Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	03951/00

Secção:	CT - 1.º JUÍZO LIQUIDATÁRIO


Data do Acordão:	10/24/2006

Relator:	CASIMIRO GONÇALVES

Descritores:	IVA DIREITO À DEDUÇÃO SEGUNDAS VIAS DE FACTURAS LIQUIDAÇÃO ADICIONALMENTE DE IVA ÓNUS DE PROVA

Sumário:	1. Relativamente a facturas desaparecidas, quer as, segundas vias destasquer as reproduções exactas de facturas originais, bastam para o preenchimento do requisito legal previsto no nº 2 do art. 19º do CIVA. 2. À AT cabe o ónus de prova da verificação dos requisitos estabelecidos no art. 82° n° 1 do CIVA para que possa liquidar adicionalmente o IVA respeitante a deduções indevidas e ao contribuinte cabe o ónus de provar que não declarou uma dedução superior à permitida pela lei.






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO
1.1. I..., habilitada como herdeira do recorrente P..., que foi residente na Rua D. ..., Porto, recorre da sentença que, proferida pelo Mmo. Juiz da 2ª secção do 1º Juízo do então TT de 1ª Instância do Porto, lhe julgou improcedente a impugnação deduzida contra a liquidação adicional de IVA, relativa ao ano de 1991, e respectivos juros compensatórios, no total de Esc. 3.861.097$00.

