I - RELATÓRIO

A Fazenda Pública, inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial intentada por B… Sociedade Unipessoal, Lda., contra a presunção de indeferimento tácito da reclamação graciosa apresentada contra as liquidações de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletctivas (IRC) n.^os 20088310037422, 20088310037468 e 20088310037502, e respectivos juros compensatórios, referentes aos anos de 2004, 2005 e 2006, no valor global de € 705.989,06, dela veio interpor recurso formulando, para o efeito, as seguintes conclusões:

«A. Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que julgou parcialmente procedente a impugnação à margem referenciada com as consequências aí sufragadas, porquanto anulou as liquidações adicionais de IRC na parte em que se sustentou, quanto aos trabalhadores que cumpriam o limite de idade não superior a 30 anos, a ausência de formalidades de conversão dos contratos de trabalho a termo em contratos de trabalho sem termo, assim considerando que a imposição dirigida à Impugnante para que fizesse prova da existência de adendas aos contratos de trabalho a termo certo e da aceitação dos trabalhadores, sem qualquer suporte nas normas laborais e sem questionar o preenchimento do requisito previsto no artigo 17.º, n.º 1 do EBF, de criação líquida de postos de trabalho, traduz erro sobre os pressupostos de facto e de direito, suscetível de conduzir à anulação dos atos impugnados.

B. A douta sentença considerou que a questão cinge-se à interpretação e aplicação da norma, do artigo 17.º do EBF, que estabelece que existem dois pressupostos cumulativos para a atribuição do benefício fiscal previsto artigo 17.º do EBF: a admissão de trabalhadores por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos e a existência, em virtude dessa admissão, da criação líquida de postos de trabalho.

C. Considerou a douta sentença proferida, que a Impugnante logrou fazer a prova que lhe competia quanto ao requisito atinente à admissão sem termo dos colaboradores elegíveis para efeitos do benefício fiscal.

D. Não pode a Fazenda Pública concordar com a decisão do douto Tribunal, pois este baseia a sua decisão, em contratos de trabalho celebrados entre o trabalhador e a entidade patronal com termo certo e depois convertidos unilateralmente em contratos sem prazo, o que não constitui uma criação liquida de emprego para jovens, uma vez que o trabalhador já foi contratado.

E. Importa mencionar que somente quando existe aumento do número global de trabalhadores da empresa num exercício fiscal, é que há lugar à aplicação do benefício fiscal previsto no artigo 17.º EBF.

F. Atente-se ainda, que ao contrário do entendimento do douto Tribunal, a prova produzida pela Impugnante, ora recorrida, não demonstra o carácter sinalagmático exigível nestas condições, de usufruição de benefícios fiscais e como é consabido trata-se de matéria de exceção tributária, devendo ser aplicada com as devidas cautelas e desde que demonstrados todos os pressupostos de aplicação.

G. O Tribunal a quo decidiu, no mesmo pendor, condenar a Autoridade Tributária no pagamento de juros indemnizatórios por prestação indevida de garantia, todavia, o direito a juros indemnizatórios traduz um dever de indemnização, ligado ao pagamento indevido de tributos e à consequente privação, por mais ou menos tempo, de disponibilidade de capital, o que não ocorreu no caso concreto.

H. Assim, ao anular as liquidações impugnadas com fundamento em vício – violação de lei - que se entende por não verificado, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento em matéria de direito, razão pela qual a douta sentença recorrida não se deverá manter na ordem jurídica.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente.

PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA!»

«A. A sentença proferida pelo Tribunal a quo julgou parcialmente procedente a Impugnação Judicial apresentada pela RECORRIDA e anulou os atos tributários de IRC impugnados, por vício de violação de lei, por erros sobre os pressupostos de direito na interpretação do artigo 17.º do EBF (na redação em vigor à data dos factos), com o fundamento no facto de a RECORRIDA ter cumprido o ónus da prova que sobre si recaía do pressuposto respeitante à vinculação jurídica sem termo (foi esta e apenas esta a questão jurídica decidida pelo Tribunal a quo);

B. E embora tenha sido esse o sentido e alcance da decisão proferida pelo Tribunal a quo, a RECORRENTE, por seu lado, nas Alegações apresentadas e posteriormente balizado pelas respetivas Conclusões, motiva a sua discordância com a sentença sob Recurso noutra questão totalmente distinta: no facto de não estar verificado o requisito relativo à criação líquida de postos de trabalho para jovens, nos casos em que se verifica a conversão de contratos de trabalho a termo certo em contratos de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado (cfr. artigos 7.º. 8.º e 10.º das Alegações e alíneas D) e E) das Conclusões);

C. A questão ou o lema referente à verificação ou não do requisito da criação líquida de postos de trabalho não era controvertido na Sentença proferida, pela simples razão de nunca ter sido colocado em causa pela Recorrente no âmbito da inspeção realizada à Recorrida, como confirmado pelo Tribunal a quo, na pág. 22 da sentença proferida pelo Tribunal a quo, a fls. (...): “(...). Da leitura do RIT não decorre qualquer objeção quer quanto aos encargos, quer quanto à criação líquida de postos de trabalho. (…).”;

D. Portanto, as questões controvertidas reconduziam-se, tão só. como afirmado pelo Tribunal a quo, na pág. 22 da sentença proferida: (...): “(…). De facto, no caso sub judice, as questões controvertidas reconduzem -se tão só à ultrapassagem da idade legalmente preceituada e à verificação dos pressupostos atinentes à prova da admissão por contrato sem termo. (…).”;

