| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juizes da Secção de Contencioso Tributário (2ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O RELATÓRIO
R..., Ld.ª, inconformada com a sentença proferida pelo Mmo. Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Viseu que julgou improcedente a impugnação por si deduzida contra as liquidações adicional de IVA do ano de 1994 e de Juros Compensatórios, no montante total de 655.503$00, recorreu para o STA, o qual, por douto Acórdão de fls. 80 a 84, que se dá por reproduzido, revogou a sentença recorrida para a causa fosse novamente julgada.
Proferida nova sentença, de fls. 96 a 105, a Recorrente de novo inconformada, interpõe recurso para este TCAS, em cujas alegações formulou 41 conclusões que se dão por reproduzidas.
Depois de convidada (fls. 124) a sintetizar as conclusões, apresentou, de fls. 129 a 122-v, as seguintes 35
CONCLUSÕES
1- A aplicação de métodos indiciários foi arbitrária, por não ter sido respeitada a legalidade, designadamente em termos do CIRC e CPT já que
2- Não foram especificados os motivos que impossibilitam a quantificação directa e exacta da matéria tributável nem os critérios utilizados, o que constitui incumprimento dos artigos 81.° do CPT e 52.°doCIRC, respectivamente;
3- Também não foi especificado qual o facto de entre os previstos no artigo 51.° do CIRC que sustenta o recurso a métodos indiciários, donde sai prejudicada qualquer análise à actuação do contribuinte em termos contabilísticos, para além de que,
4- Objectivamente, não foi demonstrada a ocorrência de factos imputáveis ao contribuinte com enquadramento nesse artigo 51.° do CIRC, ou seja, apenas aparece referido que a contabilidade não merece credibilidade, numa afirmação não sustentada;
5- Mas, essa referência é uma afirmação que parte de uma presunção de vendas omitidas também sem sustentação, pois nem sequer foi apresentado um caso concreto que a comprove, pelo que
6- E certo que não foram indicados quaisquer factos concretos e objectivos susceptíveis de fundamentar o recurso a métodos indiciários, o que se traduz na ilegalidade da decisão, dado o ónus da prova da necessidade de tal recurso pertencer à Administração Fiscal;
7- A impugnante na p.i. deixou bem claro que no relatório apenas constam afirmações especulativas, vagas e genéricas sem suporte factual, que determinam a ilegalidade da aplicação de métodos indiciários, o que
8- Não foi entendido na douta sentença, onde foram consideradas boas as afirmações constantes do relatório, mas sem que fosse tomada posição acerca da inexistência dos pressupostos que determinam o apuramento do lucro tributável por métodos indiciários, o que constitui violação do artigo 144.°, n.° 1 do CPT, por falta de pronúncia;
9- Excepto à margem média de comercialização, no relatório não é feita qualquer alusão aos restantes critérios previstos no artigo 52.°do CIRC, pelo que
10.°- Apesar da referência, nessa matéria, constante da parte final do ponto 4.2 da douta sentença, não ficou a saber-se sem margem para dúvidas se a quantificação da matéria tributável reflecte um valor tão próximo quanto possível da realidade, como exigem as disposições conjugadas dos artigos 52º do CIRC e 81º do CPT;
11- A douta sentença não é convincente acerca dos critérios utilizados na determinação da matéria tributável e é omissa quanto aos factos necessários à justa decisão da causa já que não indica, em concreto, quais os que foram dados como provados que impossibilitam a quantificação directa e exacta;
12- A aplicação dos métodos indiciários sem se terem verificado os requisitos legalmente exigidos constitui violação dos artigos 51. ° e 52.° do CIRC, 16.° e 81° do CPT, conforme referem as anotações 2 e 5 ao artigo 81.°do CPT, comentado e anotado por Dr. Alfredo José de Sousa e Dr. José da Silva Paixão (3.a e 4.a edições);
13- Não foi dado a conhecer ao sujeito passivo, concretamente, se teve algum comportamento susceptível de enquadramento em alguma das alíneas do n.° 1 do artigo 51.° do CIRC, para além de que
14.-Também não foram concretizadas as razões que não permitem a quantificação directa e exacta da matéria tributável, o que se traduz no vício de forma por ausência da fundamentação legalmente exigida;
15- O relatório faz menção de alguns factos avulsos, possíveis irregularidades sem, contudo, especificar a gravidade e as possíveis consequências de cada um, o que.
16- Significa que não foi demonstrado se tais irregularidades constituem algum impedimento à quantificação directa e exacta da matéria tributável ou se são susceptíveis de provocar correcções técnicas;
17- O facto do relatório não esclarecer estas dúvidas inviabiliza o conhecimento do juízo cognoscitivo e iter volitivo, ou seja, não se fica a saber se a legalidade foi respeitada por não ter sido dado a conhecer se tais irregularidades implicam correcções técnicas e, por consequência, afastam a aplicação de métodos indiciários já que
18- É a própria Administração Fiscal a reconhecer, por Despacho de 1992/01/02, do DGCI, que a inobservância de algumas regras sobre a organização e conservação da contabilidade não é susceptível de provocar a sua rejeição para efeitos da determinação do lucro real efectivo;
19- Além disso, foi esquecido que a mera alegação de factos não releva se desacompanhada da prova correspondente, conforme foi decidido no Acórdão de 1374/05/02, do Tribunal de 2a instância das Contribuições e
impostos, in CTF n.° 205/207, págs. 548/551;
20- As faltas apontadas, salvo o devido respeito, também são manifestas na douta sentença, pois extrai conclusões sem o necessário nexo causal directo o que significa que a falta de fundamentação também aí não permite conhecer, em concreto, as razões que motivaram o recurso a métodos indiciários;
21- Em consequência, na sentença foram admitidos factos que não se verificaram, dado corresponderem a pontos de vista meramente pessoais do agente fiscalizador, sendo evidente o erro no julgamento de matéria de facto já que
22- O meritíssimo Juiz "a quo" refere que: "...aceita não ter a A.F. feito constar expressamente como é que as irregularidades tornam praticamente impossível a comprovação e quantificação directa da matéria tributável";
23- Salvo o devido respeito, a referência citada na conclusão antecedente implicaria que a decisão fosse favorável às pretensões da impugnante, visto ser princípio geral de direito que a acção do juiz é vinculada quanto aos factos - cfr. Acórdão de 2/12/81, da 2.a instância, Proc. n.° 53 074; in GTF n.° 274/276, págs. 201/207;
24- Apesar de a douta sentença referir que as irregularidades da escrita integram a previsão do artigo 51.°, n.° 1, d) do CIRC, tal precisão na indicação da norma legal, pretensamente, violada não consta do relatório; pelo que
