Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	2095/12.5 BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	09/15/2022

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	IMT. AQUISIÇÃO DE FRACÇÃO INTEGRADA EM EMPREENDIMENTO TURÍSTICO

Sumário:	I. A aquisição de fracção integrada em empreendimento turístico não beneficia da isenção de IMT nem da redução de Imposto de Selo, prevista no regime de utilidade turística. II. A emissão da liquidação em causa, após revisão pelos serviços do regime aplicável, não determina a revogação de acto administrativo anterior de dispensa de tributação, dado que o mesmo não existe, nem está previsto no ordenamento.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acórdão
I- Relatório
L …………………. interpõe o presente recurso jurisdicional no que respeita à parte da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa proferida a fls. 268 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), que na impugnação judicial intentada, na sequência da indeferimento da reclamação graciosa, decidiu “Anula[r] as decisões de revogação dos actos de liquidação adicional de IMT e de Imposto de Selo impugnados praticadas na pendência da presente impugnação” e “Julga[r] a presente impugnação improcedente, por não provada, e em consequência, mante[r] os actos de liquidação adicional de IMT e de Imposto de Selo», do ano de 2012, referente à aquisição do direito de propriedade sobre as fracções autónomas designadas pela letra “……..”, correspondente a Unidade de Alojamento, do prédio urbano, constituído em propriedade horizontal, denominado Aldeamento Turístico ……………, sito em .................. (Herdade ………….) e inscrito na respectiva matriz predial urbana sob o artigo ………., da actual freguesia denominada União das Freguesias de ……….. (Santa Maria do …………..) e S ………..
Nas alegações de recurso de fls. 429 e ss (numeração do processo em formato digital - sitaf), o recorrente formula as conclusões seguintes:
«1ª É indispensável a ampliação da matéria de facto, nos termos do art. 662 do CPC, dos factos evidenciados nos artigos 20º a 26º da p.i. e demonstrados pelos documentos juntos aos autos, nos termos supra descritos, porquanto se tratam de factos relevantes para a descoberta da verdade material e justa decisão da causa, relevante para a descoberta da verdade, nos termos do artº662 do CPC, aplicável ex vi dos artigos 2º e 281.º do CPPT.
2ª A fração adquirida pelo Recorrente fazia e faz parte do empreendimento turístico denominado “Aldeamento Turístico ……………….”, o qual é constituído por uma universalidade de bens e direitos, sendo, no que concerne à fração adquirida pelo Recorrente, que o direito de explorar cada uma delas integra tal universalidade e que assim contribuem para a respetiva instalação.
3ª A M…………-………………., CRL na sua qualidade de exploradora do empreendimento turístico denominado “Aldeamento Turístico ………………” apenas pode considerar instalado o referido empreendimento com a celebração com o Recorrente, e os demais adquirentes nas mesmas condições, ou seja vinculados por contratos de exploração, contratos estes que foram celebrados após a outorga da escritura publica de transmissão, pois só a partir desse momento pode contar com tais unidades de alojamento na disponibilidade da sua exploração.
4ªAssim só deverá considerar-se instalado um empreendimento turístico quando o mesmo estiver apto a funcionar o que apenas ocorre quando, obtidas as devidas licenças administrativas, a entidade exploradora possa dispor para disponibilizar à exploração turística e colocação no mercado de todas as unidades de alojamento aprovadas no despacho que lhe concedeu a utilidade turística, situação em que se enquadra a fração do Recorrente, sendo que aquela capacidade de disposição apenas ocorre com a celebração dos contratos de exploração para efeitos turísticos, posteriores à aquisição a favor do Recorrente e dos demais proprietários aderentes.
5ª O benefício fiscal previsto no nº 1 do art. 20 do DL 423/83 é de cariz objetivo e resulta do destino e afetação do imóvel objeto da alienação, bastando para a verificação da respetiva incidência que o mesmo esteja afecto à exploração turística em empreendimento qualificado de utilidade turística anteriormente à transmissão.
6ª Ora a fração autónoma supra identificada e da propriedade do Recorrente está incluída em empreendimento ao qual foi atribuída utilidade turística e afeta permanentemente à respetiva exploração turística, estando assegurado a efetiva exploração turística porquanto o seu proprietário e Recorrente efetuou com a empresa exploradora contrato de exploração turística, pelo que deverá considerar-se que à transmissão a favor do Recorrente são aplicáveis os benefícios fiscais previstos do DL 423/83 de 05/12, mais concretamente os constantes do seu art. 20º nº 1 - isenção de IMT e redução a um quinto (1/5) do Imposto do Selo.
7ª Tais benefícios - isenção de IMT e redução a um quinto (1/5) do Imposto do Selo- são de aplicação automática apenas dependendo da existência da declaração de utilidade turística anteriormente ao nascimento da obrigação de liquidação de IMT e de Imposto do Selo, condição que no caso concreto se verifica pois, conforme consta dos Factos Provados da sentença esta declaração é de 06/11/2009.
8ª Sendo procedentes as conclusões anteriores, deve ser revogada a sentença recorrida, por erro de julgamento, e decidir pela anulação das liquidações impugnados por erro sobre os pressupostos de direito emergente da errada aplicação das nomas legais, ao caso do nº 1 do art. 20 do DL 423/83.
9ª Conforme resulta da notificação remetida ao Recorrente e junta como Doc. nº 4 com a p.i., e que consta do nº 9 dos Factos Provados da sentença recorrida, não foi informado ao Recorrente da fundamentação, nem de facto nem de direito, que sustenta decisão de liquidação de IMT e de liquidação adicional e Imposto Selo, pois embora de tal oficio conste a afirmação de que as liquidações eram devidas por indevida concessão do benefício da isenção de IMT e IS e as normas legais aplicáveis, daí não se pode concluir estar cumprida a exigência legal da fundamentação porquanto não permite ao contribuinte destinatário, no caso o Recorrente, perceber e acompanhar as razões que levaram a AT a agir naqueles termos até para decidir da sua conformação com o ato ou não, não sendo, certamente, a afirmação de uma conclusão ou a indicação da norma legal aplicável que supre essa exigência.
10ª A afirmação conclusiva inserta na notificação efetuada ao Recorrente de que as liquidações eram devidas por indevida concessão do benefício da isenção de IMT e IS e bem assim a indicação das normas legais aplicáveis, é manifestamente insuficiente para se considerar validamente fundamentada a liquidação impugnada, pois daí não extrai um declaratório normal porque razão a mesma entidade que praticou o acto anterior, considera ter ocorrido indevida concessão do beneficio da isenção do IMT e do IS.
