| Decisão Texto Integral: | Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo:
1. J..., contribuinte fiscal nº..., residente no ..., em Vale de Prado, veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do tribunal Tributário de 1ª Instância de Braga que julgou improcedente a impugnação por si deduzida contra as liquidações adicionais de IRS dos anos de 1994, 1995 e 1996, no montante total de 928.966$00, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:
a) Erradamente, com base nos elementos dos autos, foi dado como provado (alínea k) ) que o recorrente teria recebido da entidade patronal as despesas com as deslocações (viagens) de Portugal para a Alemanha e vice- versa, e
b) Teria recebido, também, além do subsídio de alimentação (ajudas de custo), um subsidio de deslocação pago pela entidade patronal em Portugal (alínea m) ),
c) Sendo que, foram estes os motivos, no entender do recorrente, que levou a AF a proceder à tributação, conforme resulta do artigo 4° alínea c) e e) , artigo 5° e 6º da contestação, e da informação para a qual remete os fundamentos, a notificação da alteração de rendimentos.
d) Contudo, essa interpretação do contrato de trabalho é falsa, pois que, com clareza se entende que a clausula do artigo 7º do contrato de trabalho é a concretização das cláusulas 4ª e 5ª do mesmo, e os recibos juntos são a quitação desses montantes.
e) As viagens de Portugal para a Alemanha e vice versa eram suportadas pelo recorrente, era este quem pagava do seu bolso o custo das viagens, recebendo, apenas, pela sua deslocação na Alemanha as verbas que constam do recibos juntos aos autos e que são os montantes a que se refere o artigo 4° , 5° e 7º do contrato.
f) A verdade é que a sentença que era pressuposto apreciar e tomar uma posição crítica sobre esta questão, tão somente aderiu aos argumentos falaciosos da AF, sendo que facilmente se depreende da informação que acompanhou a notificação da alteração dos rendimentos que remetia para esta os seus fundamentos, bem como da contestação da AF , nas alíneas c) e e) do artigo 4°, que esta terá, erradamente, entendido haver pagamento das viagens e subsídio de deslocação.
g) Daí que se entenda que a sentença também é omissa quanto à fundamentação, porquanto, era essencial que esta contivesse os motivos da decisão, inclusivamente para que o recorrente pudesse conformar-se ou não com a decisão judicial.
h) Pelo que, a fundamentação da sentença, quanto a esta parte, não é minimamente elucidativa, nem de facto nem de direito, tratando-se da simples adesão ao alegado pela AF -que também quanto à fundamentação do acto tributário, sofre do vicio de fundamentação, pelo que a mesma é nula nos termos do artº 125° do CPPT.
i) A sentença também é omissa, quanto à questão essencial submetida à douta apreciação do Meritíssimo Juiz do TT de Braga, que era a questão de a AF ter considerado que ao recorrente tinham sido pagas as despesas com as deslocações de Portugal para a Alemanha e vive versa e simultaneamente o mesmo ter recebido subsidio de deslocação que estaria incluído nas ditas ajudas de custo, tal como resulta do alegado na petição inicial nos artigos 21°, 22º e 23º e na resposta à contestação da AF nos números 8 a 13, e que no seu entender, só por isso, é que o recorrente estava a ser tributado.
j) Porém, sobre esta questão de facto essencial era necessário que existisse uma decisão judicial, mas sobre esta também não se pronunciou aquela sentença.
k) Assim, a sentença omitiu a pronúncia sobre questão que deveria ter apreciado, sendo que a mesma é nula – artº 125º do CPPT.
l) O acto tributário é incongruente, é impreciso, é dúbio e não se mostra redigido de uma forma clara, sendo que, não diz com clareza, entendível para um contribuinte normal, porque é que é feita a sujeição a IRS daqueles montantes.
m) O mesmo é dúbio, porque dá a entender que pretende tributar factos que não aconteceram, ficando o recorrente sem saber afinal, o que quer a AF tributar, se quer tributar as despesas de deslocações, porque estas já estavam incluídas no subsídio de deslocação ou se quer tributar o que designa de ajudas de custo.
