| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. B………., SA, identificada nos autos e Representante da Fazenda Pública (RFP), dizendo-se inconformados com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, na parte em que, respectivamente, ficaram vencidos, na oposição à execução fiscal por aquela deduzida, vieram da mesma recorrer para este Tribunal a primeira, e para o STA o segundo, formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
Da oponente:
I - O prazo prescricional iniciou-se em 1999 Dezembro 01 e interrompeu-se em "28/06/1999" e dado que não foi praticado qualquer acto processual no ano subsequente sem que tal fosse imputável ao Oponente, decorrido um ano sobre aquela data o prazo reiniciou o seu curso.
II - Entre o começo do prazo prescricional – 1999 Janeiro 01 - e o presente decorreram 08 (oito) anos, 1 (um) mês e 6 (seis) dias.
III - Aplicando o prazo prescricional da Lei Geral Tributária - artigo 48.º, n.º 1 -, dado que, sendo o prazo prescricional de 8 (oito) anos, a divida tributária resultante de IVA, relativo ao período de 1998 Dezembro está prescrita.
IV - A prescrição é de conhecimento oficioso do tribunal - artigo 175.º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário -.
V - A Oponente colocou a questão seguinte: “O prazo máximo de contagem de juros de mora é de três anos".
VI - O Excelentíssimo Senhor Juiz estava obrigada a apreciar e decidir aquela questão.
VII - O Excelentíssimo Senhor Juiz não se pronunciou sobre aquela questão.
VIII - Verifica-se a nulidade da Sentença, por omissão de pronúncia.
IX - Cabe à Administração Tributária o dever de provar que procedeu à notificação da liquidação nos termos legais e depois que a Executada foi efectivamente notificada dos actos de liquidação. Sem que isso ocorra resolve-se a favor desta: "não foi notificada dos actos de liquidação do IVA" e pela consequente inexigibilidade das dívidas exequendas.
X - Não só por aplicação das regras sobre a repartição do ónus da prova mas também, porque, hoje em dia, o brocardo "in dúbio contra fiscum" exprime um princípio estruturante, quer do processo administrativo tributário, quer do processo contencioso tributário.
XI- Cabe na alínea i), do n.º 1, do artigo 204.º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, a falta de notificação da liquidação do acto tributário, que afecta a sua eficácia e exigibilidade.
XII – Verificando-se a falta de notificação dos actos de
liquidação do IVA, aqueles actos não produzem efeitos - são
ineficazes - em relação a esta, resultando daí a inexigibilidade das dívidas exequendas.
TERMOS EM QUE E PRICIPALMENTE PELO QUE SERÁ DOUTAMENTE
SUPRIDO, POR VOSSAS EXCELÊNCIAS DEVE DAR-SE COMO PROVADO O FACTO SEGUJNTE:
A Oponente não foi notificada dos actos de liquidação do IVA
DEVE SER DEGLARADA A INEXIGIBILIDADE DA DÍVIDA EXEQUENDA - ART. 204.º, N.º 1, ALÍNEA I), DO CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E DE PROCESSO TRIBUTÁRIO-
Do RFP:
1) Dando aplicação ao disposto nos arts. 45° da LGT e 33° do CPT, considerou a decisão recorrida que teria ocorrido a caducidade do direito à liquidação da dívida exigida no processo de execução fiscal n° ………/……., respeitante a juros de mora devidos na sequência do incumprimento do plano de regularização de dívidas ao - abrigo do Decreto-Lei n° 124/96, de 10/8.
2) Ora, consabidamente, a caducidade do direito à liquidação, quer por não constar do elenco dos fundamentos de oposição, quer por respeitar à ilegalidade concreta da liquidação da dívida exequenda, não pode, em princípio, servir de fundamento à oposição, apenas podendo ser apreciada em sede de impugnação.
3) Por outro lado, o invocado art. 45° da LGT regula, tão-só, a caducidade do direito à liquidação dos tributos, sendo que, anteriormente, o aludido art. 33° do CPT se referia à caducidade do direito à liquidação de impostos e outras prestações tributárias.
