I – Relatório

E… S.A., notificada da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa nos autos de execução de julgado, interpõe recurso, concluindo as suas alegações de recurso da seguinte forma:

«a) Face ao incumprimento, dentro do prazo legal para o efeito, do prescrito em decisão judicial transitada em julgado proferida no processo n.º 422/12.4BELRS - reembolso do imposto pago em excesso com referência a 2009 e pagamento de juros indemnizatórios - a Recorrente apresentou pedido de execução de julgados em que requereu a condenação da Administração Tributária ao pagamento de juros de mora nos termos do número 5 do artigo 43.º da LGT

b) A sua pretensão executiva no que aos juros de mora diz respeito foi indeferida pelo Tribunal a quo, com base em entendimento que se mostra ilegal e que ora se contesta.

c) Em obediência ao disposto nos artigos 640.º do CPC, aplicável ex vi do artigo 140.º do CPTA, impugna-se o facto considerado provado pelo Tribunal quo na sentença recorrida e constante do “ponto H.” da lista de “Factos Provados” no sentido de que o trânsito em julgado da sentença proferido no processo de impugnação judicial n." 422/12.4BHLRS teria ocorrido em 20 de Junho de 2013.

d) De facto, não obstante ter sido aquela a data indicada pela Recorrente na sua petição de execução, foi-o à cautela e por, na data da submissão da mesma, o Tribunal Tributário de Lisboa não ter ainda emitido certidão de trânsito em julgado com referência à parte da decisão plasmada sentença do processo de impugnação judicial n.,º 422/12.4BELRS que não foi objecto de recurso pela Fazenda Pública, apesar de tal ter sido anteriormente solicitado pela mesma Recorrente,

e) De acordo com a certidão que veio a ser emitida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, a qual se juntou aos Autos, a sentença proferida no processo de impugnação judicial n.° 422/12.4BELRS, na parte atinente à anulação da liquidação de derrama e IRC c ao reembolso do imposto indevidamente pago, transitou em julgado em 14 de Junho de 2013 e não em 20 de Junho de 2013.

f) Desta feita, os elementos fornecidos pelo processo, in caso, certidão de trânsito em julgado emitida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, impõem decisão de facto, no que à data do trânsito em julgado da sentença emitida no processo n." 422/12.4BETRS diz respeito, distinta da que ficou plasmada na decisão recorrida, pelo que deve a mesma ser alterada nos termos do número 1 do artigo 662, do CPC,

g) Em suma, e ao abrigo do disposto naquele 640.º e 662.°, n." 1, do CPC, deve ser incluído na matéria de facto provada, em substituição do que actualmente consta do ponto H. da enumeração dos “Factos Provados”, que:“H. No dia 14/06/2013, esta decisão transitou cm julgado na parte respeitante aos segmentos descritos no ponto antecedente, como atesta a certidão emitida pelo Tribunal Tributário de Lisboa junta aos Autos pela Exequente”.

h) O Tribunal quo sustenta que, no caso em apreço, não estava em causa o (simples) pagamento de quantia pecuniária, o qual conduziria á fixação do prazo de execução espontânea em 30 dias, verificando-se, ao invés, n necessidade e renovação do ac lo de liquidação em face da respectiva anulação parcial, o que, segundo o mesmo Tribunal, conduz à fixação do prazo de execução espontânea em 3 meses.

i) Todavia, tal não c verdade, nem corresponde à melhor interpretação das normas aplicáveis, na senda da doutrina versada sobre esta matéria.

j) De acordo com o disposto no artigo 175.º, n.º 1, do CPTA, aplicável ex vi do artigo 116.º, n.º 1, do CPPT, as sentenças anulatórias de actos administrativos devem ser cumpridas no prazo de 3 meses, a não ser que a execução de julgado consista no pagamento de uma quantia pecuniária, casos em que aquele pagamento deverá ser efectuado em 30 dias — cfr. número 3 do mesmo artigo 175." do CPTA.

kl A regra tios processos impugnatórios tributários, considerando a sua natureza anulatória, será a de que a execução de julgados consiste no pagamento de quantia pecuniária, pelo que as sentenças emitidas no âmbito de tais processos terão de ser espontaneamente executadas em 30 dias, não estando em causa prestação de facto ou de coisa - cfr. Jorge Lopes de Sousa (Lisboa, 2011) Código de Procedimento e de Processo Tributário, Vol. II, pp. 530 e 531.

l) Outrossim, mesmo no caso em que a instância jurisdicional competente apenas anule parcialmente uma liquidação de imposto que havia sido paga pelo contribuinte, a Administração Tributária apenas tem de efectuar o cálculo aritmético para determinar o montante de imposto que tem de ser devolvido ao contribuinte e proceder ao respectivo reembolso.

m) Em qualquer destas circunstâncias, a execução da relevante decisão judicial não envolve nem a prestação de facto ou de coisa, restringindo-se ao pagamento de quantia que seja devida.

