Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:07412/14
Secção:CT
Data do Acordão:03/31/2016
Relator:CRISTINA FLORA
Descritores:MÉTODOS INDIRECTOS:  MOMENTO DA AFERIÇÃO DOS PRESSUPOSTOS
Sumário:I. É ao momento em que se verifica o facto tributário que devem se verificar os pressupostos que legitimam a AT a corrigir a matéria tributável com recurso a métodos indirectos/indiciários e a afastar o regime da avaliação directa que foi adoptado;
II. Os pressupostos para o recurso (adopção) a métodos indirectos/indiciários, são os que vigoram a data do facto tributário, pois as normas que regulam o recurso à essa avaliação excepcional estabelecem os pressupostos da actuação da AT, assumindo natureza substantiva.
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:A FAZENDA PÚBLICA vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de CASTELO BRANCO, que julgou procedente a impugnação apresentada por C., LDA, da liquidação de IRC do exercício de 1996.


A Recorrente apresentou as suas alegações, e formulou as seguintes conclusões:
“Texto no original”
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A Recorrida, não apresentou contra-alegações.
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Foram os autos a vista do Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso.
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Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
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As questões invocadas pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir são as seguintes:
_ Nulidade da sentença por obscuridade e ambiguidade da sentença recorrida, por ter aplicado simultaneamente preceitos legais do CPT, CIRC e LGT, e tornar inócuo o acordo obtido na Comissão de Revisão [conclusões a) a d)];
_ Erro de julgamento porquanto são aplicáveis as regras constantes do artigos 51.º e 52.º do CIRC por se tratar de IRC de 1996, e em vigor à data da inspecção, devendo ser aplicada na avaliação indirecta as regras substantivas em vigor à prática dos factos tributários [conclusão e)];
_ Erro de julgamento uma vez que se verificam os pressupostos para recurso à avaliação indirecta, nos termos do artigo 87.º alínea b) e artigo 88.º alínea c), ambos da LGT, tendo sido recolhidos indícios suficientes pela AT para preenchimento dos pressupostos legais, tendo sido objecto de acordo de todos os vogais [conclusão f), g), h), i), j), k)].

II. FUNDAMENTAÇÃO

1. Matéria de facto
A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:
“Texto no original”

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2. Do Direito

Invoca a Recorrente, desde logo, a nulidade da sentença por obscuridade e ambiguidade da sentença recorrida (art. 615.º do CPC), por ter aplicado simultaneamente preceitos legais do CPT, CIRC e LGT, e tornar inócuo o acordo obtido na Comissão de Revisão [conclusões a) a d)].

Porém, como resulta da fundamentação da sentença não se verifica qualquer “ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível” [art. 615.º, nº 1, alínea c)] conforme alega a Recorrente Fazenda Pública.

Pese embora as referências aos artigos CPT e à LGT que também são efectuadas num contexto de descrição jurídica da evolução do instituto jurídico da avaliação indiciária/ indirecta, o que importa é que da sentença recorrida resulta claramente que se apreciou concretamente os indícios que suportaram a decisão da AT para o recurso a métodos indirectos ao abrigo do art. 88.º da LGT, não havendo qualquer obscuridade ou ambiguidade. O que poderá é discordar deste entendimento jurídico, mas então, estaremos perante erro de julgamento, mas não nulidade da sentença.

Face ao exposto, não se verifica a nulidade invocada.

Vejamos então se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito quanto às normas aplicáveis ao caso do autos em matéria de avaliação indirecta, e por outro lado, se estavam ou não reunidos os pressupostos para que a AT pudesse lançar mão do instituto jurídico da avaliação indirecta.

In casu, estando em causa factos tributários ocorridos em 1996, que foram objecto de correcções no âmbito de procedimento de inspecção levado a cabo no decurso do ano de 1999, constituindo fundamento da avaliação indirecta invocado pela AT o disposto no art. 51.º, n.º 1, alínea d) do CIRC, designadamente, que “a existência de indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a totalidade das operações tributáveis”.

Considerando que a verificação dos pressupostos para o recurso a avaliação indirecta têm de ser aferidos por referência ao momento em que se verifica o facto tributário, também os respectivos pressupostos legais devem ser os vigentes à data do facto tributário e devem estar evidenciados no relatório de inspecção.

Assim sendo, para efeitos da aferição dos pressupostos do recurso a métodos indiciários é irrelevante o facto do vogal do contribuinte ter acordado com a decisão proferida no âmbito da Comissão de Revisão, pois estamos num momento posterior àquele em que se deve aferir os pressupostos legais da avaliação indiciária.

Na verdade, é ao momento em que se verifica o facto tributário que devem se verificar os pressupostos que legitimam a AT a corrigir a matéria tributável com recurso a métodos indirectos e a afastar o regime da avaliação directa que foi adoptado. Deste modo, também terá de ser reportado ao mesmo momento (verificação do facto tributário) a previsão legal dos próprios pressupostos que legitimam a actuação da AT.

