Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	657/14.5BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	02/26/2026

Relator:	FILIPE CARVALHO DAS NEVES

Descritores:	REVERSÃO GERENTE DE FACTO ÓNUS DA PROVA.

Sumário:	I – O exercício efetivo de funções de gerente é um dos pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária dos gestores. II – Cabe à Administração Tributária o ónus da prova do exercício efetivo de funções de gerente por parte do revertido.


Votação:	UNANIMIDADE


Indicações Eventuais:	Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais


Aditamento:

Decisão Texto Integral:

I – RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença proferida em 28/09/2023 pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a oposição judicial deduzida por F. P., melhor identificado nos autos, no processo de execução fiscal («PEF») n.º 336201101043625 e apensos, contra si revertidos, depois de originariamente instaurado contra a sociedade «CS A., S. V., S.A.», para cobrança de dívidas de Imposto sobre o Valor Acrescentado («IVA»), Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares («IRS»), Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas («IRC») e Imposto de Selo, do ano de 2011, no valor total de 164.153,34 Euros.

A Recorrente apresentou alegações, rematadas com as seguintes conclusões:
«I). Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença proferida nos autos à margem melhor identificados, a qual julgou procedente a oposição apresentada por F. P., determinando a anulação do despacho de reversão e absolvendo o Oponente do pedido executivo, com extinção da execução que contra si corre.
II). Na origem da reversão, encontra-se o processo de execução fiscal nº 3336201101043625 e apensos, autos estes em que é devedora originária sociedade comercial “CS A. S. e V., S.A.”, pessoa coletiva n.º 50…..
III). O âmbito, do thema decidendum, assenta em saber se os autos de oposição contêm ou não, prova do exercício da gerência de facto por parte do Oponente, então Revertido.
IV). Com o devido respeito, discorda a Fazenda Publica do entendimento sufragado na douta sentença. E com o mesmo não se conformando, porquanto padece tal decisão de erro de julgamento de facto [por se entender ter errado na valoração da prova], e de direito [por não ter feito uma correta interpretação e aplicação das normas estabelecidas quanto a prova do exercício da gerência ínsito no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da Lei Geral Tributária (LGT)].
V). Desde logo, considerou o tribunal a quo, que “(…) a gerência de facto é uma actividade continuada, que não poderá ser atestada pela prática de actos isolados” e também que “No caso, não existe prova se os rendimentos da categoria A do IRS foram pagos em contrapartida da gerência ou outra situação,”. Por fim, “Por outro lado, a procuração descrita no facto C) não outorga poderes de gerência (no sentido já exposto, de planeamento, organização e direcção estratégica da actividade da devedora originária) e, de qualquer modo, não foram alegados factos que permitissem inferir se os mandatários exerceram ou não, no plano da realidade de facto, os poderes referidos na procuração e de acordo com a vontade e ordens dos mandantes (incluindo o aqui Oponente). No fundo, não se apura quem efectivamente administrou, se os mandantes (entre eles, o ora Oponente), se os mandatários.”
VI). Desvalorizando assim e com um entendimento conclusivo altamente discutível, factos de que se reputam de elevada relevância. A saber:
VII). O facto de o Oponente ora Recorrido, e C. F., ambos administradores da devedora originária, terem outorgado procuração na qualidade de “acionistas e gerentes com poderes bastantes, e na qualidade de representantes legais, conferindo poderes a R. C., V. C. e J. T. para, designadamente:(...) assinar requerimentos, exposições, petições, impugnações e declarações de conta em nome da sociedade mandante junto do registo comercial, e predial (...) Representar a sociedade em quaisquer concursos públicos, apresentações de propostas, licitando e assinando documentos para o efeito, incluindo reclamações (…). Assinarem em quaisquer Alfândegas do país termos de fiança para garantias no depósito franco (...). Sacar cheques com a assinatura conjunta de um administrador, ou outro procurador (…)”.
VIII). O facto de o Oponente ter auferido rendimentos da categoria A em sede de IRS, pagos pela executada originária, não resultando dos autos outro entendimento que não seja o Recorrido F. P. ter sido remunerado pelo exercício da gerência da devedora originária, independentemente de qualquer outro desempenho eventual que tenha exercido na sociedade ou fora dela, este não referenciado ou identificado.
IX). Do exposto, considera-se evidente que o ora Recorrido, exercia funções de gerente tanto ao tempo em que ocorreram os factos como nas datas em que terminaram os prazos de pagamento ou entrega dos valores em divida.
X). Sendo que a douta sentença fez tábua rasa dos elementos de prova carreados para os autos, não elaborando a respetiva ponderação dos mesmos no que concerne à avaliação da legitimidade do revertido.
XI). Assim, contrariamente ao sentenciado, considera a Fazenda Pública que, in casu, se mostram verificados os pressupostos legais de que depende a reversão da execução contra os que somente a título subsidiário respondem pelas dívidas da sociedade originariamente devedora, e ainda, que da prova produzida, quer em sede de processo executivo, quer em sede de oposição, resulta demonstrada a gerência de facto por parte do Recorrido no período a que reporta os impostos.
XII). Em molde a subsumir a situação real contida nos autos à boa decisão da causa, deverá esta ser corrigida de acordo com a verdade substantiva.
XIII). Face ao exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso, consequentemente, revogada a sentença recorrida.
Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., concedendo-se provimento ao recurso, deverá a douta sentença ser revogada, com o julgamento improcedente da oposição, com as legais consequências. Sendo que V. Exas., decidindo, farão a costumada JUSTIÇA».

