Por sentença daquele Tribunal, datada de 17 de Maio de 2016, a acção foi julgada procedente e anulados os actos impugnados, condenando-se, a Entidade Demandada a proceder à apreciação «do requerimento se isenção em conformidade com o ora decidido» e a restituir à Autora os valores de IMI pagos, acrescidos de juros indemnizatórios.

Inconformada com o assim decidido reagiu a Fazenda Pública, interpondo o recurso para este Tribunal Central, tendo formulado na sua alegação as seguintes Conclusões:

«Tudo visto, não podemos conformar-nos com a sentença do tribunal " a quo", que enferma de erro de julgamento, na interpretação e na aplicação do direito ao caso concreto, porquanto:

a) A interpretação que faz das alíneas d) e e) do n°1 e do n°6 do artigo 9° do CIMI não é de forma excludente, procurando apoio no n°6 já que este prevê uma exclusão, mas não aquela que a autora pugna, logo não se pode aplicar, o que não é correcto.

b) A sentença recorrida limitou-se a interpretou cada alínea "de per si", verificando, em abstracto, se o autor preenchia os requisitos, sem cuidar de uma interpretação sistemática de todo o conteúdo do artigo 9°, como faz a entidade recorrente.

c) Na verdade, tendo os lotes de terreno já beneficiado de não sujeição a IMI ao abrigo da alínea e) do CIMI, e estipulando o n°6 do mesmo artigo 9° do CIMI que:" Não gozam do regime previsto nas alíneas d) e e) do n°1 os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que dele já tenha beneficiado", isto significa que tendo os prédios em causa já beneficiado de uma suspensão da tributação ao referido imposto, não poderão beneficiar nem do mesmo, nem de outro regime de suspensão relativamente aos mesmos prédios, e ainda porque se trata do mesmo sujeito passivo.

d) A interpretação da ora recorrente baseia-se num argumento de maioria de razão: se os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que já tenha beneficiado de uma daquelas suspensões de tributação, não podem os prédios, novo, ser beneficiados, então, com base no mesmo princípio/ regra, não podem os mesmos sujeitos passivos, de novo, beneficiar de uma das suspensões referidas, quanto aos mesmos prédios.

e) Dito de outo modo: não podem os mesmos prédios preencherem, de novo, a mesma norma de incidência (ainda que de delimitação negativa).

f) Esta interpretação da lei, que pode ser restritiva, mas coaduna-se com a natureza dos benefícios fiscais que são de acordo com o artigo 2°, n°1 do EBF – medidas de carácter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da própria tributação que impedem, situação a que a sentença ora recorrida alude, mas afasta.

g) Concluindo, a suspensão da tributação prevista na alínea d) do nº1 do artigo 9° do então CIMI, não pode ser aplicada aos mesmos prédios do mesmo sujeito passivo, quando este titular e estes prédios já beneficiaram anteriormente de suspensão da tributação ao abrigo da alínea e) do mesmo artigo.

h) Sendo esta a melhor interpretação da lei, não foi acolhida pela sentença ora recorrida, pelo que agora se requer com o pedido da sua anulação.

Nestes termos e nos mais de Direito, que V. Exas. doutamente suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso, anulando-se a sentença recorrida, e, por consequência, mantendo-se o despacho de indeferimento do pedido de suspensão de IMI, ao abrigo da alínea d) do artigo 9° do CIMI, por ser legal.»

«A) A Autora encontra-se coletada desde 05.12.1989, pela atividade de "Construção de Edifícios (residenciais e não residenciais)" como atividade principal com o CAE 41200, e como atividade secundária pela “Compra e Venda de Bens Imobiliários" com o CAE 68100 - facto não controvertido e cfr. informação de fls. 162 e sgts. do processo instrutor apenso.

B) Nos anos de 2007, 2008 e 2009 beneficiou do regime de não sujeição a IMI em relação aos lotes de terreno para construção inscritos na matriz sob os artigos 7001 a 7023 da freguesia de ..., concelho de ..., com fundamento na aquisição para revenda –por acordo.

C) Em 23.02.2011 a Autora requereu ao Chefe do Serviço de Finanças de ... a não sujeição a MI, ao abrigo do disposto na alínea d) do art°9° do CMI, em relação aos lotes identificados em B) «visto não se encontrar abrangida pela exclusão constante do disposto no n° 6 do mesmo artigo» - cfr. fls. 75 a 78 do processo instrutor apenso.

D) Em 06.08.2011 foram proferidos projetos de indeferimento do requerimento que antecede com o seguinte fundamento: «Prédio já beneficiou de anterior isenção 20 ou 21» - cfr. fls. não numeradas do processo instrutor apenso.

E) Em 25.08.2011 a Autora exerceu o direito de audição sobre o projeto de indeferimento do requerimento que antecede, nos termos constante do doc 1 junto com a petição inicial, que aqui se dá por integralmente reproduzido, onde invoca, em termos idênticos aos contantes da petição inicial dos presentes autos, a falta de fundamentação do projeto de indeferimento e errónea interpretação das als. d) e e) do nº1 do art°9º do CIMI - cfr. doc.1 junto com a petição inicial.