E. De facto, ao ter suscitado nas suas Alegações a questão jurídica referente ao preenchimento ou não do requisito relativo à criação líquida de postos de trabalho, a qual havia sido considerada pelo Tribunal a quo como não controversa, significa que enxertou nas Alegações apresentadas uma questão nova que não pode ser conhecida pelo Tribunal ad quem, violando, consequentemente, o artigo 282.º do CPPT e os artigos 608.º n.º 2, 635.º n.º 4 e 639.º n.º 1 todos do CPC ex vi do artigo 2.º alínea e) do CPPT (cfr., neste sentido, os acórdãos do STA datado de 19 de Outubro de 2011, proferido no processo n.º 0607/11, datado de 27 de Abril de 2016, proferido no processo n.º 0288/15, datado de 20 de março de 2018, proferido no processo n.º 0452/13.9 BEBJA, todos disponíveis em www.dgsi.pt):

F. Nada mais restando concluir senão pela impossibilidade de nos termos do artigo 655.º do CPC ex vi do artigo 2.º alínea e) do CPPT, o Tribunal ad quem tomar conhecimento da questão nova suscitada pela RECORRENTE nas suas Alegações de Recurso.;

G. Por seu turno, quanto ao erro de julgamento de facto e de direito apontado pela RECORRENTE à sentença colocada em crise no presente Recurso, entende a RECORRIDA que não se verifica porque o Tribunal a quo identificou corretamente as questões controvertidas, analisou os factos, subsumiu-os ao direito aplicável, e chegou à única conclusão que. estes o direito impunham: o cumprimento pela RECORRIDA do ónus da prova que sobre si recaía quanto ao requisito referente à admissão, por contrato de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado;

H. Com efeito, contrariamente ao assumido pela RECORRENTE, a lei laboral em vigor à data dos factos previa que, pelo simples decurso do limite temporal de três anos ou das renovações previstas, os contratos de trabalho a termo certo se convertiam automaticamente, (isto é. ope legis em contratos de trabalho sem termo (cfr. artigos 139.º e 141.º do Código do Trabalho, aprovado pela Lei n.º 99/2003, de 27 de agosto);

I. O Tribuna] a quo, como se pode ler a pág. 28 da sentença recorrida, a fls. (...), confirma que: “(...) nem a lei laboral nem a lei fiscal preceituam qualquer exigência de forma escrita para os contratos sem termo ou, bem assim, para as conversões de contratos de trabalho a termo em contratos de trabalho sem termo, pelo que a admissão dos trabalhadores pode ser comprovada por outros meios probatórios, que não apenas a outorga de um contrato escrito ou de uma adenda (ou comunicação) assinada por ambas as partes. (...).” (em linha, com o acórdão do TCAS datado de março de 2021, proferido no processo n.º 414/09.0 BESNT e disponível em www.dgsi.pt).

J. Esta conclusão foi também retirada pelos Professores Doutores J… e A…, no Parecer elaborado, e onde se pode ler que: “(…). O direito do trabalho, como vimos, não exige a aceitação expressa, e muito menos escrita, do trabalhador e a lei fiscal limita-se a remeter implicitamente para o direito do trabalho, já que não lhe faz qualquer restrição ou qualificação. A não existência de carta de aceitação dos trabalhadores é, pois, irrelevante, de acordo com o direito constituído. (...)”, (cfr. pág. 17 do Parecer junto ao PAT, a fls. (...));

K. Sendo inegável e inquestionável que a conversão ou a convolação dos contratos de trabalho a termo certo em contratos de trabalho sem termo ou por tempo indeterminado pode ocorrer de forma automática e ope legis, isto significa que a sua prova pode ser feita com recurso a qualquer meio de prova admissível em Direito:

L. Esta conclusão foi assumida e defendida pelos Professores Doutores J… e A…, como se pode ler que: “(…). A prova da conversão é assim uma prova livre, não necessariamente documental. O artigo 17.º (hoje 19.º) do EBF não faz referência a qualquer modo especial da prova dos contratos sem termo e, muito menos a prova escrita e a administração não têm poderes de, através de meras regulamentações internas, impor aos sujeitos passivos ónus que não estejam previstos na lei. Qualquer meio de prova tem, pois, de ser, para o efeito, admitido: a prova de que está a ser pago salário, que estão a ser pagas contribuições para a segurança social (taxa social única), ou mesmo, eventualmente, mas não necessariamente, manifestações expressas da entidade patronal comunicando a conversão. (.. (cfr. pág. 20 do Parecer junto a fls. (...));

M. Portanto, a RECORRIDA ao juntar em dois momentos distintos - na reclamação graciosa e na impugnação judicial - diversa documentação, como é o caso (i) dos contratos de trabalho a termo certo e respetivas adendas ou adicionais, das (ii) das cartas de convolação destes contratos em contratos de trabalho por tempo indeterminado ou sem termo, (iii) das declarações/folhas de remunerações submetidas junto da Segurança Social e (iv) dos mapas dos quadros de pessoal remetidos à DGEEP - Direcção-Geral de Estudos, Estatísticas e Planeamento, cumpriu, por excesso, o ónus da prova que sobre si recaía, nos termos do artigo 74.º n.º 1 da LGT e dos artigos 69 alínea e) e 115.º n.º 1 do CPPT;

