| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. M..., identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
A- Através de doação de 24/02/87 a recorrente doou a nua propriedade do prédio rústico sito em Alcochete - art.º cadastral 58.º Secção B, posteriormente discriminado em duas parcelas de terreno agrícola.
B- O imóvel não podia ser objecto de fraccionamento, nos termos do art.º 1379° do C. Civil, atenta a necessidade de preservar a unidade de cultura de 5000m, fixada no anexo à Portaria 202/70, de 21 de Abril.
C- De forma a tornear o obstáculo impeditivo da venda, decidiram, comproprietários da nua propriedade e usufrutuária, permutar os imóveis, no âmbito do art.º 1378°, do C. Civil, por escritura de 26/07/95.
D- A recorrente recebeu parte dos imóveis com propriedade de J...e da sociedade comercial C... Lda, participada em 2/3 pela empresa G... Lda.
E- Foi paga Sisa pelo negócio jurídico, atentas as regras do CIMSISSD, no caso, pela diferença declarada de valores e a recorrente recebeu tornas por isso.
F- A G..., Lda., e apenas esta empresa, realizou infra-estruturas nos prédios objectos de permuta, recebendo o valor das obras realizadas em lotes de terreno.
G- A recorrente não praticou quaisquer actos conducentes ao loteamento, mormente desenvolvendo o projecto de loteamento, nem foi contemplada com qualquer alvará de construção.
H- Apenas teve intenção de possibilitar a perspectiva de transacção dos imóveis rústicos que era inviabilizada pela Portaria 202/70 de 21 de Abril.
I- Da sua conduta, não se infere com meridiana clareza que o comportamento adoptado pela recorrente visou intencionalmente a "exploração de loteamentos", razão pela qual a douta sentença “a quo” não realizou o exame crítico das provas, que se impunha face ao art.º 659.º, n.º3 do CPC e art.º 123°, n.º2 do CPPT.
J- E como corolário, nula a douta sentença recorrida no naipe legal citado.
K- Num juízo de prognose e recorrendo à figura do homem médio, não se conclui a presunção de acordo entre comproprietários e a recorrente, detentora aliás do ónus da prova nesta matéria no âmbito do art.º 342º do C. Civil e art.º 74°, n.º 1 da LGT.
L- O Acórdão do STA de 18/06/03, na base da decisão do Tribunal de 1.ª Instância não pode servir para sustentar a decisão tomada, de que se está perante actos de comércio, na expressão do art.º 2º do C. Comercial e não no âmbito das mais-valias.
M- Porquanto este refere taxativamente ser necessária “uma actividade ocasional do loteador, que exerce profissão diversa” ...(sic Acórdão citado)”, para que se preencham os pressupostos de enquadramento na Categoria C.
N- Ora do probatório não resulta ter a recorrente tido qualquer actividade enquanto loteadora, ainda que de forma isolada ou esporádica e só a G... assim poderia ser classificada.
O- Os actos conducentes ao loteamento apenas foram praticados por esta empresa, detentora do alvará de construção.
P- A incidência subjectiva do imposto, exigido pela Fazenda Pública nos autos não está preenchida por parte da recorrente, o que conduz à anulação da liquidação.
Q- Só a G... é sujeito passivo da relação jurídico-tributária.
R- A conduta da recorrente não se enquadra no art.º 4°, n.º 1, alínea d) e ao pretender assacar responsabilidade jurídico-tributária por via do enquadramento nesta norma de incidência real, a douta sentença recorrida realiza uma interpretação errónea do direito aplicável.
S- A transmissão da propriedade da recorrente, ainda que em resultado da alienação de lotes não está sujeita à Categoria G, de harmonia com o art.º 5°, n.º 1 do Dec. Preambular que aprovou o Código do IRS.
T- Ora, se não se verifica a "sujeição” carece de legalidade o acto tributário, que baseado em factos não provados os enquadra na “incidência” e daí promove o acto tributário de liquidação, ainda que com base em categoria diferente.
U- Ao não se debruçar sobre esta realidade jurídico-fiscal, a douta sentença recorrida omitiu o seu dever de pronúncia obrigatório ante o regime previsto no art.º 668°, n.º 1, alínea d) do C PC, pelo que o douto aresto é nulo.