n) Se a Administração Tributária decidir efectuar um acto de liquidação que reflicta a anulação ordenada pelo Tribunal, fá-lo unicamente por motivos de organização interna, pois a anulação (total ou parcial) da liquidação de imposto não acarreta qualquer obrigação ou dever legal de emitir nova liquidação expurgada dos vícios de violação de lei julgados pelo Tribunal.

o) A não ser assim - i.e. se em consequência de uma decisão de anulação, a Administração Tributária estivesse obrigada a emitir nova liquidação expurgada dos vícios de violação da lei verificados - então, em caso de incumprimento do julgado por parte da Administração Tributária, o contribuinte não se deveria socorrer do processo de execução de julgado, mas sim da intimação para um comportamento prevista no artigo 147." do CPPT.

p) A execução de uma decisão que determina a anulação de um acto (mesmo que parcial) c o pagamento de quantia ao contribuinte efectiva-se, materializa-se, naquele pagamento e não na prestação de um qualquer facto ou coisa, pelo que o prazo para a correspondente execução espontânea é de 30 dias, nos termos prescritos pelo número 3 do artigo 175.u do CPTA.

q) Donde, mal andou o Tribunal u quo, ao escudar-se no facto de estarmos perante a anulação apenas parcial de um acto de liquidação para sustentar que a Administração Tributária teria 3 meses para a execução da sentença.r) Com efeito, no caso concreto, a decisão judicial de anulação parcial da autoliquidação decretada no processo declarativo, deveu-se ao Tribunal ter entendido que a derrama municipal autoliquidada pelo contribuinte em cumprimento do entendimento veiculado pela Administração Tributária sobre o regime da derrama nos grupos de sociedades tributados segundo o RETGS, violava a lei.

s) Sucintamente, o Tribunal entendeu, na senda da interpretação do regime legal sufragada pela ora Recorrente, que a derrama municipal tinha de ser determinada sobre o lucro tributável do grupo societário sujeito ao RETGS (c não sobre o lucro tributável individual de cada sociedade que compõe o grupo, como defendia a Administração Tributária).

t) O Tribunal considerou ainda documentados c dedutíveis alguns custos que a ora Recorrente aquando da autoliquidação de IRC de 2009 não havia considerado como custo por a essa data não ter ainda à sua disposição os documentos comprovativos desses custos.

u) Pelo que, como é bom de ver, no caso concreto a execução da sentença de anulação parcial da autoliquidação de IRC reconduz-se apenas ao pagamento à ora Recorrente do imposto pago a mais em consequência da anulação parcial.

v) Não sendo possível, por parte da Administração Tributária, qualquer renovação do acto de autoliquidação parcialmente anulado.

w) E, assim sendo, o prazo para cumprir o julgado é, nos termos prescritos no artigo 175.º, n.º 3, do CPTA, o prazo de 30 dias e não o prazo de 90 dias, como entende o tribunal recorrido.x) Do mesmo passo, tendo igualmente em conta a interpretação sistemática do disposto no número 3 do artigo 175.º do CPTA, ter-se-á de concluir que é de 30 dias o prazo para a execução de actos administrativos cujos efeitos se consubstanciam no pagamento de quantias pecuniárias, pois de outro modo, e atenta a previsão do citado artigo 170.º, aquela disposição do artigo 175.º do CPTA ficaria esvaziada de conteúdo.

y) Adicionalmente, de acordo com o artigo 9.º do Código Civil, na interpretação das normas legais, deve presumir-se que o legislador soube exprimir o seu pensamento em termos adequados e que consagrou as soluções mais acertadas, pelo que não é admissível o entendimento vertido na sentença recorrida no sentido de ser aplicável um regime menos favorável ao contribuinte que tenha visto parcialmente anulado acto de liquidação de imposto com referencia ao contribuinte que tenha obtido a anulação total do mesmo.

z) Deste modo, a norma vertida no número 3 do artigo 175.º do CPTA, interpretada como o foi pelo Tribunal a quo, no sentido de que apenas nos casos de anulação total de actos de liquidação em sede judicial, é aplicável o prazo de execução voluntária de 30 dias, excluindo-se os casos de anulação parcial, padece de inconstitucionalidade material, a qual de imediato se argui, por violação do principio da igualdade plasmado no artigo 13.° da Constituição da República Portuguesa.

aa) Em suma, o prazo de 30 dias para a execução espontânea da sentença em apreço, ainda que contabilizado nos termos do artigo 72.º do CPA como sustenta a decisão recorrida, terminou em 26 de Julho de 2013, pelo que, desde 27 de Julho de 2013 (inclusive) e até, pelo menos, 16 de Outubro de 2013 (exclusive), data da emissão da demonstração de acerto de contas que deu lugar àquele reembolso, são devidos juros de mora a favor da Recorrente, nos termos do disposto no número 5 do artigo 43.º da LGT.