25- A realidade evidente e incontornável é a de que o acto tributário impugnado não contém a fundamentação de direito, legalmente, exigida
26- A douta sentença não teve em consideração que a Administração projecta-se através de actos que lhe exigem uma redobrada preocupação: preocupação no sentido do seu enquadramento legal e preocupação no
sentido da sua justiça - cfr. Dr.a Maria da Glória Ferreira Pinto, in CTF n.°268/270, págs 320 e segs.;
27- Não houve essa preocupação, pelo que a decisão em matéria tributária tomada com a aplicação de métodos indiciários afecta os direitos ou interesses legalmente protegidos do contribuinte, com violação das disposições conjugadas dos artigos 21.°, n.° 1, 81.° e 82.° do CPT
28- Acerca do direito de audição, depois de, na douta sentença, se reconhecer que está "actualmente previsto" tanto na Lei Geral (LGT) como no Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), acaba-se por concluir que "a decisão não enferma do vício apontado";
29- Salvo o devido respeito, o meritíssimo Juiz "a quo" caiu em manifesta contradição, que continuou ao referir que "o direito de audição...se encontra expressamente previsto em diversas disposições legais do Código
de Processo Tributário... (artigos 84.°, 91.°, 95.°e outras)", o que se contesta já que
30- É evidente que as normas citadas tratam de outras matérias, a saber: o artigo 84.° da Reclamação da decisão de fixação, o 91.° da interposição do recurso hierárquico, e o 95.°do Processo gracioso de reclamação, segundo designações no respectivo diploma;
31- Actualmente, a tais artigos correspondem, o artigo 91.°da Lei Geral Tributária (LGT), o 80.° da LGT, 66.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) e 68.° do CPPT, para além de que
32- Tem de ter-se em conta que, como consta da douta sentença, o exercício do direito de audição encontra-se previsto nos artigo 60.° da LGT e 45º do CPPT;
33- Antes destes diplomas tinham de ter-se em conta as disposições do Código de Procedimento Administrativo CPA), que se aplicam a todos os órgãos da Administração Publica e, supletivamente, aos procedimentos especiais, desde que não envolvam diminuição das garantias dos particulares, nos termos do respectivo artigo 2.°, n.°s 1; 6 e 7, para além de que
34- A formalidade da audiência prévia aplica-se a todos os procedimentos do 1.° grau, entendendo-se como tais os que visam preparar um acto primário, como seguramente o da liquidação - cfr. Prof. Freitas do
Amaral, Direito Administrativo, Vol. III, Lisboa, 1389, págs. 188; e
35-No processo, designadamente, na douta sentença está provada a inobservância do dever de audição do contribuinte, o que é fundamento da invalidade do acto tributário, por vício de forma.
TERMOS EM QUE
Nos melhores de direito e com o sempre mui douto suprimento de Vossas Excelências, o presente recurso devera obter provimento, revogando-se a sentença recorrida, com as consequências legais, designadamente a anulação do acto tributário, como é de justiça.
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos, com efeito devolutivo (fls. 108).
A Recorrida Fazenda Pública contra-alegou do seguinte modo:
1° Salvo o devido respeito, não nos parece que a argumentação usada pela impugnante
nas suas alegações de recurso, possa prevalecer.
2º A douta sentença recorrida deu, como assentes e provados, os factos constantes do
item 3.1 que aqui se dão por integralmente reproduzidos.
3º Com base em tal factualidade, e depois de escalpelizados todos os vícios ou
irregularidades apontados pela impugnante, foi decidido de conformidade e com a aplicação
dos preceitos legais respectivos.
4º E nem de outra forma poderia suceder, atentos os elementos factuais descritos no
relatório da Inspecção Tributária e que, segundo parece, a impugnante não quer admitir.
5º Salvo melhor opinião, sem qualquer razão, não só porque toda a argumentação da
Inspecção assenta em pressupostos concretos e objectivos que determinaram a sua actuação
e, também, porque, e como lhe competia, não logrou ou, sequer, se preocupou em fazer
prova do contrário.
6º Independentemente de ter tomado conhecimento efectivo do relatório da fiscalização.
7º Aliás, como é bom de ver, toda a sua argumentação assenta em questões de mera
formalidade processual, as quais, evidentemente, são inexistentes.
8° E ainda que se possa admitir, por mera hipótese, a existência de uma ou outra
irregularidade, nem assim à recorrente poderá assistir razão, uma vez que tais
irregularidades, de modo algum revestem a natureza de formalidades essenciais.
9º Nem se diga, como vem alegado pela recorrente, que a douta sentença peca por
omissão de pronúncia.
10° Ao contrário do alegado, o M° Juiz "a quo", expressou, abundantemente, na sua
douta sentença toda a factualidade inerente aos pressupostos que determinaram o
apuramento do lucro tributável por métodos indiciários, com verificação integral do aludido nos art°s51°e52°doCIRC.
11° O mesmo se dirá quanto à invocada preterição da audiência de interessados.
12° Também nesta matéria, não assistirá qualquer razão à impugnante e ora recorrente.
13° Na verdade, e salvo melhor entendimento, o preceituado no art° 100° do CPA, não
tem qualquer aplicabilidade no caso dos autos, atenta a data dos factos. Sendo certo que, à
recorrente, não lhe foi vedado o direito de defesa que, pelos vistos, não soube aproveitar
dada a inexistência de prova a seu favor.
14° Atento o exposto e as demais provas existentes nos autos, a douta sentença recorrida
não merece qualquer censura, uma vez que fez correcta interpretação dos factos com
aplicação do direito que lhe corresponde.
Pelo que, deve ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se, na íntegra,
a douta sentença, ora recorrida.
*****
Os autos foram com vista ao M.P. cujo DPGA deu o seguinte parecer a fls. 134:
Objecto do recurso: sentença declaratória da improcedência da impugnação judicial contra a liquidação adicional de IVA (ano1994) e juros compensatórios, no montante global de esc.655 503$00
FUNDAMENTAÇÃO
l. Nulidade da sentenca-omissão de pronúncia (8aconclusão)
A sentença pronunciou-se exaustivamente sobre a questão da legalidade da aplicação dos métodos indiciários para a determinação da matéria tributável (cfr. O Direito 4.2.falta de fundamentação fls.98/101)
Nesta medida é patente a inexistência da alegada nulidade da sentença por omissão de pronúncia (art.l25°n°l CPPT).
2.Aplicação de métodos indiciários
O discurso jurídico da sentença sustenta, com argumentação desenvolvida e convincente o entendimento, que sufragamos, segundo o qual:
- as faltas e irregularidades detectadas no exame à contabilidade do sujeito passivo tornaram inviável a comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, e inevitável o recurso aos métodos indiciários
- relatório de exame indica com clareza os critérios utilizados na determinação da matéria tributável (cf.4.2.)