4) Ora, a exigibilidade dos juros de mora decorre, actualmente, do estabelecido no art. 44°, n° 1 da LGT, por falta de pagamento, no prazo legal, da prestação tributária, tal como, aliás, sucedia anteriormente, por aplicação do disposto no art. 109°, n° 1 do CPT, sendo, assim, evidente que a prestação de tais juros não tem, indiscutivelmente, natureza tributária, não lhe sendo aplicável, ipso facto, o regime relativo à caducidade do direito à liquidação (dos tributos) actualmente constante do art. 45° da LGT e que, anteriormente, decorria do estabelecido no art. 33° do CPT, preceitos estes que a sentença recorrida ostensivamente viola, devendo, por isso, ser revogada, com as legais consequências.
A oponente veio ainda apresentar contra-alegações na parte em que a oposição foi julgada procedente, sem conclusões, defendendo a bondade do assim decidido, nesta parte, e que deve ser mantido na ordem jurídica, bem como defender, como questão prévia, que a competência para conhecer de ambos os recurso se radica neste Tribunal.
Foi admitido ambos os recursos para subirem imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
Pelo despacho de fls 96 dos autos, o M. Juiz do Tribunal “a quo”, considerando que a competência para conhecer de ambos os recursos se radicava neste Tribunal para o mesmo, ambos, fez remeter.
O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento a ambos os recursos, por a sentença recorrida ter feito uma correcta apreciação da prova a que depois aplicou o direito adequado para fundamentar a decisão.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Juízes Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se este Tribunal também é o competente para conhecer do recurso interposto contra a sentença final pelo RFP e dirigido ao STA; Se a sentença recorrida padece do vício formal de omissão de pronúncia conducente à declaração da sua nulidade; E não padecendo, se a dívida exequenda relativa a IVA de 12/1998 se encontra prescrita; Se a dívida de IVA de liquidação oficiosa por ter sido remetida a respectiva declaração sem o correspondente meio de pagamento, também tinha de ser notificada à ora recorrente no prazo de caducidade; E se também ocorre a inexigibilidade dos juros moratórios por não terem sido notificados dentro do prazo de caducidade do imposto a que respeitam.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade a qual igualmente na íntegra se reproduz:
1) Foi instaurado em 28/06/1999, no Serviço de Finanças de Lisboa 3° Bairro, o Processo de Execução Fiscal n.º ………/……0- Cf. Processo remetido pelo Serviço de Finanças a título devolutivo.
2) A este processo foram apensos os processos de Execução Fiscal n.ºs ……../………, ………/………., ……/….,……./…………,……/……….,……/………,………../……..,………../……….,……/……..,………./…….,……./……..,……/………..,……../……… e ………/………. - Cf. Processo remetido pelo Serviço de Finanças a título devolutivo.
3) A oponente foi citada neste processo e apensos em 10/02/2003. - Doc. Fls. 13 a 15.
4) O processo ………./…….. foi instaurado para cobrança de dívida de IVA do Período de 98/12, por o oponente haver remetido a correspondente declaração periódica de IVA sem a acompanhar do respectivo meio de pagamento. - Doc. Fls. 2 do Processo executivo remetido pelo Serviço de Finanças a Título Devolutivo.
5) O Processo apenso ………/…………. foi instaurado para cobrança de dívida de Juros de Mora Vincendos relativos ao Pleno de Regularização da Administração Fiscal do período de 01/01/1997 a 30/06/1998, resultantes da exclusão, em 2001/06/22, do regime previsto no DL 124/60 de 10 de Agosto - Doc. Fls. 10 e 11 e 44.
6) Os restantes processos apensos foram instaurados para cobrança de dívida de IVA de vários períodos dos anos de 1999, 2000 e 2001, por o oponente haver remetido a
correspondente declaração periódica de IVA sem a acompanhar do respectivo meio de pagamento - Cf. Processo executivo remetido pelo Serviço de Finanças a Título Devolutivo.
