Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	00903/03

Secção:	CT - 1º Juízo Liquidatário


Data do Acordão:	07/05/2005

Relator:	Casimiro Gonçalves

Descritores:	OMISSÃO DE PRONÚNCIA NULIDADE DE SENTENÇA MÉTODOS INDIRECTOS

Sumário:	1. A falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar, constituindo, embora, nulidade de sentença (art. 125º do CPPT), só se verifica quando o tribunal deixa de conhecer de questão que devia ser conhecida e não quando deixa de apreciar qualquer argumento produzido pela parte. 2. Provando-se facto que põe em dúvida a quantificação do facto tributário operada com recurso a métodos indirectos, é aplicável o regime do art. 121º do CPT






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO

1.1. J...e S..., ambos com os sinais dos autos, recorrem da sentença que, proferida pelo Mmo. Juiz do TAF do Funchal, lhes julgou improcedente a impugnação que deduziram contra as liquidações adicionais de IRS dos exercícios de 1994, 1995 e 1996 e as liquidações adicionais de IVA dos mesmos exercícios de 1994, 1995 e 1996 bem como as relativas a juros compensatórios de IVA dos trimestres desses mesmos anos.

1.2. Os recorrentes alegaram o recurso e terminam formulando as Conclusões seguintes:
a) A decisão recorrida é nula nos termos do art. 668° n° 1 al. d) do CPC, por não ter conhecido, o facto alegado de que "não se teve em conta que parte da actividade exercida pelo contribuinte corresponde a prestações de serviços, efectuadas no exercício da profissão de advogado a reformados ou desempregados, às pessoas que beneficiam de assistência judiciária a trabalhadores, no âmbito dos processos judiciais de natureza laboral, e a qualquer interessado, nos processos sobre o estado das pessoas, cuja taxa de IVA a aplicar é de 4%, em conformidade com a verba 2.8 da lista I anexa ao Código do IVA";
b) O poder de julgar do juiz é um poder exógena e endogenamente vinculado à força probatória fixada pela lei para os meios de prova nela admitidos e, no caso, de liberdade probatória às regras de experiência, senso comum, técnicas, boa fé, credibilidade das relações entre as pessoas, psicológicas e outras;
c) Nesta perspectiva o juiz não podia, à falta de outros elementos de prova que estivessem objectivados nos autos fixar um resultado de julgamento quanto à quantificação da matéria de facto diferente daquele que a Técnica que procedeu à fiscalização chegou, após contraditório pessoal levado a cabo com o contribuinte;
d) E esse foi o de que "assim sendo, o valor será a diferença entre o Resultado Declarado no campo 12 do Quadro 4 da Declaração Mod. 2 de IRS dos anos de 1993 a 1996, e os 400.000$00 mensais líquidos";
e) Só esse valor nos termos exactos em que foi admitido, ou seja enquanto diferença entre os dois dados (o valor antes declarado e o rendimento agora admitido), encontra também correspondência na fundamentação que suporta o acto de liquidação. Sem ele... a fundamentação cairá no vazio;
f) Mais: só esse valor pode ter-se como fixado à luz das regras da boa fé entre as pessoas que vinculam tanto a administração como o contribuinte, nos termos do art. 266° n° 2 da CRP, sob pena da administração agir de má fé, com fraude, e traiçoeiramente e logo contra o princípio da legalidade;
g) Qualquer outro representa uma simples ficção do Fisco sem o mínimo suporte factual no procedimento de liquidação, um valor simplesmente arbitrário de que o Fisco se deveria envergonhar face à reposição da verdade feita pelo recorrente e que a funcionária do Fisco aceitou;
h) A não admissibilidade do valor correspondente à diferença entre o já declarado e o rendimento posteriormente admitido apenas poderá ser arredada com base em elementos objectivos de prova, a obter pelo tribunal nos termos do art. 40° do CPT, por pôr em cheque o fixado segundo as regras da boa fé,
i) Ou seja, haveria de provar-se ter havido fraude ou prevaricação na fixação feita pela funcionária do Fisco. Mas isso não foi feito.
Termina pedindo que seja dado provimento ao recurso e sejam anulados os actos tributários para além do referido na alínea c) das conclusões para cada um dos anos em causa, restituindo-se o a mais cobrado, com juros indemnizatórios.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O EMMP emite Parecer no qual se pronuncia pelo não provimento do recurso, por entender que a sentença fez correcta apreciação dos factos e correcta interpretação dos preceitos legais que a fundamentam.