n) Na verdade, não basta a AF dizer que determinados montantes estão sujeitos a IRS sem explicar as razões dessa tributação.
o) E não é pelo alegado da petição inicial que se vai saber se o recorrente entendeu o acto tributário, como decidiu o Meritíssimo Juiz, que diz que: "da mera análise dos termos da petição inicial o impugnante compreendeu clara e perfeitamente o que estava em causa e todo o processo cognoscitivo da administração fiscal ".
p) A clareza que se exige do acto tributário a levar ao conhecimento do contribuinte tem de ser de tal ordem que seja facilmente perceptível a um contribuinte normal ou médio, e não é pela mais ou menos elaborada petição inicial que se vai concluir se o acto tributário foi claro ou não para o recorrente.
q) Pelo que, a não decidir pela verificação do vício de preterição de formalidades legais, a sentença violou o disposto no artº 60º e 77º da LGT e 268º n° 3 da CRP.
r) Ao recorrente não podem ser imputadas responsabilidades pela não retenção do imposto ou pelo errado enquadramento da sua situação tributária, isto porque,
s) Compete à entidade patronal proceder ao enquadramento para efeitos de IRS da situação tributária dos trabalhadores, pelo que, se a mesma não procedeu à retenção dos impostos apenas a entidade patronal deve ser responsabilizada pelo seu retardamento.
t) Tanto mais que no final do ano, o recorrente apresentou as declarações para efeitos de IRS, de acordo com a declaração anual que lhe havia fornecido a sua entidade patronal.
u) Pelo que, ao decidir-se em sentido contrário, a sentença violou o artº 83º do CIRS.
v) Ao tributar o subsídio de alimentação (ajudas de custo), a AF devia ter deduzido àqueles montantes que considerou ser de tributar, o subsídio de refeição que é pago mensalmente aos trabalhadores e que não está sujeito a IRS, isto porque,
x) Não se pode confundir subsídio de alimentação, que faz parte das ajudas de custo, com o subsídio de refeição,
z) ora, se a AF considerava que o recorrente não tinha direito ao subsídio de alimentação, pelo menos este teria direito ao subsidio de refeição, por isso, a AF tinha que e encontrar esses valores nos contratos colectivos de trabalho previsto para o sector e deduzir àqueles montantes a tributar .
w) Motivo porque, também aqui foi violado o artº 2º nº 3 alínea b) 2) do CIRS.
Termina pedindo que seja dado provimento ao recurso, anulando-se as liquidações em causa por serem ilegais, ou, se tal não for entendido, declarando nula a sentença.
2. O MºPº é de parecer que o recurso não merece provimento (V. fls. 128).
3. Colhidos os vistos legais cumpre agora decidir.
4. São os seguintes os factos dados como provados nos autos em 1ª Instância:
a) Com base em declarações “modelo 3" de substituição apresentadas pelo impugnante respeitantes aos anos de 1994 a 1996, foram efectuadas as liquidações de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) cujos documentos de cobrança constam de fls. 11, 12 e 13 e que aqui se dão por reproduzidos
b) Nos termos desses documentos, o imposto apurado no ano de 1994 foi de 32.198$00, no ano de 1995 foi de 291.182$00 e no ano de 1996 foi de 352.328$00.
c) Por sua vez, os juros compensatórios liquidados a favor do Estado foram de 20.674$00 em 1994, de 137.576$00 em 1995 e 85.778$00 em 1996.
d) As referidas declarações de substituição foram apresentadas pelo impugnante na sequência da notificação efectuada pela Divisão de Tributação da Direcção de Finanças de Braga cujo teor consta de fls. 14 e aqui se dá por reproduzido.