N. O cumprimento pela RECORRIDA do ónus da prova que sobre si recaía foi confirmado pelo Tribunal a quo, como se pode ler que: “(...). Conclui-se, face ao exposto, que a Impugnante, por meio documental - nomeadamente pela conjugação das comunicações de passagem a efetivos, conjugada com as folhas de remuneração à Segurança Social - logrou fazer prova que lhe competia quanto ao requisito atinente à admissão sem termo, dos colaboradores exigíveis para efeitos do benefício em apreciação. (...)." (cfr. pág. 29 da cit. sentença proferida pelo Tribunal a quo, a fls. (...));

O. Portanto, tendo a RECORRIDA cumprido o ónus da prova que sobre si impendia, provando assim os pressupostos em que o benefício fiscal relativo à criação líquida de emprego previsto no artigo 17.º, e atual artigo 19.º, do EBF assenta, nada mais resta concluir do que, quanto a este ponto, pela inexistência do erro de julgamento de facto e de direito assacado e apontado pela RECORRENTE à douta sentença colocada em crise com o presente Recurso, o que implicará a final, e, por conseguinte, a improcedência do Recurso e a manutenção na ordem jurídica da decisão recorrida nos precisos termos em que foi proferida pelo Tribunal a quo;

P. Assim, sendo, como se espera, mantida na ordem jurídica a sentença colocada em crise nos precisos termos em que foi proferida pelo Tribunal a quo, deverá, por conseguinte, manter-se a condenação da Recorrente no pagamento à Recorrida de uma indemnização pela prestação de garantia indevida, nos termos do disposto no artigo 53.º n.º 2 da LGT;

Q. Numa nota final, salienta-se que o Tribunal a quo alicerçou a fundamentação da sentença, na parte colocada em crise no Recurso interposto pela Recorrente, num acórdão proferido pelo Tribunal ad quem (cfr. Acórdão datado de 11 de março de 2021, proferido no processo n.º 414/09.0BESNT e disponível em www.dgsi.pt). O confessado objetivo do Tribunal a quo em socorrer-se deste acórdão foi por este apresentar: “(...) semelhança ao caso vertente e por economia de meios - e bem assim, visando a interpretação e aplicação uniformes do direito em casos análogos, como impõe o legislador nos termos do artigo 8.º n.º 3 do Código Civil - (...). e é precisamente este mesmo objetivo que deverá ser prosseguido pelo Tribunal ad quem na apreciação e posterior decisão do presente Recurso.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., pelo facto de a Recorrente ter enxertado uma QUESTÃO JURÍDICA NOVA NAS ALEGAÇÕES DE RECURSO E NAS respetivas Conclusões que não foi objeto de análise e de PRONÚNCIA PELO TRIBUNAL A QUO, E QUE NÃO COINCIDE COM O VERDADEIRO FUNDAMENTO QUE, DE ACORDO COM A SENTENÇA RECORRIDA JUSTIFICOU A ANULAÇÃO PARCIAL, POR VÍCIO DE VIOLAÇÃO DE LEI, DOS ATOS TRIBUTÁRIOS IMPUGNADOS, DEVERÁ O Tribunal ad quem não tomar conhecimento desta questão JURÍDICA NOVA, NOS TERMOS DO DISPOSTO NO ARTIGO 655.° DO CPC EX VI DO ARTIGO 2.º ALÍNEA E) DO CPTT, POR VÍCIO DE VIOLAÇÃO DE LEI, EM FACE DA ERRADA INTERPRETAÇÃO DO ARTIGO 282.º DO CPPT E DOS ARTIGOS 608.º N.º 2, 635.º N.º 4 E 639.º N.º 1 TODOS DO CPC EX VI DO ARTIGO 2.º ALÍNEA E) DO CPPT, TUDO COM AS LEGAIS CONSEQUÊNCIAS.»

Atento o disposto nos artigos 635.º, n.º 4 e 639.º, n.ºs 1 e 2, do novo Código de Processo Civil, aprovado pela Lei n.º 41/2013, de 26 de Junho, o objecto dos recursos é delimitado pelas conclusões formuladas pela recorrente no âmbito das respectivas alegações, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso.

de erro de julgamento de facto

Importa assim, decidir se a sentença recorrida efectuou errado julgamento de facto, por não ter valorado, adequadamente, a factualidade constante nos autos, e se face a essa errada valoração, incorreu em erro de julgamento de direito ao julgar que se verificavam os pressupostos para que seja admitido e valorado o benefício fiscal previsto no artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), uma vez que a recorrida não logrou fazer a prova que lhe competia quanto ao requisito relativos à admissão sem termo dos colaboradores elegíveis para efeitos do benefício fiscal, concretamente quanto à demonstração da conversão dos contratos a termo certo em incerto, pois não existindo contrato a termo certo não ocorre a criação líquida de emprego para jovens, uma vez que o trabalhador já foi contratado.

Importa ainda conhecer da questão suscitada nas contra-alegações de saber se a aludida questão da demonstração do aumento do nº de postos de trabalho, constitui questão nova que impossibilita o conhecimento nesta sede de recurso.