11ª Assim e considerando que a fundamentação constante do oficio remetido ao Recorrente não era nem suficiente nem clara para que este percebesse os motivos determinante de tal liquidação contrária a uma anteriormente emitida pela mesma entidade e para a mesma situação de facto, terá de se concluir que ocorre vício de falta de fundamentação das liquidações adicionais de IMT e IS notificadas ao Recorrente, pelo que estas são anuláveis.
12ª Ao decidir em sentido contrário a sentença recorrida violou o disposto no artigo 268.º, n.º 3, da CRP e artigo 77º da LGT, pelo que deve ser revogada e substituída por outra que anule as liquidações impugnadas.
13ª A emissão das liquidações impugnadas estava obrigatoriamente sujeitas á notificação para o exercício do direito de audição, pelo que não tendo o ora Recorrente sido notificado, previamente às liquidações adicionais impugnadas, para exercer o seu direito de audição prévia nos termos do art. 60 da LGT e porque tal constitui formalidade indispensável, terá de se concluir que o seu não cumprimento conduz à anulação das liquidações impugnadas, entendimento, aliás, que foi manifestado pela AT no parecer que sustentou a decisão de revogação das liquidações impugnadas.
14ª O princípio do aproveitamento do acto administrativo habilita o julgador a poder negar relevância anulatória ao erro da Administração, erro seja por vícios formais seja por vícios materiais, quando, pelo conteúdo do acto, possa afirmar, com inteira segurança, que a representação errónea dos factos ou do direito aplicável não interferiu com o conteúdo da decisão administrativa eu sempre seria a mesma.
15ª No caso concreto o Tribunal a quo não possuía a segurança necessária que lhe permitisse, por aplicação de tal principio, considerar que com ou sem audição previa concedida ao Recorrente a decisão final seria a mesma, pois a verdade desde logo á que a omissão de tal formalidade essencial e constitucionalmente garantida aos particulares impediu o Recorrente de nessa fase produzir a sua versão dos factos, requerer diligencias e juntar documentos que demonstrassem que na situação de facto da sua aquisição e que a mesma se enquadrava na isenção prevista no nº do art. 20 do DL 423/93 e que o anterior acto tributário que a havia reconhecido estava conforme.
16º Não é garantido nem ocorre segurança suficiente para garantir que o ato tributário impugnado reproduzia a única solução legalmente possível desde logo porque tanto se pode concluir pela verificação da isenção em sede de IMT e IS como se pode concluir pela não verificação da isenção, pelo que se impunha a produção plena do efeito anulatório da violação do direito de audição previa do Recorrente, determinando a anulação das liquidações adicionais que em sede de IMT e IS foram notificadas ao Recorrente e que este, pela presente ação, impugna;
17ª Decidindo em sentido contrário a sentença recorrida violou o disposto no art. 60 da LGT e art. 163 do CPA e como tal deve ser revogada;
18º Previamente à aquisição da fração autónoma adquirida pelo Recorrente foi emitida declaração modelo 1 para efeitos de IMT e Imposto Selo, então submetida ao controle da autoridade fiscal, que ali declarou a aplicação à transmissão a favor do Recorrente do referido benefício fiscal, isenção de IMT e redução de Imposto de Selo, e que assim instruiu respectiva a escritura publica, pelo que se consolidou na ordem jurídica a verificação dos referidos benefícios fiscais, que aliás são de aplicação automática, não existindo, no caso, qualquer facto, ainda que superveniente ou fundamento legal que justifique ou sustente a sua revogação, pelo que a notificação efectuada ao Recorrente relativa ás liquidações adicionais impugnadas consubstancia uma verdadeira revogação de decisão anterior;
19ª Ora face ao previsto no art. 140 do CPA/91 o indeferimento da isenção de IMT e redução de IS atribuída ao Recorrente para a aquisição da fração autónoma supra identificada é nula e em consequência também as liquidações ora impugnadas, porquanto, as mesmas afetam o conteúdo essencial de um direito fundamental, no caso o direito de propriedade do Recorrente;
20º Assim ao decidir em sentido contrário a sentença recorrida violou o disposto no art- 140 do CPA/91 e como tal deve ser revogada;
21º Sendo procedentes as conclusões anteriores, deve a sentença recorrida ser revogada por violação as normas legais supra citadas e substituída por outra que anule as liquidações adicionais de IMT e IS impugnadas pelo Recorrente».

A Recorrida, Fazenda Pública, não contra-alegou.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II - Fundamentação
1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
1. No dia 06/11/2009, foi atribuído o estatuto de utilidade turística a título definitivo, por sete anos, contados desde 11/06/2008 até 11/06/2015, do aldeamento denominado Aldeamento Turístico ………….., explorado pela cooperativa «M………… - Construção ……………., CRL» - cf. despacho n.º 26416/2009, de 6 de Novembro de 2009 a fls. 67 dos autos;
2. Por escritura pública de compra e venda de 18/02/2011, a Impugnante A ……………… adquiriu à cooperativa «M…….. - Construção ………….., CRL», a fracção autónoma designada pelas letras “……..”, que corresponde à unidade de alojamento nº ………., tipo T2, do prédio urbano denominado "Aldeamento ………….", afecta à exploração turística, inscrita na matriz urbana da freguesia de ……………., sob o artigo ………., constando da mesma o seguinte: «Arquivo: A declaração para liquidação do Imposto Municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis, apresentado no serviço de finanças de Lisboa 8, em 05 de Janeiro de 2011, comprovativo de não haver lugar a liquidação (por aplicação do artigo 20º do Dec.- Lei 423/83 de 5 de Dezembro) com o n.º (…); e O documento emitido pelo dito serviço de finanças, na mesma data, comprovativo do pagamento de imposto de selo, liquidado nos termos da referida disposição legal, no valor de (…)» – cf. certidão de escritura pública, cujo teor se dá por integralmente reproduzida, a fls. 14 a 25 dos autos;