bb) Sem prescindir, caso seja indeferida a impugnação dos factos provados na sentença recorrida acima efectuada e se entenda como assente ter a sentença emitida no processo de impugnação objecto de execução transitado em julgado em 20 de Junho de 2013 - o que se admite por mera hipótese de raciocínio, sem conceder então o prazo para a execução espontânea da sentença terá ocorrido no dia 1 de Agosto de 2013 (30 dias calculados nos termos do CPA), pelo que serão devidos juros de mora entre 2 de Agosto de 2013 (inclusive) e, pelo menos, até 16 de Outubro de 2013 (exclusive),

cc) Posto isto, o montante de juros a pagar pela Administração Tributária, e que a Recorrente ora reclama, caso se conclua que a sentença relevante transitou em julgado em 14 de Junho de 2013, ascenderá a € 45.075,65 (€ 1.641.374,56 *12,224%*81/365).

dd) Já na circunstância de se entender que a sentença dos Autos transitou em julgado em 20 de Junho de 2013, o montante de juros a pagar pela Administração Tributária avultará a, pelo menos, € 41.227,43 (€ 1.641,374,56 *12,224%*75/365).

ee) Tudo visto, a Recorrente entende que tem direito a juros de mora desde a data em que terminou o prazo para a execução espontânea da sentença emitida pelo Tribunal Tributário de Lisboa no processo de impugnação nº 422/12.4RELRS, até à emissão da nota de crédito relativa ao reembolso do imposto indevidamente pago nos termos do número 5 do artigo 43.º da LGT, cabendo revogar a sentença recorrida na parte em que decidiu em sentido contrário, por, ante o que vai acima exposto, o entendimento naquela plasmado se encontrar ferido de ilegalidade, por violação do número 3 do artigo 175.º do CPTA e, em consequência, do número 5 do artigo 43.º da LGT vindo de invocar.

IV. DO PEDIDO

Nestes termos e nos melhores de Direito que V. Exas., por certo, suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso jurisdicional, revogando-se a decisão recorrida e substituindo-se aquela por outra que dê como provado que a sentença emitida no processo de impugnação n,º 422/14.2BELRS transitou em julgado em 14 de junho de 201.3 e que determine o pagamento pela Administração Tributária dos juros de mora consagrados no número 5 do artigo 43.° da LGT, desde a data do termo do prazo de 30 dias para a execução espontânea da sentença emitida no naquele processo de impugnação (n.º 422/14.2BELRS) e até à data da emissão da nota de credito relativamente ao reembolso do imposto indevidamente pago, tal como foi acima plasmado, com as devidas consequências de legais, pois Só assim será cumprido o DIREITO e feita a sempre costumada JUSTIÇA!»

Os autos foram com vista à procuradora-Geral Adjunta, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146.º do CPTA.

O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta dos artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.º 4 e 639.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.

Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir se a sentença recorrida efectuou errado julgamento de facto e de direito quanto:

i) à data do trânsito em julgado;

ii) ao prazo aplicável à execução espontânea da decisão exequenda; e

iii) à verificação dos requisitos necessários à condenação da AT ao pagamento de juros de mora à taxa agravada prevista no artigo 43.º, n.º 5, da LGT, no período que decorre entre o termo do prazo de execução espontânea da decisão judicial transitada em julgado e a data da emissão da nota de crédito.

III. 1 – Fundamentação de facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«A. No dia 30/05/2011, a exequente apresentou declaração de substituição da declaração de rendimentos modelo 22 de IRC respeitante ao ano de 2009, na qual apurou um lucro tributável no montante de € 2.299.423.322,62, e um total de imposto a pagar no montante de € 450.716.283,29 (fls. 255/282 do processo de impugnação judicial apenso; doc. 1 da petição inicial).

B. No dia 05/12/2011, a exequente submeteu nova declaração de substituição na qual apurou um lucro tributável no montante de € 2.299.474.322,63, e um total de imposto a pagar no montante de € 450.729.747,29, sendo o montante de derrama apurado e pago no valor de € 34.291.978,98 (fls. 255/282 do processo de impugnação apenso; doc. 1 da PI).

C. No dia 31/05/2010, a exequente procedeu ao pagamento do montante de € 473.604.043,07, a título da referida autoliquidação (Doc. 2 da PI).

D. No dia 25/07/2011, a exequente apresentou reclamação graciosa da autoliquidação de IRC e derrama com base nos valores apurados na declaração de substituição apresentada em 30/05/2011 (reclamação graciosa apensa).

E. No dia 31/01/2012, a exequente apresentou neste Tribunal Tributário de Lisboa impugnação judicial do ato de indeferimento tácito desta reclamação graciosa da autoliquidação de IRC e derrama do exercício de 2009, dando origem ao processo n.º 422/12.4BELRS (processo de impugnação apenso).

F. Aí formulou como pedido a anulação do indeferimento tácito da reclamação graciosa apresentada e aceitação das correções ao ato de autoliquidação de IRC e derrama, na parte correspondente, com as demais consequências legais, designadamente: (i) reconhecendo a majoração de € 6.300 relativa ao custo com a criação liquida de emprego no âmbito do beneficio fiscal previsto no artigo 19.º do EBF; (ii) reconhecendo o montante de € 1.122,40, relacionado com quotas de associações, como custo dedutível; (iii) reconhecendo a dedução do valor de € 1.369,09 ao lucro tributável da impugnante e, por sua vez, ao lucro tributável do Grupo E…; e (iv) desconsiderando-se a autoliquidação da derrama Grupo E… no montante de € 1.639.443,60, devendo, em consequência, o imposto pago em excesso ser devolvido à impugnante, mais requerendo o pagamento de juros indemnizatórios (PI do processo de impugnação apenso).