1.5. Corridos os Vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS

2.1. A sentença recorrida julgou provados os factos seguintes:
1 - Os impugnantes foram notificados das liquidações adicionais de IRS e de IVA relativas a 1994 a 1996, conforme resulta dos docs. 1 a 18 da petição inicial, que aqui dou por reproduzidos.
2 - Do Relatório de Inspecção Tributária, junto como doc. 21 da petição inicial, em que se basearam as liquidações ora impugnadas, consta nomeadamente que:
Não possui conta corrente de clientes e não regista em separado no livro de registo as importâncias respeitantes a reembolsos de despesas efectuadas em nome e por conta do cliente.
(...)
Trata-se de um advogado conceituado e exerce a actividade com regularidade ... auxiliado por uma empregada...
Não é crível que o sujeito passivo não tenha rendimentos mínimos nos anos de 1994 e 1995 de sobrevivência...
Não retira qualquer importância como remuneração do seu trabalho, é casado ..., não possui quaisquer outros rendimentos...
Declarou-nos em Auto de Declarações que se junta a fls. 14 a 15 "que nos anos em análise, 1993, 1994, 1995 e 1996, omitiu alguns recibos de honorários, sendo o valor das omissões difícil de detectar, devido ao tempo decorrido até à presente data, mas que deverão corresponder em média ao vencimento líquido mensal de um jurista na função pública, que é de 400.000$00. Assim sendo, o valor omitido será a diferença entre o "resultado apurado" no campo 12 do quadro 4 da Declaração Mod. 2 de IRS dos anos de 1993 a 1996, e os Esc. 400.000$00 mensais, líquidos".
(...)
Critério utilizado na presunção de serviços omitidos
(...)
1993, 1994, 1995 e 1996 - estimar os serviços prestados omitidos em 400.000$00 mensais x 11 meses.
(...).
3 - Em 11/12/1998, o contribuinte apresentou em simultâneo duas reclamações para a comissão de revisão relativamente ao IRS e ao IVA, com os n° de entrada 29163 e 29164 na 1ª RF do Funchal.
4 - Tais Reclamações foram enviadas para a DF da Região Autónoma da Madeira, tendo aí os seguintes n° de entrada: 21529 (IRS) e 21675 (IVA).
5 - O presidente de ambas as comissões foi Manuel Arlindo de Mendonça e o vogal da Fazenda Pública António Andrade Gomes Luis.
6 - Em ambas as comissões, os laudos do vogal da Fazenda Pública foram iguais, tal como as decisões do presidente das comissões, conforme melhor resulta dos docs. a fls. 141-142 e 151 da petição inicial, fls. 105 dos autos de reclamação em apenso e fls. 55 a 57 dos autos de processo administrativo em apenso, que aqui dou por reproduzidos.
7 - Em 1998-1999, a DF da Região Autónoma da Madeira tinha como delegados da Fazenda Pública os seguintes: como Presidentes 1 - Dr. Agostinho Gouveia, 2 - Manuel Arlindo Mendonça, 3 - Dr. António Joaquim Andrade Nunes e 4 - Carlos Trindade Figueira de Barros; como Vogais 1 - Carlos, 2 - António Manuel Gomes Luis, 3 - João Eleutério Caetano Freitas Gouveia, 4 - Dr. António Joaquim Andrade Nunes.

2.2. Quanto a factos não provados a sentença exarou o seguinte:
«FACTOS RELEVANTES NÃO PROVADOS
Inexistem.»

2.3. E quanto à motivação dos factos julgados provados e não provados, exarou o seguinte:
«A convicção deste Tribunal Tributário do Funchal assenta na análise crítica dos documentos juntos, bem como do depoimento da testemunha. O depoimento desta testemunha, contabilista do impugnante, apresenta-se como seguro apenas quanto ao seguinte: o sujeito passivo e a técnica de inspecção tributária acordaram que o valor de rendimentos mensal do sujeito passivo seria de 400 contos mensais.»