3. Por escritura pública de compra e venda de 18/02/2011, o Impugnante J ……………….. adquiriu à cooperativa «M…………. - Construção ……………., CRL», a fracção autónoma designada pelas letras “……….”, que corresponde à unidade de alojamento nº……….., tipo T3, do prédio urbano denominado "Aldeamento Turístico …………", afecta à exploração turística, inscrita na matriz urbana da freguesia de ………….., sob o artigo ……………, constando da mesma o seguinte: «Arquivo: A declaração para liquidação do Imposto Municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis, apresentado no serviço de finanças de Lisboa 8, em 25 de Novembro de 2010, comprovativo de não haver lugar a liquidação (por aplicação do artigo 20º do Dec.- Lei 423/83 de 5 de Dezembro) com o n.º (…); e O documento emitido pelo dito serviço de finanças, na mesma data, comprovativo do pagamento de imposto de selo, liquidado nos termos da referida disposição legal, no valor de (…)» – cf. certidão de escritura pública, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 27 a 34 dos autos;
4. Por escritura pública de compra e venda de 01/04/2011, o Impugnante Damião Agostinho Pires Fernandes adquiriu à cooperativa «M……… - Construção ……………, CRL», a fracção autónoma designada pelas letras “………….”, que corresponde à unidade de alojamento nº …, tipo T2, do prédio urbano denominado "Aldeamento Turístico ……………", afecta à exploração turística, inscrita na matriz urbana da freguesia de ………., sob o artigo …………, constando da mesma o seguinte: «Arquivo: A declaração para liquidação do Imposto Municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis, apresentado no serviço de finanças de Lisboa 8, em 30 de Novembro de 2010, comprovativo de não haver lugar a liquidação (por aplicação do artigo 20º do Dec.- Lei 423/83 de 5 de Dezembro) com o n.º (…); e O documento emitido pelo dito serviço de finanças, na mesma data, comprovativo do pagamento de imposto de selo, liquidado nos termos da referida disposição legal, no valor de (…)» cf. certidão de escritura pública, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 40 a 50 dos autos;
5. Por escritura pública de compra e venda de 17/06/2011, o Impugnante L …………………. adquiriu à cooperativa «M………….- Construção ……………., CRL», a fracção autónoma designada pelas letras “……..”, que corresponde à unidade de alojamento nº …………., tipo T3, do prédio urbano denominado "Aldeamento Turístico ………………", afecta à exploração turística, inscrita na matriz urbana da freguesia de …………, sob o artigo ……….., constando da mesma o seguinte: «Arquivo: Declaração para liquidação do Imposto Municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis, apresentado no serviço de finanças de Lisboa 8, em 22 de Dezembro de 2010, comprovativo de que não há lugar a liquidação (por aplicação do artigo 20º do Dec.- Lei 423/83 de 5 de Dezembro) com o n.º (…); e O documento emitido pelo dito serviço de finanças, na mesma data, comprovativo do pagamento de imposto de selo, liquidado nos termos da referida disposição legal, no valor de (…)» – cf. cópia de escritura pública, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 57 a 62 dos autos;
6. Por ofício de 03/04/2012 o serviço de finanças de Lisboa 8 remeteu à Impugnante A ……………. a liquidação adicional de IMT, no valor de €20.963,41, e de Imposto de Selo no valor de €2.064,09, n.º 2011/2331, relativamente à aquisição da fracção autónoma referida no ponto 2., com o seguinte teor: «Este imposto deixou de ser liquidado pela indevida concessão do benefício de isenção de IMT/IS previsto no artigo 20º do Decreto-Lei n.º 423/83. (...) Liquidação alínea d) n.º 1 art. 17º do CIMT e verba 1.1. da TGIS: Valor tributável €322.514,00; IMT(6,5%): €20.963,41; IS devido (0,8%): €2.580,11; IS já pago: €516,02; IS a pagar: €2.064,09» - cf. ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 13 dos autos;
7. Por ofício de 03/04/2012 o serviço de finanças de Lisboa 8 remeteu ao Impugnante J ………………….. a liquidação adicional n.º …………438, de IMT, no valor de €25.000,15, e de Imposto de Selo no valor de €2.461,55, relativamente à aquisição da fracção autónoma referida no ponto 3., com o seguinte teor: «Este imposto deixou de ser liquidado pela indevida concessão do benefício de isenção de IMT/IS previsto no artigo 20º do Decreto-Lei n.º 423/83. (...) Liquidação alínea d) n.º 1 art. 17º do CIMT e verba 1.1. da TGIS: Valor tributável €384.617,69; IMT(6,5%): €25.000,15; IS devido (0,8%): €3.076,94; IS já pago: €615,39; IS a pagar: €2.461,55» - cf. ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 26 dos autos;
8. Por ofício de 09/04/2012 o serviço de finanças de Lisboa 8 remeteu ao Impugnante D …………………. a liquidação adicional n.º …………984 de IMT, no valor de €21.078,70, e de Imposto de Selo no valor de €2.075,44, relativamente à aquisição da fracção autónoma referida no ponto 4., com o seguinte teor: «Este imposto deixou de ser liquidado pela indevida concessão do benefício de isenção de IMT/IS previsto no artigo 20º do Decreto-Lei n.º 423/83. (...) Liquidação alínea d) n.º 1 art. 17º do CIMT e verba 1.1. da TGIS: Valor tributável €324.287,72; IMT(6,5%): €21.078,70; IS devido (0,8%): €2.594,30; IS já pago: €518,86; IS a pagar: €2.075,44» - cf. ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 39 dos autos;
9. Por ofício de 12/04/2012 o serviço de finanças de Lisboa 8 remeteu ao Impugnante L …………….. a liquidação adicional n.º………137 de IMT, no valor de €22.988,50, e de Imposto de Selo no valor de €2.263,48, relativamente à aquisição da fracção autónoma referida no ponto 5. com o seguinte teor: «Este imposto deixou de ser liquidado pela indevida concessão do benefício de isenção de IMT/IS previsto no artigo 20º do Decreto-Lei n.º 423/83. (...) Liquidação alínea d) n.º 1 art. 17º do CIMT e verba 1.1. da TGIS: Valor tributável €353.669,22; IMT(6,5%): €22.988,50; IS devido (0,8%): €2.829,35; IS já pago: €565,87; IS a pagar: €2.263,484» - cf. ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 56 dos autos;
10. Em 19/02/2011, 19/07/2011, 02/04/2011 e 18/06/2011, os Impugnantes, na qualidade de proprietários das fracções autónomas identificadas nos pontos 2. a 5., celebraram com a «M………… - ………….., CRL», na qualidade de entidade exploradora, um «Contrato de Exploração», constando do mesmo que: «Cláusula 2ª - Através do presente contrato, o proprietário autoriza a Entidade Exploradora a fazer a exploração turística da unidade de alojamento (...) - cf. contratos, cujos teor se dão por integralmente reproduzidos, a fls. 23 a 25, 36 a 38, 52 a 54, e 64 a 66 dos autos;
11. A petição inicial da presente impugnação foi apresentada no dia 18/07/2012 – cf. e-mail a fls. 2 dos autos;
12. A Fazenda Pública apresentou contestação em 30/01/2013 – cf. contestação a págs. 118 do SITAF;