O Recorrido não apresentou contra-alegações.

A Digna Magistrada do Ministério Público («DMMP») junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão.

II – DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil - «CPC» - ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.
Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, importa decidir se deve ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal a quo com fundamento em erro de julgamento, atendendo a que ficou demonstrado que o Recorrido exerceu a administração de facto da sociedade devedora originária na data em que ocorreu o fim do prazo legal de pagamento das dívidas exequendas.

III – FUNDAMENTAÇÃO

III.A - De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:
«A) Por deliberação de 31-3-2008, o aqui Oponente foi nomeado vogal do Conselho de Administração da sociedade CS A. S. V., S.A. (doravante devedora originária), NIPC/NIF 50…, constando do Registo Comercial da devedora originária designadamente o seguinte (conforme a certidão junta como doc. 1 da PI, aqui dada por reproduzida).
NIPC: 50….
Firma: CS-A., S. E V., S.A.
Natureza Jurídica: SOCIEDADE ANÓNIMA
Sede: Av. I. D. H., …
Distrito: Lisboa Concelho: Lisboa Freguesia: Sarda Maria dos Olivais
1800 … Lisboa
Objecto: importadora, armazenista e retalhista de automóveis, suas peças e acessórios.
Capital: 1.250.000,00 Euros
CAE Principal: 45320-R3
Data do Encerramento do Exercício: 31 Dezembro
Forma de Obrigar: com a intervenção a) de dois administradores; b) de um administrador quando o conselho de administração para tanto lhe conceda poderes; c) de um ou mais procuradores da sociedade, dentro dos limites e em conformidade com o mandato que lhe for conferido.
Prazo de duração dos(s) Mandato(s): triénio 2008/2010 e triénio 2011/2013 – Conselho de Administração e Fiscal Único, respectivamente.
[...]
AP. 2/20080212 4:57:44 UTC - AUMENTO DO CAPITAL(ONLINE) E TRANSFORMAÇÃO EM SOCIEDADE ANÓNIMA(ONLINE)
Forma de obrigar: A sociedade obriga-se: a) com a intervenção conjunta de dois administradores; b) com a intervenção de um administrador quando o conselho de administração para tanto lhe conceda poderes; c) com a intervenção de um ou mais procuradores da sociedade, dentro dos limites e em conformidade com o mandato que lhe for conferido
Estrutura da administração: Compete a um Conselho de Administração composto por três ou cinco membros
Estrutura da fiscalização: Compete a um Fiscal Único.
Duração dos mandatos: 3 anos.
Data da deliberação: 2008-01-28
[...]
AP. 4/20080415 1:47:31 UTC - DESIGNAÇÃO DE MEMBRO(S) DE ORGÃO(S) SOCIAL(AIS) (ONLINE)
ORGÃO(S) DESIGNADO(S):
CONSELHO DE ADMINISTRAÇÃO:
Nome/Firma: C. F.
NIF/NIPC: 17…..
Cargo: Presidente
Nome/Firma: F. P.
NiF/NIPC: 15…
Cargo: Vogal
[...]
Nome/Firma: M. A.
NIF/N1PC: 17….
Cargo: Vogal
[...]
Prazo de duração do(s) mandato(s): Triénio 2008/2010
Data da deliberação: 31 de Março de 2008
Dep 1892/2011-03-10 12:40:40 UTC - MANDATO
[...]
MANDATÁRIO(S):
[...]
Nome/Firma: R. C.
NIF/NIPC: 20…..
Nome/Firma: V. C.
NIF/NIPC: 20….
Nome/Firma: J. T.
NIF/NIPC: 15…
CONDIÇÕES DO MANDATO:
Data de início da produção de efeitos: 2011-02-23
B) Em 7/7/2011 a Autoridade Tributária (AT) instaurou à sociedade CS A., S. e V. S.A. (devedora originária), NIPC/NIF 50…., o processo de execução fiscal (PEF) n.° 3336201101043625 (com os apensos n.°s 33362011044036, 3336201101046349 e 3336201101044559, instaurados em 11/7/2011, 2/8/2011 e 12/7/2011,
