Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	01078/03

Secção:	CT- 1.º Juízo Liquidatário


Data do Acordão:	11/16/2004

Relator:	Joaquim Casimiro Gonçalves

Descritores:	PROCESSO ESPECIAL DE RECUPERAÇÃO DE EMPRESA CRÉDITO INCOBRÁVEL PROVA COMUNICAÇÃO DO ART.º71.º, N.º12 DO CIVA PRETERIÇÃO DE FORMALIDADE LEGAL ESENCIAL

Sumário:	1. Tendo, por força do acordado em processo especial de recuperação de empresa, sido tido como incobrável um crédito de um fornecedor da empresa recuperada e tendo tal fornecedor procedido à recuperação da parte correspondente do IVA (nos termos do nº 8 do art. 71º do CIVA) relativo a esse crédito que se tornou incobrável, a recorrente deveria, provado que está que lhe foi feita a comunicação referida no nº 12 do mesmo art. 71º do CIVA, rectificar o correspondente IVA que tinha deduzido e proceder à sua entrega ao Estado. 2. Não ocorre preterição de formalidade legal essencial nem consequente violação do disposto no art. 15º do RCPIT se, tendo ocorrido alteração do âmbito da inspecção tributária, do conteúdo desta alteração é notificado o sujeito inspeccionado.






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO

1.1. F... - Sondagens e Prospecção Geológica, SA., com os sinais dos autos, recorre da sentença proferida pelo sr. Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto, que lhe julgou improcedente o pedido de anulação das liquidações adicionais nºs.... de IVA de 1999 e ..., esta relativa aos respectivos juros compensatórios, nos montantes, respectivamente de 117.803,20 e 24.241,64 Euros.

1.2. Alegou e formulou as Conclusões seguintes:
I - Os Serviços Fiscais, com o seu procedimento, ignoraram uma decisão judicial que contemplava o perdão de uma dívida, que incluía IVA, anulando esse perdão com a exigência do imposto ao sujeito passivo seu devedor, fazendo prevalecer o disposto no nº 12 do art. 71º do Código ao princípio da supremacia das determinações judiciais sobre as normas tributárias.
II - Porque a douta sentença recorrida confirmou o resultado daquela acção inspectiva, violou o prescrito nos arts. 70º, nº 1; 91º, nº 1 e 92º, nº 1, todos do CPEREF,
III - Bem como, a mesma é contrária à douta sentença proferida num Processo Especial e com a aplicação de uma Lei Especial, que homologou a medida de recuperação aprovada e já transitada em julgado,
IV - É, por isso, nula, o que se requer que assim seja declarado.
V - Sem prescindir no referido em I, os mesmos Serviços, através da Inspecção Tributária, também preteriram formalidades essenciais ao estenderem a acção da Inspecção a fins que nem inicialmente nem posteriormente foram ordenados, não tendo, assim, sido cumprido o disposto nos nºs. 1 e 2 do art. 46º, nem o legislado no nº 1 do art. 15º do do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, o que torna todos os actos subsequentes à sua acção ilegais e por isso nulos.
VI - Também, por isso, a douta sentença recorrida ao não declarar aquela inspecção Tributária nula por preterição de formalidades legais essenciais,
VII - É inválida por errada interpretação e aplicação das normas constantes dos artigos 46º, nºs 1 e 2 e 15º nº 1, ambos do RCPIT.
Termina pedindo que a sentença seja declarada nula e de nenhum efeito e substituída por outra que declare sem efeito as liquidações impugnadas.

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O EMMP emitiu Parecer onde se pronuncia pelo não provimento do recurso, sustentando que a sentença está fundamentada de facto e de direito e que também não ocorreu qualquer preterição de formalidade legal essencial quanto ao âmbito e extensão do procedimento de inspecção, já que a mesma se destinava expressamente à verificação da regularização de IVA respeitante a créditos incobráveis.