1.2. A recorrente alegou o recurso e termina as alegações formulando as Conclusões seguintes:
A) A Recorrente aceita que a questão por si levantada da falta de fundamentação do acto se traduz principalmente na sua não concordância com os fundamentos invocados para a liquidação impugnada, por se tratar de referência a falsas declarações que teriam sido proferidas pela Administradora da massa falida da empresa da qual o Recorrente foi sócio-gerente, e por se apoiar em norma interna e não na Lei.
B) Não pode é concordar com a aceitação na douta sentença da correcção técnica que deu lugar à liquidação adicional do IVA em causa.
C) Começando por questionar os fundamentos de facto considerados na douta sentença, pois mesmo que a Administradora da massa falida tenha feito a declaração que lhe é atribuída na matéria dada como provada – “declarou que os livros selados não chegaram a ser encontrados na sede, nem lhe foram entregues pelos sócios da firma” – não é legítimo daí concluir que houve recusa. Até porque então o que a Fiscalização devia ter feito, se acreditava nas declarações da administradora, era pedir tais elementos aos sócios, para quem ela estava a remeter a responsabilidade da sua guarda.
D) Não podendo a Recorrente de modo nenhum concordar com a desvalorização dos documentos levados aos autos pelo Impugnante, seu falecido marido, pois este reuniu segundas vias de facturas correspondentes ao IVA deduzido, tendo o cuidado de apresentar testemunhas que confirmaram pessoalmente cada conjunto de facturas, por serem vendedores das firmas fornecedoras.
E) Os documentos autênticos de que o Impugnante / Recorrente se podia socorrer eram apenas as segundas vias das facturas e nenhuns outros, uma vez que os livros e demais documentos tinham sido entregues no âmbito do processo de falências, como demonstrado testemunhal e documentalmente.
F) Assim não pode a Recorrente de modo nenhum aceitar a conclusão da Mma. Sra. Juíza de que foram respeitadas as exigências de presunção de verdade dos actos do cidadão e cumprimento pelo Fisco, na liquidação adicional, de fundamentar o acto e a quantificação da matéria tributável apurada. A Mma. Sra. Juíza considerou que a AF “limitou-se a considerar indevidamente deduzido o montante apurado pelo contribuinte”.
G) E em consequência o desgraçado do sócio-gerente que pague, ele que entregou tudo ao Tribunal nos autos de falência, e a quem nada foi perguntado aquando da fiscalização, efectuada anos depois da declaração de falência, não lhe servindo de nada ter conseguido reunir todas aquelas segundas vias das facturas, ainda muito mais anos depois dos fornecimentos terem sido efectuados, e não conseguindo de nenhum modo levantar a dúvida sobre se a dedução do IVA foi bem ou mal efectuada, pois ao que parece não valeriam os documentos que conseguiu obter, nem as testemunhas que conseguiu levar ao Tribunal.
H) Foi violado, na douta sentença, o princípio de presunção da veracidade dos actos do cidadão - contribuinte, bem como o artigo 100º do CPPT, correspondente ao artigo 121º do CPT..
I) Felizmente nem sempre as decisões são idênticas, e no caso do outro sócio-gerente citado por reversão (ponto nº 9 da factualidade dada como provada) a decisão foi no sentido de julgar procedente a sua impugnação, pelo que invocamos aqui os fundamentos que serviram de base àquela douta sentença – junta aos autos – fazendo-os nossos.
J) As liquidações adicionais por meras correcções técnicas pressupõem estar-se munido dos documentos e valores reais, havendo apenas que efectuar meras operações matemáticas.
