A. O relatório.

1. Auto ..., Lda, identificado nos autos, dizendo-se inconformado com a sentença proferida pelo M. Juíz do Tribunal Tributário de l.a Instância de Viseu que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

CONCLUSÕES

1° As correcções técnicas (como são as presentes) não cabem no crivo dos métodos indirectos, Art.° 81.° a 83.° do CPT e 84 . ° do CIVA (vício de ilegalidade).

2° Nem no filtro do Art.° 84.° CPT (vício de ilegalidade).

3° Não obstante, existe ilegalidade ao Art.° 266.°, n.° 2, da CRP e Art.° 71.°, n.°s 15 e 16 (Dec. Lei n.° 87-B/98 de 31.12.) ao manter-se as liquidações impugnadas.

4° Sem prescindir, que a administração tributária devia ter-se substituído oficiosamente nas autoliquidações nas AICB, pela lei superveniente, Art.° 78.°, n.° 2, da LGT.

5° Sem prescindir ainda, que se falta existe da impugnante, nas AICB, não é por via do imposto e juros compensatórios, que devem ser sancionadas.

Assim deve proceder-se à anulação total de toda a liquidação adicional praticada.

Pelo que na verificação de tudo quanto se alega e no provimento do presente recurso, devem os referidos actos, em sede de IVA, praticados pelos serviços da administração tributária, serem declarados nulos e de nenhum efeito.

Por assim ser de Lei e de Plena Justiça.

Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso por a sentença rceorrida ter feito uma correcta apreciação da prova e correcta interpretação dos preceitos legais que a fundamentam.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.

B. A fundamentação.

2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se é de conhecer em sede de recurso, de questão nova que não foi articulada pelo recorrente na sua petição de impugnação judicial e que também não é de conhecimento oficioso por banda deste Tribunal; E se no âmbito da liquidação do IVA nas transacções intracomunitárias, é lícito à AT substituir-se ao contribuinte no apuramento do imposto, exercendo em vez daquele, o direito à dedução do imposto suportado nessas aquisições de bens.

3. A matéria de facto.

Em sede de probatório o M.Juiz do Tribuanl "a quo" fixou a seguinte factualidade e que igualmente na íntegra se reproduz:

1. Resultante de visita de Fiscalização efectuada à Impugnante, foi elaborado o relatório de fls. 34 a 152 (junto ao processo de Impugnação n.° 206/98), cujo teor dou aqui por reproduzido.

2. Com base nesse relatório foi liquidado adicionalmente à Impugnante a quantia de 9.999.500$00, referente a Imposto sobre o Valor Acrescentado do ano de 1993 (liquidação adicional n.° 97197210) - documento de fls. 16.

3. A liquidação resultou da aplicação dos métodos indiciários por a Impugnante nas AICB das viaturas, nos casos em que liquidou o imposto, ter considerado como base tributável apenas o valor facturado pelo fornecedor, não incluindo o IA correspondente, e por omissão de liquidação do Imposto sobre o Valor Acrescentado nas AICB.

4. 0 prazo para pagamento voluntário do imposto terminou em 31-08-97- fls. 16.

5. A Impugnante reclamou para a Comissão de Revisão, tendo a reclamação sido indeferida - fls. 23, cujo teor dou aqui por reproduzido.

6. Dou por reproduzido o teor dos laudos do vogal da Fazenda Pública e do Contribuinte - fls. 21 e 22.

7. A Impugnação foi deduzida em 28.11.97 - fls. 2.

4. De acordo com as conclusões das alegações do recurso da impugnante e que delimitam o seu objecto (art.° 690.° n.°1 do CPC), se bem se entende o seu conteúdo, nas suas três primeiras alíneas pretende a mesma que a liquidação impugnada seja ilegal porque não era possível apurar o imposto através de correcções técnicas, parecendo querer dizer que o deveriam ter sido através de presunções ou estimativas ou seja através de métodos indiciários a que hoje se chama de avaliação indirecta (art.° 87.° e segs da LGT).

Porém, não pode deixar de existir aqui um manifesto lapso (1), porque no caso, a matéria colectável, quer para efeitos de IVA, quer para efeitos de IRC, foi apurada com o recurso a métodos indiciários como consta expressamente da matéria do ponto 3. do probatório da sentença recorrida, depois em sequência, logo na aplicação do direito, concretamente no ponto IV - Os factos e o direito, onde se pode ler:

A liquidação ora impugnada resultou da aplicação dos métodos indiciários determinada por duas situações irregulares detectadas pela Administração Fiscal ...fls 95 verso dos autos.