G. No âmbito daquele processo de impugnação judicial, foi proferida sentença no dia 20/05/2013, que julgou nos seguintes termos:

- extinta a instância por inutilidade superveniente na lide na parte respeitante ao montante impugnado de 3.150€ (benefício fiscal por criação de emprego), e de 1.369,09€ (majoração do donativo efetuado ao abrigo do Mecenato Científico);

- improcedente o pedido de anulação da liquidação na parte respeitante ao diferencial do montante impugnado e do reconhecido pela AT em sede de benefício fiscal por criação de emprego (i.e. 6.300€ - 3.150€);

- procedente o pedido de anulação da liquidação na parte respeitante ao montante de 1.222,40€ (quotas de associações), e na parte respeitante ao diferencial da derrama que era devida (34.291.978,98€ - 32.652.535,38€);

- parcialmente procedente o pedido de devolução do imposto indevidamente pago, na parte respeitante à revogação parcial do ato e na parte respeitante à procedência do pedido;

- parcialmente procedente o pedido de condenação da AT ao pagamento de juros indemnizatórios, na parte respeitante ao montante indevido de derrama pago (sentença do processo de impugnação apenso).

H. No dia 20/06/2013, esta decisão transitou em julgado, na parte respeitante aos segmentos descritos no ponto antecedente (processo de impugnação apenso; doc. 3 da PI).

I. No dia 29/10/2013, a exequente recebeu notificação da demonstração de liquidação de IRC n.º 20138010013289, emitida em 16/10/2013, mediante a qual a administração tributária procedeu à correção da autoliquidação de IRC e derrama, na parte objeto de anulação pela sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa (Doc. 4 da PI).

J. A exequente recebeu igualmente notificação da demonstração de acerto de contas n.º 201300003100044, através da qual se apurou o valor de € 1.641.374,56 a reembolsar, correspondendo € 1.639.545,32 à derrama paga em excesso e o remanescente ao reflexo da consideração do custo de € 1.222,40, datando o respetivo pagamento de 22/10/2013 (Doc. 5 da PI).

K. No dia 19/12/2013, a exequente recebeu a quantia de € 221.720,43 (artigo 16.º da PI; doc. 6 da PI).

L. Tendo seguidamente recebido a demonstração de acerto de contas n.º 201300003264212 a qual, fazendo referência à liquidação n.º 201308010013289, apura o valor de € 221.720,43 como montante a pagar à exequente (Doc. 6 da PI).

M. No dia 13/01/2014, a exequente apresentou neste Tribunal a presente execução de julgado (fls. 2).»

Consta ainda da sentença recorrida o seguinte:«Factos Não Provados

Não se provaram quaisquer outros factos, com relevância para a decisão da causa.

Motivação da decisão de facto

A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.!»

Nas conclusões c) a g) a recorrente impugna o facto constante do ponto H. da matéria de facto provada relativa à data em que ocorreu o trânsito em julgado da sentença proferido no processo de impugnação judicial n.º 422/12.4BELRS. Alega que indicou, à cautela, a data em que teria ocorrido em 20 de Junho de 2013 quando da certidão emitida pelo Tribunal resulta que o segmento da decisão em causa transitou em julgado em 14/06/2013.

A existência de controvérsia em torno da data em que a sentença transitou em julgado e o facto de tal conclusão envolver a interpretação e a aplicação de normas com a formulação de julgamento quanto a tal questão, impõe que se defira parcialmente a impugnação e que se proceda à alteração do referido facto, uma vez que à luz da questão a decidir no recurso, o referido ponto está redigido de forma conclusiva. Com efeito, saber em que data a sentença recorrida transitou em julgado, atenta a formulação do recurso, constitui uma conclusão que se extrairá das ocorrências processuais e que será retirada após a apreciação das questões colocadas no presente recurso.

Assim procede-se à alteração da sua redacção nos seguintes termos:

H. O ofício de notificação da sentença foi emitido em 29/05/2013;

Junta para o efeito certidão emitida por oficial de justiça indicando como data de trânsito o dia 14/06/2013 pugnando para que seja esta a data a considerar e não a indicada na petição (20/06/2013).

Vejamos, então.

Conforme resulta do disposto no artigo 369.º, com especial relevo para o artigo 371.º, e sgs do Código Civil, está em causa uma certidão emitida por um Oficial de Justiça, tendo por objecto elementos documentais extraídos dos autos, que constitui um documento autêntico. Como tal, faz prova plena quanto a tais elementos na medida em que se trata de um documento emitido por um oficial público, no âmbito da sua competência material e funcional relativamente a factos atestados com base na sua percepção.