3.Direito de audição
Sufragamos o entendimento do tribunal sobre a inaplicação aos procedimentos tributários decorridos antes do início da vigência da LGT (1 Janeiro 1999) do princípio da audiência prévia dos interessados, prevista nos arts. 100°e sgs. CPA (neste sentido ac. STA 10.04.2002; acs. TCA 5.03.2002 proc. n° 2612/99, 19.02.02 proc. n° 5810/01, 25.01.2000 proc.n.º1023/98)
CONCLUSÃO
O recurso não merece provimento.
A sentença impugnada deve ser confirmada na ordem jurídica. “”
**
Colhidos os vistos legais, importa decidir.
***************
B. Fundamentação
Questões decidendas: Se se verifica falta de fundamentação quanto à aplicação dos métodos indiciários, bem como se o Mmo. Juiz se pronunciou sobre tal matéria (conclusões 1ª a 27ª); Se se verifica a violação do direito de audição prévia previsto no artigo 100º do CPA e se a sentença recorrida é contraditória em relação a esta matéria (conclusões 28ª a 36ª).
MATÉRIA DE FACTO
Na decisão recorrida deram-se como provados os seguintes factos que submetemos a números:
1) As liquidações impugnadas (liquidações n. °s 97162347 e 97162344) respeitam a I.V.A. do ano de 1994 e Juros Compensatórios, no montante de Esc.622.604S00 e 32.899$00, respectivamente (fls. 19 a 20, inf. de fls. 21v. e fls. 71 do apenso);
2) Teve origem em acção de fiscalização levada a cabo à escrita do impugnante em cumprimento da ordem de serviço n.º 17360, inserido na acção extraordinária de inspecção a oficinas de reparação automóvel, na sequência do que foi elaborado o relatório de exame à escrita junto sob cópia a fls.15 a 69 dos autos, não impugnado na sua origem e valorado positivamente pelo Tribunal, e cujo teor se tem, assim, aqui por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos e onde além do mais se propõe a correcção do volume de negócios relativo ao ano em causa para 13.873.074$00 e o lucro tributável para 3.891.278$00, constando ainda do ponto 7 que «durante a visita nunca foi possível o contacto com o sócio gerente, apesar de todos os esforços efectuados», que «todo o exame se efectuou com a colaboração do gabinete de contabilidade responsável pela escrita» e que «o Sr. Rui, além de não se mostrar disponível para esclarecimentos, não apresentou os documentos que lhe foram solicitados, nomeadamente aqueles que estão em f alta na contabilidade» ‘,
3) A impugnante foi notificada em 05.09.96, através de um seu representante, da ordem de serviço nº 17360 de que se junta cópia a fls.75 do apenso e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, tendo-lhe sido entregue uma cópia;
4) A Impugnante reclamou graciosamente nos termos que constam de fls. l a 8v. do apenso e cujo teor aqui se tem também por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, reclamação essa que deu entrada da Repartição de Finanças do Concelho de Mangualde em 27 de Outubro de 1997 e que foi totalmente indeferida
por despacho do Exmo Director Distrital de Finanças datado de 27.02.98, cfr. fls. 76 a 77 daquele apenso cujo teor aqui se dá também por reproduzido, e de onde consta ainda que «fixo o agravamento de3%»;
5) Da decisão a que alude o n.º anterior foi a impugnante notificada por carta registada com aviso de recepção datada de 12.03.98 e recebida em 13.03.98 (fls. 78 e seguintes daquele apenso)
6) A impugnação deu entrada em 23.03.98.
*
Em sede de factos não provados, decidiu-se na sentença recorrida que “Não se provou, com interesse, o facto constante do artigo 71.° do douto petitório, provando-se apenas, nesta parte, o que consta de 3.l.3 supra “”.
*
De nossa iniciativa e nos termos do disposto no artigo 712º, n.º 1, al. a) do CPC, aditam-se os seguintes factos com base no relatório da inspecção de fls. 15 a 31 e respectivos anexos (15) de fls. 32 a 69, todos da reclamação apensa:
7) – Lê-se no relatório da inspecção, a fls. 30 do apenso. “” 7-observações)
Refira-se que durante a visita nunca foi possível o contacto com o sócio gerente, apesar de todos os esforços efectuados. Todo o exame se efectuou com a colaboração do gabinete de contabilidade responsável pela escrita. O Sr. Rui além de não se mostrar disponível para esclarecimentos, não apresentou os documentos que lhe foram solicitados, nomeadamente aqueles que estão em falta na contabilidade. “”
8) – A Recorrente, nos exercícios de 1992 a 1996, nunca pagou IRC por apresentar, sempre, resultados negativos – fls. 19 do apenso;
9) – A conta de compras encontra-se desagregada apenas por taxas de IVA, contabilizando todas as compras como mercadorias – fls. 19 do apenso;
10) – Os valores declarados em compras respeitam principalmente a compras de motos, scooters, motociclos, bicicletas e acessórios, mas foram encontradas algumas compras de matérias subsidiárias que são lançadas conjuntamente com as mercadorias – fls. 19 do apenso;
11) – No que respeita a vendas, a recorrente emitia vendas a dinheiro e facturas. As facturas e as VD são usadas como Guias de Remessa, Notas de Devolução, Notas de Crédito ou facturas pró-forma;
12) – No geral, as V.D. e as facturas não identificam devidamente o comprador, pois algumas só têm o nome com que as pessoas são conhecidas, não têm morada nem NIPC; alguns documentos aparecem sem data, noutros a data é rasurada; existem facturas e V.D. de 1993 que são registadas apenas em 1994; existem facturas anuladas sem que o respectivo original esteja arquivado; faltam documentos, nomeadamente V.D. e facturas e, tendo sido solicitados os respectivos livros, verificou-se que os mesmos não ficam com cópia, pelo que nenhum elemento foi fornecido à fiscalização que esclarecesse os documentos em falta – fls. 20 do apenso;
13) – Tal como a conta Compras, a conta das vendas não se encontra desagregada, apenas se separando as vendas por taxas de IVA, pelo que Fiscalização teve de reformular o valor das vendas, das compras e dos stocks, desagregando-os em veículos e outros produtos, tendo obtido os seguintes valores para 1994 – fls. 20 do apenso:
Veículos Outros Total
Existência inicial 11.693.007$00 46.891$00 11.739.898$00
Compras 11.130.343$00 1.511.250$00 12.641.593$00
Existência final 12.901.909$00 159.333$00 13.061.242$00
CMV 9.921.441$00 1.398.808$00 11.320.249$00