1.5. Corridos os Vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS

2.1. A sentença recorrida teve como provados os seguintes factos:
1) A impugnante dedicava-se à actividade de «Perfuração e Prospecção Geológica» - CAE ... -, encontrando-se enquadrada, em termos de IVA, no regime normal, periodicidade trimestral;
1.1.) Aquela, para cumprimento da Ordem de Serviço nº..., com vista ao cruzamento de informações, na sequência de um pedido de reembolso de IVA solicitado pela firma «C... - Construção Civil, SA», foi objecto de fiscalização por parte dos SPIT, entre 28/2/2002 e 1/4/2002;
1.2.a) No âmbito daquela acção inspectiva foi apurado que a impugnante, nem na declaração periódica de IVA respeitante ao período de 9903T, nem nas declarações periódicas seguintes, fez constar o valor de 23.617.422$00 (117.803,20 Euros), no campo 41 - Regularização de Imposto a favor do estado -, não obstante, no seguimento do processo especial de recuperação de empresa e protecção de credores, que correu termos no ex - 8º Juízo Cível do Porto, a «C... - Construção Civil, SA», lhe ter feito a comunicação prevista no nº 12 do art. 71º do CIVA e a comunicação dessa recepção ter sido acusada em 10/2/99»;
1.2.b) No decurso dessa fiscalização foi ainda constatado que a impugnante procedeu a uma regularização de IVA a seu favor resultante da Nota de Crédito nº 176, de 22/1/99, por anulação da factura nº 922, de 22/4/96, que não reflectiu no lucro tributável da empresa - fls. 24 do apenso;
1.2.c) Em consequência e de forma a proceder-se às correcções devidas, foi concedida a alteração ao Despacho nº 35213 em Ordem de Serviço nº 36849, de 11/3/2002 - cfr. fls. 40/41 do PA;
1.2.d) Do conteúdo dessa alteração foi dado conhecimento ao SP, ora impugnante - cfr. fls. 43 do PA;
1.2.e) Consequentemente foram emitidas as liquidações nºs. ..., IVA de Euros 117.803,20 e ..., JC de 24,241,64 Euros - cfr. o relatório de fls. 21/26 do PA, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos;
2) A sociedade atrás referida, a «C..., SA», era credora da impugnante da soma de 279.045.400$00, que incluía IVA à taxa legal;
3) A aqui impugnante requereu o Processo Especial de Recuperação de Empresa, processo esse que correu termos no ex - 8º Juízo Cível da Comarca do Porto sob o nº .../97 - fls. 19 e sgts.;
3.1) No âmbito desse processo foi apresentada a proposta de viabilização que propunha a medida de Reestruturação Financeira da requerente e, entre outros, o perdão de 60% dos créditos dos credores comuns como foi caso da citada «C..., SA»;
3.2) Aquela proposta de viabilização foi votada e aprovada na Assembleia Definitiva de Credores realizada em 13/11/98, com os votos favoráveis, entre outros, da FN;
3.3) E foi homologada por sentença proferida em 4/12/98, transitada em julgado em 11/1/99;
4) Em virtude da redução do crédito sobre a ora impugnante, a «C..., SA» regularizou o montante de 23.617.422$00 referido no relatório contido em 1).

2.2. Quanto a factos não provados a sentença exarou que «Não se provou qualquer outra factualidade» e em sede de fundamentação dos factos provados e não provados exarou que a factualidade provada resulta «Dos elementos contidos nos autos e no processo administrativo apenso, mormente, documentos, informações oficiais e relatório da fiscalização».