V- Os actos de gestão de negócios praticados por Carlos Manuel Santos Costa, na qualidade de gestor da recorrente, colocaram em crise a ulterior liquidação, estiveram na sua génese ao ser tratada a declaração fiscal por si entregue.
W- A declaração é nula nos termos do art.º 5° do CPPT e do art.º 17º, n.º3 da LGT.
X- O mandato tributário apenas pode ser conferido para actos de natureza procedimental que não tenham natureza pessoal.
I- De acordo com o art.º 16.º, n.º 1, da LGT em compaginação com os art.ºs 258°, n.º 1, 268°, n° 1, e 1163° e 1178º, todos do C. Civil, os actos praticados a coberto da nulidade, acabaram por se reflectir na esfera jurídica do representado, para além dos limites do mandato e à margem da lei.
Z- O sujeito Carlos Costa não obtinha quaisquer poderes de representação, razão impeditiva da entrega da declaração mod. 3 de IRS.
AA- Violou a Administração Fiscal o art.º 4°, da Lei n° 35/99, ao permitir a entrega de declaração fiscal sem solicitar a exibição do BI do sujeito passivo e verificar a conformidade dessa assinatura com a da declaração.
BB- Esta questão, ao não ser apreciada na douta sentença recorrida, conduz à nulidade da mesma, por omissão de pronúncia, no quadro legal vertido nos art.ºs 125° do CPPT e 668°, n.º 1, alínea d) do CPC.
CC- A sentença é também nula por ausência de segmentação dos factos dados como provados e como não provados, exigível pelo art.º 123°, n.º 2, do CPPT, em articulação com o art.º 659º, n.º3 do CPC (como defende o AC STA de 11/07/01 exarado no recurso n.º 25670, em consonância com o Professor Alberto dos Reis in CPC anotado, Vol. V, pág. 140).
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
Por despacho de fls 133 dos autos veio a M. Juiz do Tribunal “a quo” pronunciar-se sobre as invocadas nulidades da sentença recorrida, entendendo que as mesmas se não verificam.
O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, por a sentença recorrida não padecer dos vícios formais assacados e ter efectuado uma correcta interpretação dos factos e do direito aplicável.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se a sentença recorrida padece dos vícios formais de omissão de pronúncia, falta de exame crítico das provas e falta de discriminação dos factos não provados, conducentes à declaração da sua nulidade; E não padecendo, se os ganhos obtidos pela recorrente na venda de um lote de terreno para construção urbana, resultante da transformação de vários prédios rústicos em lotes de terreno para construção urbana, que com outros efectuou, se encontra sujeita a IRS, categoria C.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade a qual igualmente na íntegra se reproduz:
A) Por escritura pública de 24/02/87 outorgada no Cartório Notarial de Alcochete a impugnante e seu falecido marido doaram a Joaquim Varela Rodrigues e mulher, e a Carlos Alberto Varela Rodrigues e mulher, a nua propriedade de um prédio rústico, sito no lugar de Canto do Pinheiro, freguesia e Concelho de Alcochete, inscrito na matriz rústica sob o art.º 58 da secção B, tendo reservado para si o usufruto sucessivo e simultâneo (Cfr. fls 13 e ss).
B) O donatário Joaquim Varela Rodrigues e a sua mulher, a sociedade "C... - Actividades Imobiliárias, Lda" e João Oliveira da Costa Godinho e sua mulher, intervieram como outorgantes numa escritura pública realizada no dia 26/07/1995, nos termos da qual foram feitas permutas entre os três, tendo todos ficado encabeçados na titularidade de 1/3 do prédio descrito em A) e de um outro prédio rústico contíguo (Cfr. fls 18 e ss).
C) Por acordo presumido entre os comproprietários e a impugnante, foi realizada uma operação de loteamento de tais prédios de que resultou a constituição de 70 lotes de terreno para construção (ar. fls 9 e ss do Processo Administrativo).
D) Com o loteamento aprovado e por escritura pública de 25/01/1996 na qual interveio como outorgante a impugnante, esta na qualidade de usufrutuária, vendeu a Luís Joaquim Pina da Fonseca o usufruto do lote de terreno designado por n.º 4, pelo valor de um milhão de escudos (Cfr. fls 30 e ss).