III - FUNDAMENTAÇÃO

III – 1. De facto

É a seguinte a decisão sobre a matéria de facto constante da sentença recorrida:

«A) A Impugnante é uma sociedade comercial por quotas que se dedica ao "Comércio a retalho de Vestuário para Adultos" – CAE 047711 (cfr. RIT junto à p.i. como Doc. 3);

B) A Impugnante encontra-se enquadrada, para efeitos de IRC, no regime geral de tributação (cfr. RIT junto à p.i. como Doc. 3);

C) A Impugnante celebrou, designadamente, os seguintes Contratos de Trabalho:

(é tendencialmente seguida a sequência de colaboradores constante dos Anexos 1, 2 e 3 ao RIT – “Mapas de Colaboradores beneficiários do Artigo 17º do EBF”, nos exercícios 2004, 2005 e 2006)

D) Em todos os casos em que foram celebrados Contratos a Termo e se verificou a respectiva convolação em Contrato Sem Termo – como sucedeu nos casos elencados na alínea antecedente (3ª coluna; “Termo Certo”) –, a Impugnante remeteu aos colaboradores uma carta com o seguinte teor:

“Assunto: Passagem a efectivo

Serve a presente para informar que, ao abrigo do estatuído no Decreto-lei 64-A/89 de 27 de Fevereiro, o contrato de trabalho a termo certo que celebrou com esta Empresa em …, se convolou em contrato de trabalho por tempo indeterminado a partir do dia …”, sendo que algumas dessas cartas estavam também assinadas pelo colaborador respectivo, após a menção “Tomei conhecimento” (cfr. Doc. 9 junto com a p.i. – fls. 111 (vol. I) a 1265 (vol. V) dos autos, conforme indicado na alínea anterior);

E) As datas de nascimento e idade das colaboradoras a seguir elencadas, à data da conversão dos respectivos Contratos de Trabalho a Termo em Contrato Sem Termo são as seguintes:

F) As remunerações dos colaboradores elencados na alínea C) supra constam das “Folhas de Remunerações” apresentadas pela Impugnante junto da Segurança Social, para efeitos de cálculo das contribuições devidas, designadamente:

G) Aquando do preenchimento das Declarações Modelo 22 do IRC, por referência aos exercícios de 2004, 2005 e 2006, a Impugnante procedeu à inscrição nos respectivos Campos 234 do Quadro 07, o benefício fiscal de Criação Líquida de Postos de Trabalho (“CLPT”), nos seguintes montantes:

H) Em cumprimento das Ordens de Serviço n° OI200706621/2/3, a Impugnante foi objecto de uma acção inspectiva interna, de âmbito parcial (IRC/IVA), incidente sobre os exercícios de 2004, 2005 e 2006, no âmbito do “Acompanhamento Permanente”, visando a verificação do cumprimento das obrigações declarativas e de pagamento do sujeito passivo (cfr. RIT junto à p.i. como Doc. 3);

I) Através do ofício nº 039872, de 21.05.2008 da DF de Lisboa, foi remetido à Impugnante o Projecto de Relatório de Inspecção Tributária (cfr. Doc. 1 junto à p.i.);

J) A Impugnante exerceu o seu direito de audição prévia, através de requerimento escrito apresentado na DF de Lisboa em 30.05.2008, que se dá aqui por integralmente reproduzido (cfr. Doc. 2 junto à p.i.);

K) Em 04.06.2008, foram elaboradas as conclusões do Relatório de Inspecção Tributária (RIT), tendo sido efectuadas correcções à matéria tributável de IRC da Impugnante, de natureza meramente aritmética, nos seguintes montantes:

L) As correcções elencadas na alínea precedente foram efectuadas com base na seguinte fundamentação, vertida no RIT:

“(…) III – DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL

Exercício de 2004

(…)

3. Artigo 17º do Estatuto dos Benefícios Fiscais

3.1. O contribuinte deduziu no quadro 07, campo 234 (Benefícios Fiscais relacionados com o artigo 17º do EBF) da declaração Modelo 22 de IRC a importância de € 670.979,08.

Na análise que se efectuou aos contratos de trabalho verificou-se que na maioria são contratos a termo certo e têm anexadas adendas a visarem as passagens destes a contratos sem termo. Nas adendas não estão mencionadas as concordâncias dos trabalhadores, pelo que não podemos aceitar como meios de provas a visarem as passagens de contratos com termo a contratos sem termo, tendo sido infringido o estipulado no artigo 17º, nº 1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais. Também foram apresentados contratos a termo certo que não são aceites porque o que estipula o nº 1 do artigo 17º do EBF é que os trabalhadores têm de ser admitidos por contrato sem termo. Efectivamente, não apresentou relativamente aos trabalhadores admitidos, Contrato Sem Termo, tal como se encontra previsto no artigo 17º do EBF. A este respeito, realçamos o entendimento vertido na informação 288/05-Processo nº 123/05, com concordância do Subdirector-Geral, que prevê a obrigatoriedade de formalização por escrito dos Contratos de Trabalho Sem Termo, ainda que, após um Contrato de Trabalho a Termo Certo. Sublinhamos também o referido no ponto 17 desta informação quanto ao estatuído no artigo 14º e artigo 74º da Lei Geral Tributária; ou seja: cabe ao Sujeito Passivo provar ou revelar os pressupostos de que depende a usufruição do benefício fiscal. Em face do exposto, o benefício fiscal a considerar para os trabalhadores que constam em anexo 1, com alíneas a), b) c) e d) é de € 0,00. Assim, o benefício fiscal a considerar para o exercício de 2004 é de € 15.890,59 (anexo 1), ficando sem efeito benefícios fiscais no montante de € 655.088,49 (€ 670.979,08 - € 15.890,59).

A trabalhadora S… mencionada em anexo 1 têm idade superior a 30 anos, o que infringe o estipulado no artigo 17.° n.° 1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais.

Para as contratações efectuadas até 2002 inclusive o limite para a majoração é de € 61.420,80. O limite da majoração no exercício de 2004 para as contratações efectuadas a partir de 2003 é de € 5.118,40.