13. Por ofício de 12/07/2013 o serviço de finanças de Lisboa 8 comunicou à Impugnante A ………………. o seguinte: «Assunto: Revogação de acto de liquidação de IMT; (...) fica V. Exa. notificado (...) por despacho proferido pela chefe deste 8º serviço de finanças de Lisboa, em 12/07/2013, no âmbito da reapreciação da Declaração de Registo 2012/147484 e na sequência da impugnação judicial em curso (...) sob o n.º 2095/12.5BELRS foi revogado o acto de liquidação de IMT e Imposto de Selo (Verba 1.1.), respeitante à fracção autónoma "…" (...)» - cf. ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 145 dos autos;
14. Por ofício de 12/07/2013 o serviço de finanças de Lisboa 8 comunicou ao Impugnante J ……………… o seguinte: «Assunto: Revogação de acto de liquidação de IMT; (...) fica V. Exa. notificado (...) por despacho proferido pela chefe deste 8º serviço de finanças de Lisboa, em 12/07/2013, no âmbito da reapreciação da Declaração de Registo 2012/148182 e na sequência da impugnação judicial em curso (...) sob o n.º 2095/12.5BELRS foi revogado o acto de liquidação de IMT e Imposto de Selo (Verba 1.1.), respeitante à fracção autónoma "……" (...)» - cf. ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 146 dos autos;
15. Por ofício de 12/07/2013 o serviço de finanças de Lisboa 8 comunicou ao Impugnante D ……………….. o seguinte: «Assunto: Revogação de acto de liquidação de IMT; (...) fica V. Exa. notificado (...) por despacho proferido pela chefe deste 8º serviço de finanças de Lisboa, em 12/07/2013, no âmbito da reapreciação da Declaração de Registo 2012/148341 e na sequência da impugnação judicial em curso (...) sob o n.º 2095/12.5BELRS foi revogado o acto de liquidação de IMT e Imposto de Selo (Verba 1.1.), respeitante à fracção autónoma "…." (...)» - cf. ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 147 dos autos;
16. Por ofício de 12/07/2013 o serviço de finanças de Lisboa 8 comunicou ao Impugnante L ……………… o seguinte: «Assunto: Revogação de acto de liquidação de IMT; (...) fica V. Exa. notificado (...) por despacho proferido pela chefe deste 8º serviço de finanças de Lisboa, em 12/07/2013, no âmbito da reapreciação da Declaração de Registo 2012/149509 e na sequência da impugnação judicial em curso (...) sob o n.º 2095/12.5BELRS foi revogado o acto de liquidação de IMT e Imposto de Selo (Verba 1.1.), respeitante à fracção autónoma "…." (...)» - cf. ofício, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 148 dos autos;
17. Em 20/05/2009, a Câmara Municipal de ……………. emitiu o alvará de utilização n.º 82/2009 em nome de «M………. – Construção ………., CRL», que titula a autorização do aldeamento turístico, sito em herdade de M…………. – ……………….., constando do mesmo o seguinte: «Por despacho do Sr. Presidente da Câmara de 19.05.2009, foi autorizada a seguinte utilização dos equipamentos do aldeamento turístico (…): - conjunto de 102 unidades de alojamento com piscina (…); - equipamentos comuns do AT (…); -equipamentos de lazer do AT (…);» - cf. alvará, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, a fls. 68 dos autos.

O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos constantes dos autos, conforme identificado nos factos provados.»

O recorrente pretende o aditamento ao probatório de um conjunto de elementos que discrimina, a saber:
1) A fracção autónoma adquirida pelo recorrente, L ……………….., destina-se à exploração turística.
2) Que o recorrente expressamente aceitou, na referida escritura pública de compra e venda, as obrigações e direitos emergentes dos regulamentos denominados Regulamento de Exploração do Aldeamento Turístico ……………… e Regulamento Comportamental da …………….. que o recorrente, enquanto comprador, subscreveu e declarou conhecer.
3) Que nos termos da referida escritura pública de compra e venda o Recorrente, na qualidade de adquirente, declarou que a fracção por si adquirida “...está afecta à exploração turística no identificado Aldeamento Turístico ……………., exploração esta que será efectuada pela vendedora, conforme declaração assinada pelo comprador...”.
4) Que na referida escritura foi constituído um ónus de impossibilidade voluntária de desafectação da fracção alienada do Aldeamento Turístico ……………..
5) Que em documento anexo à escritura publica de compra e venda consta declaração do Recorrente que, na qualidade de comprador da fracção autónoma/unidade de alojamento, declara que cede a mesma à exploração turística da .................., CRL na qualidade de entidade exploradora do Aldeamento Turístico …………, nos termos e condições que ali resume.
6) Que o Recorrente celebrou com a .................., CRL contrato de exploração tendo por objecto a fracção/unidade de alojamento adquirida, nos termos do qual resulta que aquela está permanentemente em regime de exploração turística, sujeita à exploração unitária efectuada pela entidade exploradora do aldeamento, a M………., CRL.
Apreciação.
Está em causa a subsunção no normativo do artigo 20.º do regime jurídico da utilidade turística – RJUT -, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 423/82, de 05.12, com alterações posteriores. O preceito determinava (1) que «[s]ão isentas de sisa e do Imposto sobre sucessões e doações, sendo o imposto do selo reduzido a um quinto, as aquisições de prédios ou de fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, ainda que tal qualificação seja atribuída a título prévio, desde que esta se mantenha válida e seja observado o prazo fixado para a abertura ao público do empreendimento». A este propósito, o STA teve ocasião de sublinhar que,
«A expressão “destino a instalação” para efeitos do benefício a que se reporta o nº 1 do artº 20º do Decreto-Lei nº 423/83, de 5 de Dezembro, quer significar aquisições de prédios ou fracções efectuadas com o intuito de neles construir/melhorar empreendimentos turísticos, e não, aquisição de prédios/fracções integradas em empreendimentos já construídos e instalados. // Deste modo, a mera transmissão de uma fracção, ainda que integrada em empreendimento turístico ao qual foi atribuída utilidade pública e destinada a exploração turística, não beneficia da isenção e redução referidas naquela norma (sisa – hoje IMT- e imposto de selo, respectivamente). // Isto mesmo se conclui do artº 9º do Decreto-Lei nº 55/2002, de 11 de Março, que estipula que “Para efeitos do presente diploma, considera-se instalação de empreendimentos turísticos o processo de licenciamento, ou de autorização para a realização de operações urbanísticas relativas à construção de edifícios ou suas fracções destinados ao funcionamento daqueles empreendimentos”» (2).