A convicção do Tribunal baseou-se nos documentos juntos aos autos, em especial os mencionados.
Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da causa.
4. Quanto à questão prévia, da competência deste Tribunal abranger, também, o recurso interposto pelo RFP para o STA, constitui questão já tratada em vários arestos deste Tribunal, no sentido aliás, da jurisprudência fixada também no STA, cujos acórdãos a oponente não deixou de indicar, ao suscitar tal questão prévia, bem como o M. Juiz do Tribunal “a quo” no seu despacho de fls 96, a ordenar a expedição dos autos a este Tribunal.
Ainda que tal despacho do Exmo Juiz do Tribunal “a quo” não vincule este Tribunal quanto a essa imputada competência nos termos do disposto nos art.ºs 5.º n.º2 do ETAF e 687.º n.º4 do CPC, também este Tribunal partilha do mesmo entendimento, apoiado aliás, em jurisprudência quer deste Tribunal quer do STA, que é mesmo considerada uniforme no acórdão do STA de 22.11.2000, recurso n.º 25.349, sufragada também nos acórdãos de 31.10.2000 e de 22.10.2003, recursos n.ºs 24.520 e 934/03, respectivamente, entre outros, e mesmo em casos de cada um dos recursos terem por objecto, decisões distintas proferidas no mesmo processo.
A fundamentação para tanto, reside em que a impugnação unitária pressupõe decisão também única, a cargo do tribunal julgado competente para conhecer do recurso da decisão final (recurso n.º 24.520), ou não se encontrando ainda definitivamente fixada a matéria de facto, também ele será competente para o conhecimento do recurso do Ministério Público (recurso n.º 25.349).
Em obediência a tal jurisprudência e tendo em vista contribuir para uma interpretação e aplicação uniformes do direito, desiderato que o legislador na norma do art.º 8.º n.º3 do Código Civil erigiu como um dos princípios a alcançar, procurando evitar desacordos na aplicação das leis, também igual entendimento se perfilha e se declara a competência deste Tribunal para conhecer do recurso do RFP e que por si fora interposto para ser conhecido pelo STA, dele se passando também a conhecer.
4.1. Tendo sido interpostos os dois recursos contra a mesma sentença recorrida, importa decidir qual dos dois deve ser conhecido em primeiro lugar em ordem ao melhor aproveitamento da decisão a proferir e às regras legais aplicáveis.
Assim, tendo a recorrente não só sido a primeira a interpor o seu recurso mas, sobretudo, porque invoca uma nulidade da mesma sentença, importa começar por de tal questão conhecer, porque a mesma a ocorrer, gerará a sua nulidade, questão que logra prioridade de conhecimento relativamente aos demais vícios articulados que só demandam a sua anulação – cfr. art.ºs 124.º e 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), 668.º ex vi do art.º 716.º n.º1, ambos do Código de Processo Civil (CPC).
No caso, imputa a recorrente tal vício formal à sentença recorrida por a mesma não se ter pronunciado sobre o prazo máximo da contagem de juros de mora – cfr. conclusões 5ª a 8ª e art.ºs 17.º e segs da sua petição inicial de oposição à execução fiscal.
Porém, carece a recorrente, em absoluto, de razão nesta parte. Desde logo por tal questão ter sido expressamente tratada e, até com alguma desenvoltura, no contexto geral da fundamentação da sentença recorrida – cfr. seu ponto 3.2, fls 59/60 – depois, por tal questão ter sido decidida favoravelmente à ora recorrente, pelo que nesta parte não é vencida, não podendo deste segmento da mesma, interpor sequer, recurso – art.º 280.º n.º1 do CPPT – não podendo assim, deixar de improceder o recurso, quanto a tal fundamento.