respectivamente), destinados à cobrança coerciva de dívidas de IVA, IRS, IRC e Imposto de Selo do ano de 2011, no valor global de 164.153,34 €, cujos prazos para pagamento voluntário terminaram em 20/4/2011, 20/5/2011, 20/6/2011 e 13/6/2011, respectivamente (conforme o PEF apenso, aqui dado por reproduzido).
C) Em 23/2/2011 o ora Oponente F. P. e C. F., outorgaram uma procuração que os refere como «accionistas e gerentes com poderes bastantes, e na qualidade de representantes legais» da devedora originária CS A. S. e V., S.A., conferindo poderes a R. C., V. C. e J. T. para:
«- Assinar correspondência referente a assuntos de expediente, bem como acusar a recepção de quaisquer quantias e valores;
- Assinar requerimentos, exposições, petições, impugnações e declarações em nome da sociedade mandante Junto do registo comercial, e predial, nas alfândegas, Instituto de Mobilidade e Transportes Terrestres;
- Representar a sociedade em quaisquer concursos públicos, apresentações de propostas, licitando e assinando quaisquer documentos para o efeito, incluindo reclamações;
- Assinar em quaisquer Alfândegas do país termos de fiança para garantias no depósito franco, e bem assim proceder a quaisquer outras diligências junto das mesmas alfândegas;
- Assinar vales do correio recibos e outros documentas;
- Sacar, endossar e propor descontos em letras e estratos de facturas, requerendo, praticando e assinando tudo o necessário para o citado fim;
- Aceitar letras, e subscrever livranças com a assinatura conjunta de um administrador, ou outro procurador;
- Sacar cheques com a assinatura conjunta de um administrador, ou outro procurador;
- Endossar cheques bancários, assinar e passar recibos em precatórios cheques com a assinatura conjunta de um administrador ou outro procurador;
- Movimentar contas bancárias por meios electrónicos, entre contas do mesmo banco, outras bancos e terceiros, assinar pedidos de matrícula, e seus cancelamentos, e toda a documentação em que se solicite a inspecção de viaturas automóveis, bem como assinar pedidos de substituição de documentos de certificado de matrícula, e todos os documentos necessários à sua actualização de renovação;
Mais declaram que designam o Senhor Presidente do Conselho de Administração para outorgar em nome da sociedade, todos os actos notariais correspondentes.»
(conforme o doc 2 Contestação, aqui dado por reproduzido).
D) No Anexo A da declaração de IRS mod. 3 do ora Oponente, relativa ao ano de 2011, consta o NIF 50…. (da devedora originária), como pagadora de 27.000,00 € de rendimentos ao aqui Oponente (conforme a declaração de IRS junta como doc. 3 da Contestação, aqui dada por reproduzida).
E) Por carta registada cujo aviso de recepção foi assinado em 12/3/2013, o ora Oponente, com o NIF 15…., foi citado em reversão nos PEF acima identificados no facto provado B) - conforme o PEF apenso, aqui dado por reproduzido.
F) No despacho de arquivamento do inquérito do processo n.° 1275/11.5IDLSB, proferido pelo Ministério Público do DIAP de Lisboa, pode ler-se que:
«O arguido veio a afirmar não exercer a gerência de facto da sociedade e desconhecer os factos.
No decurso dos autos veio a apurar-se que exercia a gerência de facto C. F.
Assim, atenta a factualidade apurada, sendo certo que não dispomos de elementos que nos possibilitem realizar quaisquer outras diligências pertinentes e úteis no sentido de determinar a verdade material, concluímos não existirem indícios suficientes de que o arguido F. P. tenha praticado o referido crime, face à ausência de prova que o sustente» - cfr. o doc. 2 da PI, aqui dado por reproduzido.».