K) Quando não existirem elementos que permitam apurar claramente o imposto (a inexistência de elementos de contabilidade/escrita ou a sua não idoneidade para comprovarem os dados relativos ao imposto em causa), como era o caso segundo a respectiva fundamentação, o que se encontraria legitimado era o recurso a presunções ou métodos indiciários, e não a correcções técnicas.
L) No caso em concreto, tem de se concluir que a liquidação ora questionada não podia ser efectuada por correcções técnicas, pois da sua própria fundamentação resulta que não foram exibidos os elementos de contabilidade ou documentos inerentes (guias de remessa, facturas, etc.).
M) Foi assim violado o artigo 82º do CIVA na douta sentença em recurso.
N) Considerou igualmente a douta sentença proferida na Impugnação deduzida pelo outro sócio-gerente, que para além de tal ilegalidade da liquidação, também se logrou provar que as transacções ou prestação de serviços inerentes ao IVA deduzido nas respectivas declarações periódicas foram efectivamente concretizadas, prova que também será de considerar nos presentes autos, como se alegou supra, pois a terem ocorrido os fornecimentos constantes das segundas vias das facturas, não poderá deixar de ter sido deduzido o respectivo IVA.
O) Desse modo, o valor do IVA deduzido nas declarações periódicas apresentadas pela Representações A..., Lda., tinha toda a legitimidade e suporte legal (artigo 19º nº 1 a) do CIVA), o que tornava ilegal a liquidação adicional efectuada.
P) Resulta assim inequívoco que se incorreu em errónea quantificação da matéria tributável, vício que importa a anulação da liquidação, pelo que não é devido qualquer imposto pelo Recorrente /Impugnante, devendo a decisão proferida na douta sentença em recurso ser substituída por outra que declare anulada a liquidação, julgando procedente a impugnação.
Q) Acrescentamos ainda, e para que não se possa questionar a diferente matéria dada como provada numa e noutra Impugnação, que, de documento junto aos autos de Impugnação agora invocados, em 11/04/2000 – posteriormente à sentença proferida nos presentes autos – resulta que de facto os livros estavam, ou estiveram, na posse da Administradora, sendo totalmente falsa a afirmação por ela feita de que não lhe tinham sido entregues pelos sócios. Tal facto é realçado pela Mma. Sra. Juíza na sentença de que se junta cópia, pg. 4, chamando a atenção para um parecer elaborado pela administradora com base nos tais livros.
R) A Recorrente juntou com as suas Alegações, como doc. nº 2, as folhas do referido Parecer citado pela Mma. Sra. Juíza na sentença de que se juntou cópia, na pg. 4, que são as fls. 236 e 247, e ainda a notificação da junção aos autos de tal documento e a sua folha de capa, de modo a comprovar a data da junção àqueles autos e a oportunidade de os apresentar nestes, por terem sido conhecidos posteriormente à sentença.
S) Deverá assim ser acrescentada à matéria de facto dada como provada na presente impugnação que os livros de contabilidade, facturas e documentos, ficaram na sede da empresa.
T) Sempre sem prescindir, invoca igualmente os fundamentos do douto parecer do Digno Magistrado do Ministério Público, proferido a fls. 232 dos presentes autos, já que mesmo não se aceitando os fundamentos supra invocados, deveria ter sido julgada procedente a impugnação deduzida, pois através das facturas juntas aos autos pelo Impugnante / Recorrente – relativas aos períodos em questão e que titulam transacções efectuadas com a empresa por si representada – e ao depoimento das testemunhas, fica a fundada dúvida sobre a veracidade da liquidação em causa.
Termina pedindo a revogação da sentença e a sua substituição por outra que declare anulada a liquidação, julgando procedente a impugnação.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O MP emite Parecer no qual se pronuncia pela improcedência do recurso.