As normas que regulam o recurso (utilização, adopção) à avaliação indirecta assumem natureza substantiva, pois definem os pressupostos da actuação da AT (natureza substantiva).

Com efeito, as normas que definem os pressupostos da actuação da AT têm natureza substantiva, sendo diferentes das normas que definem os procedimentos a adoptar pela AT (natureza adjectiva).

Não se nega que na avaliação indirecta existirão normas referentes a adoptação de procedimentos pela AT que poderão assumir, eventualmente, natureza adjectiva. Mas o que está em causa nos autos são normas que estabelecem os pressupostos da actuação da AT, e portanto assumem natureza substantiva.

Em suma, os pressupostos para o recurso (adopção) a métodos indirectos/indiciários, são os que vigoram à data do facto tributário, pois as normas que regulam o recurso à essa avaliação excepcional estabelecem os pressupostos da actuação da AT, e portanto, assumindo natureza substantiva.

Portanto, in casu, e ao contrário do que se entendeu na sentença, estando em causa factos tributários ocorridos em 1996, que foram objecto de correcções no âmbito de procedimento de inspecção levado a cabo no decurso do ano de 1999, e constituindo fundamento da avaliação indirecta invocado pela AT o disposto no art. 51.º, n.º 1, alínea d) do CIRC, designadamente, que “a existência de indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a totalidade das operações tributáveis.” não há que lançar mão das normas que estabelecem os pressupostos legais para o recurso a métodos indirectos previstas na LGT.

Com efeito, à época aquele preceito legal estatuía que a determinação do lucro tributável por métodos indiciários se verificaria quando, para além do mais, se verificassem “indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido”.

A questão que se coloca é então a de saber se a AT recolheu aqueles indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido.

Para tanto, importa analisar quais os fundamentos constantes do relatório de inspecção e que indícios dele constam, tendo presente que esses indícios têm de estar relacionados com o exercício objecto da avaliação indiciária, ter alguma conexão com o mesmo, pois é relativamente a esse exercício que se reporta a previsão legal do art. 51.º, n.º 1, al. d) do CIRC conforme resulta da expressão “resultado efectivamente obtido”, ou seja resultado efectivamente obtido no exercício.

Ora, o fundamento principal que fundamentou o recurso a métodos indiciários nos exercícios de 1994, 1995 e 1996 foi a denúncia apresentada que demonstra que houve simulação de valores quanto ao preço de venda da fracção … de …, sendo que esta escritura foi celebrada em 05/09/1994 pelo preço de 7.000.000$00 quando na realidade foi vendida por 12.000.000$00, tendo o contribuinte admitido que assim foi ao regularizar a venda na diferença de 5.000.000$00 através de documento interno.

Sucede que, tal fundamento não poderá ser considerado como indício de que a contabilidade do exercício de 1996 não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido, uma vez que, por um lado, esse imóvel foi transmitido num exercício anterior (1994), e por outro lado, no exercício em causa (1996) não foi transmitido qualquer imóvel referente ao bloco ….. a que aquele outro imóvel se integra.

Por outras palavras, aquela denúncia pode constituir indício sólido de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido apenas nos exercícios em que aquela transmissão possa ter alguma conexão, como sucede no exercício de 1994 por ser o ano da transmissão, e em 1995 por se terem verificado outras transmissões referentes ao mesmo edifício em que se inseria aquela fracção, mas já não constitui qualquer indício de omissão de vendas em 1996 por não ter qualquer ligação com esse exercício.

Sublinhe-se, uma vez mais, que dos valores objecto de correcção em 1996 nenhum deles diz respeito ao edifício …., o que é decisivo no caso dos autos, pois assim sendo, a denúncia que foi feita relativamente a uma das várias fracções daquele edifício nunca poderia ser considerada para o exercício de 1996 pois não está em causa nesse exercício qualquer fracção daquele edifício, nem com ele relacionado.

Como facilmente se compreenderá, não é pelo facto de haver indícios de prevaricação num determinado exercício fiscal que se poderá desse facto tirar a ilação de que o contribuinte omitiu proveitos em todos os exercícios seguintes, sob pena de chegar ao absurdo de se corrigir eternamente todos os exercícios futuros.

Deverá haver um nexo entre o facto indiciário e o exercício objecto de avaliação indiciária para que se possa considerar preenchido o pressuposto do art. 51.º, n.º 1, alínea d) do CIRC, e portanto, aquele indício não poderá ser considerado para o exercício de 1996.


De igual modo, os outros indícios apontados no relatório de inspecção dizem respeito a omissões de vendas relativas ao terreno do …. que apenas consta no inventário em 1994, e foi vendido em 1995, não tendo qualquer relação com o exercício de 1996. O mesmo sucede com a …. que consta do inventário de 1993 e foi vendida em 1994, mas sem qualquer ligação com o exercício de 1996.