3. Com base nesta factualidade, a sentença julgou improcedente a impugnação.
Para tanto, fundamentou-se, em síntese, em que:
A) Quanto ao funcionamento das Comissões:
- ao contrário do alegado pelos impugnantes, as comissões de revisão funcionaram de acordo com a lei, sem violação do disposto nos n°s. 3 e 5 do art. 86° do CPT, uma vez que o facto de as reclamações terem sido distribuídas aos mesmos delegados da Fazenda Pública não permite concluir que a distribuição não foi feita de acordo com a data de entrada da reclamação e segundo a ordem das listas de delegados da Fazenda Pública às comissões de revisão.
- não ocorreu violação dos princípios da imparcialidade e da independência técnica, pelo facto de o vogal da FP e o presidente da comissão não serem licenciados em economia, gestão ou auditoria de empresas, facto este, aliás, não alegado/provado.
- embora as reclamações não tenham tido registos de entrada seguidos na DF da Região Autónoma da Madeira, para onde a RF enviou as reclamações, ainda que houvesse desrespeito pelas regras de distribuição das reclamações, o certo é que não se descortina qualquer facto provado donde se possa concluir que tal situação prejudicou o sujeito passivo, pois que a decisão das comissões só poderia ser a que foi.
Por outro lado, embora o impugnante entenda que os outros membros das comissões ignoraram as suas reclamações, com violação da imparcialidade, tal não se verifica, dado que, embora muito sintéticos, quer nos laudos dos vogais da FP, quer nas decisões dos presidentes das comissões, escreveram eles o essencial para dizerem que nada de novo trouxeram as reclamações (apenas quanto à quantificação - art. 84° - 1 do CPT). E, além disso, a decisão final de liquidação não foi tomada pelas comissões.
B) Quanto à alegação de que houve errónea quantificação da matéria tributável:
A AT procedeu à tributação com utilização de métodos indirectos, o que não é posto em causa pelo sujeito passivo.
O que este questiona é a quantificação feita, ao abrigo dos arts. 38°-5 do CIRS então em vigor e do art. 52° do CIRC, que para que aquele remete, entendendo o impugnante que o valor omitido corresponde à diferença entre o rendimento-resultado declarado e o presumido (que entende ser de 400.000$00 mensais), tal como consta da declaração conclusiva constante do auto de declarações do contribuinte. E não como a AT fez, acrescendo ao rendimento tributável declarado os 400.000$00 durante 11 meses por ano.
Ora, de acordo com o art. 52°-d) do CIRC, a quantificação do rendimento tributável por métodos indirectos pode assentar em informações declaradas à AT e foi o que se passou no caso em apreço.
O texto do auto de declarações apresenta um facto (equiparação a jurista da função pública) e uma conclusão, que o SP pretende agora fazer valer. Na falta de outros elementos seguros, parece sensato e lógico atermo-nos ao facto declarado, postergando a conclusão, contraditória em relação ao facto.
O depoimento da testemunha, contabilista do impugnante, apresentou-se como seguro quanto ao seguinte: o sujeito passivo e a técnica de inspecção tributária acordaram (?) que o valor de rendimentos mensal do sujeito passivo seria de 400 contos mensais. Daqui poderia concluir-se que o sujeito passivo, ao assinar o auto a fls. 102-103 se equivocou quanto à 1ª parte do depoimento (afirmação factual, concreta); no entanto, a 2ª parte do depoimento reduzido a escrito a fls. 102 continua a ser uma conclusão e não uma afirmação factual. Pelo que andou bem a AF.
C) Quanto ao IVA:
A AT fez bem ao aplicar o IVA à taxa legal sobre os montantes apurados, já que a ilegal omissão de rendimentos e o seu lícito apuramento indirecto consequente se reflectem logicamente no cálculo do IVA que os prestadores de serviços de advocacia estão obrigados a cobrar, tudo ao abrigo dos arts. 1°-1-a), 2°-1-a), 4°-1, 16°, 18°, 19° ss, 26°, 40° e 50°-1-c)-d) do CIVA.