F) Atos impugnados: Sobre o requerimento a que se refere a alínea C) foram proferidos pelo Chefe do Serviço de Finanças de ... em 06.09.2011, em relação a cada um dos prédios, os despachos de indeferimento com a seguinte fundamentação:
«Prédio já beneficiou de anterior isenção 20 ou 21.
Exerceu o direito de audição. Torne definitivo o projecto de decisão no sentido do indeferimento, despacho proferido em 2011.08.06, por já ter beneficiado da não sujeição de IMI. E o mesmo artigo, constituindo assim a mesma incidência objectiva» - cfr. doc. 2 junto com a petição inicial.

G) A presente ação foi remetida a este TAF, por via postal, sob registo, em 22.09.2011 - cfr. fls. 71 dos autos. »

Consta ainda da sentença recorrida que: «Não resultam dos autos outros factos com relevo para a decisão a proferir que importe dar por provados ou não provados.»

E, a título de «Fundamentação da matéria de facto» lê-se que: «Os factos julgados provados resultam dos documentos e elementos do processo referidos em cada uma das alíneas, os quais não foram impugnados nem existem elementos que ponham em causa a sua genuinidade, e bem assim da posição assumida pelas partes no processo.».

Por despacho do Chefe do Serviço de Finanças de ..., foi indeferida a pretensão com base na seguinte fundamentação:« [p]or já ter beneficiado da não sujeição de IMI, nos termos da al.e) do n.1 do art.9 do CIMI nos anos de 2007/2009. É o mesmo artigo, constituindo assim a mesma incidência objectiva.».

Nesta sequência, a recorrida apresentou acção administrativa especial visando a anulação do acto administrativo de indeferimento expresso identificado no parágrafo antecedente.

A Meritíssima Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé fundamenta a procedência da acção por entender, entre o mais que « [n]o art.° 9.° do CMI nenhuma norma impõe uma ordem de sucessão dos benefícios fiscais a que se referem as alíneas d) e e), desde que os prédios se encontrem nas situações aí descritas. E, acrescenta-se, nem nenhuma outra norma do CIMI, que deva ser aplicada no cotejo com as referidas alíneas, impõe qualquer tipo de exclusão de uma das suspensões de tributação por anterior benefício de uma delas. O que releva é o preenchimento dos elementos normativos em cada um dos casos, designadamente quanto à actividade a que se dedica o sujeito passivo do imposto; o destino do prédio [para venda, no caso da al. e), ou para construção e posterior venda, no caso da al. d)]; e o respectivo registo contabilístico do mesmo (como activo: para venda -mercadorias -, ou produtos e trabalhos em curso). E quanto a estes pressupostos nada foi questionado pela Administração Tributária, sendo certo que o sentido que pretende retirar da letra da lei - no caso, não só a al. d) do a°1 do art.° 9° do CMI, mas também as demais normas contidas no mesmo artigo - não encontra no seu texto o mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso, conforme disposto no n° 2 do art.°9.° do Código Civil.».

Como resulta da transcrição que supra efectuámos das conclusões do recurso, diz a recorrida que foi efectuado errado julgamento quanto à possibilidade de aplicação sucessiva das alíneas e) e d) do n.º 1 do artigo 9.º do CIMI, isto porque «[t]endo os prédios em causa já beneficiado de uma suspensão da tributação ao referido imposto, não poderão beneficiar nem do mesmo, nem de outro regime de suspensão relativamente aos mesmos prédios, e ainda porque se trata do mesmo sujeito passivo.»[Conclusão c)]

A questão que aqui se coloca, como dissemos atrás, gira simplesmente em torno da possibilidade de acumulação dos dois regimes de não sujeição do IMI, constantes das alíneas d) e e) do n.º 1 do artigo 9º do CIMI.

Posta a questão, impõe-se solucioná-la.

Nos termos do n° 1 do artigo 8°do Código do IMI, o imposto é suportado pelo titular do prédio no dia 31 de Dezembro do ano a que o mesmo respeitar.

Diz a letra do artigo 9º do CIM, sob a epígrafe “Inicio da Tributação”( na redacção aplicável):