Vendas 9.331.657$00 641.365$00 9.973.022$00
Margem - 589.784$00 -757.443$00 -1.347.227$00
MBC -5.9% -54% -11%
14) – A Fiscalização entendeu que os resultados do quadro anterior eram suficientes para revelar que a Recorrente omitiu vendas. Todavia, para confirmar essa situação, realizou um controlo dos veículos comercializados nos anos de 1994 e 1995, cujo resultado se sintetiza a fls. 21 do apenso e que, em relação ao ano de 1994, é a seguinte:
Existência inicial 32
Compras 31
Existência final 36
CMV 27
Vendas 19
Diferença 8
15) – Face a estas diferenças encontradas e dada a necessidade de calcular a margem efectivamente praticada efectuou-se o controlo de existências que permitiu as seguintes conclusões em relação ao ano de 1994:
- não foram encontradas as vendas de 8 veículos que constavam do inventário de 1993
- não foram encontradas as vendas de 4 veículos comprados em 1994
- foram encontradas vendas de 4 veículos cujas compras não aparecem contabilizadas
16) – A Fiscalização verificou também que no inventário de 1994 existia material diverso, no valor global de 37.000$00 que não foi vendido nem consta do inventário de 1995;
17) – No que respeita a prestação de serviços, a Recorrente não apresenta pessoal afecto além do sócio gerente. Contudo, grande parte das V.D. e facturas processadas são assinadas por Sérgio Vicente Albuquerque que, à data da inspecção, era funcionário da firma que explora a loja, para além de que nas compras declaradas existem muitos litros de óleo, filtros, velas, shampoo, compras estas lançadas em mercadorias, e cujas compras indiciam prestações de serviços superiores às declaradas, no montante de 18.774$00, e os serviços contabilizados dizem respeito a mudanças de óleo e lavagens – fls. 22 a 23 do apenso;
18) – A Recorrente apresenta os inventários com os produtos devidamente identificados por referências, mas nos documentos de venda o mesmo não acontece e, por outro lado, os inventários são quase “cópias uns dos outros”, pois as motas mantêm-se em stock anos seguidos – cfr. fls. 23 e 54 a 58 do apenso;
19) – A Fiscalização verificou também que aparecem arquivadas duas notas de contabilidade comprovando a existência de um livro, de um conjunto de três de 50 cada, mandado imprimir na Tipografia Notícias de Viseu, cujas duas Notas, arquivadas, serviram para: a n.º 59º datada de 11/2/94, serviu de suporte a uma compra feita a um particular e a n.º 89, datada de 31.1.96, usada para proceder à alienação de imobilizado.
Quanto às restantes, não foram encontradas nos elementos da escrita e, solicitada ao sócio gerente a sua apresentação, nunca a chegou a entregar, pelo que a Fiscalização entendeu que as mesmas teriam servido para titular operações extra-contabilísticas, nomeadamente compras e vendas omitidas na escrita – fls. 24 a 25 do apenso;
20) – A Fiscalização entendeu, face às irregularidades encontradas na contabilidade da Recorrente que os elementos da escrita não traduzem a verdadeira situação patrimonial da Recorrente nem os resultados efectivamente obtidos, pelo que, dada a impossibilidade de se proceder ao seu apuramento de forma clara e inequívoca, propôs o recurso aos métodos indiciários para determinação da matéria colectável, nos termos do disposto nos artigos 16º, n.º 3 e 51º do CIRC – fls. 27 do apenso;
21) – Para determinação da matéria colectável, relativamente ao ano de 1994, lê-se no relatório:
“” Pelos motivos já expostos propõe-se as seguintes correcções:
ANOS DE 1994 E 1995
5.2.1 - VENDAS DE VEÍCULOS
Tendo em conta o descrito no ponto 3.2.2 propõe-se uma correcção ao valor declarado
tende em conta:
- Os veículos comprados e não facturados
- A margem média de comercialização praticada (conforme mapas em anexo n" 4) obtemos a seguintes correcção:
Deste modo, relativamente às vendas temos que:
| | 1994 | 1995 |
| Veículos não facturadas | 2.577.901$ | 1.856.854$ |
| Margem de lucro | 8% | 8% |
| Vendas omitidas | 2.784.133$ | 2.005.402$ |
5.2.2 - OUTRAS VENDAS
Tendo em conta os resultados da margem de comercialização obtida (no mapa de
amostragem em anexo n° 4) e dada a dificuldade de determinar com precisão a margem
efectivamente praticada, propõe-se uma margem de 25%.
Esta margem pode ser considerada razoável tendo em conta:
- os resultados da amostragem
- os valores normais para o sector
Por outro lado, é aceitável dado que como não se vão propor correcções às prestações de
serviços declaradas (apesar dos indícios de irregularidades) esta margem tem de se apresentar
acima da normal de modo a incluir a mão de obra.
Para esta correcção vamos usar o CMV relevado pela escrita. Deste modo temos que:
| | 1994 | 1995 |
| CMV | 1.398.808$ | 1.176.172$ |
| Margem de lucro | 25% | 25% |
| Vendas propostas | 1.748.510$ | 1.470.215$ |
| Vendas declaradas | 641.365$ | 378.650$ |
| Valor da correcção | 1.107.145$ | 1.091.565$$ |
Pelo que, relativamente à venda total de mercadorias temos as seguintes correcções
propostas:
| | 1994 | 1995 |
| Vendas de veículos | 2.784.133$ | 2.005.402$ |
| Outras vendas | 1.107.145$ | 1.091.565$ |
| Total | 3.891.278$ | 3.096.967$ |
Pelo que relativamente ao volume de negócios temos que:
| | 1994 | 1995 |
| valor declarado | 9.973.022$ | 11.955.685$ |
| valor da correcção | 3.891.278$ | 3.096.967$ |
| valor proposto | 13.864.300$ | 15.052.652$
“” |
– fls. 27 a 28 do apenso;
22) – Quanto às prestações de serviços, a Fiscalização considerou, a fls. 29 do apenso, que:
“” Apesar das irregularidades verificadas não se vai propor correcção ao valor declarado.
Esta posição justifica-se na medida em que:
- não existem elementos suficientes para determinar com precisão os valores omitidos
- não existem custos com pessoal relevantes
- se considera que parte da mão de obra está incluída na margem de comercialização aplicada na venda dos outros artigos. “” ;
23) – Foi, assim, em síntese, para o ano de 1994, fixado o seguinte:
Declarado Correcções Proposto
Volume de negócios 9.981.796$ 3.891.278$ 13.873.074$
Lucro tributável -3.689.312$ 3.891.278$ 201.966$
24) – Quanto ao IVA em falta, relativamente ao ano de 1994, todo liquidado à taxa de 16% e sobre as correcções no montante de 3.891.278$00, ascende a 622.604$00 (fls. 30 do apenso).