A correcção é no montante de € 655.088,49

(…)

Exercício de 2005

(…)

5. Artigo 17° do Estatuto dos Benefícios Fiscais

5.1. O contribuinte deduziu no quadro 07, campo 234 … da declaração Modelo 22 de IRC a importância de € 891.969,17.

Na análise que se realizou aos contratos de trabalho verificou-se que na maioria são contratos a termo certo e têm anexadas adendas a visarem as passagens destes a contratos sem termo. Nas adendas não estão mencionadas as concordâncias dos trabalhadores, pelo que não podemos aceitar como meios de provas a visarem as passagens de contratos com termo a contratos sem termo, … Também foram apresentados contratos a termo certo que não são aceites porque o que determina o n.° 1 do artigo 17.° do EBF é que os trabalhadores têm de ser admitidos por contrato sem termo. Efectivamente, não apresentou relativamente aos trabalhadores admitidos, Contrato Sem Termo, (…).

Em face do exposto o benefício fiscal a considerar para os trabalhadores que constam em anexo 2, com alíneas a), b), c), d) e e) é de € 0,00.

Assim, o beneficio fiscal a considerar no exercício de 2005 é de € 17.745,01 (anexo 2), ficando sem efeito benefícios fiscais no montante de € 874.224, 16 (€ 891.969,17 - € 17.745,01).

As trabalhadoras S…, D…, I… e M… mencionadas em anexo 2 têm mais de 30 anos, o que infringe o estipulado no artigo 17.°, n.° 1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais.

A correcção é no montante de € 874.224,16

Exercício de 2006

(…)

7. Artigo 17° do Estatuto dos Benefícios Fiscais

O contribuinte deduziu no quadro 07, campo 234 … da declaração Modelo 22 de IRC a importância de € 910.278,22.

Na análise que se efectuou aos contratos de trabalho verificou-se que na maioria são contratos a termo certo e têm anexadas adendas a visarem as passagens destes a contratos sem termo. Nas adendas não estão mencionadas as concordâncias dos trabalhadores, pelo que não podemos aceitar como meios de provas a visarem as passagens de contratos com temo a contratos sem termo …. Também foram apresentados contratos a termo certo que não são aceites (…). Em face do exposto, o benefício fiscal a considerar para os trabalhadores que constam em anexo 3, com alíneas a) b) c) e d) é de € 0,00. Assim, o beneficio fiscal a considerar para o exercício de 2006 é de € 15.650,79 (anexo 3), ficando sem efeito benefícios fiscais no montante de € 894.627, 43 (€ 910.278,22 — € 15.650,79).

As trabalhadoras S…, D…, I… e M… mencionadas em anexo 3 têm idade superior a 30 anos, o que infringe o estipulado no artigo 17º, nº 1 do Estatuto dos Benefícios Fiscais.

A correcção é no montante de € 894.627,43

(…)

VI - DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO

(…)

2.1 … As quatro trabalhadoras aquando da respectiva admissão como trabalhadoras já tinham 30 anos e vários dias o que infringe a redacção em vigor à data da ocorrência dos factos tributários em vigor desde 01-01-2003 a 31-12-2006 que mencionava “(...) trabalhadores admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos (…)”. Em face do exposto, as correcções vão manter-se.

2.2. O sujeito passivo alega na exposição apresentada que "(...) Relativamente a todos os contratos a termo solicitados e analisados pela Administração Tributária em sede da acção de inspecção realizada, os mesmos foram, nos respectivos exercícios económicos em que a B… considerou o beneficio fiscal previsto no artigo 17.° do EBF, convertidos em contratos a tempo indeterminado em virtude de ter sido ultrapassado o número máximo de renovações legalmente permitidas, conforme se infere dos docs n.°s 2 a 4 referentes aos anos de 2004, 2005 e 2006 (que se juntam) por confronto das colunas “DATA DE EMISSÃO” e “DATA DO CONTRATO SEM TERMO”. Com efeito, … os mesmos foram acordados entre a B… e os seus trabalhadores a termo certo por um determinado período inicial, ao qual se seguiu duas renovações por períodos geralmente diferentes, consoante as necessidades da empresa, findas as quais, o mesmo se convolou, por efeito da Lei, em contrato por tempo indeterminado.

No âmbito dessa conversão do contrato sem termo, porque resulta directamente da Lei, é dispensada a prova de qualquer vontade real ou hipotética das partes (…), ou seja, não é necessário cumprir qualquer formalidade essencial, (…)”

O sujeito passivo juntou às fotocópias dos Contratos Individuais de Trabalho a Termo Certo, fotocópias de adicionais nos quais se lê por exemplo «Os outorgantes renovam o Contrato de Trabalho a Termo Certo por ambos celebrado em 09/06/2000, pelo período de 12 meses que está automaticamente e sucessivamente renovável por igual período, por mais uma vez, caso não venha a ser denunciado. Juntou também fotocópias de certificados onde constam dados da empresa e dos trabalhadores e os tipos de contratos.

Em relação ao referido no ponto 15 da informação remetida, …, é claramente informado que terá de verificar todos os requisitos do artigo 17.° do EBF, sempre que os Contratos a Termo que se transformam em Contratos Sem Termo.