Este é o entendimento que constitui jurisprudência fiscal assente. No entanto, existem interpretações mais abrangentes do conceito de instalação de empreendimento turística, com vista à integração da norma de isenção de tributação em apreço, sustentado que o mesmo inclui a exploração turística da fracção (3).
Compulsados os elementos coligidos no probatório, bem como os elementos juntos pelo recorrente, com a petição inicial, impõe-se deferir os aditamentos requeridos, salvo quanto ao primeiro, por constituir asserção conclusiva.
Passam a constar do probatório, no local próprio, os elementos seguintes.
17. O recorrente aceitou, na referida escritura pública de compra e venda, as obrigações e direitos emergentes dos regulamentos denominados Regulamento de Exploração do Aldeamento Turístico ……….. e Regulamento Comportamental da Herdade ……………..
18. Nos termos da referida escritura pública de compra e venda o Recorrente, na qualidade de adquirente, declarou que a fracção por si adquirida “...está afecta à exploração turística no identificado Aldeamento Turístico …………, exploração esta que será efectuada pela vendedora, conforme declaração assinada pelo comprador...”.
19. Na referida escritura foi constituído um ónus de impossibilidade voluntária de desafectação da fracção alienada do Aldeamento Turístico ………...
20. No documento anexo á escritura publica de compra e venda consta declaração do Recorrente que, na qualidade de comprador da fracção autónoma/unidade de alojamento, declara que cede a mesma à exploração turística da .................., CRL na qualidade de entidade exploradora do Aldeamento Turístico ……….., nos termos e condições que ali resume.
21. O Recorrente celebrou com a .................., CRL contrato de exploração tendo por objecto a fracção/unidade de alojamento adquirida, nos termos do qual resulta que aquela está permanentemente em regime de exploração turística, sujeita à exploração unitária efectuada pela entidade exploradora do aldeamento, a ………, CRL.
Termos em que se julga parcialmente procedente a presente imputação.

2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:
i) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto [conclusão 1) – apreciado supra]
ii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa, no que respeita ao erro nos pressupostos de direito de que enferma o acto tributário [conclusões 2) a 8)].
iii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa, no que respeita ao vício da falta de fundamentação do acto tributário [conclusões 9) a 12)].
iv) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa, no que respeita ao vício da preterição do direito de audição prévia [conclusões 13) a 17)]
v) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa, no que respeita ao vício da preterição da proibição de revogação de actos constitutivos de direitos [demais conclusões de recurso].
A sentença determinou a anulação das decisões de revogação dos actos de liquidação adicional de IMT e de Imposto de Selo impugnados, praticadas na pendência da presente impugnação; julgou também improcedente a impugnação, e em consequência, manteve os actos de liquidação adicional de IMT e de Imposto de Selo impugnados.
2.2.2. Antes de entrarmos na apreciação do objecto do recurso, cumpre referir o seguinte.
Na sequência de requerimento deduzida por A …………., J ………………. e D ………………., por meio de despacho do TCAS, de 30.03.2022, foi aceite a adesão dos requerentes ao recurso interposto pelo ora recorrente, L …………….. Aí se consignou que: «a apresentação de alegação própria estaria dependente da dedução do requerimento no prazo de interposição do recurso (4), o que não foi observado. // Pelo que a motivação do requerimento de adesão em apreço será dada como não escrita, sem prejuízo da tramitação do recurso com a inclusão das partes aderentes». Pelo que o juízo contido na sentença recorrida de rejeição da ilegalidade dos actos de liquidação de IMT respeitantes a cada uma das fracções de que são proprietários os impugnante/aderentes, mostra-se também em crise, através da presente intenção rescisória. De forma que os fundamentos da impugnação deduzida por L ………………[ora recorrente], na hipótese de virem a ser julgados procedentes, no presente apelo, e desde que extensíveis à situação dos demais impugnantes, constituirão motivo de anulação das liquidações de IMT que lhes digam respeito.
Por meio de despacho de 03.06.2022, este TCAS suscitou a questão da inutilidade superveniente da lide recursória, nos termos seguintes:
«Por informação da Fazenda Pública, junta aos presentes autos através de requerimento de 15/09/2016, verifica-se que as liquidações impugnadas foram revogadas e substituídas por novas liquidações, as quais foram objecto de impugnação judicial, por parte dos impugnantes nos presentes autos, através da instauração da impugnação judicial que corre termos no Tribunal Tributário de Lisboa, sob o n.º 1551/14.5BELRS. // Assim sendo, o objecto do processo extinguiu-se através de procedimento alheio aos presentes autos, o que determina a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide (artigo 277.º/e, do CPC)».
As partes emitiram pronúncia quanto ao projecto de decisão referido. O recorrente e os aderentes rejeitam a tese da extinção da instância recursória. Reiteram os argumentos já vertidos na motivação do recurso e que levariam, na sua opinião, à anulação das liquidações impugnadas, para além de que o acto de revogação das primitivas liquidações foi anulado pela sentença. Por seu turno, a recorrida pugna pelo pagamento das custas processuais por parte dos recorrentes.
Apreciação. Compulsados os autos, verifica-se que não existe verdadeira inutilidade da lide, porquanto o acto de revogação das liquidações originárias foi anulado pela sentença em crise, tendo o referido segmento transitado em julgado.
Motivo porque se impõe rejeitar a presente questão prévia.
2.2.3. Com vista ao conhecimento do objecto do recurso, cumpre proceder ao enquadramento seguinte.
Para julgar improcedente a impugnação a sentença considerou, em síntese, que,
«No caso dos autos, resulta dos pontos 2. a 5. dos factos provados que os Impugnantes adquiriram, em 18/02/2011, 01/01/2011 e 17/06/2011, as fracções autónomas integradas no empreendimento turístico «Aldeamento Turístico Herdade de ..................». // Decorre, ainda, dos pontos 1. e 17. dos factos provados, que ao empreendimento turístico supra mencionado foi atribuído, por despacho do Secretário de Estado do Turismo, com o n.º 26416/2009, de 06/11/2009, o estatuto de utilidade turística a título definitivo por sete anos contados desde 11/06/2008 até 11/06/2015 e que o alvará de utilização foi emitido em 20/05/2009. // Seguindo o entendimento jurisprudencial citado, tal aquisição pelos Impugnantes não pode beneficiar da isenção de IMT, nem da redução do Imposto de Selo previstas no artigo 20º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, por não se encontrar preenchido o primeiro requisito cumulativo aí previsto, ou seja, a aquisição das fracções autónomas se destinar à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, já que, o empreendimento já se encontrava licenciado e apto a funcionar, pelo que, a aquisição das fracções já não integrou a fase de instalação do empreendimento, mas sim a da sua exploração».