Aliás, se a liquidação impugnada deveria ter sido efectuada por correcções técnicas ou através do recursos a presunções ou estimativas (métodos indiciários), foi questão que jamais a impugnante colocara ao longo do articulado da sua petição inicial, sendo por isso uma questão nova, não apreciada na sentença recorrida, não constituindo por isso fundamento para com base nela, em sede de recurso, exercer um juízo de censura sobre a sentença recorrida, por também não ser de conhecimento oficioso.

Como é sabido, face à nossa lei, os recursos são meios de obter a reforma de sentença injusta, de sentença inquinada de vício substancial ou de erro de julgamento. 0 recurso opera através de um novo exame da causa, por parte de ordem jurisdicional hierarquicamente superior - cfr. CPC Anotado, do Professor Alberto dos Reis, Volume V (Reimpressão), pág. 211 e segs.

É da essência dos recursos modificar as decisões recorridas e não criar decisões sobre matérias novas ou seja, invocar-se fundamentos que não tenham sido abordados na decisão recorrida, cfr. Acórdão do STA de 20.1.1988, recurso n.° 4 706, entre muitos outros.

Improcede assim a matéria das referidas três primeiras alíneas das conclusões do recurso.

4.1. A matéria dos restantes dois pontos, versa no essencial, se a AT se deveria ter substituído à recorrente nas liquidações nas AICB, ao abrigo do disposto no art.° 78.° n.°2 da LGT.

A este respeito, pronunciou-se a sentença recorrida em termos até consideravelmente desenvolvidos, nos seguintes termos:

(...)

Mas, depois vem defender que não tendo liquidado nem deduzido simultaneamente o Imposto sobre o Valor Acrescentado, nas aquisições intracomunitárias, sobre o imposto automóvel, daí não resultou qualquer prejuízo material para a Fazenda Nacional, pois trata-se de uma operação meramente contabilística e que a exigência do imposto a faz incorrer no ónus fiscal de liquidar e não deduzir o Imposto sobre o valor Acrescentado, quando a ele tem direito. Entende que o seu comportamento tem apoio no ponto 4 do Preâmbulo do RITI.

Vejamos.

À semelhança do que sucede no âmbito do CIVA, as obrigações dos contribuintes assumem em sede do RITI especial relevância como garantia do bom funcionamento do sistema e forma de obviar a eventuais situações de fraude e evasão fiscal e permitir o controlo pelas autoridades fiscais.

Nos termos do n.° 3 do artigo 17.° do R.I.T.I., o valor tribut4vel das aquisições intracomunitárias de bens, no caso de bens sujeitos a imposto automóvel (para o que ao caso interessa), será determinado com inclusão daquele imposto, ainda que não liquidado simultaneamente.

O artigo 23° n.° 1 alínea a) estabelece como obrigação dos contribuintes: «Proceder à liquidação do imposto que se mostre devido pelas aquisições intracomunitárias de bens».

A Impugnante nas declarações periódicas apresentadas não liquidou nem deduziu o Imposto sobre o Valor Acrescentado das aquisições intracomunitárias sobre o Imposto sobre o Valor Acrescentado.

Quer isto dizer que violou o disposto no art.° 17.° n.° 3 do RITI, não cumprindo com a obrigação imposta no art.° 23°, n.° 1, alínea a) do mesmo diploma legal.

Em seu abono diz a Impugnante que se trata de uma mera operação contabilística, de cuja omissão não resultou qualquer prejuízo para a Fazenda Pública, e que tem apoio no n.° 4 do Preâmbulo do RITI.

É a seguinte a redacção do ponto 4 do Preâmbulo do RITI:

«(...) Assim, e referindo só o princípio geral aplicável nas transacções entre sujeitos passivos, dir-se-á que estes, sempre que adquirem bens a sujeitos passivos de outros Estados membros, realizam uma «aquisição intracomunitária», tributável nos termos do Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias, e que deverá ser levada à declaração periódica de IVA, conjuntamente com as demais operações do sujeito passivo. Em casos normais, o imposto liquidado e aí declarado será dedutível imediata e integralmente, pelo que o sujeito passivo não suportará qualquer ónus fiscal na operação da aquisição. »

Ora, nesta parte do Preâmbulo, o legislador limitou-se a explicar o regime que estabeleceu no artigo 19.° do diploma em causa, no que respeita à dedução do imposto.

Para dedução do imposto devido, nos termos do artigo 19.° dp CIVA o sujeito passivo poderá deduzir ao imposto incidente sobre as suas operações tributáveis, o Imposto sobre o Valor Acrescentado suportado nas aquisições intracomunitárias de bens e nas operações assimiladas (artigo 19.° n.°1 do RITI).