***************
O DIREITO
Importa agora aplicar o direito aos factos:
Porque as conclusões delimitam o objecto de recurso, são as seguintes as questões a discutir: Se se verifica falta de fundamentação quanto à aplicação dos métodos indiciários (conclusões 1ª a 27ª), bem como se o Mmo. Juiz se pronunciou sobre tal matéria; Se se verifica a violação do direito de audição prévia previsto no artigo 100º do CPA e se a sentença recorrida é contraditória em relação a esta matéria;
A Recorrente recorreu para este TCA também da liquidação adicional de IRC do ano de 1995 (Rec. 06449/02), onde alegava os vícios aqui alegados, tendo sido negado provimento ao recurso por douto Acórdão de 29/06/2004, confirmando-se integralmente a sentença aí recorrida.
A liquidação adicional de IRC do ano de 1995 foi efectuada com base no relatório da inspecção que também está na base das liquidações de IVA aqui em causa.
Também nestes autos, salvo melhor opinião, a Recorrente não tem razão, pois o recurso a métodos indiciários mostra-se perfeitamente legal, bem como devidamente fundamentado e a sentença recorrida não sofre dos vícios que a Recorrente lhe assaca, nomeadamente de omissão de pronúncia ou de contradição, como se verá.
Quanto à fundamentação, esta há-se ser expressa, através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão; clara, permitindo que, através dos seus termos, se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide; suficiente, possibilitando ao administrado ou contribuinte um conhecimento concreto da motivação do acto, ou seja, as razões de facto e de direito que determinaram o órgão ou agente a actuar como actuou, e congruente, de modo que a decisão constitua conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação, envolvendo entre eles um juízo de adequação, não podendo existir contradição entre os fundamentos e a decisão.
Podendo consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anterior parecer, informação ou proposta, que, neste caso, constituirão parte integrante do respectivo acto (fundamentação por adesão; ou remissão).
Pelo que, em tal caso, o despacho integra nele próprio o parecer, informação ou proposta que, assim, em termos de legalidade, terão de satisfazer os mesmos requisitos da fundamentação autónoma.
Por outro lado, é equivalente à falta de fundamentação, a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareça concretamente a motivação do acto.
O que tudo constitui jurisprudência e doutrina correntes (cfr. Acórdão STA, de 06.11.96, in Ciência e Técnica Fiscal, 385/338).
Ora, relativamente às correcções em causa, sobre as quais recaiu despacho de concordância (fls. 25 do apenso), as mesmas encontram-se suficientemente fundamentadas, como resulta da matéria de facto provada. Ora, a jurisprudência vai no sentido de que “não é insuficiente a fundamentação do acto administrativo cujo iter lógico dá a saber a um destinatário normal o necessário para que se opte conscientemente pela aceitação da legalidade do acto ou pelo contencioso do mesmo” (Ac. do STA de 23.04.97, Recurso 20 168). No mesmo sentido, cfr. Ac. do TT de 2ª Instância, de 10.03.92, P. 60 680, in CTF. 367/121 e Ac. do STA de 11.11.98, 2ª Secção – Pleno, Recurso 20168.
Resulta suficientemente claro e inequívoco do relatório da inspecção que a contabilidade da recorrente não permitia a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável.
Com efeito, como se vê do relatório, e da matéria provada, existem erros e inexactidões na contabilização das operações e fundados indícios de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido, pelo que estavam verificados os requisitos, nos termos do disposto no artigo 51º do CIRC para se lançar mão dos métodos indiciários. Aliás, pode até entender-se que a Recorrente recusou exibir documentos legalmente exigidos, já que o seu sócio-gerente, embora lhe tenham sido pedidos os documentos que faltavam na contabilidade, não os entregou nem se disponibilizou para prestar quaisquer esclarecimentos.
Para além disso, a sentença recorrida conheceu, diríamos que exaustivamente, da alegada falta de fundamentação da aplicação dos métodos indiciários, como se vê de fls. 98 a 101, lendo-se de fls. 99 a 101:
“”“”Consta da primeira parte do relatório, até ao ponto5.2., especificando-se as irregularidades, as omissões e demonstrando-se os indicadores de falta de credibilidade da contabilidade. A conclusão de que «os elementos da escrita não traduzem a verdadeira situação patrimonial do contribuinte nem os resultados efectivamente obtidos)) (ponto5.2,primeira parte) assenta nas «deficiências e irregularidades atrás descritas» (ponto 5.1.).
Ao nível das irregularidades a nota-se que «as contas do IVA existentes na escrita da empresa não reflectem minimamente a situação real atrás descrita - conforme se pode provar pelos respectivos extractos em anexo n." 1» avançando-se depois com exemplos concretos (ponto2.4.1.) e que, tal como a conta "Compras", a conta de vendas não se encontra «devidamente desagregada, dado que apenas separa as vendas por taxas de IVA» (ponto 3.2.2.),além de que «as facturas e as V.D. são usadas como Guias de Remessa, Notas de devoluções, Notas de
crédito ou Facturas pro-forma (...) não identificam detidamente o comprador (...) não têm morada nem
NIPC (...) alguns documentos aparecem sem data, noutros a data é rasurada (...) existem facturas e V.D.
de 1993 que são apenas registadas em 1994 (...) existem facturas anuladas sem que o respectivo original
esteja arquivado», tudo se discriminando no anexo n.°3 (ponto 3.2.1.) «e sub-contratos indevidamente contabilizados como compra de mercadorias - exemplo em anexo n.º 7» (ponto 3.2.3.).
Nos inventários (constam do inventário de 1993 duas motos YAMAHA (respectivamente no valor de
1.196.846$ e 618.385$) cuja venda se efectuou em 1993 (facturas 15 e 21, respectivamente de 17/3 e
4/6) mas cuja venda apenas foi contabilizada em Abril de 1994; (...) consta dos inventários de 1993,
1994 e 1995 uma moto YAMAHA DT 12.5R, com um valor de 418.880$ cuja nota de devolução
(usando para o efeito a V.D. n." 18) foi processada em 21/1/93 mas apenas foi lançada em 30/4/94»
(ponto 3.3.)