A sentença seguiu a jurisprudência uniforme e constante do STA, a propósito da interpretação do disposto no artigo 20.º, n.º 1, do regime jurídico da utilidade turística – RJUT -, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 423/82, de 05.12, com alterações posteriores. Através do Acórdão de 23-01-2013, no Processo n.º 968/12, o STA fixou a orientação jurisprudencial segundo a qual,
«No âmbito do regime jurídico da instalação, exploração e funcionamento dos empreendimentos turísticos, estabelecido no Decreto-Lei nº 39/2008, de 7 de Março, o conceito de instalação de um empreendimento turístico compreende o conjunto de actos jurídicos e os trâmites necessários ao licenciamento (em sentido amplo, compreendendo comunicações prévias ou autorizações, conforme o caso) das operações urbanísticas necessárias à construção de um empreendimento turístico, bem como a obtenção dos títulos que o tornem apto a funcionar e a ser explorado para finalidade turística (cfr. Capítulo IV, arts. 23º ss). // Quando o legislador utiliza a expressão aquisição de prédios ou de fracções autónomas com destino à «instalação», para efeitos do benefício a que se reporta o nº 1 do art. 20º, do Decreto-Lei nº 423/83, de 5 de Dezembro, não pode deixar de entender-se como referindo-se precisamente à aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos. // Este conceito de «instalação» é o que se mostra adequado a todo o tipo de empreendimentos turísticos e não é posto em causa pelo facto de os empreendimentos poderem ser construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação». // (…) // Quem adquire as fracções não se torna um co-financiador do empreendimento, com a responsabilidade da respectiva instalação, uma vez que está a adquirir um produto turístico que foi posto no mercado pelo promotor, seja a aquisição feita em planta ou depois de instalado o empreendimento, como um qualquer consumidor final, tanto mais que as fracções podem ser adquiridas para seu uso exclusivo e sem qualquer limite temporal (no caso de empreendimentos turísticos constituídos em propriedade plural). // Não estando em causa a aquisição de prédios ou de fracções autónomas destinados à construção/instalação de empreendimentos turísticos, mas sim a aquisição de unidades de alojamento por consumidores finais, ainda que porque integradas no empreendimento em causa se encontrem afectas à exploração turística, a mesma não pode beneficiar das isenções consagradas no art. 20º, nº 1, do Decreto-Lei nº 423/83. // Este resultado interpretativo é o que resulta do elemento histórico, racional/teleológico e também literal das normas jurídicas em causa» (5).
Tendo presente o enquadramento referido, importa conhecer do bem fundado da pretensão recursória.
2.2.4. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), o recorrente afirma que «[o] benefício fiscal previsto no nº 1 do art. 20 do DL 423/83 é de cariz objetivo e resulta do destino e afetação do imóvel objeto da alienação, bastando para a verificação da respetiva incidência que o mesmo esteja afecto á exploração turística em empreendimento qualificado de utilidade turística anteriormente á transmissão; Ora a fração autónoma supra identificada e da propriedade do Recorrente está incluída em empreendimento ao qual foi atribuída utilidade turística e afeta permanentemente á respetiva exploração turística, estando assegurado a efetiva exploração turística porquanto o seu proprietário e Recorrente efetuou com a empresa exploradora contrato de exploração turística».
Por seu turno, a sentença considerou que a aquisição em causa não pode beneficiar da isenção de IMT, nem da redução do Imposto de Selo previstas no artigo 20º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro, «por não se encontrar preenchido o primeiro requisito cumulativo aí previsto, ou seja, a aquisição das fracções autónomas se destinar à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística».
Apreciação. O assim decidido não merece reparo.
O benefício fiscal em apreço está associado ao instituto do reconhecimento da utilidade turística. A este propósito, refere-se no preâmbulo do Decreto-Lei n.º 423/83, de 05.12 (diploma que aprova o Regime Jurídico da Utilidade Turística – RJUT) que,
«O instituto de utilidade turística tem-se revelado, sem dúvida, um dos instrumentos mais eficazes para o desenvolvimento do sector, em particular no que respeita a equipamento hoteleiro e similar, a que foi inicialmente dirigido. // [Mais se refere que [face ao condicionalismo actual, duas críticas fundamentais são apontadas ao sistema: o âmbito de aplicação demasiado restrito - posto não abranger determinados empreendimentos ora considerados de interesse prioritário, tais como conjuntos turísticos, equipamento de animação, instalações termais e casas afectas a turismo de habitação -, por um lado; e, por outro, a extrema rigidez dos prazos de certos benefícios fiscais, de facto menos consentânea com a nova realidade turística e a própria evolução do sistema tributário. // De igual modo é agora a ocasião oportuna de fazer estender os benefícios a investimentos no campo da remodelação, beneficiação, reequipamento e ampliação, iniciativas muitas vezes mais úteis e merecedoras de estímulo que as dirigidas a empreendimentos novos».
«A utilidade turística consiste na qualificação atribuída aos empreendimentos de carácter turístico que satisfaçam os princípios e requisitos definidos no presente diploma e suas disposições regulamentares» (artigo 1.º do RJUT). «A utilidade turística é atribuída por despacho do membro do Governo com tutela sobre o sector do turismo, sob proposta do director-geral do Turismo, instruída com o parecer da Comissão de Utilidade Turística» (artigo 2.º/1, do RJUT). «São isentas de sisa e do Imposto sobre sucessões e doações, sendo o imposto do selo reduzido a um quinto, as aquisições de prédios ou de fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, ainda que tal qualificação seja atribuída a título prévio, desde que esta se mantenha válida e seja observado o prazo fixado para a abertura ao público do empreendimento» (artigo 20.º/1, do RJUT).