É afirmado - "desde que todos os outros requisitos de acesso estejam preenchidos”. … a contratação com apresentação de Contrato Sem Termo é requisito essencial a verificar no benefício fiscal a usufruir. (…)

No ofício N.° 25944 da Direcção de Serviços de IRC, é uma informação prestada na sequência de uma situação concreta apresentada por contribuinte identificado, …, é claramente informado que a informação transmitida não é vinculativa porque não foram apresentados de forma detalhada todos os factos relevantes com vista à apreciação em concreto da situação apresentada.

Não foram apresentadas as provas conforme prevê o artigo 74.°, n.° 1 da Lei Geral Tributária, que permitam superar as dúvidas suscitadas.

Em face do exposto, as correcções efectuadas nos exercícios de 2004,2005 e 2006 vão manter-se. (…)” (cfr. RIT constante do Doc. 3 junto à p.i.);

M) Em anexo ao RIT encontram-se os mapas, por exercício, dos colaboradores beneficiários do artigo 17º do EBF, com as considerações dos serviços inspectivos, que se dá aqui por integralmente reproduzido (cfr. RIT constante do Doc. 3 junto à p.i.);

N) O RIT foi remetido à Impugnante através do ofício nº 079893, de 21.10.2008 (cfr. RIT constante do Doc. 3 junto à p.i.);

O) Na sequência da acção inspectiva, foram emitidos em nome da Impugnante, os seguintes actos tributários:

P) Foram instaurados, no Serviço de Finanças de Lisboa 10, em nome da Impugnante, os processos de execução fiscal nº 3255200901002740, 3255200901006177 e 3255200901006711, para cobrança coerciva das dívidas de IRC a que se refere a alínea antecedente e acrescidos, nos quais foi prestada garantia para efeitos da sua suspensão (cfr. informação de fls. 2626 dos autos);

Q) Em 19.12.2008, a Impugnante apresentou junto do Serviço de Finanças de Lisboa 10, reclamação graciosa das liquidações identificadas na alínea antecedente, com base nos fundamentos que se dão aqui por reproduzidos, procedimento que correu termos sob o nº 3255200904000412 (cfr. Doc. 7 junto com a p.i.);

R) Em 27.05.2009, a Divisão de Justiça Administrativa da DF de Lisboa elaborou o projecto de decisão da reclamação graciosa, que propõe o indeferimento doo pedido, da qual se extrai, designadamente, o seguinte:

“(…) 17 - … a aferição por parte dos serviços da administração tributária, do contrato sem termo dos trabalhadores, será a forma escrita ou uma adenda de modificação do contrato a termo certo, onde conste as partes envolvidas no mesmo contrato.

18 – Ora nos autos, não consta qualquer documento que inclua as duas partes envolvidas no contrato, ou seja a entidade empregadora e o trabalhador devidamente identificado.

(…)” (cfr. Doc. 8 junto com a p.i.);

S) Sobre a informação antecedente recaiu despacho concordante do Director de Finanças Adjunto, de 19.06.2009, ordenando ainda a notificação da Impugnante para efeitos de audição (cfr. Doc. 8 junto com a p.i.);

T) O projecto de decisão e despacho antecedentes foram remetidos à Impugnante através do ofício nº 052062, de 26.06.2009 (cfr. Doc. 8 junto com a p.i.);

U) Perante a presunção de indeferimento tácito da reclamação graciosa, a Impugnante deduziu a presente impugnação, neste Tribunal, em 07.07.2009 (cfr. fls. 2 dos autos).»

A AT efectuou correcções aos montantes que a recorrida deduziu no quadro 07, campo 234, da declaração Modelo 22 de IRC relativas aos exercícios de 2004, 2005 e 2006, sustentando-as com o fundamento de que os contratos de trabalho celebrados entre o trabalhador e a entidade patronal com termo certo, depois convertidos unilateralmente em contratos sem prazo, contendo anexadas adendas a visarem a passagem destes a contratos sem termo, sem que seja mencionada nas adendas a concordância dos trabalhadores, não são aceites como meios de provas.

Acresce a consideração pela AT de que quatro trabalhadoras tinham trinta anos à data da conversão dos contratos com termo a contratos sem termo.

O Tribunal recorrido julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida pela recorrida, no entendimento de que assistia razão à AT quanto ao limite etário do benefício em causa e julgou que a Impugnante efectuou a prova da vinculação jurídica sem termo, dos trabalhadores a que respeita o benefício fiscal.

Vem a Fazenda Pública deduzir o presente recurso não se conformando com o julgamento efectuado pelo Tribunal recorrido no sentido de que a imposição dirigida à Impugnante para que fizesse prova da existência de adendas aos contratos de trabalho a termo certo e da aceitação dos trabalhadores, não tem qualquer suporte nas normas laborais e sem questionar o preenchimento do requisito previsto no artigo 17.º n.º 1 do EBF relativo à criação líquida de postos de trabalho.

Contra-alega a recorrida que nas alegações apresentadas a recorrente motiva a sua discordância com a sentença, noutra questão totalmente distinta respeitante à falta de verificação do requisito relativo à criação líquida de postos de trabalho para jovens, questão que considera não ter sido controvertida na sentença, por nunca ter sido colocada em causa pela recorrente no âmbito da inspecção realizada à recorrida. Constituindo tal enxerto nas alegações, uma questão nova que não pode ser conhecida pelo Tribunal ad quem.

Alega que tanto assim é, que o Tribunal recorrido não enunciou tal questão, no elenco das questões a decidir.

Vejamos.

A recorrente dissente do julgamento efectuado em 1ª instância, quanto ao entendimento de que foi feita prova quanto aos requisitos referentes à admissão sem termo dos colaboradores elegíveis para efeitos de benefício fiscal.