1.5. Correram os Vistos legais e cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2.1. A sentença julgou provados os factos seguintes:
1) - A sociedade “Representações A... Lda.”, de que foi sócio e gerente o ora impugnante, enviou para os períodos de imposto compreendidos entre 01/01/91 e 30/09/91, as declarações periódicas de IVA com o respectivo imposto liquidado e dedutível;
2) - Na sequência da fiscalização levada a cabo em 1994, os Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária notificaram a administradora da massa falida correspondente à sociedade (que havia sido declarada em estado de falência por sentença proferida em 15/01/92) para exibir os livros e demais documentos com ela relacionados, para efeitos de controlo do IVA liquidado e dedutível;
3) - Tais elementos não foram exibidos no prazo fixado, nem posteriormente;
4) - Face a essa não exibição os serviços da AF consideraram indevidamente deduzido o IVA constante das referidas declarações nos montantes de Esc. 827.879$00; Esc. 1.159.926$00 e Esc. 295.359$00, respeitantes aos 1°, 2°, e 3° trimestres de 1991, respectivamente;
5) - Em consequência foi preenchida a declaração mod. 382, liquidando-se com base na mesma o IVA de Esc. 2.247.164$00 e juros compensatórios de Esc. 1.613.933$00, num total de Esc. 3.861.097$00, ora impugnado;
6) - Aquando da notificação da Administradora da Massa Falida a que se refere o ponto nº 2), supra, aquela declarou que os livros selados não chegaram a ser encontrados na sede, nem lhe foram entregues pelos sócios da firma;
7) - Quem tratava da contabilidade da empresa em análise era o aqui impugnante;
8) - Dado que o quantitativo mencionado no ponto nº 5) supra, não foi pago no prazo de cobrança voluntária, foi instaurada uma execução fiscal contra a sociedade;
9) - Nesse processo de execução foram citados por reversão dois sócios-gerentes, um dos quais o ora impugnante.

2.2. Em sede de motivação da decisão de facto a sentença exarou que os factos foram julgados provados com base nos «elementos contidos nos autos - documentos depoimentos e informações oficiais».

2.3. Enunciando como questões a decidir as relativas:
- à falta de fundamentação do acto impugnado;
- à fundada dúvida sobre o montante de IVA liquidado;
- à exclusão de responsabilidade do impugnante nos termos do art. 13°, do CPT, no caso de se concluir pela existência da dívida “subjudice”,
a sentença concluiu que:
- não se verifica falta de fundamentação da liquidação, dado que, o impugnante soube o “porquê” da liquidação impugnada - não terem sido exibidos os livros e demais documentos relacionados com a sociedade, para efeitos de controle do IVA liquidado e dedutível, sendo, assim, manifesto que o impugnante confundiu a não concordância com a fundamentação do acto, com o vício da falta de fundamentação do mesmo.
- não ocorre a fundada dúvida, dado que, estando em causa a consideração do IVA dedutível constante das declarações periódicas referentes aos 1°, 2° e 3° T de 1991 e tendo a AT considerado indevidamente deduzido tal imposto, face à recusa de exibição dos
livros e demais documentos da escrita, é um dado indesmentível que tais elementos não foram fornecidos, e dentro do prazo concedido para o efeito, nem posteriormente - ponto nº 3) do Probatório – pelo que é patente a impossibilidade de controle por parte da AT dos elementos necessários ao cálculo do imposto através dos dados contabilísticos necessários ao
preenchimento das declarações periódicas enviadas ao SAIVA - cfr. o art. 44° do CIVA.
E a consequência da falta de prova está prevista no art. 19°, nº 2, do CIVA: “só confere direito à dedução o imposto mencionado em facturas e documentos equivalentes passados em forma legal ...”, sendo que a tal não obsta o teor das fotocópias juntas com a petição inicial: é que estas não têm força probatória suficiente (nem a prova testemunhal produzida a esse propósito), para conduzir ao resultado pretendido, uma vez que não é possível saber se estavam ou não contabilizadas tais facturas ou se foram as transacções nelas traduzidas que estiveram na base da liquidação ora posta em crise; era necessária a confirmação pelos livros contabilísticos. Tal é o que resulta também do disposto no art. 364°, nº 1 do CCivil: “quando a lei exigir, como forma de declaração negocial, documento autêntico, autenticado ou particular, não pode este ser substituído por outro meio de prova ou por documento que não seja de força probatória superior”.
Tendo a AT fundamentado o acto de liquidação e a própria quantificação da matéria tributável apurada (ónus que lhe competia), tais exigências foram, no caso, respeitadas, sendo certo, também, que a AT não se socorreu dos métodos indiciários ou por presunção: limitou-se a considerar indevidamente deduzido o montante apurado pelo contribuinte, por impossibilidade do seu controle, face à não exibição dos elementos necessários ao cálculo do IVA em jogo.
- Quanto à alegação de exclusão da sua responsabilidade do impugnante, nos termos do art. 13° do CPT e ao argumento de que o mesmo não teve culpa na falência da sociedade, a qual ficou a dever-se a factores extrínsecos à gerência (redução do volume de negócios e consequente redução de proveitos), esta não é a sede própria para conhecer de tal matéria (a factualidade a este respeito alegada constitui fundamento de oposição à execução - art. 286°, nº 1, do CPT - e não fundamento de impugnação - art. 120° do CPT.

