008/118/CE, quanto à invocada inconstitucionalidade orgânica desse regime, quanto à alegada violação do princípio da presunção de inocência e dos fins do sistema fiscal e quanto à alegada violação dos princípios da proporcionalidade e da proteção da propriedade privada, uma vez que todas essas questões tinham sido colocadas pela Recorrente como fundamentos sucessivos ou subsidiários de anulação da mesma liquidação, tornando a procedência do primeiro fundamento desnecessário o respetivo conhecimento [cf. n.º 2 do art. 608.º ex vi n.º 2 do art. 663.º, ambos do CPC, aplicáveis ex vi art. 2.º, alínea e) do CPPT].

Resta apreciar o pedido de juros indemnizatórios.

Resultando provado que a Recorrente pagou a liquidação impugnada em 14 de outubro de 2011 (cf. ponto Q, da fundamentação de facto), e sendo agora anulada a liquidação por erro de direito imputável aos serviços, traduzido na aplicação de um regime regulamentar incompatível com o Direito da União, assiste-lhe o direito à restituição do montante pago, acrescido de juros indemnizatórios, nos termos dos artigos 43.º, n.º 1, da LGT, 100.º da LGT e 61.º do CPPT, sendo devidos desde a data do pagamento indevido até à data do processamento da respetiva nota de crédito.

Assim sendo, e em face do exposto, o presente recurso deve ser julgado procedente.

Preparando a decisão, formulamos a seguinte síntese conclusiva:

I. O artigo 39.º, n.ºs 1 e 3, da Diretiva 2008/118/CE opõe-se a uma regulamentação nacional que reserve o regime de justificação automática da inutilização de estampilhas especiais, até ao limite de 2% das estampilhas utilizadas anualmente, às inutilizações ocorridas em território nacional, excluindo as verificadas em entrepostos situados noutros Estados-Membros.

II. Tendo as estampilhas inutilizadas representado apenas cerca de 0,03% das estampilhas consumidas anualmente pela recorrente no mesmo tipo de produto, não podia a Administração Tributária recusar a aplicação do procedimento simplificado previsto nos n.ºs 23 e 24 da Portaria n.º 1295/2007 apenas com fundamento na localização transfronteiriça do processo produtivo.

III. A anulação da liquidação fundada em erro de direito imputável aos serviços confere ao sujeito passivo o direito à restituição do imposto pago, acrescido de juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido até à emissão da respetiva nota de crédito.

III. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, julgar procedente a impugnação judicial e, em consequência, anular a liquidação de Imposto sobre o Tabaco impugnada.

Custas pela Recorrida.

Lisboa, 11 de junho de 2026 - Margarida Reis (relatora) – Patrícia Manuel Pires – Tiago Brandão de Pinho.