«Através [da qualificação “de utilidade turística” de um empreendimento], o Estado confere aos proprietários e promotores dos empreendimentos turísticos a possibilidade de acederem a benefícios fiscais, o que se configura como um incentivo ao investimento no turismo, nomeadamente, para empreendimentos que, pela sua dimensão e categoria, potenciem o desenvolvimento do sector e também outras vertentes desta indústria, como por exemplo, o turismo de habitação» (6). De onde se extrai que a norma de isenção em apreço, enquanto norma de incentivo ao investimento no sector do turismo, tem em vista a aquisição de prédios com vista à instalação de empreendimentos de interesse turístico, o que exclui do âmbito da isenção/redução a aquisição de fracções integradas em tais estabelecimentos, já devidamente instalados, por parte de terceiros. Como sucede, no caso, dos autos. Pelo que as liquidações adicionais de IMT e Selo não enfermam do erro de Direito que lhe é apontado. Devem ser mantidas na ordem jurídica, como se decidiu na instância. Não se comprova o alegado erro de julgamento.
Termos em que se julga improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.5. No que respeita ao fundamento do recurso referido em iii), o recorrente alega «não foi informado da fundamentação, nem de facto nem de direito, que sustenta decisão de liquidação de IMT e de liquidação adicional e Imposto Selo, pois embora de tal oficio conste a afirmação de que as liquidações eram devidas por indevida concessão do benefício da isenção de IMT e IS e as normas legais aplicáveis, daí não se pode concluir estar cumprida a exigência legal da fundamentação porquanto não permite ao contribuinte destinatário, no caso o Recorrente, perceber e acompanhar as razões que levaram a AT a agir naqueles termos até para decidir da sua conformação com o ato ou não».
A sentença julgou improcedente a presente imputação. Ponderou, em síntese, que,
«Dos factos provados em 6. a 9. constata-se que as liquidações adicionais impugnadas se fundamentaram no facto de às aquisições das fracções autónomas aqui em causa não ter sido liquidado o imposto devido por ter sido concedido indevidamente o benefício de isenção de IMT e de Imposto de Selo previsto no artigo 20º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83. // Das liquidações ora impugnadas constam, ainda, as normas legais aplicáveis (…)».
Apreciação.
O preceito do artigo 77.º da LGT enuncia os requisitos da fundamentação do acto tributário. De acordo com o n.º 1, a fundamentação deve incluir a «sucinta exposição das razões de facto e de direito, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integram o relatório da fiscalização tributária» (n.º 1). Concretiza o n.º 2 que, podendo «[a] fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, deve […] sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações da matéria tributável e do tributo» (n.º 2). Trata-se de uma formulação específica do dever geral de fundamentação (artigo 268.º, n.º 3, da CRP) (7). «[E]xige-se que o sujeito passivo da relação jurídica de imposto (destinatário normal), perante o itinerário valorativo e cognoscitivo em que se baseou o acto decisório, esteja razoavelmente habilitado a conhecer integralmente os fundamentos que levaram o decisor tributário a firmar o entendimento num sentido e não noutro qualquer. Pelo que a decisão procedimental considera-se fundamentada, independentemente da sua concordância, caso exista congruência e clareza, susceptível de ser perceptível para qualquer destinatário normalmente diligente que com a mesma se confronte». Os critérios de aferição do preenchimento do dever de fundamentação são, pois, os da suficiência, clareza e congruência (8). A fundamentação deve, pois, ser explícita, incisiva e precisa, deve ser congruente (e não ambígua ou contraditória) e deve ser suficiente, no sentido que deve dar conta da análise factual e do quadro legal em que se baseou[aram] o[s] critério[s] de decisão ínsito[s] ao acto tributário (9).
No caso em exame, dos elementos coligidos nos autos resulta patente ao destinatário médio, colocado na posição do impugnante, as razões das liquidações adicionais em apreço. Ou seja, não existe na lei motivo para dispensa de tributação, operada aquando da aquisição em referência, dado que a norma de isenção do artigo 20.º do RJUT não tem aplicação ao caso em apreço, porquanto não está em causa a instalação de empreendimento turístico (n.^os 6) a 9), do probatório).
Ao julgar no sentido referido a sentença não incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.6. No que respeita ao fundamento do recurso referido em iv), o recorrente invoca que «[a] emissão das liquidações impugnadas estava obrigatoriamente sujeita à notificação para o exercício do direito de audição, pelo que não tendo o ora Recorrente sido notificado, previamente às liquidações adicionais impugnadas, para exercer o seu direito de audição prévia nos termos do art. 60 da LGT e porque tal constitui formalidade indispensável, terá de se concluir que o seu não cumprimento conduz á anulação das liquidações impugnadas, entendimento, aliás, que foi manifestado pela AT no parecer que sustentou a decisão de revogação das liquidações impugnadas».
A sentença recorrida rejeitou a presente linha de argumentação, aduzindo que as liquidações em causa correspondem a actos vinculados, sujeitos ao princípio da legalidade, pelo que a formalidade em causa corresponde a mera irregularidade, sem eficácia invalidante.
Apreciação. Não é passível de dúvida que a emissão das liquidações em causa estava sujeita à audição prévia do contribuinte (artigo 60.º/1/a), da LGT). É que «a audição prévia deve ter lugar sempre que a apreciação da matéria de facto ou da matéria de direito tenha influência na decisão final do procedimento e o contribuinte não tenha tido oportunidade de sobre a mesma se pronunciar» (10). Perante a omissão do trâmite em referência (n.^os 6) a 9), do probatório), a questão que se suscita consiste em saber se tal omissão assume eficácia invalidante dos actos tributários sob escrutínio.