3.1. É do assim decidido que a recorrente discorda sustentando, como se viu:
- Nas Conclusões C a I e N que, a sentença violou o princípio de presunção da veracidade dos actos do cidadão - contribuinte, bem como o artigo 100º do CPPT, correspondente ao artigo 121º do CPT, pois da declaração da Administradora da massa falida (no sentido de que os livros selados não chegaram a ser encontrados na sede, nem lhe foram entregues pelos sócios da firma) não é legítimo concluir que houve recusa, até porque o que a Fiscalização devia ter feito, se acreditava nas declarações da administradora, era pedir tais elementos aos sócios, para quem ela estava a remeter a responsabilidade da sua guarda, sendo que não devia a sentença desvalorizar os documentos juntos pelo impugnante pois este reuniu 2ªs. vias de facturas correspondentes ao IVA deduzido e apresentado testemunhas que confirmaram pessoalmente cada conjunto de facturas, por serem vendedores das firmas fornecedoras, sendo que os documentos autênticos de que o impugnante se podia socorrer eram apenas estas 2ªs.vias das facturas e nenhuns outros, uma vez que os livros e demais documentos tinham sido entregues no âmbito do processo de falências, como demonstrado testemunhal e documentalmente.
- Nas Conclusões J a M, que a sentença violou o disposto no art. 82º do CIVA, pois as liquidações adicionais por meras correcções técnicas pressupõem estar-se munido dos documentos e valores reais, havendo apenas que efectuar meras operações matemáticas e quando não existirem elementos que permitam apurar claramente o imposto (a inexistência de elementos de contabilidade/escrita ou a sua não idoneidade para comprovarem os dados relativos ao imposto em causa), como era o caso segundo a respectiva fundamentação, o que se encontraria legitimado é o recurso a presunções ou métodos indiciários, e não a correcções técnicas. Pelo que, no caso, tem de se concluir que a liquidação não podia ser efectuada por correcções técnicas, pois da sua própria fundamentação resulta que não foram exibidos os elementos de contabilidade ou documentos inerentes (guias de remessa, facturas, etc.).
- Nas Conclusões N a T, que a sentença errou de facto e de direito, pois, tal como se considerou numa outra sentença proferida na Impugnação deduzida pelo outro sócio-gerente, provou-se que as transacções ou prestação de serviços inerentes ao IVA deduzido nas respectivas declarações periódicas foram efectivamente concretizadas, e, a terem ocorrido os fornecimentos constantes das segundas vias das facturas, não poderá deixar de ter sido deduzido o respectivo IVA, sendo que, desse modo, o valor do IVA deduzido nas declarações periódicas apresentadas pela Representações A..., Lda., tinha toda a legitimidade e suporte legal (art. 19º nº 1 a) do CIVA), resultando inequívoco que, no presente caso, se incorreu em errónea quantificação da matéria tributável.
Acresce que do documento junto (em 11/4/2000) naquela Impugnação, posteriormente, portanto, à sentença proferida nos presentes autos – resulta que de facto os livros estavam, ou estiveram, na posse da Administradora, sendo totalmente falsa a afirmação por ela feita de que não lhe tinham sido entregues pelos sócios (a recorrente juntou a estes autos quer a dita sentença, quer um parecer elaborado pela administradora com base nos tais livros, quer, ainda, a notificação da junção aos autos de tal documento e a sua folha de capa, de modo a comprovar a data da junção àqueles autos e a oportunidade de os apresentar nestes, por terem sido conhecidos posteriormente à sentença), pelo que deverá ser aditado ao Probatório da presente impugnação que os livros de contabilidade, facturas e documentos, ficaram na sede da empresa.
E sempre, ao menos, deveria ter sido julgada procedente a presente impugnação, com fundamento na fundada dúvida, atendendo, quer às facturas juntas aos autos, relativas aos períodos em questão e que titulam transacções efectuadas com a empresa por si representada, quer ao depoimento das testemunhas.