3. A sentença recorrida enunciou como questões a decidir as seguintes:
_ saber se o acto de liquidação que se questiona está ferido de ilegalidade por inobservância de uma decisão judicial proferida em processo especial de recuperação de empresas, na medida em que contemplava o perdão de uma dívida que incluía o imposto aqui em causa;
- saber se aquela liquidação é ilegal por terem sido preteridas formalidades legais essenciais no âmbito da acção de fiscalização, isto é, se foi violado o disposto nos arts. 15º, nº 1 e 49º, nº 2, do RCPIT.
E, quanto a ambas as questões, respondeu negativamente.
Em síntese, fundamenta-se a sentença, quanto à primeira, questão, que resultando do Probatório que ocorreu a redução do crédito da C..., SA, crédito que incluía o IVA à taxa legal, e tendo esta procedido à recuperação da parte do IVA correspondente ao crédito reduzido junto dos Serviços do IVA (por respeitar a um crédito incobrável), deveria a recorrente, depois de a C..., SA lhe ter feito a comunicação (recepcionada pela recorrente em 10/2/99) prevista no nº 12º do art. 71º do CIVA daquela redução de crédito, devia a mesma recorrente ter tomado as providências no sentido de repor a parte do IVA referente à factura emitida pela C..., SA como consequência da proposta de viabilização que envolvia a medida de recuperação financeira e, entre outros, o perdão de 60% dos créditos dos credores comuns 8como era o caso da C..., SA). Ou seja, tendo a C..., SA regularizado aquele quantitativo de 23.617.422$00 (nos termos do art. 71º, nº 8 do CIVA) e tendo comunicado essa regularização à recorrente, as declarações periódicas posteriores deveriam ter reflectido a rectificação à dedução inicialmente efectuada a tal montante, o que não sucedeu.
Quanto à segunda questão, a sentença fundamenta-se em que, atendendo à factualidade constante dos nºs. 1.2.b) e 1.2.c) do Probatório, tem que concluir-se que não ocorreu qualquer preterição de formalidade legal essencial resultante da extensão do procedimento inspectivo.

4. Quid juris?

4.1. Na Conclusão IV a recorrente sustenta que a sentença recorrida é nula, já que confirmou o resultado da acção inspectiva e violou, por isso, o prescrito nos arts. 70º, nº 1, 91º, nº 1 e 92º, nº 1, todos do CPEREF (cfr. Conclusão II) e já que é contrária à sentença proferida num Processo Especial e com a aplicação de uma Lei Especial, que homologou a medida de recuperação aprovada e já transitada em julgado (cfr. Conclusão III).
Ora, a nosso ver, não estamos aqui perante nenhuma invocação de nulidade da sentença, no sentido em que tais nulidades são tipificadas nos arts. 668º do CPC e 125º do CPPT.
Na verdade, segundo dispõem tais normativos, constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questão que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer. E, como é sabido, estas nulidades da sentença são vícios que se reportam à validade formal da sentença e não à sua validade substancial, e, por isso, nelas se não inclui o chamado erro de julgamento.
No caso vertente a recorrente alega, como se viu, que a sentença é nula, já que confirmou o resultado da acção inspectiva e violou, por isso, o prescrito nos arts. 70º, nº 1, 91º, nº 1 e 92º, nº 1, todos do CPEREF (cfr. Conclusão II) e já que é contrária à sentença proferida num Processo Especial e com a aplicação de uma Lei Especial, que homologou a medida de recuperação aprovada e já transitada em julgado (cfr. Conclusão III).
Daqui resulta, pois, claramente que, apesar da dita alegação de nulidade, nenhuma daquelas nulidades vem invocada e que os fundamentos de discordância com o decidido que culminam na alegação de que a sentença é «nula» se reconduzem, afinal, à invocação de erro de julgamento.
Será, pois, nesta sede de erro de julgamento que tal alegação se irá apreciar.

4.2. Como se disse, a recorrente sustenta (Conclusões I a III) que a sentença recorrida, além de ser contrária à sentença já transitada em julgado que, proferida em Processo Especial e com aplicação de uma Lei Especial, homologou a medida de recuperação aprovada, também (ao confirmar o resultado da acção inspectiva, apesar de os Serviços Fiscais, com o seu procedimento, terem ignorado uma decisão judicial que contemplava o perdão de uma dívida que incluía IVA, anulando esse perdão com a exigência do imposto ao sujeito passivo seu devedor e ao fazer, por isso, prevalecer o disposto no nº 12 do art. 71º do CPT sobre o princípio da supremacia das determinações judiciais sobre as normas tributárias), violou o disposto no nº 1 do art. 70º, nº 1 do art. 91º e nº 1 do art. 92º, todos do CPEREF.
E nas Conclusões V a VII a recorrente invoca ainda erro de julgamento na interpretação do disposto nos nºs. 1 e 2 do art. 46º e nº 1 do art. 15º, ambos do RCPIT, dado que, em seu entender, a AT também preteriu formalidades essenciais ao estender a acção da Inspecção a fins que nem inicialmente nem posteriormente foram ordenados.
Estas são, portanto, as questões que importa conhecer.