e) Nessa notificação foi o impugnante igualmente convidado para se pronunciar sobre uma informação da Direcção de Finanças do Distrito de Setúbal, segundo a qual nos anos de 1994 a 1996, "lhe foram pagos rendimentos a título de ajudas de custo que, com base na citada informação, terão de ser considerados como rendimentos do trabalho por conta de outrém”.
f) A informação da DF de Setúbal consta do documento de fls. 15 que aqui se dá por reproduzido no seu teor.
g) Nos termos dessa informação, foi efectuada uma fiscalização à empresa "P..., Ldª" onde "foi detectado que o pessoal laborou na Alemanha recebendo ajudas de custo. No entanto, no contrato estabelecido entre os trabalhadores e a empresa, esta pagava o deslocamento para o local de trabalho (Alemanha), alojamento e alimentação, pelo que tais remunerações serão consideradas como rendimento de trabalho dependente enquadráveis nos termos do n° 2 do artº 2° do CIRS" .
h) A referida sociedade comercial "P..., L.da, entregou ao impugnante as declarações que constam de fls. 16, 17 e 18 e cujo teor aqui se dá por reproduzido.
i) Dessas declarações consta que a empresa considerou dispensadas de retenção as quantias que abonou a título de ajudas de custo ao impugnante nos seguintes montantes: 472.500$00 (ano de 1994), 1.829.863$00 (ano de 1995) e 1.950.136$00 (ano de 1996) .
j) O contrato de trabalho celebrado entre impugnante o impugnante e a "Prefa Norte, L.da" obedeceu a cláusulas semelhantes àquelas que constam do documento de fls. 58 cujo teor aqui se dá por reproduzido.
k) Nos termos desse contrato, o local de trabalho era na Alemanha e as deslocações de Portugal para a Alemanha e no sentido inverso eram pagas pela entidade patronal.
1) Por outro lado, o entidade patronal forneceria "alojamento grátis na Alemanha".
m) Além do ordenado, o impugnante teria direito a um subsídio de refeição de 25 marcos alemães por dia pago pela entidade patronal na Alemanha e a um subsídio de deslocação pago pela entidade patronal em Portugal.
n) Nos termos declarados nos autos pelo sócio-gerente da "P..., Ldª", as ajudas de custo mencionadas nos recibos de remuneração cujos teores constam de fls. 93 a 103 deviam-se ao facto de o impugnante se encontrar deslocado na Alemanha e que as diferenças que se registam nos valores das ditas ajudas se deve a variações da quantidade de trabalho efectuado em cada mês pelo trabalhador.
5. De acordo com as conclusões das alegações, são as seguintes as questões a apreciar no presente recurso:
a) Erro de julgamento da sentença (conclusões das alíneas a) a f) ).
b) Nulidade da sentença por falta de fundamentação (conclusões das alíneas g) a h) ).
c) Nulidade da sentença por omissão de pronúncia (conclusões das alíneas i) a k)).
d) Vício de preterição de formalidades legais (alíneas l) a q) ).
e) Ilegalidade dos juros compensatórios (conclusões das alíneas r) a u) .
f) Ilegalidade da liquidação por não ter em conta o subsídio de refeição (conclusões das alíneas v) a w)).
5.1. Comecemos por apreciar globalmente as conclusões das alíneas a) a k), todas elas referentes à sentença: erro de julgamento, nulidade por falta de fundamentação e nulidade por omissão de pronúncia.
Quanto ao erro de julgamento desde logo se vê que ele não existe, quer porque a interpretação dada às cláusulas 4ª, 5ª 6ª e 7º do contrato é a única possível, em face da sua letra, quer porque o recorrente se limitou a alegar factos sem os provar. Assim, não podia o juiz fazer outra interpretação que não se baseasse na letra do contrato.
Cabia ao recorrente provar que foi ele quem pagou as deslocações, embora para o presente caso essa prova isolada não alterasse o essencial da questão que é a natureza das verbas recebidas a título de ajudas de custo.
Quanto à falta de fundamentação também ela não ocorre, pois que a sentença se baseou no contrato do qual decorre claramente que as verbas pagas a título de ajudas de custos não podiam ser consideradas com essa natureza (v. fls. 111).