4.2. Outra questão colocada no presente recurso pela ora oponente-recorrente, consiste em saber se ocorreu a prescrição da obrigação tributária de IVA relativo ao período de 98/12, questão que não foi colocada na sua petição inicial de oposição e nem foi conhecida na sentença recorrida, sendo por isso um questão nova, apenas podendo ser conhecida no presente recurso, por se tratar de questão de conhecimento oficioso por este Tribunal – art.º 175.º do CPPT.
A prescrição da obrigação tributária exequenda constitui, um fundamento válido de oposição à execução fiscal subsumível à norma da alínea d) do n.º1 do art.º 204.º do CPPT, já que completada a prescrição, tem o beneficiário a faculdade de recusar o cumprimento da prestação ou de se opor, por qualquer modo, ao exercício do direito prescrito, nos termos do disposto no art.º 304.º n.º1 do Código Civil.
No caso, esta parte da dívida exequenda é a relativa ao IVA do período 98/12, tendo ainda assim nascido, no âmbito do CPT, mas tendo em conta a vigência da LGT, que como se sabe entrou em vigor em 1.1.1999, por força da norma do art.º 6.º do Dec-Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro e que encurtou o prazo de prescrição de 10 para 8 anos, seria este o aplicável por força do disposto no art.º 297.º do Código Civil, por antes se completar.
O prazo para a prescrição se consumar é de 8 anos, contados, no caso, como imposto de obrigação única que é, da data em que o facto tributário ocorreu, nos termos do disposto no art.º 48.º n.º1 da LGT (redacção de então).
Como a instauração da execução fiscal deixou de constituir uma das espécies de processo que tem por efeito a interrupção da prescrição (1), contrariamente ao que acontecia no âmbito da vigência do CPT e ao que invoca a recorrente – cfr. matéria da sua conclusão I - já que não consta do elenco constante da norma do art.º 49.º n.º1 da mesma LGT, o prazo contar-se-ia seguidamente, desde a ocorrência do facto tributário, desta forma parecendo se encontrar prescrita o período de imposto relativo a tal ano de 1998.
Porém, tal norma do art.º 49.º teve uma alteração por apreciação parlamentar do diploma, pela Lei n.º 100/99, de 26 de Julho, tendo os seus n.ºs 1 e 3 passado a ter as seguintes redacções:
1 – A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.
3 – O prazo de prescrição legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou de reclamação, impugnação ou recurso.
Temos assim que, contrariamente ao regime vigente na redacção anterior de tal norma do n.º1 do art.º 49.º da LGT, também a citação no processo de execução fiscal (único processo tributário onde há lugar à citação, art.º 188.º e segs do CPPT) passou a ter por efeito a interrupção do prazo prescricional do tributo em curso, que assim é aplicável nos presentes autos.
Como no caso a citação na execução fiscal a que foi deduzida a presente oposição teve lugar em 10.2.2003 – cfr. doc. de fls 13 a 15 e matéria do ponto 3. do probatório fixado na sentença recorrida, todo o prazo decorrido desde 1.1.1999 até então (10.2.2003) ficou inutilizado para este efeito, nos termos do disposto no art.º 326.º do Código Civil, começando a contar-se novo prazo de oito anos desde então (10.2.2003), que assim, até hoje, manifestamente ainda se não completou, sem necessidade de se entrar em linha de conta com outras alterações legislativas, designadamente a introduzida pelo art.º 87.º da Lei do Orçamento para 2007 (Lei n.º 53-A/2006, de 29 Dezembro), no n.º4 do art.º 49.º da LGT.
4.3. A outra questão colocada pela ora recorrente nas conclusões das suas alegações de recurso reporta-se à falta de notificação das liquidações de IVA, apurado pela mesma nas respectivas declarações periódicas, as quais remeteu ao SAIVA sem o competente meio de pagamento, e em que o M. Juiz do Tribunal “a quo” fundamentou, que tais liquidações não foram apuradas pela AT mas sim pela contribuinte, pelo que não careciam de lhe serem notificadas, por já conhecer o conteúdo de tais actos.