E) Por escritura Pública de 31/05/96 em que intervieram como outorgantes os comproprietários referidos em B) e a impugnante na qualidade de usufrutuária do prédio referenciado em 1) foi posto termo a tal compropriedade pela adjudicação a cada um dos outorgantes de vários lotes de terreno resultantes do loteamento, omissos na matriz, mas cuja inscrição havia entretanto sido requerida (Cfr. fls 30 e ss).
F) À impugnante e a Joaquim Varela Rodrigues e mulher foram adjudicados os lotes designados pelos números 2, 3, 46, 47, 53 a 61, 66, 67 e 68 aos quais foi atribuído o valor de Esc. 4.527.310 sendo imputado à impugnante, em função do usufruto, o valor de Esc. 905.426 (Cfr. fls 30 e ss).
G) A impugnante recebeu tornas no montante de Esc. 367.490 (Cfr. fls 30 e ss).
H) Em 28/11/2001 na qualidade de gestor de negócios, Carlos Manuel santos Couto, apresentou, em representação da impugnante, nos serviços de Finanças de Alcochete, uma declaração de IRS, modelo 3, referente ao ano de 1996, na qual declarou, para além de outros rendimentos, a importância de Esc. 4.000.000 a título de rendimentos provenientes da actividade comercial de "urbanizações e loteamentos" (Cfr. f1s 60 e ss).
I) Na sequência de tal declaração os serviços de Finanças procederam à liquidação de IRS n.º 5133835433 de que resultou imposto a pagar no montante de € 2.653,42 acrescida de juros compensatórios no montante de € 1.459,46 cujo prazo de pagamento voluntário terminava em 23/01/2002 (Cfr. fls 15).
J) Em 12/12/2001 Carlos Manuel Santos Couto na qualidade de Gestor de Negócios, apresentou, em representação da impugnante nos serviços de finanças de Alcochete uma declaração de IRS modelo 3, de substituição da anterior e referente ao ano de 1996, na qual declarou a importância de Esc. 1.000.000 a título de rendimento provenientes da actividade comercial de "urbanizações e loteamentos" (Cfr. fls 2 do Processo Administrativo).
K) A declaração de substituição foi convolada em reclamação graciosa a qual veio a ser deferida por despacho do Chefe do Serviço de Finanças datado de 12/06/2002 o qual decidiu revogar a liquidação n.º 5133835433 determinando a anulação do imposto no montante de € 2.069,83 (Cfr. fls 5 e 16 do Processo Administrativo).
L) A decisão mencionada em K) foi notificada à impugnante em 17/06/2002 (Cfr. fls 17 do Processo Administrativo).
M) A presente impugnação foi deduzida em 2/04/2002 (Cfr. fls 2).
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Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na prova documental junta aos autos, e, em concreto, no teor dos documentos indicados em cada uma das alíneas supra.
Não se provaram quaisquer factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.
4. Tendo sido imputada à sentença recorrida o vício de omissão de pronúncia, a existir, conducente à declaração da sua nulidade - cfr. matéria das suas conclusões T., U. e AA. a CC., embora a final, se “tenha esquecido” de formular o correspondente pedido, onde, aliás, nenhum pedido expressamente formulou - porque a mesma a ocorrer gerar, na realidade, a nulidade desta, nos termos do disposto nos art.ºs 668.º n.º1 alíneas b) e d), 660.º n.º2 e 713.º n.º2 do Código de Processo Civil (CPC), 143.º e 144.º do Código de Processo Tributário (CPT), e hoje dos art.ºs 124.º e 125.º do CPT, importa por isso conhecer em primeiro lugar desta invocada nulidade.
Tal nulidade só ocorre, nos termos daquelas normas citadas em primeiro lugar, quando o Juiz deixe de pronunciar-se em absoluto de questão que deva conhecer, que por isso tenha sido submetida à sua apreciação e da qual não conheça, nem o seu conhecimento tenha sido considerado prejudicado pela solução dada a outra(s), como constitui jurisprudência abundante Cfr. entre outros, os acórdãos do STA de 2.10.1996 (ambos), recursos n.ºs 20472 e 20491..