4.1. É do assim decidido que os recorrentes discordam.
E começam, desde logo, por invocar a nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, nos termos da al. d) do nº 1 do art. 668º do CPC, por não ter conhecido o facto alegado de que «não se teve em conta que parte da actividade exercida pelo contribuinte corresponde a prestações de serviços, efectuadas no exercício da profissão de advogado a reformados ou desempregados, às pessoas que beneficiam de assistência judiciária a trabalhadores, no âmbito dos processos judiciais de natureza laboral, e a qualquer interessado, nos processos sobre o estado das pessoas, cuja taxa de IVA a aplicar é de 4%, em conformidade com a verba 2.8 da lista I anexa ao Código do IVA».

4.2. Em momento próprio o Mmo. Juiz do Tribunal «a quo» pronunciou-se (cfr. fls. 223) sobre esta alegada nulidade, sustentando que a mesma não se verifica.
Isto porque a questão se reporta à matéria do art. 68° da PI, estando em causa apenas o IVA, que, todavia, foi apurado em consequência directa da aplicação dos métodos indirectos, conforme resulta do ponto C) da sentença.
E além disso, aquele art. 68° contém apenas afirmações jurídicas e conclusivas e não factos, pelo que tal alegação é insuficiente para ser considerada um facto susceptível de instrução.

4.3. Apreciando prioritariamente a nulidade invocada, adiantamos, desde já que, a nosso ver, a mesma não se verifica.
Na verdade, como o sr. Juiz refere, a questão reporta-se à matéria do art. 68° da PI, mas, estando aqui em causa apenas o IVA que foi apurado em consequência directa da aplicação dos métodos indirectos, a sentença pronunciou-se sobre essa questão na al. C) da mesma.
Pode, é certo, discordar-se do aí decidido. Mas, se assim for, estamos, então, perante erro de julgamento e não perante nulidade da sentença por omissão de pronúncia (cfr. arts. 668º nº 1, als. b) e d), 660º nº 2 e 713º nº 2 do CPC, 143º e 144º do CPT, e hoje arts. 124º e 125º do CPPT).
Além disso, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar, constituindo, embora, a dita nulidade de sentença (art. 125º do CPPT), só se verifica quando o tribunal deixa de conhecer de questão que devia ser conhecida e não quando deixa de apreciar qualquer argumento produzido pela parte.
Questões para este efeito são «todas as pretensões processuais formuladas pelas partes que requerem decisão do juiz, bem como os pressupostos processuais de ordem geral e os pressupostos específicos de qualquer acto (processual) especial, quando realmente debatidos entre as partes (cfr. A. Varela, RLJ, 122º, 112) e não podem confundir-se «as questões que os litigantes submetem à apreciação e decisão do tribunal com as razões (de facto ou de direito), os argumentos, os pressupostos em que a parte funda a sua posição na questão» (cfr. Alberto dos Reis, CPC Anotado, Vol. V, 143).
No caso, uma vez que a sentença se pronuncia expressamente sobre a questão do IVA apurado, conclui-se que não ocorre a invocada nulidade da sentença, por omissão de pronúncia.

5. Importa, em seguida, apreciar a discordância, também suscitada pelos recorrentes, quanto à matéria de facto julgada provada.

5.1. Com efeito, nas alegações do recurso os recorrentes sustentam que a sentença, apara além dos factos que especificou como provados, deveria, ainda, face a tudo o que expressa o processo e ao depoimento da testemunha e aos documentos juntos, ter dado também como provado mais os seguintes factos:
a) Que no referido relatório de fiscalização a senhora inspectora concluiu o seguinte: "Assim sendo, o valor omitido será a diferença entre o "RESULTADO DECLARADO" no campo 12 do quadro 4 da Declaração Mod. 2 de IRS dos anos de 1993 a 1996, e os 400.000$00 mensais líquidos";
b) Que tal rendimento de 400.000$00 acabou por ser "fixado" pela senhora inspectora que tinha a sua fiscalização para fazer e não tinha tempo para fazer uma declaração simples;
c) Que a senhora inspectora pretendia que a testemunha Luís do Carmo Santos Gonçalves assinasse uma declaração com os rendimentos dos impugnantes;
d) Que nos campos 4.2.2, 4.2.3 e 4.2.4 (pág. 8 do relatório) onde foi efectuada a "Determinação de Serviços Omitidos" dos exercícios de 1994, 1995 e 1996, respectivamente, foi apurada a importância anual de 4.400.000$00, correspondentes a 11 meses de trabalho a 400.000$00 por mês;
e) Não tendo sido deduzida a importância correspondente aos serviços prestados já declarados pelo impugnante, nos campos 12 dos quadros 4 das respectivas declarações Mod. 2 de IRS.