Como regra geral, dispunha a norma do n.º1 do art.º 27.º do CIVA, que sempre que se proceda à liquidação do imposto por iniciativa dos serviços, sem prejuízo do disposto no artigo 83.º, será o contribuinte imediatamente notificado para efectuar o pagamento na Tesouraria da Fazenda Pública competente, no prazo de quinze dias a contra da notificação.
Porém, esta norma apenas tem aplicação nos casos em que existe uma verdadeira e própria liquidação pela AT, como nos casos do art.º 82.º, 83.º e 83.º-A do CIVA (liquidação adicional e liquidação oficiosa), mas não nos casos como no presente, em que a AT se limita a exigir o imposto apurado pela contribuinte na respectiva declaração periódica (imposto auto-liquidado), não tendo havido, por parte desta, qualquer actividade de acertamento do montante dessa prestação tributária, caso em que também a norma do art.º 36.º do CPPT não exige qualquer notificação, e a norma do art.º 88.º do CPPT, correspondente à norma do art.º 110.º do anterior CPT, autorizam a extracção de certidão de dívida, findo o prazo do pagamento voluntário do tributo.
No mesmo sentido doutrinou o acórdão do STA de 7.5.2003, recurso n.º 316/03, no seu ponto 3.:
Tendo a declaração periódica de IVA efectuada pelo sujeito passivo e desacompanhada do respectivo meio de pagamento, o valor de liquidação, não têm os Serviços de Cobrança de IVA de proceder a liquidação prévia do referido imposto e à consequente notificação do imposto a pagar, acrescido dos eventuais juros compensatórios.
Improcedem assim todas as conclusões do recurso, sendo de lhe negar provimento quanto à parte em que a ora recorrente ficou vencida ou seja na parte em que a oposição foi julgada improcedente.
5. Quanto ao recurso interposto pelo Exmo RFP, cinge-se ele à parte em que a oposição foi julgada procedente, ou seja quanto aos juros de mora do período de 1.1.1997 a 30.6.1998, em que a ora recorrida fora excluída do regime de pagamentos ao abrigo do disposto no Dec-Lei n.º 124/96, de 10 de Agosto.
Nesta parte a sentença recorrida considerou que ocorreu falta de notificação desta liquidação dos juros dentro do prazo de caducidade e que, como tal, constituía um fundamento válido de oposição à execução fiscal nos termos do disposto no art.º 204.º n.º1 alínea e) do CPPT.
O recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, vem insurgir-se contra o assim decidido, por a caducidade não constituir um fundamento válido de oposição à execução fiscal e por tais juros não terem natureza tributária, não lhe sendo aplicável a norma do art.º 45.º da LGT e nem o seu regime.
Quanto à invocada caducidade do direito à liquidação, na realidade, de acordo com a doutrina e jurisprudência citada, a mesma não constitui um fundamento válido de oposição à execução fiscal.
Porém, não foi pela caducidade em si, que nesta parte a oposição foi julgada procedente, mas sim pela falta de notificação dentro do prazo daquela, que na realidade constitui o fundamento de oposição expressamente constante na citada alínea e) do n.º1 do citado art.º 204.º, por inexigibilidade da dívida exequenda.
Aliás, foi por esta epígrafe que a ora recorrida iniciou o seu art.º 11.º da petição inicial de oposição – inexigibilidade da dívida exequenda – pugnando ter ocorrido tal falta de notificação, embora alguma menor clareza no seus artigos seguintes, bem como a errada subsunção na norma da alínea i) do n.º1 do art.º 204.º, quando deveria ser na citada alínea e), do mesmo número e artigo, como acima se disse, tendo igualmente sido neste sentido de falta de notificação da liquidação, que a sentença recorrida tratou desta questão, como se pode ver do seu ponto 3.2 (fls 59/60), pelo que o recurso não pode deixar de improceder por este fundamento.
Quanto a não ser aplicável na contagem destes juros de mora o regime da caducidade do direito à liquidação dos tributos, por não terem tal natureza, é a questão que iremos conhecer de seguida.