Como sabiamente invocava o Professor Alberto dos Reis - Código de Processo Civil Anotado, volume V, (Reimpressão), pág. 140 - «Há que distinguir, cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.
Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto".
Consubstancia, no caso, a recorrente, tais omissões de pronúncia, por a M. Juiz do Tribunal "a quo", ter deixado de se pronunciar sobre a não sujeição ao imposto por banda da ora recorrente bem como de não se ter pronunciado sobre a entrega de declaração fiscal em nome da recorrente por parte de Carlos Manuel Santos Costa, em que não lhe foi exigida pela AT a exibição do seu B.I., em que o mesmo não tinha poderes para o efeito.
Lendo e analisando toda petição inicial de impugnação judicial, verifica-se, que a articulação de tais questões constituíam, entre outras, os fundamentos porque entendia que a liquidação efectuada era anulável, como se pode ver dos art.ºs 1.º, 2.º, 13.º, 14.º, 15.º e 17.º da sua petição inicial de impugnação judicial e por isso, em consequência, pedia a sua procedência.
Porém, lendo e analisando todo o conteúdo da sentença recorrida de fls 87 a 93, dela se vê que a M. Juiz do Tribunal “a quo” não deixou de se pronunciar sobre tais questões, como constituem suas manifestações os seguintes trechos:
...
No que se refere aos actos de gestão de negócios praticados por Carlos Manuel Santos Costa, a impugnante alega que a declaração que originou a declaração ...
No entanto, tal argumento não põe em causa a liquidação impugnada, porquanto, foi apresentada declaração de substituição, aliás, pelo mesmo gestor de negócios, e que foi convolada em reclamação graciosa que foi objecto de decisão, pelo que, resta apenas averiguar da qualificação dos rendimentos auferidos pela impugnante pela transmissão de um lote de terreno destinado à construção urbana.
...
Por conseguinte, fica patente o desenvolvimento por parte da impugnante de uma actividade objectivamente comercial, ainda que com carácter ocasional, enquadrável na alínea a) do n.º1 do art.º 4.º do CIRS.
...
Por último refira-se apenas que não procede a argumentação da impugnante de que ainda que se considere que existe um actividade comercial, os lucros derivados dos prédios adquiridos anteriormente a 1989 não podem ser tributados face a não sujeição prevista no mencionado art.º 5 do Decreto Preambular que aprovou o CIRS, porquanto, não estamos perante rendimentos da categoria G, conforme ficou demonstrado, mas da categoria C.
...
É assim, manifesto, que a M. Juiz do tribunal “a quo” não deixou de se pronunciar sobre tais questões no sentido que entendeu que poderiam ter qualquer relevo para a decisão da causa, ainda que não tenha conhecido e contra-argumentado quanto a todos os argumentos e raciocínios pela mesma avançados para suportar a sua tese, não havendo assim, qualquer questão no sentido de constituir um fundamento próprio, autónomo, diversos dos conhecidos pela M. Juiz do Tribunal “a quo”, de impugnação judicial e que, através deles, pudesse obter a procedência da sua pretensão.
Como se escreve no acórdão deste Tribunal, de 26.01.2001, recurso n.º 958/98, citando-se, além do mais, os Profs. Antunes Varela e Alberto dos Reis, Questões para este efeito são todas as pretensões processuais formuladas pelas partes que requerem decisão do juiz, bem como os pressupostos processuais de ordem geral e os pressupostos específicos de qualquer acto (processual) especial, quando realmente debatidos entre as partes, não podendo confundir-se as questões que os litigantes submetem à apreciação e decisão do tribunal com as razões de facto e de direito, os argumentos, os pressupostos em que a parte funda a sua posição na questão.
Também o invocado vício formal imputado à sentença recorrida de falta de exame crítico das provas, não ocorre desde logo, porque a tal subsunção reporta a recorrente à falta da intenção da mesma de proceder à “exploração de loteamentos”, questão que na sentença se fundamenta pela sua desnecessidade - o desenvolvimento por parte da impugnante de uma actividade objectivamente comercial, ainda que com carácter ocasional – o que, a não ser assim, implicaria desde logo, um errado julgamento sobre a matéria de facto conducente à sua revogação, que não um vício de forma da mesma sentença conducente à declaração da sua nulidade.