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:
«1) Que o Oponente planeou, organizou e dirigiu a actividade da devedora originária, decidindo, inclusive, que dívidas desta pagar ou não pagar no ano de 2011.
Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa.».

Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:
«O Tribunal deu por provados os factos considerados relevantes à decisão, dos quais ficou convicto com base nos documentos acima referidos no probatório.
Quanto ao facto não provado, formou-se a convicção do Tribunal na ausência de demonstração de que o ora Oponente tomou as opções e decisões de gerência (planeamento, organização e direcção estratégica) da devedora originária. Efectivamente, da documentação nos autos não resultam factos dos quais seja possível inferir, com um mínimo de segurança, o efectivo exercício da gerência pelo Oponente.
Note-se que os factos provados C) e D) não são suficientes para deles se inferir a gerência de facto. Primeiro, porque a declaração de rendimentos pagos pela devedora originária não equivale a gerir, porque não existe prova se o rendimento foi pago em contrapartida da gerência ou outra situação [a declaração como rendimentos da categoria A do IRS não significa, na falta de mais prova, que o rendimento seja contrapartida da gerência].
Por outro lado e em segundo lugar, a procuração referida no facto C) não conferiu poderes de planeamento, organização e direcção estratégica da actividade da devedora originária, não conferindo poderes de decisão e escolha das dívidas a pagar e não pagar. A procuração conferiu apenas poderes para a prática de actos de caris executivo e de representação limitada à contratação pública, tarefas que poderiam ser efectuadas por qualquer trabalhador com poderes para tal, não significando, por si só, poderes de gerência.
Além disso, não se demonstrou que os mandatários tenham efectivamente exercido os poderes outorgados e de acordo com a vontade dos mandantes (incluindo o ora Oponente).
Até porque a referida procuração reserva ao Presidente do Conselho de Administração C. F. os poderes para outorgar em nome da sociedade os actos notariais, revelando que a dita procuração visou outorgar poderes para meros actos de execução das decisões de gestão e a representação numa área específica como a contratação pública, necessária até para satisfizer exigências formais do Código dos Contratos Públicos, reservando ao Presidente o núcleo essencial dos poderes de obrigar a sociedade.
Ademais, o facto provado F) aponta no sentido de o administrador de facto ter sido o C. F., o que avoluma a dúvida sobre se o ora Oponente também geriu de facto, e daí o facto não provado.».

Ao abrigo do art.º 662.º, n.º1 do CPC, e por se afigurar relevante para a decisão da causa, adita-se o seguinte facto ao probatório:

G) Em 06/03/2013, foi proferido «despacho de reversão» contra o Recorrido no âmbito dos PEF melhor identificados no ponto B) supra, no qual, além do mais, consta o seguinte:
«(…)
2. A referida qualidade de responsável subsidiário, acima identificado, encontra-se documentalmente provada através de diversos documentos juntos aos autos, designadamente nas declarações de cadastro e na certidão emitida pela Conservatória do Registo Comercial de Lisboa;
(…)
Nestes termos e por todo o exposto, atentas as disposições legais citadas, declaro as dívidas tributárias constantes da listagem que se anexa e que ficam a fazer parte integrante do presente despacho, cujo facto constitutivo se deu no período de exercício do seu cargo e prazo legal de pagamento terminou no período de exercício do seu cargo, revertida contra F. P., NIF 15…., nos termos conjugados dos artigos 23.º e da alínea b) do n.º1 do artigo 24.º da Lei Geral Tributária e Art.º 160.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. (…)» - cf. fls. 25 e 26 do PEF apenso.