Alega que a prova produzida não demonstrou carácter sinalagmático exigível, imputando à sentença recorrida erro de julgamento de facto, porquanto dada a prova produzida e levada aos autos, considera que não se podem extrair as conclusões em que se alicerça a decisão proferida quanto ao requisito atinente à admissão sem termo dos colaboradores elegíveis para efeitos do benefício em apreciação.

Considera que é necessário estabelecer que, ao contrário do designado na sentença, o ónus da prova sobre os pressupostos do artigo 17.º do EBF, caberá à Impugnante e não à AT, conforme preconizado no artigo 7.º do EBF e que baseando o Tribunal a sua decisão em contratos de trabalho celebrados entre trabalhadores e a entidade patronal com termo certo e depois convertidos unilateralmente em contratos sem prazo não constitui criação liquida de emprego jovem, uma vez que o trabalhador já foi contratado.

Conclui que há insuficiência documental de prova e «impugnando in totum que a matéria de facto dada como provada poderá se excogitar as conclusões retiradas e assim delapidando um verdadeiro e efetivo erro de julgamento de facto e de direito, porquanto não aplicou corretamente os circunstancialismos fácticos ao exigível e prescrito na Lei.»

Além de não cumprir com os ditames previstos no artigo 640.º do CPC sobre a impugnação da matéria de facto, a impugnação da matéria de facto assim expressa no ponto 11 da alegação de recurso é genérica e não se encontra devidamente motivada pelo que é de rejeitar tal impugnação.

Estabilizada a matéria de facto, vejamos a fundamentação da sentença recorrida na parte com a qual não se conforma a recorrente, dando nota de que o Tribunal recorrido seguiu a jurisprudência deste Tribunal, em particular a que dimana do Acórdão de 11/03/2021, proferido no processo n.º 414/09.0BESNT:

«(…) acolhendo a tese propugnada pelo acórdão aqui transcrito, é de concluir que nem a lei laboral nem a lei fiscal preceituam qualquer exigência de forma escrita para os contratos sem termo, ou, bem assim, para as conversões de contrato de trabalho a termo em contrato de trabalho sem termo, pelo que a admissão dos trabalhadores pode ser comprovada por outros meios probatórios, que não apenas a outorga de um contrato escrito ou de uma adenda (ou comunicação) assinada por ambas as partes.

Assim sendo, da factualidade provada, designadamente da conjugação das alíneas C), D) e F) do probatório, resulta patente que os colaboradores considerados elegíveis pela Impugnante para o benefício da criação líquida de postos de trabalho foram, na esmagadora maioria, admitidos inicialmente por Contratos de Trabalho a Termo Certo, sendo que, em todos esses casos, a Impugnante remeteu comunicação escrita de passagem a efectivos, dando início aos contratos de trabalho sem termo, sem necessidade de qualquer formalidade especial adicional.

Sublinhe-se, conforme ficou assente, que os efeitos de tal declaração/comunicação não ficam dependentes do consentimento (ou assinatura) do respectivo trabalhador, como resulta da interpretação conjugada, designadamente, dos artigos 139º e 141º do Código do Trabalho.

Acresce, em qualquer caso, que a vinculação contratual sem termo destes trabalhadores também emanaria das “Folhas de Remunerações” apresentadas à Segurança Social, preenchidas para efeitos de apuramento de contribuições devidas àquela instituição, que além de constituírem documento vinculativo externo, comprovam, ademais, que os colaboradores permaneceram ao serviço da Impugnante, o que demonstra também a vinculação, ope legis, por contrato de trabalho sem termo.

Conclui-se, face ao exposto, que a Impugnante, por meio documental – nomeadamente pela conjugação das comunicações de passagem a efectivos, conjugada com as Folhas de Remuneração à Segurança Social –, logrou fazer a prova que lhe competia quanto ao requisito atinente à admissão sem termo dos colaboradores elegíveis para efeitos do benefício em apreciação.

Assim, ao restringir os meios de prova para comprovar o aludido requisito, sem qualquer sustentação legal, a AT incorreu vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto e de direito, o que determina a ilegalidade das correcções efectuadas em sede de inspecção com base neste fundamento o que, consequentemente, se reflecte na ilegalidade das liquidações de IRC impugnadas, as quais devem ser, nesta parte, anuladas.

Em suma, do montante total de correcções efectuadas pela AT, que perfazem o montante de € 2.423.940,08 conforme alínea K) do probatório, deverão manter-se as respeitantes aos encargos com as 4 colaboradoras que tinham idade superior a 30 anos aquando da vinculação sem termo à Impugnante, o que ascende a € 199.539,50; quanto ao demais (portanto, as correcções efectuadas por falta de prova de contrato sem termo), deverão as mesmas ser anuladas, por erro nos pressupostos de facto e de direito.

A apontada ilegalidade reflecte-se, necessariamente, na anulação parcial das liquidações de IRC impugnadas.

Por fim, alega ainda a Impugnante que negar um benefício fiscal com base num aspecto meramente formal, quando os pressupostos materiais exigidos se encontram reunidos, é preclusivo dos princípios da justiça, igualdade e legalidade.

A este respeito importa notar que, face à apreciação supra, apenas é recusado o benefício fiscal relativamente a 4 colaboradoras, com base na não verificação do pressuposto atinente à idade, portanto, situações em que um dos pressupostos materiais não estava cumprido, o que faz soçobrar, desde logo, a alegação da Impugnante.