4.3. E no âmbito desta última questão importa desde já referir que, quanto a discordância sobre a matéria de facto provada e não provada, embora a recorrente alegue (na Conclusão V) que a AT também preteriu formalidades essenciais ao estender a acção da Inspecção a fins que nem inicialmente nem posteriormente foram ordenados, já que na notificação que lhe foi efectuada nos termos do art. 46º do RCPIT se dizia que o âmbito da inspecção a realizar era respeitante a outros impostos, não constando no sítio apropriado que também se referia a IVA e já que durante a execução da inspecção não houve qualquer outro despacho (se existisse deveria ter-lhe sido notificado) que ordenasse a fiscalização do IVA (alterando ou complementando o anterior), o que é verdade é que em face dos documentos de fls. 40 a 43 do Processo Administrativo apenso não pode deixar de aceitar-se a totalidade dos factos que a sentença julgou provados, nomeadamente o constante dos seus nºs. 1.2.b), 1.2.c) e 1.2.d).

4.4. Assente, assim, a factualidade que interessa aos autos, vejamos, então, a primeira das questões a resolver neste recurso: a da alegada violação do disposto no nº 1 do art. 70º, nº 1 do art. 91º e nº 1 do art. 92º, do CPEREF.

4.4.1. Como vem provado, no seguimento da apresentação da recorrente num processo de recuperação de empresa e protecção de credores que terminou com sentença homologatória de idêntica medida (proferida em 4/12/98) a empresa C..., SA - Construção Civil SA., um credor da recorrente que deu o seu acordo ao perdão de 60% dos créditos desta, veio, por força dessa redução do crédito que incluía IVA, a regularizar o montante de 23.617.422$00, nos termos do disposto no nº 8 do art. 71º do CIVA.
Em 10/2/99 a recorrente recebeu a comunicação de tal regularização (a comunicação a que se refere o nº 12 do art. 71º do CIVA) que lhe foi feita pela dita C..., SA, SA., mas, apesar disso, nem na declaração periódica de IVA do período correspondente ao 3º trimestre de 1999, nem nas declarações posteriores, aquele montante de 23.617.422$00 (117.803,20 Euros) foi inscrito no campo 41 - Regularizações de imposto a favor do estado.
Daqui resulta que a inicial dedução de IVA que anteriormente fora feita naquele montante pela recorrente, não veio a ser rectificada, contrariamente ao que dispõe o nº 12 do art. 71º do CIVA, mesmo depois de lhe ter sido comunicada a regularização feita por parte da C..., SA, SA.