3.2. As questões a decidir no presente recurso são, portanto, em face destas Conclusões, as de saber se a sentença enferma dos apontados erros de julgamento de facto e de erro de julgamento de direito por violação do art. 82º do CIVA.
Vejamos.

4.1. Quanto aos erros de julgamento de facto.
A sentença julgou provado que na sequência da fiscalização, os Serviços de Inspecção Tributária notificaram a administradora da massa falida correspondente à sociedade, para exibir os livros e demais documentos com ela relacionados, para efeitos de controlo do IVA liquidado e dedutível, mas tais elementos não foram exibidos no prazo fixado, nem posteriormente, pelo que, face a essa não exibição, a AT considerou indevidamente deduzido o IVA constante das referidas declarações.
Mais julgou provado que aquando da notificação da administradora da massa falida, esta declarou que os livros selados não chegaram a ser encontrados na sede, nem lhe foram entregues pelos sócios da firma e daí retirou a conclusão de que houve recusa de exibição.
Ora, é, precisamente, esta factualidade que a recorrente contesta, dado que, por um lado, entende que da declaração da administradora da massa falida (no sentido de que os livros selados não chegaram a ser encontrados na sede, nem lhe foram entregues pelos sócios da firma) não é legítimo concluir que houve recusa (até porque o que a Fiscalização devia ter feito era pedir tais elementos aos sócios, para quem ela estava a remeter a responsabilidade da sua guarda), e dado que, por outro lado, a sentença não devia desvalorizar os documentos juntos pelo impugnante, que reuniu 2ªs. vias de facturas correspondentes ao IVA deduzido e apresentou testemunhas que confirmaram pessoalmente cada conjunto de facturas, por serem vendedores das firmas fornecedoras, sendo que os documentos autênticos de que o impugnante se podia socorrer eram apenas estas 2ªs.vias das facturas e nenhuns outros, uma vez que os livros e demais documentos tinham sido entregues no âmbito do processo de falência, como demonstrado testemunhal e documentalmente.
E, a nosso ver, a recorrente tem razão quanto a tal alegação.
Por um lado, a prova testemunhal (acta de fls. 209 a 212) é concludente no sentido de que, aquando da falência, todos os livros da contabilidade da empresa lá ficaram, tendo sido selados pelo Tribunal de Falência (tal foi afirmado pelas testemunhas Afonso Dias, Agostinho Gonçalves e Aurora Vilas Boas, as quais indicam razão de ciência que se consubstancia em conhecimento directo dos factos dada a sua qualidade de empregados da falida sociedade Representações A..., Lda.).
Aliás, que os livros e demais documentos da contabilidade da empresa foram, pelo menos, analisados pela administradora da massa falida, resulta do seu próprio parecer [ora junto por cópia a fls. 320/321 – sendo que, tal documento, mesmo apesar de junto só com as alegações do recurso, se admite, porque dentro dos limites indicados no art. 706º do CPC - dado que entendemos estar perante caso em que a junção se tornou necessária devido apenas à fundamentação da sentença e ao objecto da condenação (tornou-se necessário provar factos com cuja relevância a parte não podia razoavelmente contar antes de a decisão ser preterida - cfr. A.Varela, J.Miguel Bezerra e Sampaio e Nora, Manual de Processo Civil. 2ª ed., pags. 533 e 534) sobre os créditos relacionados (além de o próprio parecer lhes fazer referência, também não se vê como é que seria possível dar tal parecer sem a presença de tais livros e documentos)].
Ainda por outro lado, as testemunhas G..., P..., J...e T..., também confirmam o teor dos documentos juntos (a testemunha P... refere, até, que muitas facturas foram processadas por ele e as restantes confirmam terem sido eles a proceder às vendas ali mencionadas).
Ora, a prova do teor destes documentos não contende, a nosso ver, com o disposto no nº 2 do art. 19º do CIVA, já que estas testemunhas se limitam a confirmar o conteúdo dos documentos apresentados pelo impugnante.
Com efeito, este juntou, a fls. 30 e sgts., segundas vias e cópias das facturas questionadas.
E, pese embora seja certo que, como diz a sentença, o nº 2 do art. 19º do CIVA disponha que só confere direito à dedução o imposto mencionado em facturas e documentos equivalentes passados em forma legal, o que é também certo é que, ao menos as referidas 2ªs. vias, terão que ter-se como bastantes para a comprovação dos dados constantes das que não puderam ser exibidas à Fiscalização. Tais 2ªas. vias, comportam os dados do nº 5 do art. 35º do CIVA, e proporcionam ao órgão fiscalizador meio satisfatório para o controle da situação tributária, nomeadamente no aspecto do apuramento do IVA dedutível que foi facturado ao contribuinte – aliás, foi perante tais documentos que a AT procedeu ao apuramento do IVA aqui liquidado (no sentido de que, relativamente a facturas desaparecidas, quer as segundas vias destas, quer as reproduções exactas de facturas originais, bastam para o preenchimento do requisito legal previsto no nº 2 do art. 19º do CIVA, cfr. o ac. do STA, de 27/9/2000, rec. 25.033, in Ap. DR, de 17/1/2003 e o ac. do STA, de 20/10/2004, rec. 0724/04).
Afigura-se-nos, pois, que, em face da prova produzida nos autos, a sentença não poderia, com base apenas na declaração (por parte da administradora da massa falida) de que os livros selados não chegaram a ser encontrados na sede, nem lhe foram entregues pelos sócios da firma, concluir pela recusa de exibição da escrita, pela consequente conclusão de patente impossibilidade de controle por parte da AT dos elementos necessários ao cálculo do imposto através dos dados contabilísticos necessários ao preenchimento das declarações periódicas enviadas ao SAIVA (art. 44° do CIVA) e pela conclusão de que o impugnante não logrou fazer a prova do direito à dedução.

