| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. A...e B..., identificados nos autos, dizendo-se inconformados com o despacho liminar proferido pelo M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que indeferiu liminarmente a petição da impugnação judicial deduzida, vieram da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
I. Por douta sentença, a fls. 87 e seguintes dos autos, o Tribunal a quo decidiu indeferir liminarmente a petição inicial apresentada pelos impugnantes, ora agravantes, por considerar que essa impugnação judicial tinha sido intempestiva.
II. Negando que o direito à habitação possa ser considerado um direito fundamental de natureza análoga aos direitos liberdades e garantias.
III. Mas, omitindo qualquer fundamento, não se debruçou, nem se pronunciou, sobre se o direito de não pagar impostos que não tenham sido criados nos termos da Constituição ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei, é ou não um direito fundamental de natureza análoga aos direitos liberdades e garantias.
IV. Essa omissão é fundamento de nulidade da sentença, por o Tribunal ter deixado de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar, nos termos do art. 668°, nº 1, alínea d), primeira parte, ex-vi, art. 2°, alínea e) do CPPT.
V. Na verdade, a administração fiscal não respeitou o prazo de liquidação do IVA e do IRS, ambos referentes ao ano de 1996 o que provoca a sua caducidade, nos termos do art. 45º n ° 1 da LGT.
VI. Nem, tão pouco, a duplicação da colecta do IRS de 1999 e da CA de 2002.
VII. Aí residindo a nulidade invocada enquanto fundamento da impugnação deduzida, nos termos do art 102°, no 4 do CPPT e art. 133°, no 2, alínea d) do CPA, ex-vi art. art. 2°, alínea d), do CPPT.
VIII. Na verdade a liquidação dos impostos relativos ao ano de 1996 há muito que tinha caducado.
IX. E, o pagamento do IRS de 1999 e da CA de 2002 demonstram uma clara e inequívoca duplicação de colecta, por estes impostos já terem sido pagos.
X. É Jurisprudência unânime do STA que a forma de atacar um acto de liquidação, alegadamente eivado de uma qualquer ilegalidade, é através do processo de impugnação judicial (cfr. entre outros, Ac. do STA de 10 de Novembro de 2004, in Diário da República, Apêndice de 6 de Julho de 2005, pág. 1620.).
XI. Ora, estando em causa não só a duplicação de colecta, mas também a liquidação de dois impostos, parece não oferecer quaisquer dúvidas que é através da impugnação judicial que os agravantes devem fazer valer os seus direitos.
XII. A qual poderá ser deduzida a todo o tempo quando essa liquidação ofende o conteúdo essencial de um direito fundamental de natureza análoga aos direitos liberdades e garantias, como é o caso do direito a pagar impostos de acordo com o estipulado na Constituição, nos termos do art. 102°, no 4 do CPPT.
XIII. É hoje inquestionável que a criação, liquidação e cobrança de impostos faz parte do referido núcleo duro dos direitos fundamentais mais imediata ou directamente implicados pela dignidade da pessoa humana.
XIV. O princípio da legalidade dos impostos e o seu corolário natural; o direito de não pagar impostos que não tenham sido criados nos termos da Constituição ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei constitui um direito fundamental de natureza análoga aos direitos, liberdades e garantias, pelo que essa liquidação é nula por violação do conteúdo essencial daquele direito (art. 103°/3 da CRP e art. 133°/1/d) do CPA).
XV. Aliás, a própria Constituição prevê que todos têm direito de resistir a qualquer ordem que ofenda os seus direitos, liberdades e garantias (art. 21 ° da CRP).
XVI. Ademais, a interpretação segundo a qual, não é direito fundamental de natureza análoga aos direitos liberdades e garantias, o direito de não pagar impostos que não sejam criados de acordo com a Constituição e cuja liquidação e cobrança se não faça nos termos da lei é inconstitucional, por violação dos artigos 17°, 18°, nº 2 e 103, nº 3, todos da CRP.
XVII. Também a interpretação segundo a qual a impugnação judicial não pode ser deduzida a todo o tempo, quando no seu fundamento se alegue uma nulidade é ilegal por violação dos art. 133°, nº 2, alínea d) do CPA e 102°, nº 4 do CPPT.
XVIII. Assim, deve este Venerando Tribunal acordar em:
a) Anular a douta sentença recorrida, por não se ter pronunciado sobre questões que deveria ter apreciado, nos termos do art. 668°, nº 1, alínea d), primeira parte, ex-vi, art. 2° , alínea e) do CPPT;
b) Anular a douta sentença recorrida por, por omissão, ter feito errada interpretação do art. 103°, nº 3 da CRP , segundo a qual, não é direito fundamental de natureza análoga aos direitos liberdades e garantias, o direito de não pagar impostos que não sejam criados de acordo com a Constituição e cuja liquidação e cobrança se não faça nos termos da lei, violando com essa interpretação os artigos 17º, 18°, nº 2 e 103, nº 3, todos da CRP;
c) Anular a douta sentença recorrida por ter feito uma errada interpretação do art. 102°, nº 4 do CPPT , segundo a qual a impugnação judicial não pode ser deduzida a todo o tempo, quando no seu fundamento se alegue uma nulidade, violando com isso o art. 133°, nº 2, alínea d) do CPA, ex vi art. 2°, alínea d) do CPPT e, consequentemente;
d) Dar provimento ao recurso, ordenando que a impugnação judicial, tempestivamente deduzida, prossiga os seus termos, até final.