Também improcedem as conclusões referentes à omissão de pronúncia, já que o Mmº Juiz “a quo”, na ausência de prova pelo recorrente relativamente ao alegado pagamento por si efectuado das deslocações, nada tinha que dizer.
Ao juiz cabe apenas pronunciar-se sobre as questões relevantes para a decisão tendo em conta a matéria de facto provada nos autos. Sendo assim, na ausência de prova produzida pelo recorrente sabia-lhe decidir com os elementos probatórios constantes dos autos, o que, efectivamente fez, louvando-se no contrato de trabalho, nos recibos juntos aos autos, e na informação de fls. 90.
A partir dos factos, o Juiz aplicou o direito.
Improcedem, pelo que ficou dito, as conclusões acima referidas.
5.2. Quanto às restantes conclusões, referentes a preterição de formalidades legais por falta de fundamentação clara, ilegalidade da liquidação de juros compensatórios e ilegalidade da liquidação por não ter tido em conta a dedução do subsídio de refeição, também elas improcedem.
Na parte referente às duas primeiras questões remetemos para a decisão recorrida, cuja fundamentação acompanhamos e damos por reproduzida (fls. 109 e 110 e 112 e 113).
Quanto à terceira questão, acompanhamos também a decisão recorrida, acrescentando o seguinte:
Como refere a decisão recorrida, a Administração Fiscal considerou apenas, para efeitos de liquidação, as ajudas de custo discriminadas nos recibos emitidos pela entidade patronal.
Se examinarmos tais recibos, deles não consta qualquer referência a subsídio de refeição. Então, desconhecemos se este era pago à parte ou se estava incluído na verba discriminada como ajudas de custo. Cabia ao recorrente efectuar esta prova que, tal como no caso do subsídio de deslocação não fez, não cabendo à Administração Fiscal adivinhar se na verba em referência estava ou não incluído subsídio de refeição.
Sendo assim, bem agiu a Administração Fiscal ao considerar os valores as ajudas de custo tal como estavam indicados nos recibos.
5.3. Aqui chegados, apenas haveria que julgar o recurso improcedente. No entanto, porque este Tribunal decidiu recentemente um caso semelhante (Acórdão de 11.12.2001-Rec. nº 2527/99), acrescentaremos aqui a fundamentação aí aduzida para considerar verbas desta natureza, não como ajudas de custo, mas como constituindo uma forma de pagamento de retribuição pelo trabalho.
Escreveu-se nesse acórdão: “O conceito de retribuição é- nos dado pelo artº 82º do DL n° 49.408, de 24/11/69 (LCT), onde se dispõe:
“ 1. Só se considera retribuição aquilo que, nos termos do contrato, das normas que o regem ou dos usos, o trabalhador tem direito como contrapartida do seu trabalho.
2. A retribuição compreende a remuneração base e todas as outras prestações regulares e periódicas feitas, directa ou indirectamente, em dinheiro ou em espécie.
3.Até prova em contrário, presume-se constituir retribuição toda e qualquer prestação da entidade patronal ao trabalhador ”.
A retribuição surge, assim, como um conjunto de valores, expressos ou não em moeda, a que o trabalhador tem direito, por título contratual ou normativo, correspondente a um dever da entidade patronal, integrando todos os benefícios outorgados pela entidade patronal que se destinem a integrar o orçamento do trabalhador, conferindo-lhe a justa expectativa do seu recebimento, dada a sua regularidade e continuidade periódicas.
Daí que a atribuição de carácter retributivo a certa prestação da entidade patronal exige uma certa periodicidade ou regularidade no seu pagamento.
Porém, de acordo com o art. 87° da LCT “Não se consideram retribuição as importâncias recebidas a titulo de ajudas de custo, abonos de viagem, despesas de transporte, abonos de instalação e outras equivalentes, devidas ao trabalhador por deslocações ou novas instalações feitas em serviço da entidade patronal, salvo quando, sendo tais deslocações frequentes, essas importâncias, na parte em que excedam as despesas normais, tenham sido previstas no contrato ou se devam considerar pelos usos como elemento integrante da remuneração do trabalhador».