«1 - O imposto é devido a partir:
(…)
d) Do quarto ano seguinte, inclusive, àquele em que um terreno para construção tenha passado a figurar no activo de uma empresa que tenha por objecto a construção de edifícios para venda;
e) Do terceiro ano seguinte, inclusive, àquele em que um prédio tenha passado a figurar no activo circulante de uma empresa que tenha por objecto a sua venda.
2 - Nas situações previstas nas alíneas d) e e) do número anterior, caso ao prédio seja dada diferente utilização, liquida-se o imposto por todo o período decorrido desde a sua aquisição.
3 - Na situação prevista na alínea e) do n.º 1, o imposto é ainda devido a partir do ano, inclusive, em que a venda do prédio tenha sido retardada por facto imputável ao respectivo sujeito passivo.
4 - Para efeitos do disposto nas alíneas d) e e) do n.º 1, devem os sujeitos passivos comunicar ao serviço de finanças da área da situação dos prédios, no prazo de 60 dias contados da verificação do facto determinante da sua aplicação, a afectação dos prédios àqueles fins.
5 - Nas situações a que alude o número anterior, se a comunicação for apresentada para além do prazo referido, o imposto é devido por todo o tempo já decorrido, iniciando-se a suspensão da tributação apenas a partir do ano seguinte ao da comunicação, cessando, todavia, no ano em que findaria caso tivesse sido apresentada em tempo.
6 - Não gozam do regime previsto nas alíneas d) e e) do n.º 1 os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que dele já tenha beneficiado.» ( negrito nosso).
Identificada a norma fulcral do litígio, importa então fixar o seu sentido e o alcance, com especial incidência no seu n.º6, tarefa esta, que nos conduz para a questão geral de interpretação da lei, com recurso ao método legalmente determinado no artigo 9º do Código Civil (Sobre o carácter normativo da interpretação da lei, vide OLIVEIRA ASCENÇÃO, O Direito – Introdução e teoria geral, Coimbra, 2005, pág. 381 e MIGUEL TEIXEIRA DE SOUSA, Introdução ao Direito, Coimbra, 2012, pág.337).
Tendo presente o que vem dito, a norma de exclusão do benefício constante do n.° 6 do artigo 9° do Código do IMI deve ser interpretada no sentido de que não gozam do diferimento do início de tributação em IMI: os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que já tenha beneficiado do diferimento do início de tributação, nos termos da aplicação directa do artigo 9°, n° 1 alíneas d) e e) CIMI (Neste sentido, vide Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 3.12.2008, proferido no processo n.º 465/08, disponível em texto integral em www.dgsi.pt).
De resto, caso tivesse sido a intenção do legislador em excluir o benefício previsto em qualquer das referidas alíneas quando o sujeito passivo tivesse já beneficiado do outro, tê-lo-ia mencionado de alguma modo, o que não fez ( Estipula o artigo 9º, n.º 3, do Código Civil, que o intérprete deve presumir, na fixação e alcance da lei, que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. Princípio que deve nortear o intérprete quando confrontado com a tarefa de descortinar o sentido e alcance da norma).
E se não o fez, só pode ter sido com um objectivo: o de, não aplicar à situação como a dos autos, a exclusão contida no artigo 9º, n.º6 do CIMI.
Como bem se refere na sentença do Tribunal «a quo»: «[s]e o legislador previu no n.º6 do art.°9.° do CIMI os casos em que pretendeu que relativamente aos mesmos prédios não fossem novamente concedidos os benefícios previstos nas als. d) e e) do n°1 - os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que dele já tenha beneficiado -, caso tivesse sido sua intenção excluir o benefício previsto em qualquer das referidas alíneas quando o sujeito passivo tivesse já beneficiado do outro, tê-lo-ia mencionado de alguma modo, o que não fez (cfr. n° 3 do art.° 9.° do Código Civil).».
Coincidentemente, JOSÉ MARIA FERNANDES PIRES «[A] Lei não permite que este regime de não tributação dos prédios adquiridos para revenda se aplique em cadeia, de forma continuada, quando é transmitido sucessivamente entre empresas que exercem a actividade de compra de prédios para revenda e o mantêm afecto ao activo circulante. Nesse caso a Lei só permite que a primeira dessas empresas beneficie do regime, impedindo as restantes de usarem o mesmo direito.
A razão subjacente a este regime é a necessidade de evitar que de forma artificial se eternize indevidamente este regime de não tributação, por exemplo fazendo circular o prédio por várias empresas do mesmo grupo, beneficiando assim de períodos sucessivos de não sujeição.
Quando isso ocorrer e um mesmo prédio se transmitir de uma empresa que tenha beneficiado deste regime para outra que dele pretenda beneficiar, só a primeira mantém o direito e a segunda não poderá dele usufruir.» (Lições de impostos sobre o património e do selo, edições Almedina.2010 pág.409).
Assim sendo, é óbvio que a interpretação "excludente" que a Administração Tributária efectuou, indeferindo os pedidos de diferimento de pagamento de IMI nos termos na al. d) do nº1 do artigo 9° do Código IMI, com fundamento no anterior gozo de isenção ao abrigo da al. e), não tem acolhimento na letra da lei.
Conclui-se, pois, que a solução jurídica operada pelo Tribunal «a quo» não merece reparo.

E tanto basta para concluir que o recurso não vinga.

IV.CONCLUSÕES
I. A norma de exclusão do benefício constante do n.° 6 do artigo 9° do Código do IMI deve ser interpretada no sentido de que não gozam do diferimento do início de tributação em IMI os sujeitos passivos que tenham adquirido o prédio a entidade que já tenha beneficiado do diferimento do início de tributação, nos termos da aplicação directa do artigo 9° n° 1 alíneas d) e e) CIMI.

V.DECISÃO

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas a cargo da Recorrente.

Registe e notifique.