III.B De Direito

Insurge-se a Recorrente contra a sentença recorrida por, alegadamente, padecer de erro de julgamento, concretamente em relação à demonstração do exercício da administração de facto da sociedade devedora originária por parte do Recorrido. Vem, assim, a Recorrente peticionar a revogação da sentença que recaiu sobre a oposição à execução fiscal apresentada no PEF n.º 336201101043625 e apensos, defendendo, em suma, que in casu se pode concluir que o Recorrido exerceu a administração de facto da sociedade devedora originária.

Sustenta, por seu turno, a DMMP junto deste Tribunal, que as conclusões recursivas devem ser julgadas improcedentes e, em consequência, deve ser mantida na ordem jurídica a sentença recorrida.

Vejamos, então.

Adiantando, desde já, a nossa posição, entendemos que a sentença em dissídio não padece do desacerto que lhe vem assacado nas alegações recursivas. Explicitemos, pois, as razões para assim entendermos.

No que concerne à responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores de sociedades pelas dívidas tributárias, somos remetidos para o art.º 24.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária («LGT»), nos termos do qual:
«1. Os administradores (…) e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.».

O art.º 24.º, n.º 1, da LGT determina que a simples gestão ou administração de facto é suficiente para acionar a responsabilidade em causa, não sendo, por outro lado, suficiente a mera gerência ou administração de direito.
Esta norma, consagra, assim, no seu n.º 1 duas hipóteses distintas de responsabilidade tributária:

(i) a primeira, correspondente à sua al. a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efetiva — culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no art.º 74.º, n.º 1, da LGT, pelo que cabe à administração tributária («AT») alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores;

(ii) a segunda, constante da al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. No art.º 24.º, n.º 1, al. b), da LGT, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na al. b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.

Como referimos acima, o regime da responsabilidade tributária tem, pois, subjacente o exercício efetivo de funções por parte do gestor.

Trata-se do ponto de partida de aplicação do regime, sendo que, depois de demonstrada a gestão ou administração de facto (cf. o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo - «STA» - do Pleno da Secção do Contencioso Tributário, de 28/02/2007, proc. n.º 01132/06, disponível em www.dgsi.pt), aplicar-se-á, num segundo momento, a al. a) ou a al. b), do n.º 1 do art.º 24.º da LGT.

Cabe à AT, desde logo e em primeira linha, o ónus da alegação e prova da efetiva gerência ou administração por parte dos revertidos (cf. art.º 74.º da LGT).

A prova da gestão de facto tem de ser evidenciada por referência a atos praticados pelos potenciais revertidos, suscetíveis de demonstrar tal efetividade do exercício de funções, entendendo-se como tal a prática de atos com carácter de continuidade, efetividade, durabilidade, regularidade, com poder de decisão e com independência das funções exercidas.

Durante vários anos, prevaleceu o entendimento de que, demonstrada que fosse a gestão de direito, a AT beneficiaria de uma presunção de gestão de facto, cabendo, segundo este entendimento, ao revertido demonstrar não ter exercido efetivamente as referidas funções.

Na sequência do acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 28/02/2007, proc. n.º 01132/06, disponível em www.dgsi.pt, operou-se uma alteração jurisprudencial, no sentido de que «[a] presunção judicial não tem existência prévia, é um juízo casuístico que o julgador retira da prova produzida num concreto processo quando a aprecia e valora. (...) Ninguém beneficia de uma presunção judicial, porque ela não está, à partida, estabelecida, resultando só do raciocínio do juiz, feito em cada caso que lhe é submetido. (...) Do que se trata é de censurar a aplicação que fez de um regime legal, afirmando a existência de uma presunção judicial e retirando, maquinalmente, de um facto conhecido, outro, desconhecido, como se houvesse uma presunção legal, que não há; e afirmando a inversão do ónus da prova, quando tal inversão não ocorre, no caso, na falta de presunção legal».