Ou seja, aqueles dois outros indícios dizem respeito a 1994 e 1995, e nesses exercícios devem ser relevados, porém, não se verifica qualquer nexo entre aqueles factos indiciários e o exercício de 1996 que também foi objecto de avaliação indiciária. Nem as vendas ocorreram em 1996, nem se verificou nesse exercício venda de imóveis que se relacionassem com aqueles outros (por ex. outros terrenos no …, outras vivendas ….). Sublinhe-se, estão em causa no exercício de 1996 transmissões de fracções do …. que nada tem a ver com aquele terreno ou vivenda.

Também foram apuradas irregularidades nas contas, mas todas referentes a 1994 e 1995, designadamente, divergências entre os valores dos livros obrigatórios de Diário/Razão/Balancetes de 1994 e 1995 e as declarações de rendimentos de 1994 e 1995, mas uma vez mais, não dizem respeito ao exercício de 1996. Em momento algum se refere sobre a irregularidade desses livros relativamente ao exercício de 1996, pelo que é de presumir a sua veracidade (art. 75.º da LGT).

O único facto contabilístico constante do relatório de inspecção que diz respeito a 1996 e poderá ser considerado para efeitos de aferir a verificação dos pressupostos para o recurso a métodos indiciários é o que diz respeito à conta caixa. Com efeito, refere-se que a conta caixa nos exercícios de 1994 e 1995 apresentava saldos negativos, em 1996 a mesma conta apresenta “saldos exorbitantes” e que para regularizar esses saldos é movimentada a conta 2551-sócios “umas vezes a débito outras a crédito, conforme as conveniências”.

Portanto, o único indício apurado para que se corrigisse o preço de venda de 17 fracções no valor total declarado de 119.500.000$00 pertencentes ao …. é o facto de se considerar haver “saldos exorbitantes” na conta caixa, o que é manifestamente insuficiente. Na verdade, tratando-se de um número tão elevado de transacções não foi efectuada uma única diligência junto dos 17 adquirentes das fracções de modo a tentar apurar a veracidade dos valores declarados nas escrituras de compra e venda.

A AT não apurou um único indício junto dos 17 adquirentes das fracções alienadas em 1996 (….) que sustente a sua pretensão de concluir que todos os valores de todas aquelas fracções não correspondem aos preços efectivamente pagos. O carácter excepcional da tributação indirecta implica necessariamente que a AT recolha indícios sólidos que sustentem a correcção em cada um dos exercícios. Importava ter havido uma denúncia relativa ao empreendimento em causa, ou que a AT tivesse diligenciado junto de alguns dos adquirentes das fracções e obtivesse indícios de simulação dos preços de venda, o que não sucedeu.

É que aquele indício sólido que resultou da denúncia de um adquirente e que consta do relatório de inspecção nada tem a ver com o empreendimento …. em causa no exercício de 1996. Naquele caso a fracção pertencia ao …., cujas restantes fracções foram transmitidas em 1994 e 1995, mas nenhuma delas em 1996, e portanto, como já referimos, não poderão ser indícios de omissão de proveitos neste exercício, mas apenas naqueles outros.

Ora, a sentença recorrida, nesta parte entendeu, e bem, que “as alegadas vendas simuladas, bem como as vendas por valores inferiores aos custos de produção de que a AT partiu para descredibilizar a contabilidade do sujeito passivo referem-se a transacções ocorridas no ano de 1994 e de 1993, pelo que tais factos, mesmo que demonstrados, não constituem motivos adequados para pôr em casa a contabilidade do ano de 1996.
O mesmo se diga em relação às apontadas divergências na contabilidade nos anos de 1994 e de 1995.
Na verdade, os únicos motivos apontados pela AT para descredibilizar a contabilidade do ano de 1996 consistem na verificação dos saldos de caixa alegadamente exorbitantes, na movimentação da conta de sócios e na retirada da quantia de 78.000 contos, documentada apenas mediante simples papel manuscrito do técnico de contas.
No entanto, tais factos são insuficientes para legitimar a tributação por métodos indirectos, até porque a AT não relaciona os saldos da conta caixa com a actividade da empresa, com o seu volume de vendas ou com os resultados obtidos, sendo que só por essa via poderia concluir pela exorbitância dos referidos saldos contabilísticos”.

Pelo exposto, e em suma, a AT não recolheu indícios fundados de que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido, e nessa medida, não se encontravam reunidos os pressupostos para o recurso a métodos indiciários relativamente ao exercício de 1996, e assim sendo, o recurso não merece provimento.


III. DECISÃO

Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida.
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Sem custas, por a Recorrente Fazenda Pública delas estar isenta (art. 3.º, n.º 1, al. a), do Regulamento das Custas dos Processos Tributários, e art. 9.º, do DL n.º 29/98, de 11 de Fevereiro, que aprovou tal Regulamento).

D.n.
Lisboa, 31 de Março de 2016.

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Cristina Flora

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Ana Pinhol

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Joaquim Condesso