A dedução do imposto suportado a montante faz parte da própria essência do Imposto sobre o Valor Acrescentado.

De facto, baseando-se o Imposto sobre o Valor Acrescentado num sistema de pagamnetos fraccionados do imposto destinados a tributar o consumo final, a dedução do imposto pago nas operações intermédias d0 circuito económico é indispensável ao funcionamento do sistema e ao estabelecimento da cadeia que vai da importação, aquisição intracomunitária de bens, ou produção até ao consumo final, exportação ou transmissão intracomunitária de bens - E. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, Anotado e Comentado, 4.a Edição, página 498.

Nos termos do artigo 19.° o contribuinte pode deduzir o imposto incidente sobre as operações tributáveis (vulgarmente designado por Imposto sobre o Valor Acrescentado liquidado) o imposto pago nas aquisições intracomunitárias de bens, bem como nas operações assimiladas, contanto que os bens em causa sejam utilizados pelo sujeito passivo para a realização das suas operações tributáveis.

Ora, como já vimos, sobre o contribuinte recai nos termos do artigo 23° do RITI a obrigação de «autoliquidação» do imposto pago nas aquisições intracomunitárias.

Nas declarações periódicas relativas a esse período deverão mencionar o valor das aquisições, bem como o correspondente imposto a favor do Estado.

Simultâneamente deverão mencionar, a favor do sujeito passivo, um montante de igual valor, excepto quando os bens adquiridos não confiram direito à dedução nos termos do CIVA, ou o sujeito passivo se encontre abrangido por um regime de dedução parcial do imposto (artigo 20.° do RITI).

«Esta circunstância, isto é, a coincidência temporal entre o momento em que o imposto deve ser mencionado a favor do Estado e a favor do sujeito passivo, anula, como vimos, o financiamento do imposto à aquisição intracomunitária e transforma a liquidação do imposto devido nas aquisições intracomunitárias em mera operação contabilística, quando estivermos perante passivos com dedução total do imposto suportado a montante. Obviamente, que o não financiamento traduz-se no diferimento do pagamento do imposto, uma vez que, na prática, o imposto que não foi pago na alfândega vai ser reflectido no montante a entregar nos cofres do Estado aquando da entrega da declaração periódica correspondente. » - E. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, Anoatado e Comentado, 4.a Edição, página 1084.

A afirmação constante do preâmbulo do RITI «Em casos normais, o imposto liquidado e aí declarado será dedutivel imediata e integralmente, pelo que o sujeito passivo não suportará quaquer ónus fiscal na operação da aquisição», não está, assim, para além do que foi legislado.

E, ainda que assim não fosse, isto é, se a intenção do legislador plasmada no Preâmbulo do diploma legal acabasse por não ter apoio na letra da lei, não poderia ligitimar qualquer comportamento da Impugnante, porquanto os Preâmbulos não são fonte de lei.

...»

E na verdade assim é.

Pelas normas invocadas na sentença recorrida se vê, claramente, que no apuramento do imposto pelo sujeito passivo (art.° 19.° do CIVA), deverá o mesmo proceder à liquidação do imposto que se mostre devido pelas aquisições intracomunitárias de bens [art.° 23.° n.°1 a} do RITI]; ainda que, em simultâneo, possa deduzir o imposto suportado nas aquisições ìntracomunitárias de bens (art.° 19.° n.° a) do mesmo RITI}, nada autorizando e nem a lei permitindo, que a AT, oficiosamente, se substitua ao sujeito passivo nesse apuramento, como pretende a recorrente, não se percebendo a que propósito vem invocar a norma do art.° 78.° n.°2 da LGT, que nada tem que ver com esta questão.

Aliás, enquanto que para a liquidação do imposto devido pelas aquisições desses bens a mesma é obrigatória, já para o exercício do direito à dedução é facultativo, como resultam dos claros termos dessas normas - art.°s 23.° n.°1 a) e 19.° n.° l, ambos do RITI.

Improcedem assim todas as conclusões do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso em confirmar a sentença recorrida.

Custas pelas recorrente, fixando-se a taxa de justiça em oito UCs.

Lisboa, 28.10.2003

ass) Eugénio Martinho Sequeira
ass) Francisco António Pedrosa de Areal Rothes
ass) José Carlos Almeida Lucas Martins


1) Lapso a que possivelmente não será estranho o facto de o Exmo Advogado que subscreveu a petição inicial de impugnação ter renunciado à procuração (fls 100), em virtude de terem perdido a confiança na sua constituinte, tendo o recurso sido minutado já por um outro advogado constituído (íls 116).