Assim se fazendo,
JUSTIÇA!
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, por se fundar em argumentos que desvirtuam totalmente todo o sistema jurídico, bastando o interessado vir invocar uma qualquer ofensa de um direito fundamental contido no texto da Constituição sem ter de respeitar o prazo fixado para deduzir essa espécie processual e também não ter ocorrido qualquer omissão de pronúncia no despacho recorrido, por face a tal intempestividade da sua dedução, mais nenhumas outras questões havia a conhecer.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se os ora recorrentes invocaram como causa de pedir da sua impugnação judicial qualquer fundamento subsumível à declaração de nulidade ou de inexistência jurídica dos respectivos factos tributários, caso em que a impugnação judicial pode ser deduzida a todo o tempo; E se o despacho recorrido ao ter decidido pela intempestividade da dedução da impugnação judicial, não tendo conhecido dos demais fundamentos articulados, padece do vício formal de omissão de pronúncia, conducente à declaração da sua nulidade.
3. A matéria de facto.
Certamente por se tratar de um despacho de indeferimento liminar onde ainda não foi estabelecida a instância quanto à parte contrária (art.º 267.º do CPC), não estabeleceu o M. Juiz do Tribunal “a quo” a fixação de qualquer quadro probatório com as ocorrências e vicissitudes processuais assentes nos autos e com base nos quais aplicou o direito correspondente, o que ora se colmata e se passa a fixar o seguinte quadro probatório subordinado às seguintes alíneas:
a) Por carta registada com A/R emitida em 22.4.2003, foram os ora recorrentes citados na execução fiscal n.º 3549-01/101119.7 e Apensos por dívidas diversas (IRS, IVA Coimas fiscais e juros compensatórios), para em trinta pagarem a quantia de € 31.224,99, deduzirem oposição, requererem o pagamento em prestações ou a dação em pagamento – doc. de fls. 31 e 32 dos autos;
b) Em 27.1.2005, na execução fiscal n.º 35492001011197 e apensos foi penhorada a fracção autónoma letra “Z”, do prédio urbano constituído em regime de propriedade horizontal, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Rio de Mouro sob o art.º 3451, para pagamento da quantia total de € 47.739,03 – doc. de fls 24;
c) Por carta registada com A/R emitida em 30.5.2006, foram os ora recorrentes notificados de que o bem penhorado, supra indicado, ia ser posto à venda por proposta em carta fechada, para o dia 22.9.2006 – doc. de fls 23;
d) A petição inicial de presente impugnação judicial deu entrada no Tribunal recorrido em 24.7.2006 – cfr. carimbo aposto na petição a fls 15 dos autos.
4. Para indeferir liminarmente a petição de impugnação judicial considerou o M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que os actos de que os mesmos foram notificados no âmbito do processo de execução fiscal, não tem por condão abrir o prazo para a dedução da impugnação judicial o qual apenas pode ser contado a partir do termo do pagamento voluntário de cada um dos impostos, sendo por outro lado que, os ora recorrentes, vêm articular fundamentos próprios de outras formas processuais como seja da oposição à execução fiscal, por inexigibilidade da dívida exequenda, o que levaria à extinção da execução fiscal que não à anulação dessa mesma dívida, sem possibilidade de convolação para a forma processual adequada por tal implicar a escolha de uma das formas processuais em detrimento da outra.
Para os recorrentes de acordo com a matéria das alegações das conclusões do recurso e que delimitam o seu objecto, vem articular que, quer a caducidade do direito à liquidação, quer a duplicação de colecta constituem vícios dos respectivos actos de liquidação que conduzem à nulidade dos mesmos que não só à sua anulação, podendo por isso a impugnação judicial ser deduzida a todo o tempo, para além de ter vindo assacar do vício de nulidade à mesma decisão por omissão de pronúncia.
Vejamos então.
Nos termos do disposto no art.º 102.º do actual Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), a impugnação judicial não pode ser deduzida a todo o tempo mas sim, em regra, no prazo de 90 dias a contar de algum dos eventos a que a lei atribui o efeito desencadeador do início desse prazo, termo inicial ou dies a quo ou dies ex quo, a contar do termo do prazo para pagamento voluntário dessas prestações tributárias, como nem os ora recorrentes dissentem desta parte da fundamentação do despacho recorrido.
Mas já dissentem os recorrentes da decisão recorrida que no caso não tenham invocado fundamentos subsumíveis à nulidade dos tributos exequendos como seja a caducidade do direito à liquidação e a duplicação de colecta, pretendendo por isso que a impugnação possa ser deduzida a todo o tempo, por aplicação da norma do mesmo art.º 102.º, no seu n.º3, que expressamente prevê que, em caso de nulidade, a impugnação pode ser deduzida a todo o tempo, bem como quando se pretender obter a declaração de inexistência jurídica do acto de liquidação, nos termos do disposto nos art.ºs 133.º e 134.º n.º2 do CPA(1), entendimento este já vigente no âmbito de aplicação do art.º 123.º do anterior Código de Processo Tributário, ainda que sem norma expressa neste sentido.