Como se vê da matéria do probatório fixado pela M. Juiz do Tribunal “a quo”, não deixou a mesma de indicar em cada uma das alíneas, os meios de prova que as suportam, como a final se pronunciou, pelo que se mostra cumprido o falado exame crítico das provas a que se reporta a norma do art.º 659.º n.º3 do CPC, que desta forma acresce ao elenco das nulidades da sentença previstas na norma do art.º 125.º do CPPT, falta que, em todo o caso, apenas relevaria quanto fosse total e não apenas parcial ou deficiente que, pelo menos, nesta dimensão, nunca se verificaria Cfr. neste sentido , Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 2.ª Edição revista e aumentada, 2000, VISLIS, pág. 569, nota 8..
Finalmente, quanto à invocada ausência de segmentação dos factos dados como provados e como não provados – cfr. matéria da sua alínea CC) – ou seja a violação à norma do art.º 123.º n.º2 do CPPT, que dispõe – o juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões – também a mesma não ocorre, tendo a M. Juiz do Tribunal “a quo” especificado a matéria provada das alíneas A) a M), e quanto à não provada, fez consignar, Não se provaram quaisquer factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados, ou seja, entendeu inexistirem factos relevantes para a decisão do mérito da causa não provados, segundo as várias vertentes plausíveis do ponto de vista do direito aplicável (art.º 511.º n.º1 do CPC), factos estes que sempre se encontram fora da base instrutória da causa.
E estes factos sem relevo ou inócuos para tal efeito, sempre se encontram excluídos dessa discriminação da matéria não provada, podendo, quando muito, a entender-se em contrário, constituir mera irregularidade, sem qualquer relevo no exame ou na decisão da causa, como constitui jurisprudência corrente dos nossos tribunais – Cfr. neste sentido, entre outros, o acórdão do STJ de 15.1.1997, recurso n.º 48368, acórdão do STA de 6.6.2001, recurso n.º 25.827 e deste Tribunal de 2.7.2002, recurso n.º 5806/2001.
Se o entendimento da M. Juiz do Tribunal “a quo” sobre essa não relevância desses factos se encontra ou não correcta, já não integra vício de forma dessa sentença, mas sim vício de fundo, conducente à sua revogação que não à declaração da sua nulidade.
Improcedem assim, todos os vícios formais imputados à sentença recorrida, relativa à matéria das alíneas supra indicadas.
4.1. Para julgar improcedente a impugnação judicial deduzida, considerou a M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que os ganhos obtidos pela ora recorrente pela transmissão de um lote de terreno destinado à construção urbana constituem ganhos sujeitos a IRS, categoria C, que não à categoria G, por se enquadrarem no objecto de uma actividade comercial, ainda que ocasional.
Para a recorrente, de acordo com a matéria das restantes conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, continua a pugnar que jamais praticou qualquer acto enquanto loteadora do lote de terreno destinado à construção urbana, pelo que não pode ter praticado qualquer acto de comércio, ainda que ocasional, não se encontrando por isso tais rendimentos sujeitos a IRS, categoria C.
Vejamos então.
Como consta na matéria das alíneas C) e D) do probatório fixado na 1.ª instância e melhor se colhe dos autos, designadamente a fls 5 do processo de reclamação apenso, entre a ora recorrente, enquanto usufrutuária, e os titulares da nua propriedade do prédio em causa e de um outro contíguo, foi acordado procederem às operações de loteamento dos mesmos, executadas pela empresa G..., Lda, tendo a mesma vendido o seu lote n.º4 que entre outros lhe foi atribuído, enquanto usufrutuária de um desses prédios, constituindo a liquidação em causa, os rendimentos auferidos por esta venda realizada no ano de 1996.
Invoca a ora recorrente além do mais – cfr. matéria das alíneas K) e N) das conclusões das suas alegações do recurso – que nenhum acordo teve com os outros intervenientes para a execução dessas operações de loteamento, pelo que, quanto a ela, tais operações jamais lhe poderão ser imputadas.