Entre os indícios, refere-se que são movimentadas «poucas contas correntes de fornecedores e as que existem não reflectem a realidade da empresa», exemplificando depois com os saldos da conta corrente com um dos fornecedores onde conclui que «faltam contabilizar inúmeros recibos e notas de crédito» (ponto 3.1.). Da desagregação da conta da vendas em veículos e outros produtos foram obtidos valores com margens de comercialização negativa devidamente explanados no quadro do ponto 3.2.2., ali se anotando que «só por
si os resultados no quadro anterior são reveladores da situação da empresa com uma evidente omissão de
vendas)). Não se ficando por aí, foi realizado um controlo das existências e dos veículos
comercializados no ano em questão, concluindo-se que «não foram encontradas as vendas de 8
veículos que constavam do inventário de 1993, não foram encontradas as vendas de 4 veículos comprados
em 1994, foram encontradas vendas de 4 veículos cujas compras não aparecem contabilizadas». Foi ainda
elaborado o mapa de cálculo da margem efectivamente praticada dos veículos comercializados, evidenciada no anexo n.° 4 e para que oportunamente remete. Nos outros produtos refere-se que «só no mês de Dezembro, depois do dia 16 comprou cerca de 854 contos de material diverso (facturas em anexo n." 5). Nesse ano, depois dessa data não vendeu nenhum deste material. No inventário, apenas considerou uma pequena parte desta compra, sendo o saldo final de todo o material do género de apenas 159.333$00; o material constante do inventário de 1993 é de cerca de 46.891$00 não aparece, na sua maior parte facturado em 94 nem no inventário final, consta
nomeadamente de velas, espelho retrovisor e manete scooter. A conta de clientes «indicia a falta de
contabilização de recibos (...) a regularização do saldo da conta de clientes teve que ser feita com o recurso a
um documento interno - n.º 48 de 31/12/1994 (em anexo n." 9) no valor global de 14.957.963$. Ou
se/a, cerca de 77% dos valores das facturas processadas em 1993 e 1994 foram pagas por meio deste
documento interno. O desaparecimento dos respectivos recibos é uma situação anómala tanto mais se
atentarmos na credibilidade dos clientes em causa - Seguradoras e grandes empresas».
No ponto 3.6., salienta-se que «ao longo da actividade foram sendo registados sucessivos empréstimos dos sócios nomeadamente do Rui Miguel que totalizavam em Dezembro de 1995cerca de 15 mil contos. Ao passo que o rendimento do agregado familiar declarado tem rondado apenas os 600 contos. Em 1994 teve ainda rendimentos de uma herança indivisa de cerca de 760 contos».
Sustenta-se ainda, no ponto 3.2.3., haver «fortes indícios de que existia pessoal ao serviço, nomeadamente porque grande parte das V.D. e facturas processadas são assinadas por um Sr. Sérgio Vicente Albuquerque. Este senhor é actualmente funcionário da firma que explora a loja». Além de que «os serviços contabilizados dizem também respeito a mudanças de óleo e lavagens, pelo que é de crer que existia de facto pessoal ao serviço».
Nos pontos 3.7. e seguintes refere-se que de um livro mandado imprimir na Tipografia Notícias de Viseu, apenas aparecem arquivadas duas notas de contabilidade que discrimina, não tendo sido apresentadas as demais, apesar se o seu sócio gerente ter sido convidado para tal; que, finalmente, a contabilização da empresa
não coincide com o movimento bancário, nem quanto aos saldos nem quanto às operações.
Não vejo aqui qualquer insuficiência de fundamentação. Os factos enunciados estão devidamente sustentados na descrição das diligências realizadas e concretizados por contínuas remissões para extensos e pormenorizados anexos que demonstram a quem os quiser analisar o que ali se afirma, e conjugados entre si
apreciadas segundo um critério de experiência comum, sustentam perfeitamente a conclusão a que chegou a Administração Tributária. A meu ver, justificam até uma palavra adicional, os indícios são muito fortes.
O que a impugnante fez no douto petitório foi analisar apenas aqui e ali no relatório um ou outro facto, uma ou outra afirmação aparentemente menos sustentada, ignorando olimpicamente a esmagadora maioria dos indícios que o Tribunal se deu aqui ao trabalho de transcrever parcialmente e que por si só sustentam a validade
das conclusões da A.F..
Não existem também as contradições apontadas no âmbito da fundamentação de facto em termos que ponham em causa a clareza e a congruência do relatório, pois que as referências genéricas são complementadas com esclarecedores anexos juntos ao relatório e para que oportunamente se remete (anexos 5 e 6) e o facto
de os inventários estarem devidamente elaborados não significa que sejam verdadeiros ou
que o seu conteúdo seja credível.
Não existe também qualquer contradição entre a afirmação de que «os documentos de suporte à escrita estão arquivados e conservados em boa ordem» e a verificação da «falta de vários documentos, nomeadamente V.D., facturas, recibos e notas de contabilidade». Como é óbvio, são os documentos disponíveis que estão devidamente arquivados e conservados. Os outros não estão sequer disponíveis. Não é na forma como os documentos estão arquivados que há irregularidades a apontar, mas no facto de faltarem documentos no arquivo.
Apenas se aceita não ter a A.F. feito constar expressamente como é que as irregularidades tornam praticamente impossível a comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável. Anota-se, pois, alguma magreza nas conclusões, onde apenas se consignou, de passagem, «a impossibilidade de se proceder ao seu apuramento de forma clara e inequívoca».
Tal magreza é, no entanto, largamente compensada pela profusão dos indicadores da falta de credibilidade da escrita e pelo pormenor da descrição da metodologia seguida e dos resultados obtidos. Parece manifesto que tais indicadores, conjugados entre si, além de constituírem indícios fundados de que a contabilidade não
reflecte a exacta situação patrimonial da impugnante, tornam virtualmente impossível a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável. O próprio técnico tributário vai dando, ao longo da exposição indicadores inequívocos dessa impossibilidade ao aludir ao desaparecimento ou inexistência de livros, recibos, facturas cópias e congéneres, à impossibilidade de comprovar as compras, vendas e prestações de serviços por falta de registos ou de elementos essenciais nos mesmos, à falta de credibilidade do inventário e das existências, e à falta de correspondência entre o movimento bancário e a contabilização da empresa.
A reconstituição da contabilidade real seria impossível nestas circunstâncias, visto que o movimento contabilístico se encontra inquinado em todas as frentes. E esta conclusão gritante transparece com particular acuidade na parte final da pág. 26 do apenso, quando se alude a um desaparecimento das existências que, afinal, indicia que elas nunca existiram e correspondem a vendas sucessivamente omitidas.
Quer dizer: os motivos da impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta estão especificados a partir dos factos enunciados objectivamente comprováveis.