Como tal, continua o referido acórdão do Pleno:
«Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência.
(…) [N]ada a dispensa de provar os demais factos, designadamente, que o revertido geriu a sociedade principal devedora. Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização” (sublinhado nosso).
Face a este entendimento, unânime há já vários anos na jurisprudência atual, a que se adere, decorre, como referido, que cabe, em primeira linha, à AT alegar e demonstrar que o revertido exerceu, nos termos consignados no n.º 1 do art.º 24.º da LGT, efetivas funções de gerência, entendidas como funções de gestão e representação da sociedade (cfr., para as sociedades por quotas, os art.ºs 192.º e 252.º do Código das Sociedades Comerciais).
O mesmo resulta da interpretação do art.º 11.º do Código do Registo Comercial (CRCom).
Com efeito, nos termos desta disposição legal, “[o] registo por transcrição definitivo constitui presunção de que existe a situação jurídica, nos precisos termos em que é definida”.
Atentando na finalidade inerente ao registo comercial e, nesse seguimento, chamando à colação o art.º 1.º do CRCom, do seu n.º 1 resulta que “[o] registo comercial destina-se a dar publicidade à situação jurídica dos comerciantes individuais, das sociedades comerciais, das sociedades civis sob forma comercial e dos estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada, tendo em vista a segurança do comércio jurídico».

Sendo certo que é legalmente obrigatória a inscrição da nomeação dos membros dos órgãos de administração de sociedades comerciais, nos termos do art.º 3.º, n.º 1, al. m), do Código do Registo Comercial («CRC»), da leitura conjunta das disposições legais referidas resulta que as mesmas visam dar publicidade a uma situação jurídica e não a uma situação de facto. Assim, e no que ao registo da nomeação de uma determinada pessoa como gerente/administrador de uma sociedade, a presunção que decorre do art.º 11.º do CRC é uma presunção da gestão de direito («situação jurídica»), e não da de facto.

Portanto, também por esta via, não se pode extrair da gerência de direito a gerência/administração de facto.

Aqui chegados, regressemos, agora, ao caso concreto dos autos.

Ficou provado que no caso que agora nos ocupa as dívidas exequendas respeitam ao ano de 2011, tendo sido proferido despacho pelo Chefe do Serviço de Finanças para efeitos de reversão das dívidas exequendas contra o Recorrido (cf. pontos B) e G) do probatório).

Para fundamentar o exercício da administração de facto da executada originária pelo Recorrido, e tal como bem se aponta na sentença recorrida, nada é indicado no despacho de reversão. Com efeito, do despacho de reversão não consta referência alguma sobre quaisquer elementos factuais relativos ao exercício efetivo das funções de gerente da executada originária por parte do Recorrido (cf. ponto G) da factualidade assente), o que, como visto, é fundamental para acionar validamente o instituto da reversão.

E assim, a AT, ao contrário do que era seu ónus, não concretizou, materialmente, o exercício efetivo de funções de administrador por parte do Recorrido em sede de despacho de reversão. Ora, como se deixou expresso supra, a AT não goza de qualquer presunção no sentido de que a administração de facto se extrai da de direito, cabendo-lhe sempre, independentemente de estarmos perante administrador que seja ou não de direito, demonstrar e provar a administração de facto, demonstração e prova fundamentais para efeitos de reversão.

Por outro lado, também não resulta da factualidade assente que em sede de procedimento de reversão a AT tenha identificado quaisquer factos relativos ao devir comercial da sociedade devedora originária dos quais se possa extrair a conclusão de que o Recorrido foi administrador da mesma no exercício a que respeitam as dívidas exequendas.