Porém, é desde logo a sua anterior argumentação que lhe não pode deixar de retirar credibilidade a tal invocada falta de acordo, já que é a própria que, na matéria das suas alíneas vem explicar os vários actos a que procederam tendo em vista tornear o problema de tal prédio não ser divisível em espécie, por inferior à unidade de cultura, bem como dos mesmos actos retirou vantagens, pois desta forma vendeu o lote n.º4 que, entre outros, desse prédio e de outros foi formado, que veio a ser constituído por virtude de tal loteamento, que de outra forma não poderia ter vendido por não existir, pelo que aquela invocada falta de acordo surge descontextualizada da demais argumentação e, quiçá, mesmo contraditória, face a esta matéria das alíneas B), C) e G) das conclusões do seu recurso.
Por outro lado, constando tal matéria relativa a tal acordo ente todos os intervenientes fixada no ponto C) do probatório da sentença recorrida, a forma válida de a mesma a colocar em causa era através da forma prevista no art.º 690.º-A do CPC, designadamente das suas alíneas a) e b) do seu n.º1 – quais os concretos meios probatórios, constantes do processo que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida - o que a recorrente não fez, pelo que a mesma não pode deixar de aí se manter, ou seja, que tal acordo existiu.
E aqui chegados, cabe proceder à subsunção de tal situação fáctica nas correspondentes normas de incidência a fim de se concluir se tais ganhos, resultantes dessa venda, têm carácter acidental ou fortuito, ou antes se integram numa actividade comercial ou industrial, ainda que consistente num único acto isolado, por quem não exercia essa actividade.
Nos termos do disposto no art.º 1.º do CIRS, o Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), incide sobre o valor anual dos rendimentos das categorias seguintes...
Categoria A – Rendimentos do trabalho dependente;
Categoria B – Rendimentos do trabalho independente;
Categoria C – Rendimentos comerciais e industriais;
...
Categoria G – Mais-valias;
...
Considerando-se rendimentos da categoria C, os rendimentos comerciais e industriais imputáveis ao exercício de qualquer actividade comercial ou industrial, incluindo:
...
e) Actividades urbanísticas e exploração de loteamentos e ainda a prestação de serviços conexos;
..., art.º 4.º do CIRS.
E nos termos do disposto no n.º1 do art.º 10.º do mesmo CIRS, constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos comerciais, industriais ou agrícolas, resultem de:
a)Alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis;
...
Assim, para excluir os ganhos obtidos com a venda do referido lote de terreno do seu campo de incidência (de rendimentos da categoria C), e enquadrá-los no conceito de mais-valias, teria que tal rendimento ter um carácter meramente ocasional ou fortuito, ou, no dizer dos ingleses, “de ganhos trazidos pelo vento”, como resultava dos pontos 2 e 4 do preâmbulo do respectivo Código de Imposto de Mais-Valias, sendo a esta luz que devemos continuar a entender se tais rendimentos aqui são subsumíveis.
Como resulta da matéria das alíneas A) a G) do probatório e mesmo dos art.ºs 3.º e segs da sua petição inicial de impugnação judicial, as imensas transformações por que passou tal prédio, em conjunto com o outro contíguo donde resultou o referido loteamento, quer físicas, quer jurídicas, até se alcançar o pretendido loteamento e cessação da compropriedade com a adjudicação de lotes de terreno para construção urbana a cada um dos comproprietários, no decurso de quase dez anos, conduzem a valorizações que nunca se poderão considerar como ocasionais, nem fruto do acaso ou da sorte, pelo os ganhos assim obtidos não poderão nunca ser qualificados como de mais-valias.
Antes, as múltiplas operações efectuadas nesse prédio e nos demais que formaram o loteamento, com o acordo da ora recorrente, integram-se no conceito de “acto de comércio”, tal como se encontra definido no art.º 2.º por referência ao art.º 463.º, ambos do Código Comercial, no desenvolvimento de uma actividade objectivamente comercial ou industrial, com o fito de obter lucros, por isso se enquadrando no conceito de rendimento comercial, ainda que o exercício dessa actividade por banda da ora recorrente possa ter sido ocasional, por quem não o fazia habitualmente, assim se integrando em rendimento da categoria C do IRS, de “rendimentos comerciais ou industriais” Cfr. no mesmo sentido, para além dos acórdãos do STA citados pelo Exmo Procurador da República junto do Tribunal recorrido, no seu parecer pré-sentencial, os acórdãos de 22.6.1999, 20.11.2002, 2.7.2003, 4.11.2004, 2.2.2005 e 29.3.2006, recursos n.ºs 17.441, 1022/02, 772/03-30, 659/04, 371/04-30 e 1213/05, aquele primeiro ainda relativo a contribuição industrial. .