Como bem refere o recorrente, no regime da vigência do anterior CPT, a norma do seu art.º 33.º, reportava-se à caducidade do direito à liquidação, tanto dos tributos como de outras prestações tributárias, enquanto a norma do actual art.º 45.º da LGT, reporta-se tão só, aos tributos.
Porém, não se tratando a liquidação dos juros moratórios de outras prestações tributárias, não tendo tal natureza, nunca pode a mesma ser subsumível quer, à norma do art.º 33.º do CPT, então vigente, quer à do art.º 45.º da LGT, que regulam os prazos de caducidade do direito à liquidação dos tributos, ao contrário do decidido na sentença recorrida, que nesta parte, por esta fundamentação, nunca se poderia manter.
A natureza dos juros moratórios a favor do Estado tem sido discutida na doutrina e na jurisprudência repartindo-se os autores entre os que os consideram como uma obrigação acessória da obrigação de imposto, uma sanção pela falta de pagamento pontual, uma taxa compulsiva para impelir o contribuinte ao pagamento das suas dívidas tributárias, ou uma indemnização de perdas e danos ou uma modificação objectiva da obrigação fiscal, cfr. a este respeito Problemas Fundamentais de Direito Tributário, 1999, Jorge Lopes de Sousa, pág. 179.
Seja como for, não tendo assim, tais juros moratórios a natureza de tributos ou prestações tributárias, não lhe pode ser aplicável a norma do art.º 33.º do CPT, no que à caducidade do direito tange, sendo que seria esta a norma a aplicável que não a do art.º 45.º da LGT, só posteriormente entrada em vigor, e o princípio tempus regit actum, tendo em conta que tais juros se reportam ao período de 1.1.1997 a 30.6.1998.
Aplicável, será então o Dec-Lei n.º 49.168, de 5 de Agosto de 1969, que regula o regime dos juros de mora das dívidas ao Estado, aos seus serviços ou organismos autónomos e às autarquias locais, provenientes de contribuições, impostos, taxas, etc., com as alterações introduzidas pelo Dec-Lei n.º 73/99, de 16 de Março, com entrada em vigor em 1.5.1999, por força dos eu art.º 12.º, em que tais juros não têm qualquer prazo de caducidade mas tão só de prescrição, e que é de cinco anos a contar da data do pagamento da dívida sobre que incidem, quer nos termos do art.º 6.º daquele Dec-Lei, quer nos termos do art.º 4.º deste Dec-Lei de 1999.
Aplicando tal normativo ao caso (art.º 6.º daquele primeiro diploma), encontram-se prescritos os juros moratórios contados para além dos 5 anos anteriores da data em que ocorreu a citação na execução fiscal (10.2.2003), ou sejam os juros relativos ao período anterior a 10.2.1998, apenas sendo devidos, pois, os relativos de 10.2.1998 em diante, sendo que a prescrição constitui um válido fundamento de oposição, nos termos acima explicitados.
Ainda que por fundamentação jurídica distinta da invocada pelo recorrente RFP, é de conceder parcial provimento ao recurso e de revogar a sentença recorrida na parte em que julgou a oposição procedente quanto aos juros do período de 10.2.1998 em diante, os quais assim são devidos, mas não os restantes, em cuja parte é de confirmar a mesma sentença.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso da oponente e em julgar parcialmente procedente o recurso do RFP, revogando-se a sentença recorrida na parte em que também julgou a oposição procedente quanto ao período de juros de mora de 10.2.1998 em diante, parte em que ora se julga a mesma improcedente, mantendo-se a mesma no demais decidido.
Custas pela oponente-recorrente e pela Fazenda Pública, esta apenas na medida do decaimento.
Lisboa, 9 de Dezembro de 2008
EUGÉNIO SEQUEIRA
ASCENSÃO LOPES
LUCAS MARTINS
Cfr. neste sentido o acórdão do STA n.º 249/08. |