O raciocínio silogístico que leva às conclusões poderia ser melhorado. Mas há que anotar que, «no domínio do acto administrativo, a fundamentação não tem que satisfazer as exigências que a lei prescreve para as decisões judiciais» 2. Não tem que ser formalmente estruturada no campo das premissas, até porque o acto administrativo é tendencialmente informal. Pretende-se apenas que a fundamentação seja clara (permitindo ao interessado conhecer as razões determinantes da conduta do agente e evitando expressões vagas, genéricas e chavões legais), suficiente (bastar-se a si mesma para suportar aquela decisão) e congruente (os dados serem conciliáveis com a decisão).
Por esta razão também, a fundamentação de direito não tem que ser exaustiva na invocação das disposições legais concretamente aplicáveis. Nada impede que se invoque - como no actual caso - o corpo normativo aplicável no conjunto (Ex: secção II do Código), especificando depois pela transcrição da redacção da alínea aplicável, em termos que remetam inequivocamente o destinatário para o regime de suporte. Não há, então, falta de clareza, a remissão é suficiente e só haveria incongruência se os factos não lhe fossem subsumíveis.
Ora, o relatório faz expressa alusão (no ponto 5.2.) ao determinado no artigo 16°, n°3, do Código do I.R.C., o qual remete para a Secção V do mesmo diploma, a qual respeita justamente à determinação do lucro tributável por métodos indiciários e começa pelo seu artigo 51°. Lendo este dispositivo, facilmente localizamos as expressões equivalentes utilizadas no mesmo lugar pelo técnico tributário: diz-se expressamente que os elementos de escrita não traduzem a verdadeira situação patrimonial do contribuinte nem os resultados efectivamente obtidos, numa inequívoca alusão à segunda parte da alínea d) do n° l do artigo 51° daquele diploma; refere-se a impossibilidade de proceder ao seu apuramento deforma clara e inequívoca, expressões absolutamente equivalentes às utilizadas pelo legislador no n° 2 do mesmo dispositivo legal.
E não há dúvida, por tudo o que acima se explanou, que um destinatário normal consegue acompanhar as insuficiências apontadas, a metodologia seguida e os motivos que levaram ao recurso aos métodos indiciados, enfatizando-se apenas que, face às múltiplas insuficiências da contabilidade do requerente, era esta a única via possível.
A indicação dos critérios utilizados na quantificação consta dos pontos 5.2.1. e seguintes do relatório, dizendo-se expressamente que se teve em conta os elementos de que o técnico fiscal dispunha: veículos comprados e não facturados e a margem média de comercialização praticada.
Foi, assim, escrupulosamente cumprida a exigência do artigo 52° do Código do I.R.C., cujos elementos têm, de resto, carácter enunciativo.
Improcede, pois, a impugnação, nesta parte. (..)
2- J. OSVALDO GOMES, in «Fundamentação do Acto Administrativo», 2ª Ed., pag. 112 “” “”
Como se vê pela transcrição da sentença recorrida, não existe, assim, quer a alegada falta de fundamentação sobre a legalidade da aplicação dos métodos indiciários quer a alegada falta de pronúncia sobre tal legalidade.
Também não existe a alegada preterição da audiência dos interessados no procedimento tributário nem existe falta de pronúncia sobre tal questão na sentença recorrida (conclusões 28º a 35º). Com efeito, a este respeito o Mmo. Juiz fundamentou a sua decisão, de fls. 102 a 103-v, nos seguintes termos:
“”“”(..) Nesta parte, a impugnante defende que, não tendo sido ouvido o impugnante antes de a Administração Fiscal ter proferido a decisão que originou a reclamação em apenso, foram violados os artigos 19°, alínea c), do Código de Processo Tributário, e 2°, n°6, 8° e 100° a 102° todos do Código do Procedimento Administrativo, ilegalidade que é também enquadrável no artigo 120° do mesmo Código de Processo Tributário
Defende que a prévia audiência do interessado constitui um imperativo constitucional (artigo 267°, n°5, da Constituição da República Portuguesa) e uma manifestação do princípio do contraditório que, como princípio geral de direito, não necessita de consagração legal, mas que, não obstante, se encontra expressamente previsto no artigo 100° do Código do Procedimento Administrativo.
A questão resume-se a saber se, antes de proferir a decisão que originou a reclamação em apenso, a Administração Fiscal estava obrigada a ouvir a ora impugnante.
O princípio da participação na formação das decisões que digam respeito ao contribuinte e o consequente direito de audição do contribuinte antes da liquidação e do indeferimento da reclamação encontra-se actualmente previsto nos artigos 60° da Lei Geral Tributária e 45° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, mas não
tinha paralelo no anterior Código de Processo Tributário, aplicável no caso em presença.
Tal, não significa, porém, que o direito de audição não estivesse consagrado naquele diploma. Ele constava essencialmente do seu artigo 19°, alínea c), que referenciava genericamente um «direito de audição» que, no entanto, se encontrava concretizado apenas no processo de contra-ordenação fiscal - cfr. o seu artigo 23°, alínea e)-
Já então, porém, o Código do Procedimento Administrativo previa no artigo 100°, n° l, o direito de os interessados serem ouvidos no procedimento antes de ser tomada a decisão final. E é sabido que este diploma é supletivamente aplicável aos procedimentos especiais, incluindo o procedimento tributário - seu artigo 2°, n°7. Mais: as normas deste diploma que concretizam preceitos constitucionais, são de aplicação directa e imediata (seu n°5), visto que «em relação a estas o legislador afastou a regra lex generalis speciali non derogat com fundamento no novo princípio (legal) da participação e na ideia de que "afastar a aplicação do código seria afastar a aplicação da
Constituição". Deste modo, sendo a regulamentação da audiência dos interessados concretizadora do princípio de participação procedimental consagrado no artigo 267°, n°5, da Constituição, tal instituto é, salvo indicação expressa em contrário, de aplicação obrigatória mesmo nos procedimentos especiais, independentemente de a respectiva disciplina jurídica ser anterior ou posterior ao início da vigência daquele código»4.
Ao princípio da aplicação directa e imediata nos procedimentos especiais das normas previstas no Código do Procedimento Administrativo que concretizam preceitos constitucionais devem, porém, ser colocadas duas condicionantes:
1a. Que esteja em causa o bem jurídico constitucionalmente protegido;
2a.Que, no caso afirmativo, a regulamentação especial não acautele esses valores jurídico-constitucionais.
Encurtando razões, adianta-se desde já que o princípio da participação procedimental consagrado na parte final do artigo 267°, n° 5, da Constituição da República Portuguesa, não é aplicável no processo tributário nos termos prescritos no artigo 100°, n° l, do Código do Procedimento Administrativo.