5.2. Vejamos:
A factualidade ora mencionada na al. a) supra já consta especificada no nº 2 do Probatório, onde se transcrevem alguns excertos do Relatório da Fiscalização, nomeadamente aquele que os recorrentes agora pretendem; com uma diferença de pormenor; no Relatório fala-se em «RESULTADO APURADO» (como se escreveu no Probatório) e não em «RESULTADO DECLARADO», como ora alegam os recorrentes.
De todo o modo, o que releva é que esta matéria já se encontra especificada como provada.
Quanto à factualidade mencionada na al. b) supra, reconduz-se, salvo o devido respeito, a factualidade conclusiva e, por isso, não susceptível de ser especificada como facto provado ou não provado.
Quanto à factualidade mencionada na al, c) supra, não se vê em que elementos dos autos se possa suportar a respectiva prova, sendo certo que, embora a prova testemunhal tenha sido gravada (cfr. acta de fls. 173) e não se encontre transcrita essa gravação, também essa mesma transcrição se nos afigura desnecessária, dado que a testemunha foi, como da acta consta, indicada para responder aos factos constantes dos arts. 33º e 45º da PI, e estes em nada se referem à matéria ora invocada como estando também provada.
Quanto à factualidade mencionada nas als. d) e e) supra, é certo que é factualidade que resulta do Relatório da Fiscalização, e consequentemente, se tem como provada. Por isso, e porque se trata de factualidade relevante para a apreciação das questões suscitadas no recurso, se entende que deve ser especificada em sede do Probatório, ao qual, por isso, e nesse sentido, se aditam os nºs. seguintes:

8) Nos Pontos 4.2.2, 4.2.3 e 4.2.4 (pág. 8 do relatório) onde foi efectuada a "Determinação de Serviços Omitidos" dos exercícios de 1994, 1995 e 1996, respectivamente, foi apurada a importância anual de 4.400.000$00, correspondentes a 11 meses de trabalho a 400.000$00 por mês;
9) Não tendo sido deduzida a importância correspondente aos serviços prestados já declarados pelo impugnante, nos campos 12 dos quadros 4 das respectivas declarações Mod. 2 de IRS.

6. Vejamos, então, os alegados erros de direito imputados à sentença ao decidir que não ocorreu ilegalidade das liquidações, por errónea quantificação da matéria tributável (Conclusões B a I do recurso), na parte em que as mesmas liquidações resultam de ter sido efectuado o apuramento da matéria tributável sem que tivesse sido tida em conta a diferença entre o montante de 400.000$00 mensais líquidos, multiplicado por 11 meses, e o montante inscrito como "Resultado Apurado" no Campo 12 do Quadro 4 da M/ 2 de IRS dos anos em questão.

6.1. A este respeito os recorrentes sustentam que o juiz não podia, à falta de outros elementos de prova que estivessem objectivados nos autos fixar um resultado de julgamento quanto à quantificação da matéria de facto diferente daquele que a Técnica que procedeu à fiscalização chegou, após contraditório pessoal levado a cabo com o contribuinte e que a não admissibilidade do valor correspondente à diferença entre o já declarado e o rendimento posteriormente admitido apenas poderá ser arredada com base em elementos objectivos de prova, a obter pelo tribunal nos termos do art. 40° do CPT, por pôr em cheque o fixado segundo as regras da boa fé, ou seja, haveria de provar-se ter havido fraude ou prevaricação na fixação feita pela funcionária do Fisco, o que não foi feito.
Recordemos que, nesta matéria a sentença, expressa que, de acordo com o art. 52°-d) do CIRC, a quantificação do rendimento tributável por métodos indirectos pode assentar em informações declaradas à AT e foi o que se passou no caso em apreço, sendo que o texto do auto de declarações apresenta um facto (equiparação a jurista da função pública) e uma conclusão, que o SP pretende agora fazer valer. Mas, na falta de outros elementos seguros, parece sensato e lógico atermo-nos ao facto declarado, postergando a conclusão, contraditória em relação ao facto, até porque o depoimento da testemunha, contabilista do impugnante, se apresentou como seguro quanto ao seguinte: o sujeito passivo e a técnica de inspecção tributária acordaram (?) que o valor de rendimentos mensal do sujeito passivo seria de 400 contos mensais. Ora daqui poderia concluir-se que o sujeito passivo, ao assinar o auto a fls. 102-103 se equivocou quanto à 1ª parte do depoimento (afirmação factual, concreta); no entanto, a 2ª parte do depoimento reduzido a escrito a fls. 102 continua a ser uma conclusão e não uma afirmação factual. Pelo que andou bem a AF.