Contudo, assim já não sucede no que se refere à força probatória plena quando certifica a data do trânsito em julgado da decisão, na medida em que tal certificação traduz um juízo pessoal do documentador, neste caso, Oficial de Justiça, valendo, no entanto, como elemento de prova sujeito à livre apreciação do julgador, tanto mais que implica a interpretação e apreciação jurídica das normas aplicáveis.

Vejamos então, em face dos factos apurados e do regime jurídico vigente à data dos factos em que data se verificou o trânsito em julgado da sentença aqui em causa.

Àquela data, sobre as notificações, dispunha o n.º 1 do artigo 253.º, suja epigrafe era «notificação às partes que constituíram mandatário»:

«1 - As notificações às partes em processos pendentes são feitas na pessoa dos seus mandatários judiciais.

(...)»

Ainda com interesse para a decisão da questão dispunha o artigo 254.º do mesmo código:

«1 - Os mandatários são notificados por carta registada, dirigida para o seu escritório ou para o domicílio escolhido, podendo ser também notificados pessoalmente pelo funcionário quando se encontrem no edifício do tribunal.

2 - Os mandatários das partes que pratiquem actos processuais pelo meio previsto no n.º 1 do artigo 150.º, ou que se manifestem nesse sentido, são notificados nos termos definidos na portaria prevista no n.º 1 do artigo 138.º-A.

3 - A notificação postal presume-se feita no terceiro dia posterior ao do registo, ou no primeiro dia útil seguinte a esse, quando o não seja.

4 - A notificação não deixa de produzir efeito pelo facto de o expediente ser devolvido, desde que a remessa tenha sido feita para o escritório do mandatário ou para o domicílio por ele escolhido; nesse caso, ou no de a carta não ter sido entregue por ausência do destinatário, juntar-se-á ao processo o sobrescrito, presumindo-se a notificação feita no dia a que se refere o número anterior.

5 - A notificação por transmissão electrónica de dados presume-se feita na data da expedição.

6 - As presunções estabelecidas nos números anteriores só podem ser ilididas pelo notificado provando que a notificação não foi efectuada ou ocorreu em data posterior à presumida, por razões que lhe não sejam imputáveis.»

Nos termos do disposto no artigo 628.º do CPC, uma decisão transita em julgado logo que não seja susceptível de recurso ordinário ou de reclamação.

Atendendo ao valor da causa (€ 47 824,17) a decisão era recorrível no prazo de 10 dias, através dos diversos recursos ordinários previstos no artigo 280.º do CPPT, na redacção vigente à data dos factos. Nos casos em que é possível a reclamação aplica-se o prazo geral de 10 dias previsto no artigo 153.º do CPC (prazo que actualmente consta do artigo 149.º do NCPC).

Aplicando o referido regime ao caso dos autos, decorre do ponto H. da matéria de facto provada, que a notificação da sentença foi emitida em 29/05/2013.

Conforme resulta das normas supra transcritas, as notificações destinadas às partes são efectuadas na pessoa dos seus mandatários. No caso das notificações por transmissão electrónica de dados, presumem-se feitas na data da expedição.

Nas notificações postais, como sucedeu no caso dos autos, presumindo-se a notificação efectuada no terceiro dia posterior ao do registo, a notificação teve lugar no dia 1 de Junho. No entanto, por se tratar de um sábado, a notificação presume-se efectuada no dia 3 de Junho por constituir o primeiro dia útil seguinte. Iniciando-se o prazo de recurso de 10 dias, previsto na redação vigente àquela data no artigo 280.º, n.º 1 do CPPT, em 4 de Junho, o seu termo final ocorreu em 13 de Junho, por se tratar do termo do prazo de recurso ordinário.

Nos termos do disposto no artigo 628.º do CPC, uma decisão transita em julgado logo que não seja susceptível de recurso ordinário ou de reclamação.

Como referem Abrantes Geraldes, Paulo Pimenta e Luís Filipe Sousa, Código de Processo Civil, Almedina, Vol I, 2ª edição, p. 777 e 778: «1. O trânsito em julgado fixa o momento a partir do qual a decisão passa a revestir-se de certeza e da segurança jurídica que decorre dos arts. 619.º e 620.º. Quando a decisão é susceptível de recurso ordinário, tal efeito consuma-se no momento em que se encontram esgotadas as possibilidades de interposição de recurso. 2. Nas demais situações, incluindo aquelas em que se encontra esgotada a possibilidade de interpor recurso, ocorre no fim do prazo (que é o geral, de 10 dias – art. 149º) para a eventual arguição de nulidades ou de reforma da sentença, nos termos dos arts. 615º, nº 4 e 616º, nº 3 (…)».

Tendo ainda presente o que dispõe o artigo 635.º, n.º 5, nos termos do qual, os efeitos do julgado, na parte não recorrida, não podem ser prejudicados pela decisão do recurso, nem pela anulação do processo, tendo havido recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, delimitado à questão as custas, a decisão sobre o mérito da causa transitou em julgado no aludido dia 13/06/2013.

Considera a recorrente que tal não é a melhor interpretação das normas aplicáveis.

Vejamos, então.