A este propósito, constitui jurisprudência assente a seguinte:
i) «A dispensa ilegal do direito da audição prévia antes da liquidação constitui preterição de formalidade essencial susceptível de invalidar o acto final da liquidação. // Demonstrando-se, como no caso dos autos, que quer houvesse audição prévia do contribuinte ou tal formalidade fosse dispensada tal facto não alterava, face à natureza do imposto, a decisão tomada essa formalidade degradou-se em formalidade não essencial e com tal não é motivo da sua invalidade».(11)
ii) «A preterição da formalidade que constitui o facto de não ter sido assegurado o exercício do direito de audiência só pode considerar-se não essencial se se demonstrar que, mesmo sem ela ter sido cumprida, a decisão final do procedimento não poderia ser diferente». (12)
iii) «A aplicação do princípio do aproveitamento do acto para obstar à anulação de um acto de liquidação efectuado sem prévia audição do destinatário depende de um juízo de prognose póstuma no sentido da inexistência de qualquer possibilidade de a sua intervenção poder influenciar o conteúdo daquele acto». (13)
iv) «À luz de tal princípio [do aproveitamento do acto], deverá entender-se que não se justifica a anulação, apesar da preterição do direito de audição, nos casos em que se apure no processo contencioso que, se a audiência tivesse sido realizada, o interessado não teria possibilidade de apresentar elementos novos nem de se pronunciar sobre questões relevantes para determinar o conteúdo da decisão final sobre as quais não tivesse já tido oportunidade de se pronunciar. Mas, apenas nessas situações em que não se possam suscitar quaisquer dúvidas sobre a irrelevância do exercício do direito de audiência sobre o conteúdo decisório do acto pode ser efectuada aplicação daquele princípio».(14)
v) «A possibilidade de aplicação do princípio do aproveitamento do acto exige um exame casuístico, de análise das circunstâncias particulares e concretas de cada caso, com vista a aferir se se está ou não perante uma situação de absoluta impossibilidade de a decisão do procedimento ser influenciada pela participação da requerente. // Para a formulação do juízo de prognose póstuma, no âmbito de aplicação do princípio do aproveitamento do acto tributário, é irrelevante a procedência ou improcedência dos vícios invocados na impugnação judicial». (15)
No caso em exame, dos elementos coligidos nos autos, verifica-se que existe jurisprudência fiscal uniforme e reiterada no sentido de excluir a aplicação do benefício fiscal em exame às aquisições de fracções em empreendimentos turísticos já instalados. Mais se refere que a liquidação do imposto é efectuada com base em elementos objectivos, relativos aos termos da aquisição do imóvel, elementos esses fornecidos pelo contribuinte (artigos 19.º a 22.º do CIMT (16)). Não existem, pois, dados (de facto ou de Direito) que, uma vez fornecidos pelo contribuinte, possam vir a alterar o conteúdo do acto de liquidação em exame, o que significa que ocorre, no caso, a inoperância do vicio da preterição da formalidade mencionada (princípio do aproveitamento do acto jurídico).
Ao julgar no sentido referido, a sentença sob recurso não merece censura, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julga improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.7. No que respeita ao fundamento do recurso referido em v), o recorrente invoca que as liquidações impugnadas enfermam do vício de preterição proibição de revogação de actos constitutivos de direitos, constante do artigo 140.º do CPA, sendo a mesma ilegal, com tal fundamento. Sustenta que a emissão de tais liquidações corporiza revogação ilegal de acto administrativo anterior de reconhecimento da isenção em causa.
Por seu turno, a sentença recorrida considerou que as liquidações em exame foram emitidas no cumprimento dos comandos legais aplicáveis, pelo que não detecta preterição de qualquer norma legal proibitiva da revogação de actos administrativos.
Apreciação.
A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a de que,
«A isenção de IMT a que se refere o art.º 20º do DL nº 423/83, de 5.12, configura um benefício fiscal de natureza automática (…) // Os sujeitos passivos, ao darem cumprimento ao dever declarativo imposto pelo art.º 19º do CIMT, declarando que a aquisição das frações se destina à instalação de empreendimento turístico, isto é, declarando a existência de uma realidade que faz espoletar a isenção perante o disposto no nº 1 do art.º 20º do DL 423/83, fazem operar, de forma directa e automática, a isenção de tributação. O que obriga o serviço de finanças a emitir documento único de cobrança (DUC) com o valor de 0,00 euros, atenta a inexistência de obrigação de imposto perante o teor dessa declaração e a necessidade de emissão de DUC para sua apresentação junto do notário (art.º 49º do CIMT). // O que não impede os serviços da administração tributária de, posteriormente, dar cumprimento ao dever de fiscalização e de controlo da verificação dos pressupostos factuais e jurídicos do benefício (art.º 7º do EBF), devendo averiguar se ocorriam, ou não, os pressupostos de que depende a isenção de IMT à luz do art.º 20º do DL 423/83. // Vindo a administração tributária a constatar, através de acção inspectiva, que a aquisição das frações autónomas não se destinava, afinal, à declarada instalação de empreendimento turístico, e que, por conseguinte, não ocorriam os pressupostos para a isenção de que os sujeitos passivos haviam beneficiado de forma automática mas indevida, tinha o poder/dever de proceder, como procedeu, à liquidação do tributo devido (…)» (17).
Reiterando a mesma linha de orientação, cumpre referir que as liquidações em presença corporizam os actos tributários devidos, nos temos da lei aplicável, em função dos factos declarados pelo contribuinte, sem que exista qualquer acto administrativo anterior praticado pela Administração (o qual não está previsto na lei) e que a vincule à abstenção indevida da tributação em causa.
Ao julgar no sentido referido, a sentença sob recurso não incorreu em erro, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pelos recorrentes.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta – Patrícia Manuel Pires)

(2.º Adjunto – Vital Brito Lopes)

(1) Foi revogado pela Lei n.º 71/2018, de 31.12, início de vigência em 01.01.2019.
(2) Acórdão do STA, de 06.02.2013, P. 01004/12
(3) V. voto de vencida da Conselheira Dulce Neto aposto no Acórdão do STA, de 23.01.2013, P. 0968/12, seguido por outros Conselheiros.
(4) José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, CPC, anotado, Vol. 3.º, Tomo I, 2008, p. 40.
(5) No mesmo sentido, V. Acórdão do STA, de 13.09.2017, P. 01126/16 e Acórdão do STA, de 15.03.2017, P. 0755/16; Acórdãos do STA, de 23-04-2013, P. 01195/12, de 06-02-2013, P. 01168/12
(6) Carlos Paiva e Mário Januário, Os benefícios fiscais nos Impostos sobre o Património, Almedina, 2014, p. 101.
(7) E artigo 125.º do CPA vigente à data dos factos.
(8) Acórdão do TCAS, de 13.10.2016, P. 08848/15.
(9) Neste sentido, V. Paulo Marques e Carlos Costa, A liquidação de imposto e a sua fundamentação, Coimbra Editora, Coimbra, 2013, pp. 70/74. V. também Acórdão do TCAS, de 14.04.2015, P. 06984/13.
(10) José Maria Pires, LGT, anotada e comentada, Almedina, 2015, p. 622.
(11) Acórdão do STA, 14.05.2014, P. 01491/13
(12) Acórdão do STA, de 11.05.2011, P. 0833/10
(13) Acórdão do STA, de 15.10.2014, P. 01374/13
(14) Acórdão do STA, 15.10.2014, P. 01374/13
(15) Acórdão do STA, 25-06-2015, P. 01391/14
(16) N.º 5 do probatório.
(17) Acórdão do STA, de 13.09.2017, P. 01126/16; v., no mesmo sentido Acórdãos do TCAS, de 22.05.2019, P. 1292/16.9BELRA; de 23-03-2017, P. 35/16.1BELLE