A expressão actos de comércio utilizada no art.º 2.º do Código Comercial tem um sentido muito amplo, correspondente ao conceito de facto jurídico mercantil lato sensu, no qual se englobam os factos jurídicos em sentido estrito ou factos naturais, os actos jurídicos ou factos humanos e, dentro destes, os negócios jurídicos Cfr. neste sentido, Fernando Olavo, Direito Comercial, I, 2.ª Edição, pág. 61. .
O conceito jurídico de actividade comercial ou industrial, para efeitos de IRS, há-de ser determinado pelo conceito económico de actividade comercial ou industrial, que abrange actividades de mediação entre a oferta e a procura e actividade de incorporação de novas utilidades na matéria, em ambos os casos com fins especulativos, ou seja, com o objectivo de obtenção de lucros.
Ou seja, no caso, todas as operações de loteamento dos prédios em causa, com a prática dos múltiplos actos, quer jurídicos, quer materiais, tiveram o fito de contornar a lei que impedia o fraccionamento daquele único prédio rústico por inferior em área à unidade de cultura e logo a sua venda como lotes para construção urbana, fundindo-se com outro por participações cruzadas dos seus titulares, desta forma, mercê desta integração e transformação, todos esses prédios perderam a sua autonomia, quer económica, quer jurídica, deles resultando tantos prédios urbanos Os lotes de terreno para construção urbana constituem uma das espécies de prédios urbanos – cfr. art.º 6.º n.º1 c) do CCA. quanto os lotes para construção urbana deles formados, no caso, no número de setenta.
Em suma, uma longa actividade não pode deixar de ser desenvolvida, durante quase dez anos, por todos esses comproprietários, ainda que algum ou alguns deles apenas pudesse ter dado a sua anuência, sem a prática de concretos actos materiais de loteamento, mas que em todo o caso sem a sua intervenção, designadamente intervindo em actos jurídicos a mesma não se poderia ter concretizado, com vista a alcançar esse objectivo de loteamento desses prédios, e daí retirar os consequentes proventos económicos, encontrando-se por isso, o acto de venda do lote em causa pela ora recorrente, que aí se insere, como longe de constituir mera fruição ou mero uso do direito de que era titular sobre um desses prédios, antes não podendo deixar de se integrar, também, nessa actividade comercial, ainda que ocasional, por não deter a qualidade de comerciante, não sendo necessário por outro lado, que tal actividade tenha, sido exercida por si, pessoalmente, como parecer pretender a recorrente, sendo os rendimentos assim obtidos de tributar em IRS, na categoria C.
Também a norma do art.º 5.º do Dec-Lei n.º 442.º-A/88, de 30 de Novembro, que exclui da tributação em IRS os ganhos relativos a imóveis adquiridos antes de 1.1.1989 (entrada em vigor do CIRS), apenas se reporta aos ganhos susceptíveis de serem tributados como rendimentos da categoria G, como desde logo a própria epígrafe da norma claramente dispõe, Regime transitório da categoria G, que não também quanto a rendimentos susceptíveis de serem integrados na categoria C, ou em qualquer outra categoria, para os quais nenhuma limitação de tributação deste mesmo tipo existe, tendo também presente que a categoria G do IRS engloba rendimentos excepcionais, como consta do preâmbulo do mesmo CIRS Cfr. seu ponto 12., como igualmente bem se decidiu na sentença recorrida, que assim deve ser confirmada.
Improcedem assim todas as conclusões do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida que no mesmo sentido decidiu.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e em confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça em nove UCs.
Lisboa,04/07/2006
EUGÉNIO SEQUEIRA
IVONE MARTINS
JORGE LINO |