Com o trânsito em julgado as decisões dos tribunais são obrigatórias para todas as entidades, conforme resulta do disposto no n.º 2 do artigo 205.º da Constituição da República Portuguesa (CRP).Tal princípio encontra-se concretizado no artigo 100.º da Lei Geral Tributária (LGT).

Assim, dispõe o artigo 100.º da LGT que «[a] administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamações ou recursos administrativos, ou de processo judicial a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos e condições previstos na lei.»

A obrigação de proceder à execução dos julgados com a plena reconstituição da situação anterior à prática do acto ilegal, surge imediatamente com o trânsito em julgado da decisão judicial, independentemente de requerimento do interessado, conforme resulta do disposto no artigo 146.º, n.º 2 do CPPT e da jurisprudência reiterada e uniforme dos Tribunais superiores, desde a prolação do Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo proferido no processos n.º 0570-A/08 datado de 02/12/2009.

Relativamente à questão do prazo aplicável à execução espontânea do julgado anulatório, nos termos do artigo 175.º, n.ºs 1 e 3, do CPTA, aplicável por remissão efectuada pelo artigo 146.º, n.º 1 do CPPT, na redacção vigente à data dos factos, a execução de sentenças de anulação de actos administrativos, um prazo de execução espontânea de trinta dias, no caso do julgado se bastar com o pagamento de quantia certa, e de três meses nos restantes casos.

Entende-se que a execução espontânea do julgado deve ter lugar no prazo de 30 dias quando envolva a restituição do montante liquidado e pago indevidamente, sem que o acto possa ser renovado. Neste caso, a execução do julgado efectua-se com o efeito repristinatório da anulação, bastando-se com a concretização da restituição dos montantes pagos indevidamente pelo contribuinte envolvendo apenas operações matérias.

Neste sentido, v.g. o Acórdão deste Tribunal, proferido no processo n.º 09624/16 datado de 13/07/2016: «O C.P.T.A. prevê na execução de sentenças de anulação de actos administrativos, um prazo de execução espontânea de trinta dias, no caso de pagamento de quantia certa, e de três meses nos restantes casos, nos termos do artº.175, nºs.1 e 3.

No caso dos autos, a sentença determinou a anulação da liquidação de I.R.S. relativa ao ano de 2006 e condenou a A. Fiscal no pagamento de juros indemnizatórios. E embora a sentença não tenha condenado o recorrente na restituição do imposto indevidamente pago deve vincar-se que a execução dos julgados anulatórios de actos de liquidação, nos casos em que a quantia liquidada foi cobrada e o acto não pode ser renovado, reconduzir-se-á ao pagamento ao contribuinte da quantia indevidamente paga, acrescida, ou não, de juros indemnizatórios. Por isso, relativamente ao imposto indevidamente cobrado, a execução espontânea da decisão anulatória deverá efectuar-se no prazo de 30 dias (cfr. Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.531 e seg.).

Quanto ao termo final do prazo de execução espontânea, cumpre salientar que os prazos peremptórios previstos no artº.175, nºs.1 e 3, do C.P.T.A., são prazos procedimentais, pelo que são contados de harmonia com o disposto no artº.72, nº.1, do C.P.A., à data em vigor, suspendendo-se nos sábados, domingos e feriados, pois apenas em prazos legalmente fixados em mais de seis meses esses dias se incluem, nos termos do n.º 2 do mesmo preceito (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.531 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao C.P.T.A., Almedina, 3ª.edição, 2010, pág.1125).

Com estes pressupostos, o referido prazo de 30 dias, computado nos termos do artº. 72, nº.1, do C.P.A., suspende-se nos sábados, domingos e feriados o que, aplicado ao caso em apreço, significa que o prazo para execução espontânea iniciado em 14/12/2012, contado nos termos acima referidos (30 dias úteis) terminou no dia 28/01/2013.

Concluindo, o prazo de execução espontânea da decisão findou em 28/01/2013, na vertente do pagamento do imposto indevidamente cobrado, ou seja, em 29/01/2013 iniciou-se o prazo de contagem dos juros de mora, tudo conforme decidiu o Tribunal "a quo" (cfr.artº.279, al.b), do C.Civil).»

Já nos casos em que a execução do julgado envolve a reformulação do acto, com a sua remoção, reforma ou substituição (cf. artigo 173.º, n.º 2 do CPTA) expurgado das ilegalidades anteriormente cometidas que levaram o Tribunal a anular o acto, o prazo de execução é o previsto no artigo 176.º, n.º 1 do CPTA, ou seja, é de três meses. Neste caso, torna-se necessária a prática de actos tendentes a alterar a situação de facto com a sua reconstituição nos termos do julgado a executar. Neste caso a execução não se efectua através de meras operações materiais, impondo a prática de um verdadeiro acto de liquidação correctivo que, enquanto tal não deixa de ser um acto tributário para definir qual o montante efectivamente devido e o valor a restituir.O tribunal recorrido fundamentou a sua decisão da seguinte forma: «Na situação em análise, como decorre do anteriormente exposto, estava em causa a renovação do ato e não simplesmente o pagamento de quantia pecuniária, em face da anulação parcial do ato de liquidação de IRC e da derrama.