6.2. Quid juris?
É certo que nos termos da al. d) do art. 52° do CIRC, a quantificação do rendimento tributável por métodos indirectos pode assentar em informações declaradas à AT.
Ora, no caso presente, a sra. técnica da fiscalização é peremptória na afirmação seguinte: «Declarou-nos em Auto de Declarações que se junta a Fls. 14 a 15 "que nos anos em análise, 1993, 1994, 1995 e 1996, omitiu alguns recibos de honorários, sendo o valor das omissões difícil de detectar, devido ao tempo decorrido até à presente data, mas que deverão corresponder em média ao vencimento líquido mensal de um Jurista da Função Pública, que é de 400.000$00. Assim sendo, o valor omitido será a diferença entre o "RESULTADO APURADO" no Campo 12 do Quadro 4 da Declaração Mod 2 de IRS dos anos de 1993 a 1996, e os Esc. 400.000$00 mensais, líquidos.
Declarou ainda que exerce anualmente 11 meses de trabalho efectivo.»
A declaração aqui referida é, precisamente, aquela que o impugnante marido prestou à referida técnica, declaração essa que se encontra transcrita no auto de fls. 102 e 103 dos autos e que é a seguinte:
«Que nos referidos anos de 1993, 1994, 1995 e 1996, omitiu alguns recibos de honorários, sendo o valor das omissões difícil de detectar neste momento, devido ao tempo já decorrido até à presente data, mas que deverão corresponder em média ao vencimento líquido mensal de um Jurista da F. Pública, que é de 400.000$00. Assim sendo, o valor omitido será a diferença entre o "Resultado Apurado" no Campo 12 do Quadro 4 da M/ 2 de IRS e os 400.000$00 mensais, líquidos, acima mencionados.
Declarou ainda que exerce anualmente 11 meses de trabalho efectivo.»
Ora, atentando nesta declaração, vemos que na primeira parte o aí declarante afirma que «o valor das omissões ... deverão corresponder em média ao vencimento líquido mensal de um Jurista da F. Pública, que é de 400.000$00», ou seja, o valor omitido é de 400.000$00 mensais e, na segunda parte da dita declaração, parece contradizer-se aquela primeira ao concluir-se que «o valor omitido será a diferença entre o "Resultado Apurado" no Campo 12 do Quadro 4 da M/ 2 de IRS e os 400.000$00 mensais, líquidos, acima mencionados.»
A sentença resolveu esta contradição dizendo que o texto apresenta um facto (equiparação a jurista da função pública) e uma conclusão e que, na falta de outros elementos seguros, parece sensato e lógico atermo-nos ao facto declarado, postergando a conclusão, contraditória em relação ao facto, até porque, embora o depoimento da testemunha, contabilista do impugnante, se tenha apresentado como seguro no sentido de que o sujeito passivo e a técnica de inspecção tributária acordaram (?) que o valor de rendimentos mensal do sujeito passivo seria de 400 contos mensais (e daqui poderia concluir-se que o sujeito passivo, ao assinar o auto a fls. 102-103 se equivocou quanto à 1ª parte do depoimento - ou seja, quanto à afirmação factual, concreta) o que se verifica é que a 2ª parte do depoimento reduzido a escrito a fls. 102 continua a ser uma conclusão e não uma afirmação factual, pelo que andou bem a AF.