Acresce, em qualquer caso, que a Impugnante se limitou, neste ponto, a invocar de forma genérica e abstracta a violação dos aludidos princípios, sem qualquer densificação, pelo que, também por omissão de substanciação, não seria possível conhecer dos invocados vícios (cfr. entre outros, acórdão do TCAN de 01.03.2019, processo nº 02570/14.7BEBRG).»

E assim é.

Não só não é exigível a forma escrita, como decorre claramente da sentença, que o Tribunal não fundamentou a sua decisão apenas nos contratos a termos para julgar provada a sua conversão em contratos sem termo.

Na verdade, com base na conjugação do acervo processual adquirido nos autos, o Tribunal julgou verificados os pressupostos do benefício fiscal em que a AT tinha fundamentado a correcção impugnada.

Senão vejamos.

O Tribunal, socorreu-se do regime vigente sobre a conversão dos contratos a termo em contratos sem termo e com base nos contratos a termo como princípio de prova, atendeu às declarações/comunicações de conversão, testando a existência da vinculação contratual sem termo dos trabalhadores, em ambos os casos também nos casos de inexistindo de tal suporte documental, através das “Folhas de Remunerações” apresentadas à Segurança Social, «preenchidas para efeitos de apuramento de contribuições devidas àquela instituição, que além de constituírem documento vinculativo externo, comprovam, ademais, que os colaboradores permaneceram ao serviço da Impugnante, o que demonstra também a vinculação, ope legis, por contrato de trabalho sem termo.»

O que significa que não foi apenas com base em contratos a termo que o Tribunal tomou a sua decisão de julgar verificados os pressupostos do benefício.

E não vale a asserção de que a prova produzida não demonstra carácter sinalagmático exigível, faltando o consentimento (ou assinatura) do respectivo trabalhador, na conversão do contrato sem termo, como resulta da interpretação conjugada, designadamente, dos artigos 139.º e 141.º do Código do Trabalho, uma vez que o facto de o trabalhador permanecer ao serviço da entidade empregadora decorrido o limite de tempo em que é possível a contratação a termo, acrescido da sua inclusão na folha de remunerações, permite, no mínimo extrair a presunção de aceitação tácita do contrato sem termo, pelo trabalhador.

Do exposto se conclui que não assiste qualquer razão à recorrente, já que foi precisamente com base na prova produzida que o Tribunal decidiu e bem, que se verificava a prova da admissão sem termo dos colaboradores elegíveis para efeitos do benefício em causa, não se comprovando o apontado erro de julgamento.

Resultando provados os factos que constituíam os pressupostos do benefício fiscal baseando-se a correcção impugnada na falta de prova da verificação de tais pressupsotos, não há que fazer apelo à regra sobre repartição do ónus da prova prevista no artigo 74.º da LGT, uma vez que ela apenas tem aplicação em caso de non liquet, ou seja, caso existisse dúvida sobre a prova dos factos, o que não sucede nos autos, tal determinaria o decaimento da Impugnante por impender sobre ela o ónus da prova dos pressupostos do benefício fiscal de que pretendia fazer-se valer.

Quanto à questão da criação líquida de postos de trabalho, encontrando-se estabilizada a matéria de facto, o que se retira do ponto L dos factos provados é que tal questão não integrou a fundamentação do actos, e por tal motivo, compreende-se que não tenha sido suscitada pela recorrida na petição inicial.

Também se percebe por que motivo não constitui fundamento do acto, já que, como se sabe, estão em causa nos presentes autos os exercícios de 2004 a 2006, período em que o artigo 17.º do EBF não continha tal pressuposto com os contornos que a recorrente afirma.

Com efeito, apenas com a Lei n.º 53-A/2006 de 29/12 é que a criação de emprego foi definida com o conceito de «criação líquida de postos de trabalho», com as sucessivas alterações no EBF.

Entendendo-se na aludida redacção que a «criação líquida de postos de trabalho» corresponde à diferença positiva, num dado exercício económico, entre o número de contratações elegíveis nos termos do n.º 1 e o número de saídas de trabalhadores que, à data da respetiva admissão, se encontravam nas mesmas condições.

Assim, importa concluir que se trata de questão nova.

Sabendo-se que o recurso impõe que exista uma decisão desfavorável, que tenha incidido sobre uma pretensão colocada pelo recorrente ao Tribunal recorrido, se a questão não foi colocada pelas partes, nem foi apreciada pelo Tribunal ela não pode integrar o objecto do recurso, e, portanto, esta Tribunal não pode conhecer da questão.

I - socorrendo-se do regime vigente sobre a conversão dos contratos a termo em contratos sem termo, os contratos a termo constituíram princípio de prova que aliados às declarações/comunicações de conversão, ainda que inexistindo tais comunicações, a vinculação ope legis, por contrato de trabalho sem termo decorre através das “Folhas de Remunerações” apresentadas à Segurança Social, que além de constituírem documento vinculativo externo, comprovam que os colaboradores permaneceram ao serviço da Impugnante, reforçando a prova da aludida vinculação;
II - Sabendo-se que o recurso impõe que exista uma decisão desfavorável, que tenha incidido sobre uma pretensão colocada pelo recorrente ao Tribunal recorrido, se a questão não foi colocada pelas partes, nem foi apreciada pelo Tribunal ela não pode integrar o objecto do recurso, e, portanto, esta Tribunal não pode conhecer da questão.

V – DECISÃO

Termos em que, acordam os Juízes que compõem a Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 18 de Dezembro de 2025.