Como tal, o prazo de que dispunha a administração tributária para a execução era o de três meses previsto no citado n.º 1.»

Desde já se adianta que é de confirmar o julgado, não colhendo a pretensão da recorrente.

Senão, vejamos.

Para determinar qual dos prazos aplicável ao caso dos autos importa ter presente o teor da decisão a executar.

Conforme resulta do ponto F. do circunstancialismo processual fixado, a impugnante formulou pedido de aceitação das deduções objecto de correção ao acto de autoliquidação de IRC e derrama, na parte correspondente, designadamente:

(i) reconhecendo a majoração de € 6.300 relativa ao custo com a criação líquida de emprego no âmbito do benefício fiscal previsto no artigo 19.º do EBF;

(ii) reconhecendo o montante de € 1.122,40, relacionado com quotas de associações, como custo dedutível;

(iii) reconhecendo a dedução do valor de € 1.369,09 ao lucro tributável da impugnante e, por sua vez, ao lucro tributável do Grupo E…; e

(iv) desconsiderando-se a autoliquidação da derrama do Grupo E…DP no montante de € 1.639.443,60.

Conforme se extrai do ponto G, resulta do segmento decisório da sentença exequenda foi julgada:

- extinta a instância por inutilidade superveniente na lide na parte respeitante ao montante impugnado de 3.150€, relativo a benefício fiscal por criação de emprego, e de 1.369,09€ relativo a majoração do donativo efetuado ao abrigo do Mecenato Científico;

- improcedente o pedido de anulação da liquidação na parte respeitante ao diferencial do montante impugnado e do reconhecido pela AT em sede de benefício fiscal por criação de emprego (i.e. 6.300€ - 3.150€);

- procedente o pedido de anulação da liquidação na parte respeitante ao montante de 1.222,40€ (quotas de associações), e na parte respeitante ao diferencial da derrama que era devida (34.291.978,98€ - 32.652.535,38€);

- parcialmente procedente o pedido de devolução do imposto indevidamente pago, na parte respeitante à revogação parcial do acto e na parte respeitante à procedência do pedido;

- parcialmente procedente o pedido de condenação da AT ao pagamento de juros indemnizatórios, na parte respeitante ao montante indevido de derrama pago (cf. sentença do processo de impugnação apenso).

Do que se deixou dito, resulta claramente que a acção de impugnação foi julgada parcialmente procedente, envolvendo a sua execução a renovação do acto de liquidação reformulado e expurgado das correcções anuladas, pelo que, tal como decidido pelo tribunal recorrido, não está apenas em causa o pagamento ao contribuinte de quantia indevidamente cobrada, acrescida, ou não, de juros indemnizatórios.

Exige sim, a prática de um novo acto na sequência do qual deverá ser efectuado o pagamento ou restituição ao contribuinte da quantia indevidamente cobrada, ou nas palavras da recorrente o reembolso do imposto pago em excesso, e nessa medida não está em causa o simples pagamento de quantia certa, sendo necessário reformular o acto de liquidação e assim sendo, é aplicável o prazo de 3 meses previsto no n.º 1 do artigo 175.º do CPTA.

Ao contrário do alegado pela recorrente, esta é a interpretação que dá sentido à distinção operada pelo legislador entre os n.ºs 1 e 3 do artigo 175.º, bem como à existência do artigo 170.º do CPTA, já que não está em causa a condenação ao pagamento de quantia certa tout court. No caso dos autos, a condenação consubstanciou-se na anulação de correcções efectuadas pela AT que, como se deixou antes dito, impõem a liquidação do quantum do imposto devido expurgado das correcções anuladas, por ser possível, no caso concreto, renovar o acto.

Alega, por fim, a recorrente que o n.º 3 do artigo 175.º do CPTA, interpretada como o foi pelo Tribunal a quo, no sentido de que apenas nos casos de anulação total de actos de liquidação em sede judicial, é aplicável o prazo de execução voluntária de 30 dias, excluindo-se os casos de anulação parcial, padece de inconstitucionalidade material, que argui, por violação do princípio da igualdade plasmado no artigo 13.° da Constituição da República Portuguesa.

No entanto, importa sublinhar, como já deixámos antever, que, lido o excerto da sentença recorrida (supra transcrita), verificamos que na base da decisão sobre qual o prazo de execução espontânea aplicável, não está o facto de se tratar de um acto de anulação parcial e nessa medida, não está em causa a interpretação normativa identificada pela recorrente, encontrando-se a alegação suportada em pressuposto que não se verifica.

Pelo contrário, o que decorre da sentença recorrida é que o fundamento para determinar a aplicação do prazo previsto no artigo 175.º, n.º 1 do CPTA foi o facto de estar em causa a anulação de um acto renovável e não no facto de se tratar de uma anulação parcial. Na verdade, para o Tribunal recorrido, a anulação parcial do acto impugnado constituiu indicador de que estava em causa um acto renovável e não a razão que sustenta a aplicação do aludido prazo.