6.3. Todavia, a nosso ver, a questão não pode, em termos legais, ser assim apreciada.
Por um lado, não entendemos, salvo o devido respeito, que a 2ª parte do depoimento se traduza em mera conclusão: não se vê porque razão se possa considerar como tal a afirmação de que «o valor omitido será a diferença entre o "Resultado Apurado" no Campo 12 do Quadro 4 da M/ 2 de IRS e os 400.000$00 mensais, líquidos, acima mencionados»; a utilização da expressão «Assim sendo» e a utilização do verbo no tempo futuro («será») não parece ser suficiente para considerar que a 1ª parte da declaração é que deve ser relevada e que esta 2ª parte da declaração deve ser tida por irrelevante.
Por outro lado, o que se pode concluir é que, apesar da instrução dos autos, dos elementos factuais a eles trazidos, fica a dúvida sobre se, nos períodos em questão, o montante de rendimentos omitidos (no que respeita ao impugnante marido) é o de 400.000$00 líquidos mensais (durante 11 meses) ou o de 400.000$00 líquidos mensais (durante 11 meses) subtraído das quantias declaradas como "Resultado Apurado" no Campo 12 do Quadro 4 das Modelo 2 de IRS.
Ora, como foi com base na dita declaração do impugnante marido que, quer a sra. técnica da fiscalização, quer o sr. Presidente da Comissão de Revisão, assentaram os cálculos da quantificação da matéria tributável apurada por métodos indirectos, entende-se, face a tal dúvida, ser aplicável o disposto no art. 121º do CPT (actual art. 100º do CPPT).
A dúvida a que se referem estes normativos é uma dúvida de facto e não uma dúvida de direito. E, no caso, verificando-se um claro «non liquet» quanto a este modo de quantificação operada pela AT, temos que concluir pela dúvida fundada na parte em que a matéria tributável foi calculada com base no excedente da diferença entre os mencionados 400.000$00 mensais líquidos (11 meses) e o também mencionado "Resultado Apurado" no Campo 12 do Quadro 4 da M/ 2 de IRS dos anos em questão. E, consequentemente, pela dúvida fundada e inerente ilegalidade quanto à parte das liquidações impugnadas, na parte em que as mesmas resultam desse excedente.
Como referem A. J. de Sousa e J. S. Paixão (Nota 13 ao art. 121º do CPT; Comentado e Anotado), «Na impugnação judicial com base na errónea quantificação da matéria colectável por métodos indiciários (art. 136º), houve uma reclamação necessária em que foi decidida, com acordo dos vogais da comissão ou sem ele (art. 87º), mas sempre fundamentadamente, uma quantificação do facto tributário.
Dados os amplos poderes-deveres do juiz para apurar uma quantificação (arts. 135º e 136º), podem ser encontrados, a final, dois ou mais valores possíveis, todos eles porventura alicerçados em pareceres periciais.
Pelo menos em relação ao menor desses valores, há prova suficiente, pelo que não poderá falar-se em fundadas dúvidas sobre a quantificação do facto tributário.
(...)
Só se esse valor menor for inferior ao que suportou a liquidação é que esta será anulada na parte correspondente.»
Esta doutrina é aplicável, «mutatis mutandis», no caso presente.
E nem se diga que o Tribunal está, por esta forma, a proceder ele próprio à fixação do rendimento: não; limita-se apenas a conhecer da ilegalidade da liquidação na parte em que esta se prova estar afectada do vício de violação de lei substantiva correspondente.
Em suma, atendendo a tudo o exposto, tem que concluir-se pela ilegalidade das liquidações impugnadas (IRS, IVA e juros compensatórios respectivos) na parte em que as mesmas resultam do excedente da diferença entre a referida quantia de 400.000$00 mensais líquidos (11 meses) e o também referido "Resultado Apurado" no Campo 12 do Quadro 4 da M/ 2 de IRS dos anos em questão.

7. E em consequência, procede também a impugnação quanto ao pedido de pagamento de juros indemnizatórios das quantias que a mais (o que a AT deverá apurar, em face do doc. de fls. 76 a 80) tiverem sido cobradas.

DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, dando provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar, nos preditos termos, a impugnação procedente.
Sem custas.

Lisboa, 05/07/2005

Casimiro Gonçalves
Ascensão Lopes
Lucas Martins ( Votei o Acórdão, com a ressalva, no entanto, quanto à fundamentação, na parte em que refere que, em caso de reclamação, na tributação por métodos indiciários, que a decisão de fixação quanto ao menor dos valores estará fundamentado, termos referidos a fls 21 e 22 do Ac., que se não acompanha; sem embargo, tal não tem qualquer influência na decisão tomada, face à posição dos recorrentes, assumida no articulado inicial).