4.4.2. Sustenta a recorrente que os créditos (que incluíam IVA e deram origem ao pedido de regularização por parte da C..., SA) são comprovadamente anteriores ao dito Processo de Recuperação, que não se sabia se aquele crédito global se referia a crédito financeiro ou comercial e que quando foi concedido o perdão não se sabia a que créditos se reportava tal perdão nem se os mesmos incluíam ou não IVA. Pelo que, tendo sido homologada por sentença transitada a medida de condicionamento e redução desses créditos - por perdão do crédito que incluía IVA - o ali homologado não pode ser afastado pela lei geral (o CIVA), quer porque aquela sentença foi proferida num processo especial e ao abrigo de lei especial, quer porque o ali decidido vale para todos os créditos e para todos os credores e terceiros, nos termos dos nº 1 do art. 70º, nº 1 do art. 91º e nº 1 do art. 92º, do CPEREF (DL 132/93, de 23/4, com as alterações do DL 315/98, de 20/10).
Vejamos:
Os nºs. 1 e 2 do citado art. 70º do CPEREF dispõem:
«1 - A homologação torna a concordata obrigatória para todos os credores que não disponham de garantia real sobre bens do devedor ou a ela tenham renunciado, sem excepção daqueles cujos créditos não tenham sido reclamados ou verificados para efeitos da assembleia de credores, desde que se trate de créditos anteriores à entrada da petição inicial em juízo, embora de vencimento posterior.
2 - A concordata pode ainda ser obrigatória para os credores que, não renunciando embora à garantia real sobre os bens do devedor, lhe hajam dado o seu acordo.»
Por sua vez o nº 1 do seu art. 91º dispõe:
«1 - Se a providência do aumento de capital for aprovada com a cláusula de que a parte do aumento não subscrita pelos sócios, no exercício do direito de preferência, seja atribuída aos credores, em pagamento dos seus créditos, deve a assembleia fixar os critérios da atribuição.»
E o nº 1 do seu art. 92º dispõe:
«1 - A deliberação da assembleia de credores que envolva a redução ou extinção de créditos ou a alteração das condições de amortização, ou a taxa de juro dos créditos sobre o devedor, fica sujeita não só ao disposto nos artigos 69º, 70º e 71º, mas também à cláusula «salvo regresso de melhor fortuna» nos termos do artigo 67º.»
De outra banda os nºs 8 e 12 do art. 71º do CIVA dispõem:
«8 - Os sujeitos passivos poderão deduzir ainda o imposto respeitante a créditos considerados incobráveis em processo de execução, processo ou medida especial de recuperação de empresas ou a créditos de falidos ou insolventes quando for decretada a falência ou insolvência.
...
12 - No caso previsto no nº 8 e na alínea c) do nº 9 será comunicado ao adquirente do bem ou serviço que seja um sujeito passivo de imposto a anulação, total ou parcial, do imposto, para efeitos de rectificação da dedução inicialmente efectuada.»
No caso presente, a liquidação de IVA impugnada corresponde a uma parte do IVA liquidado e entregue ao Estado pela C..., SA, SA., e que era referente a fornecimentos por esta feitos à recorrente Fundágua e que esta última, nos termos do disposto nos arts. 19º e sgts. do CIVA deduziu, beneficiando do correspondente crédito perante o Estado.
Todavia, porque parte desse crédito se tornou incobrável por força do acordado no processo especial de recuperação da mesma recorrente Fundágua, a C..., SA (fornecedor) procedeu à recuperação da parte correspondente do respectivo IVA (como lhe permite o citado nº 8 do art. 71º do CIVA).
E assim sendo, a recorrente deveria, em obediência ao disposto no nº 12 do mesmo art. 71º e provado que está que lhe foi feita a comunicação a que alude esse mesmo normativo, rectificar o correspondente IVA que tinha deduzido e proceder à sua entrega ao Estado.
E também não colhe o argumento da recorrente no sentido de que a sentença recorrida sofre de erro de julgamento uma vez que que o decidido na sentença homologatória proferida no processo especial de recuperação de empresas terá que sobrepor-se ao regime do CIVA não poderá ser afastado (na tese da recorrente a liquidação impugnada é ilegal dado que as normas do CPEREF se sobrepõem às normas - de natureza geral - do CIVA). Com efeito esta argumentação carece de apoio legal: como se diz na sentença recorrida, a regularização referida no nº 12 do art. 71º não pretende alterar a posição assumida pelo Estado no processo especial de recuperação de empresa ou eliminar o perdão de créditos acordado no âmbito desse processo e incidente, no que aqui interessa, sobre as dívidas (com IVA incluído) da Fundágua para com a C..., SA, SA.. Até porque, em sede de IVA, estamos perante dívidas de imposto que, em relação à empresa, é, em termos financeiros, imposto neutro: é entregue por esta ao Estado, mas quem o suporta não é a empresa e, portanto, não lhe acarreta encargos suplementares. Tendo a C..., SA, SA., procedido à recuperação do quantitativo do IVA em causa (dado que a parte dos créditos respectivos foi tida por incobrável por força do julgado no citado processo especial de recuperação de empresas), a recorrente devia ter procedido à rectificação da parte da dedução que também exercera no pressuposto de que aquele IVA fora suportado na aquisição de bens e serviços.
Acresce que a comunicação da C..., SA, SA., à recorrente discrimina os montantes de IVA incluídos quer na dívida total quer na dívida objecto de perdão por força do acordado no processo especial de recuperação, pelo que, como aponta a sentença recorrida, também não colhe a argumentação da recorrente no sentido de que desconhecia a natureza do crédito reduzido.
Conclui-se, pois, que a sentença recorrida, decidindo pela legalidade da liquidação impugnada à luz do disposto nos nºs. 8 e 12 do art. 71º do CIVA, não violou o também disposto nos nº 1 do art. 70º, nº 1 do art. 91º e nº 1 do art. 92º, do CPEREF.
Improcedem, portanto, as Conclusões I a IV do recurso.