Ora, não estando em causa a interpretação normativa invocada pela recorrente, esta alegação encontra-se esvaziada de conteúdo e assim sendo, sem sustentação o que importa a sua improcedência.

Nas conclusões b) e aa) a ee) alega a Recorrente que no âmbito do processo de execução de julgados requereu a condenação da Administração Tributária ao pagamento de juros de mora, nos termos do n.º 5 do artigo 43.º da LGT e que esta sua pretensão executiva foi indeferida pelo Tribunal a quo, com base em entendimento que se mostra ilegal e que contesta.

O Tribunal recorrido julgou improcedente o pedido de condenação da AT ao pagamento de juros de mora, nos termos do previsto no artigo 45.º, n.º 5 da LGT, com a seguinte fundamentação: «Está em causa um prazo procedimental (neste sentido, cfr. Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2010, pág. 1125, e acórdão do STA de 02/02/2006, proc. n.º 48017-A, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf), seguindo o regime previsto no artigo 72.º do Código de Procedimento Administrativo:

“1 - À contagem dos prazos são aplicáveis as seguintes regras:

a) Não se inclui na contagem o dia em que ocorrer o evento a partir do qual o prazo começa a correr;

b) O prazo começa a correr independentemente de quaisquer formalidades e suspende-se nos sábados, domingos e feriados;

c) O termo do prazo que caia em dia em que o serviço perante o qual deva ser praticado o ato não esteja aberto ao público, ou não funcione durante o período normal, transfere-se para o primeiro dia útil seguinte.

2 - Na contagem dos prazos legalmente fixados em mais de seis meses incluem-se os sábados, domingos e feriados.”

O prazo de execução espontânea da decisão judicial, que corresponde a 90 dias úteis, teve então o seu termo no dia 25/10/2013.

Os juros são devidos a partir do momento da constituição em mora, conforme resulta do disposto nos artigos 804.º e 806.º do Código Civil (CCiv).

Ora, conforme consta da matéria de facto dada como assente, em 16/10/2013, a administração tributária emitiu a demonstração de acerto de contas n.º 201300003100044, através da qual apurou o valor de € 1.641.374,56 a reembolsar à aqui exequente, correspondendo € 1.639.545,32 à derrama paga em excesso e o remanescente ao reflexo da consideração do custo de € 1.222,40.

Resultou igualmente provado que este pagamento, no valor de € 1.641.374,56, foi efetuado no dia 22/10/2013.

Assim, à data da emissão da nota de crédito de imposto a restituir à entidade exequente, bem como à data do respetivo pagamento, não havia ainda decorrido integralmente o prazo de execução voluntária da decisão judicial.

Como tal, necessariamente se conclui não ser devido qualquer montante a título de juros de mora.»

Vejamos, então.

Como se viu, a sentença exequenda transitou em julgado no dia 13/06/2013, pelo que dispunha a AT de 3 meses para proceder à sua execução espontânea.

Sabendo-se que o referido prazo é computado nos termos do artigo 72.º n.º 1 e 2 (a contrario sensu) do CPA, por remissão operada pelo artigo 146.º, n.º 1 do CPPT para o CPTA, o prazo comuta-se em 90 dias, suspendendo-se nos sábados, domingos e feriados, no caso em apreço, teve o seu termo inicial no dia 14/06/2013 e o seu termo final no dia 18/10/2013.

Tendo em conta o que resulta dos pontos I e J da matéria de facto dada como assente, em 16/10/2013, a administração tributária emitiu a demonstração de acerto de contas, o que vale por dizer que foi emitida a nota de crédito a que alude o artigo 43.º, n.º 5 da LGT, pelo que se impõe concluir, como na sentença, que a execução do julgado teve lugar no prazo de execução espontânea, não havendo lugar ao pagamento de juros de mora à taxa agravada prevista na citada disposição legal.

Assim, embora com a presente fundamentação, o sentido da decisão é de confirmar, o que importa a improcedência das conclusões apreciadas.

Atendendo à improcedência do recurso, considera-se que foi a recorrente que deu causa às custas do presente processo (cf. n.º 2), e, portanto, deve ser condenada nas custas (cf. n.º 1, 1.ª parte).

I – A execução espontânea do julgado deve ter lugar no prazo de 30 dias quando envolva a restituição do montante liquidado e pago indevidamente, sem que o acto possa ser renovado, pois neste caso, a execução do julgado com o efeito repristinatório da anulação, através de meras operações materiais, bastando-se com a concretização da restituição dos montantes pagos indevidamente pelo contribuinte;

II – Nos casos em que a execução do julgado envolve a reformulação do acto, com a sua remoção, reforma ou substituição (cf. artigo 173.º, n.º 2 do CPTA) expurgado das ilegalidades anteriormente cometidas que levaram o Tribunal a anular o acto, o prazo de execução é de três meses por se tornar necessária a prática de actos tendentes a alterar a situação de facto com a sua reconstituição, nos termos do julgado a executar que configuram actos tributários, ainda que correctivos.

V – DECISÃO

Termos em que, acordam os juízes que integram a Subsecção Comum do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 19 de Dezembro de 2023.