Na verdade, as ajudas de custo e demais prestações enumeradas no citado artº 87° visam compensar o trabalhador por despesas efectuadas ao serviço e em favor da entidade patronal e que, por razões de conveniência, foram suportadas pelo próprio trabalhador, não constituindo um correspectivo da prestação do trabalhador.
Característica essencial destas prestações é o facto de representarem uma compensação ou reembolso pelas despesas a que o trabalhador foi obrigado na sequência de deslocações ocasionais e instalações que teve de efectuar em serviço, inexistindo na sua percepção qualquer correspectividade em relação ao trabalho (cfr. Jorge Leite e Coutinho de Almeida de Almeida, “in” "Colectânea de Leis do Trabalho, pág. 89 e segs., Menezes Cordeiro, “in” Manual de Direito do Trabalho, págs. 721 e segs. e Monteiro Fernandes, “in” "Direito do Trabalho, Vol. I, 8ª edição, págs. 361 e segs.).
Daí que essas importâncias não se integram no conceito de retribuição consagrado na LCT, salvo no caso especial excepcionado na parte final do artigo 87° previsto para aquelas actividades em que as deslocações do trabalhador são frequentes e os abonos respectivos foram estruturados de forma a cobrir largamente as despesas normais. Nesse caso, na medida em que excedam as despesas, tais abonos podem fazer parte da retribuição.
Em suma, nas ajudas de custo não existe correspectividade relativa ao trabalho, característica da retribuição. A sua causa está na indemnização da adiantada cobertura das despesas efectuadas pelo trabalhador, por causa relacionada com o seu serviço, e daí que constituam retribuição se forem previstas no contrato (v.. Ac. do STJ, de 20/01/99, Processo nº 284/98).
Na linha deste entendimento, o art. 2° do CIRS estabelece uma ampla regra de incidência, fazendo incidir o imposto sobre qualquer tipo de rendimentos de trabalho, excluindo as ajudas de custo que não excedam os limites legais (n° 3. e) e n° 6).
No caso vertente, o recorrente foi contratado para trabalhar na Alemanha, sendo aí o seu local de trabalho, não tendo havido mudança de local de trabalho nem, consequentemente, deslocações e novas instalações em serviço da entidade patronal. Logo, não teve de suportar as despesas suplementares com deslocações e instalações de quem é forçado a viver este tipo de situações”.
Sendo assim a verba estipulada no contrato de trabalho a título de ajudas de custo porque não se destinava a reembolsar o recorrente por despesas que tivesse de efectuar em serviço e a favor da entidade patronal, com carácter temporário e fora do local habitual de trabalho, constitui antes uma prestação regular e periódica, um complemento de retribuição correspectivo da sua prestação de trabalho.
E, tanto assim é que o valor daquelas verbas variava mensalmente, conforme se pode verificar pelos recibos, variação essa que, conforme a entidade patronal esclareceu (v. fls. 90) se devia a variações da quantidade de trabalho efectuada em cada mês pelo trabalhador.
Temos então de concluir que as referidas verbas estão sujeitas a IRS, de acordo com o disposto no artº 2º do CIRS, não havendo sequer lugar à aplicação do disposto no artº 2º nº 3 e) do mesmo diploma (tributação das ajudas de custo apenas na parte que excedam os limites legais), por estar totalmente afastada a natureza de ajudas de custo das referidas verbas.
Por tudo o que ficou dito, improcedem todas as conclusões das alegações, e, em consequência o recurso.
6. Nestes termos e pelo exposto, nega-se provimento ao recurso, confirmando-se a decisão recorrida e mantendo-se a liquidação impugnada.
Custas pelo recorrente com três UC de taxa de justiça.
Lisboa, 16 de Abril de 2002 |