4.5. A restante questão a apreciar é, como se disse, a de saber se a sentença enferma de erro de julgamento na interpretação do disposto nos nºs. 1 e 2 do art. 46º e nº 1 do art. 15º, ambos do RCPIT (Conclusões V a VII - no entender da recorrente a AT preteriu formalidades essenciais ao estender a acção da Inspecção a fins que nem inicialmente nem posteriormente foram ordenados).
Vejamos:
Alega a recorrente que na notificação que lhe foi efectuada nos termos do art. 46º do RCPIT se dizia que o âmbito da inspecção a realizar era respeitante a outros impostos, não constando no sítio apropriado que também se referia a IVA. E, como assim, porque durante a execução da inspecção não houve qualquer outro despacho (se existisse deveria ter-lhe sido notificado) que ordenasse a fiscalização do IVA (alterando ou complementando o anterior), então o funcionário da fiscalização excedeu o âmbito do procedimento em desrespeito do art. 15º do RCPIT.
A recorrente carece, porém, de razão.
Por um lado, conforme se vê do Probatório (cfr. seu nº 1.1), o procedimento de inspecção destinou-se expressamente à «verificação de regularização de IVA respeitante a créditos incobráveis» - cfr. também fls. 33 do PA, com vista ao cruzamento de informação na sequência de um pedido de reembolso de IVA pedido pelo sujeito passivo «C..., Construção Civil, SA.» - cfr. ainda fls. 40/41 do PA.
E como no decurso da fiscalização se verificou que a recorrente procedeu a uma regularização de IVA a seu favor resultante da Nota de Crédito nº 176, de 22/1/99, por anulação da factura nº 922, de 22/4/96, que não reflectiu no lucro tributável da empresa, impunha-se a respectiva correcção e a alteração do Despacho nº 35213 em Ordem de Serviço nº 36849, de 11/3/2002.
Por outro lado, do conteúdo desta alteração (mencionando-se nessa Ordem de Serviço nº 36849 quer o IRC e o IVA, quer os «diversos despachos do DF») foi, aliás, dado conhecimento à recorrente em 1/4/2002 (cfr. nº 1.2.d) do Probatório e fls. 43 do PA).
Não é, pois, verdade que a recorrente não tenha sido notificada da alteração.
E, como assim, não se tendo verificado a alegada preterição de formalidade legal essencial, a sentença recorrida não violou, consequentemente, o disposto no art. 15º do RCPIT.
Improcedem, portanto, também as Conclusões V a VII do recurso.

DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente, com taxa de justiça que se fixa em 4 (quatro) UC.

Lisboa, 16 de Novembro de 2004

Ass: Joaquim Casimiro Gonçalves
Ass: Ascensão Lopes
Ass: Lucas Martins