Desde logo porque o direito de audiência se dirige aqui a reforçar a democracia participativa, a promover a participação dos cidadãos interessados no funcionamento da Administração. O seu campo de eleição são as decisões ou deliberações administrativas em que participam ou podem participar um número indeterminado de cidadãos. Encontra-se intimamente conexionado com o princípio da administração aberta, em que se espera da participação activa dos cidadãos a introdução de novos dados, perspectivas ou sensibilidades que contribuam para uma decisão administrativa mais perfeita, completa e abrangente. Nesta medida, a intervenção do interessado não o coloca necessariamente no contraponto da posição da administração e mesmo quanto defende o seu interesse particular, o seu acolhimento assenta no interesse público de que ainda assim se reveste.
Ora, «a generalidade dos procedimentos administrativos não têm por objecto uma lide ou litígio; quando muito, a decisão pode originar um litígio. Daí entender-se que a participação procedimental não consubstancie em primeira linha um meio de protecção jurídica frente a ameaças definidas, mas antes uma colaboração constitutiva da determinação do próprio interesse público concreto. O que está em causa é fundamentalmente garantir a objectividade do procedimento, designadamente através de uma mais objectiva representação do interesse público, e não tanto a garantia dos interesses individuais perante a Administração»5.
Pelo contrário, «o procedimento de inspecção tributária tem uma natureza fundamentalmente policial», pressupõe o confronto entre dois interesses que se contrapõem, visto que a tributação impõe uma diminuição patrimonial ao contribuinte, e desenvolve-se, por isso, num quadro de legalidade estrita e com preocupações de tutela ou garantia dos contribuintes visados. Não está directamente em causa salvaguardar o interesse público mas aplicar da lei. É claro que é do interesse público que a lei seja cumprida, mas enquanto ali se pretende a intervenção dos cidadãos para obter uma melhor expressão desse interesse, aqui o interesse está definido. A sua expressão é a lei.
Podemos, pois, extrair as seguintes conclusões:
1a.Que o direito de audição não assenta, no procedimento tributário, na garantia de participação funcional consagrada no artigo 267° da Constituição da República Portuguesa citado, mas no princípio do contraditório, visto que a ideia de participação funcional não é compaginável com as especificidades do processo tributário.
2a. Que o artigo 100°, n° l, exprime o princípio de participação procedimental atrás definido e não é, por conseguinte, aplicável no procedimento tributário;
3a.Que o direito de audição, enquanto manifestação do princípio do contraditório, se encontra expressamente previsto em diversas disposições legais do Código de Processo Tributário que impõem a audição do contribuinte (artigos 84°, 91°, 95°,e outras), e determinam quando ela deve ter lugar, podendo dizer-se que a actividade da administração tributária é vinculada, não só nos fins mas também no procedimento;
4a.Que nenhuma destas disposições prevê a audição prévia nos termos pretendidos pela impugnante.
Pelo que a decisão não enferma do vício apontado.
Deve reconhecer-se, por outro lado, que a alegação do contribuinte nesta parte é absolutamente contrastante com o seu comportamento no decurso da acção de fiscalização, visto que, como acima se provou, durante a visita nunca foi possível o contacto do técnico tributário com o sócio gerente, nunca se tendo este mostrado disponível para esclarecimentos nem tendo apresentado os documentos que lhe foram solicitados, tendo todo o exame sido efectuado com a colaboração do gabinete de contabilidade responsável pela escrita (3.1.3. supra).
Édelembrarqueoreversodamedalhadodireitodeaudiçãoéodeverdecolaboração do contribuinte com a administração tributária. Recusar a colaboração e depois lamentar não ter sido ouvido constitui um verdadeiro venire contra factun proprium e levanta um interessante exemplo de abuso de direito que justificaria uma séria abordagem da vertente contratual das relações entre o Estado e o contribuinte que não cabe aqui aprofundar (por não se reconhecer que ele - o direito de audição - exista no presente caso).
Improcede, assim, a impugnação também nesta parte. (…)
4 – PEDRO MACHETE, in «Problemas Fundamentais do Direito tributário – A Audição Prévia do Contribuinte».
5 – Idem, ibidem. “” “”
Também aqui concordamos inteiramente com o decidido na primeira instância sendo certo que, ao contrário do que alega a Recorrente nas conclusões 28ª a 36ª, não existe qualquer contradição entre os fundamentos e a decisão, se bem se atentar no que se diz na sentença recorrida, de fls. 102-v, a partir do 5º §, a fls. 103-v.
Em relação à aplicação do artigo 100º do CPA ao procedimento tributário antes da entrada em vigor da LGT, em 1 de Janeiro de 1999, continuo a sufragar o entendimento seguido pela sentença recorrida, ainda que sem prejuízo de melhor estudo futuro, e com todo o respeito por opinião contrária, defendida aliás em parte da jurisprudência quer deste TCAS quer do STA, nomeadamente nos doutos Ac. de 12-04-2005, Proc. 00020/04 e de 11-01-2006, Proc. 584/05, respectivamente.
Para além disso, no caso dos autos, a recorrente foi notificada do relatório da inspecção nos termos do artigo 75º, n.º 5 do CPT e, embora não se diga expressamente na notificação que a Recorrente poderia pronunciar-se sobre o conteúdo do relatório – ver fls. 74 dos autos de reclamação apensa – entendo que o poderia fazer e apresentar elementos, já que também entendemos que a expressão “ Para eventuais esclarecimentos do seu conteúdo poderá dirigir-se a esta Direcção” utilizada na dita notificação, incluía a possibilidade de a Recorrente apresentar os argumentos que tivesse por convenientes. No entanto, a recorrente nada disse nem apresentou.
Por outro lado, sendo certo que a recorrente também não sindicou na reclamação a quantificação da matéria colectável, uma vez que só o poderia fazer em sede de reclamação ao abrigo do disposto no artigo 84º do CPT, a recorrente não apresentou quaisquer elementos na reclamação e por isso, a decisão da AF também não poderia vir a ser diferente daquela que foi proferida.
Termos em que é de confirmar a sentença recorrida.
***************
C. DECISÃO
Termos em que se acorda, em conferencia, em negar provimento ao recurso, mantendo na ordem jurídica a sentença recorrida.
Custas pela Recorrente, com quatro UC de TJ
Lisboa, 2006-04-04
Feito por meios informáticos, com versos em branco (art. 138º do CPC)
20/04/2006
Ivone Martins
Pereira Gameiro
Lucas Martins (Vencido; concederia provimento ao recurso por violação do direito de audição, não degradado em formulação não essencial, no entendimento que a AF, já antes da LGT, se encontrava vinculada a tal, nos termos do CPA). |