Acresce, ainda, que não resulta de modo algum da factualidade assente nos presentes autos que tenha sido o Recorrido administrador de facto no exercício concretamente relevante (2011 – cf. pontos B) e G) da factualidade assente).

É que o único facto provado suscetível de evidenciar algum ato relacionado com a atividade da executada originária consiste na outorga de procuração em 23/2/2011, conjuntamente com C. F., que os refere como «accionistas e gerentes com poderes bastantes, e na qualidade de representantes legais» da devedora originária CS A. S. e V., S.A., conferindo poderes a R. C., V. C. e J. T. para a prática de um conjunto de atos, melhor identificados no ponto C) do probatório. Contudo, a prática deste ato por parte do Recorrido não surge minimamente contextualizado no âmbito da atividade da executada originária, razão pela qual consideramos que é insuficiente para dele se extrair o exercício da administração de facto daquela sociedade.

De resto, nem se sabe se os mandatários terão ou não praticado qualquer ato no âmbito do mandato que lhes foi conferido, e, nesse caso, se terão ou não agido de acordo com eventuais instruções do mandante ou, ao invés, em nome próprio, nada tendo sido alegado ou provado nesse conspecto em sede de procedimento de reversão. De igual forma, também nada ficou evidenciado a esse respeito nos presentes autos, pois nenhuma prova foi produzida pela Recorrente no sentido de confirmar a posição assumida na contestação a respeito desta parte das alegações ínsitas na petição inicial, que visavam demonstrar a ilegitimidade do Recorrido nas execuções fiscais em causa.

Destarte, consistindo a administração de facto de uma sociedade comercial no efetivo e continuado exercício das funções que lhe são inerentes e que passam pela vinculação e representação da sociedade, nomeadamente, através das relações com os clientes, com os fornecedores, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade, ter-se-á de concluir face a todo o exposto que, in casu, nada foi demonstrado no sentido de o Recorrido ser um órgão atuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo pacto social, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros.

Ou seja, a prática de um ato isolado pelo Recorrido em que terá agido em representação da executada originária nesse concreto momento, não é suscetível, à luz das regras de experiência comum, de levar à conclusão de que o mesmo exerceu, de facto, a administração da devedora originária, já que o exercício da administração, tal como afirmámos anteriormente, constitui uma atividade tipicamente continuada, como bem se asseverou na sentença em dissídio. Pelo que, tal facto, per se, desacompanhado de atos que manifestem e exteriorizem a vontade societária não permitem ilidir o ónus probatório que impende sobre a AT.

Neste sentido, veja-se o acórdão deste Tribunal de 13/09/2023, proc. n.º 479/14.3 BELRS, consultável em www.dgsi.pt, no qual se consignou, além do mais, que «o facto de ter resultado provado que a oponente assinou um ou outro documento relativo à devedora originária, não altera a conclusão extraída na sentença recorrida porque a assinatura pontual de um ou outro documento não revela de per si e atenta a demais factualidade provada que tenha havido exercício efectivo de funções, exercício esse que, como mencionado, pressupõe a prática reiterada e com carácter de continuidade de actos de administração.».

Pelo que, perante o circunstancialismo fáctico provado (e não impugnado), temos assim de concluir não ter a Recorrente produzido prova demonstrativa de que o Recorrido tenha exercido a administração de facto, sendo que, como antes já dissemos, era sobre aquela que recaía o ónus de provar o exercício da mesma.

Assim, atento este quadro factual e a manifesta ausência de alegação e prova por parte da AT da existência de atuação por parte do Recorrido que evidenciasse o efetivo exercício de funções de administrador da executada originária, impõe-se concluir que, não estando demonstrado tal exercício, essa ausência de prova reverte a favor do Recorrido.
Logo, conclui-se, em linha com a sentença recorrida, que não se encontra preenchido o pressuposto previsto no n.º 1 do art.º 24.º da LGT, motivo pelo qual se verifica a ilegitimidade do então Oponente, ora Recorrido.

Em face do exposto, o recurso não merece provimento, devendo a sentença recorrida ser mantida, pois que, com acerto, julgou procedente a oposição à execução fiscal.

IV- DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 26 de fevereiro de 2026