No caso, como bem se fundamenta no despacho recorrido, o ataque directo e imediato contido na petição inicial de impugnação, começa por ser dirigido não às liquidações do tributos exequendos ou a alguns deles, mas à própria execução fiscal, como logo no seu intróito se afirma ...vêm ...impugnar judicialmente essa mesma execução fiscal .... descrevendo nos artigos seguintes os actos praticados nessa mesma execução e que estarão inquinados de vícios conducentes à sua nulidade, como se a impugnação judicial fosse o meio processual próprio para deles conhecer (quando não são factos tributários mas sim actos processuais que estão em causa, art.º 103.º n.º1 da LGT), que não é como igualmente bem se afirma no despacho recorrido, e que nesta parte os ora recorrentes “deixaram cair” em sede do presente recurso, para além de virem articular os vícios de caducidade do direito à liquidação e de duplicação de colecta, agora aqui, na verdade, já dirigidos a parte dos factos tributários integradores de parte da dívida exequenda, que reconduzem a vícios que teriam por efeito, uma vez verificados, a nulidade das mesmas liquidações que não só a sua anulação, vícios estes que mantém no presente recurso jurisdicional.
Porém, e desde já se pode avançar, nenhum destes dois últimos vícios, mesmo a existirem em parte dos impostos exequendos, têm por efeito a sua nulidade mas tão só a sua anulação, pelo que a impugnação judicial não pode ser deduzida a todo o tempo ao abrigo da citada norma do n.º3 do art.º 102.º do CPPT, como pretendem os ora recorrentes, mas nos 90 dias a contar do termo do seu pagamento voluntário, prazo este que manifestamente já decorreu, como bem se decidiu na mesma decisão.
Actos nulos são aqueles a que falte qualquer dos elementos essenciais ou para os quais a lei comine expressamente essa forma de invalidade, o que acontece nos actos viciados de usurpação de poder [alínea a)], os actos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental [alínea d)] e os actos que ofendam os casos julgados [alínea h)], entre outros.
No domínio do contencioso tributário, a nulidade ou mesmo a inexistência de norma em que se baseie um acto de liquidação não implica a nulidade deste, gerando apenas uma situação de ilegalidade abstracta da liquidação, com o regime da alínea a) do n.º1 do art.º 204.º do CPPT.
E o mesmo se diga, mutatis mutandis, em relação a acto que aplique norma inconstitucional, salvo se ofenderem o conteúdo essencial de um direito fundamental, o que não é o caso do princípio da legalidade ou do direito à propriedade privada que não é absoluto ou ilimitado, como o TC vem acentuando.
As imposições tributárias não podem ser vistas como restrições ao direito de propriedade mas antes como limites implícitos deste direito, mesmo que se considere o direito de propriedade um direito análogo aos direitos, liberdades e garantias – cfr. Ac. do Pleno do STA de 16.11.2005, recurso n.º 19/04-50, bem como os demais aí citados.
Assim, porque nenhum vício foi articulado conducente à declaração de nulidade de qualquer dos tributos ou à sua inexistência jurídica, não pode a impugnação judicial com vista à sua eliminação da ordem jurídica ser deduzida a todo o tempo, mas apenas nos 90 dias a contar do termo do prazo do seu pagamento voluntário, que no caso, manifestamente, já havia decorrido, como bem se decidiu no despacho recorrido que assim é de confirmar.
Também o despacho recorrido não pode ter incorrido no vício formal que lhe é imputado pelos recorrentes de omissão de pronúncia – cfr. matéria das suas primeiras quatro conclusões do recurso – já que o M. Juiz do Tribunal “a quo” ao ter decidido que a presente impugnação é manifestamente intempestiva, como decidiu, não tinha que se pronunciar sobre quaisquer outras questões articuladas pelos recorrentes, por prejudicadas, nos termos do disposto no art.º 660.º n.º2 ex vi do art.º 666.º n.º3, ambos do CPC.
Aliás, a restante fundamentação de tal despacho recorrido mais não é do que um obter dictum, dito a mais, como dele expressamente resulta ...Não obstante o juízo já formulado quanto à inadmissibilidade da impugnação, por intempestividade, sempre se dirá que..., sem que legalmente o fosse necessário nos termos das citadas normas, certamente para melhor tentar convencer os recorrentes da razão da posição assumida em tal despacho ora recorrido.
Improcedem assim todas as conclusões do recurso sendo de lhe negar provimento e de confirmar o despacho recorrido que no mesmo sentido decidiu.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao recurso e em confirmar o despacho recorrido.
Custas pelos recorrentes, sem prejuízo do eventual apoio judiciário concedido.
Lisboa, 30/04/2008
EUGÉNIO SEQUEIRA
MANUEL MALHEIROS
LUCAS MARTINS
1- Cfr. neste sentido, Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 2.ª Edição revista e aumentada, 2000, pág. 480, nota 10. |