4.2. E, assim sendo, adita-se ao Probatório especificado na sentença recorrida, a seguinte factualidade que também se julga provada:
10) Os livros de contabilidade, facturas e documentos ficaram na sede da empresa, bem como o restante material pertencente à sociedade.
11) O IVA deduzido relativo às facturas juntas aos autos corresponde ao montante do IVA da mercadoria comprada e ao IVA relativo aos comissionistas que trabalhavam para a firma.

5. Apreciada que está a questão atinente à divergência factual suscitada, importa, em seguida, conhecer dos também invocados erros de julgamento por parte da sentença.

5.1. Sustenta a recorrente (Conclusões J a M) que a sentença violou o disposto no art. 82º do CIVA.
Vejamos.
É sabido que, conforme decorre dos arts. 28º e 40º do CIVA, a liquidação do imposto é, em regra, feita pelo contribuinte mediante entrega da respectiva declaração, competindo à AT a pertinente fiscalização (art. 76º do CIVA).
E é, igualmente, sabido que, sendo a Administração Fiscal a praticar um acto, designadamente, um acto tributário de liquidação, fundado na existência de determinado facto tributário, por hipótese não revelado pela escrita do contribuinte, não deixa de ser ela a ter que provar tal existência, pressuposto da sua actuação. É isto corolário do princípio da legalidade administrativa, de acordo com o qual a Administração só pode agir se isso lhe permitir a lei, e não pode fazê-lo contra ela. Os pressupostos da sua actuação são, pois, factos constitutivos do seu direito a agir, cuja prova lhe compete, por isso que é o agente.
No caso vertente, a Administração Fiscal não actuou baseada na existência de qualquer facto tributário, nomeadamente, liquidando o correspondente imposto. Antes, obstou ao exercício, por parte do recorrente, do seu direito à dedução do IVA, baseada no entendimento de que não lhe é possível controlar a matéria tributável em causa.
Por isso, no caso, não é a Administração que afirma um facto positivo com consequências tributárias - é o contribuinte que invoca o seu direito à dedução do IVA pago a montante. E, assim, é ele quem deve provar a verificação dos pressupostos em que assenta tal direito. Conforme se diz nos acs. do STA, de 17/4/2002, rec. 26635 e de 24/4/2002, rec. nº 0102/02, “da conjugação das normas dos arts. 82° nº 1 e 19° do CIVA resulta, assim, que não caberá à administração o ónus de prova da inexistência dos factos tributários cujo imposto considerou fundamentadamente deduzido ilegalmente por parte do contribuinte, mas que caberá ao próprio contribuinte o ónus de prova da existência dos factos tributários em que fundou a dedução que declarou. Digamos (...) que (...) à administração cabe o ónus de prova da verificação dos requisitos estabelecidos no art. 82° nº 1 do CIVA para que possa liquidar adicionalmente o IVA respeitante a deduções indevidas, mas já não a existência dos factos contra ela afirmados pelo contribuinte, traduzidos na existência dos factos tributários e sua expressão quantitativa. Os requisitos legalmente estabelecidos para que seja permitida a dedução do imposto pago a montante não constituem, nesta óptica, também requisitos que estejam legalmente previstos enquanto requisitos de legitimação da actuação da administração. Relativamente a esta matéria, a lei basta-se com um juízo administrativo de adequação entre os factos e valorações em que a administração diz, formalmente, suportar a sua decisão e o resultado desse juízo no sentido de se lhe afigurar ter sido declarado uma dedução superior à devida, e com a prova perante o tribunal da pertinência desse juízo ou seja, com a prova, perante o tribunal, da existência dos elementos que tornam possível ter como adequada a consideração por si feita de que o contribuinte declarou uma dedução superior à permitida pela lei”.
Ora, no caso dos autos, perante a factualidade que vem provada, não se crê que a AT tenha demonstrado a referida pertinência do juízo de que o contribuinte declarou uma dedução superior à prevista na lei. Desde logo, porque não demonstra que a liquidação adicional pudesse ser feita através de meras correcções técnicas: é que o recurso a este método de correcção, tem pressuposto que estejam presentes os documentos respectivos e os valores reais em causa, havendo apenas que proceder a operações aritméticas. E, não existindo elementos que permitam apurar claramente o imposto (dada a inexistência de documentos de contabilidade ou a sua não idoneidade para comprovarem os dados relativos ao imposto em causa), como era o caso segundo a respectiva fundamentação, o que se encontraria legitimado era o recurso a presunções ou a métodos indiciários, e não as correcções técnicas.
Ou seja, decorrendo da própria fundamentação da liquidação que não foram exibidos os elementos de contabilidade ou documentos inerentes, então a liquidação não poderia ser feita por correcções técnicas.

5.2. De todo o modo, para além desta referida ilegalidade da liquidação, o certo é que o impugnante, tal como alega nas Conclusões N a T, também logrou, ao menos, em face das facturas juntas, suscitar fundada dúvida sobre a quantificação operada pela AT, no sentido de que se fez prova de que as transacções ou prestações de serviços inerentes ao IVA deduzido nas respectivas declarações periódicas, teriam, no que respeita aos documentos juntos, sido efectivamente concretizadas.
Tal é, com efeito, o que resulta da prova de que o IVA deduzido relativo às facturas juntas aos autos corresponde ao montante do IVA da mercadoria comprada e ao IVA relativo aos comissionistas que trabalhavam para a firma.
E, assim sendo, sempre a liquidação teria que ser anulada, face ao disposto no art. 121º do CPT (actual art. 100º do CPPT).

Tendo, pois, o impugnante infirmado a factualidade apurada e documentada pela AT e decorrendo dos factos provados a dúvida fundada quanto à quantificação operada, conclui-se que a sentença recorrida, ao julgar improcedente a impugnação, não decidiu de acordo com as normas aplicáveis e enferma dos erros de julgamento de facto e de direito que lhe são imputados pelo recorrente.
Tem, por isso, que ser revogada, assim se dando provimento ao recurso.
.

DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, dando provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar procedente a impugnação.
Sem custas.
Lisboa, 24/10/2006

CASIMIRO GONÇALVES
ASCENSÃO LOPES
JORGE LINO