| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário(2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. D... – Materiais de Construção, Lda, identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pelo M. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa 2 (Loures), que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
a) A impugnante ao interpor o presente recurso requereu que ao mesmo fosse atribuído efeito suspensivo face à garantia apresentada pelo impugnante a fls. 180 dos autos, nos termos dos artºs 279º nº1 a), 280º, 281º e nº2 do 286º do CPPT.
b) O Mº Juiz a “quo” ao não atribuir ao presente recurso efeito suspensivo violou o previsto no nº 2 do artº 286 do CP.P.C.
d) No âmbito da inspecção tributária, identificada pelo Mº Juiz “a quo” nos pontos 1 a 3 da III. Fundamentação da Sentença, foram efectuadas pela Fazenda Pública correcções aos referidos exercícios, referentes á facturação da firma P...- Construção Civil, Lda, em sede de IVA e IRC, desta última, a impugnação correu termos nesse douto Tribunal com o processo nº 22/04.2BELRS.
e) E cuja certidão da sentença fls.301 a 310 e respectivas facturas de fls 16 a 24 se requer a junção aos presentes autos nos termos dos arts. 524º nº1 e 706º do C.P.C, dado a impugnante não a ter podido juntar até ao encerramento da discussão da causa e também reputar a mesma necessária em virtude do julgamento do tribunal recorrido.
f) Na sentença ora sob recurso o Mº Juiz “a quo” deu como provado, que as facturas nºs 42, 44, 85, 116, 226, 247, 267, 287, 288 e 289 dos anos de 1999 a 2001, emitidas para a impugnante pela sociedade P..., Lda, não traduzem qualquer evidência da materialidade das aquisições e que as mesmas tenham qualquer ligação com operações activas concretas realizadas pela impugnante.
g) Na sentença transitada em Julgado, no processo nº 22/04.2BELRS do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loures (Lisboa 2) em que foram partes a Fazenda Pública e a ora recorrente, foi considerado que as facturas nºs 42, 44, 85, 116, 226, 247, 267, 287, 288 e 289 dos anos de 1999 a 2001, emitidas para a impugnante pela sociedade P..., Lda, (doc 1) “titulam efectivas obras e prestações de serviços realizados pela empresa “P...- Sociedade de Construção Civil, Lda” à Sociedade Impugnante”.
h) Pelo que no entender do ora recorrente esta contradição de julgados é resolvida nos termos do art.º 675º do CPC que manda aplicar a sentença que passou em julgado em primeiro lugar.
i) Encontrando-se provado por Douta Sentença (junta como Doc.1) que as facturas emitidas pela firma “P...- Sociedade de Construção Civil, Lda. à ora Impugnante titulam efectivas obras e prestação de serviços, a douta sentença ora sob recurso não poderá dar como provados factos diversos.
j) A douta sentença violou o previsto no artº 675º do CPC e no artº 19. n.º 3 do IVA
n) Entende o ora recorrente que o Mº Juiz “a quo” na sua sentença não cumpriu o previsto nos art.ºs 123º do C.P.P.T e artº 659º, nº2 do C.P.C. que dispõe o dever de fundamentar a decisão de facto.
l) A Sentença é nula por falta de fundamentação nos termos dos artºs 123º do C.P.P.T e 659º, nº2 do C.P.C.
m) O Mª Juiz, na sua sentença não levou em consideração o depoimento das testemunhas arroladas, dado não terem conhecimento directo de quaisquer factos respeitantes á materialidade das operações questionadas, mais atendendo ainda ao valor probatório da prova testemunhal (cf. Artºs 392º e 396º do C. Civil) ou seja admissibilidade e livre apreciação da prova pelo Tribunal.
n) Se é certo que a valoração da prova cabe exclusivamente ao julgador, que goza da prorrogativa da sua livre apreciação.
o)Também e verdade que não se pode confundir livre apreciação como apreciação arbitrária da prova, e muito menos com a mera impressão gerada no espírito do julgador pelos diversos meios de prova.
p)A livre apreciação da prova não pode atingir tal magnitude que ultrapasse indubitavelmente os limites do razoável do permitido, do legal.
q) Dizer como diz o Mº Juiz “a quo” na sentença que as testemunhas não relevaram conhecimento directo de quaisquer factos respeitantes à materialidade das operações é no mínimo estar desatento.
r) As testemunhas J..., N...tem conhecimento directo dos factos, pois trabalharam para a firma “P..., Lda, descreveram os trabalhos efectuados nas instalações da recorrente e referidas nas facturas sob suspeita.
s) As testemunhas P...; (Rotações 2093-(1A) O...; (Rotações 3767-(1B) M...(Rotações 2529-(2A) J...(Rotações 3340-(2B) e M..., (Rotações 3952-(2B), tinham conhecimento directo de onde foram realizadas as obras da impugnante; Em que consistiram as obras realizadas; Qual a entidade que as realizou para a impugnante.
t) Houve erro de julgamento sobre a matéria de facto já que os concretos meios probatórios impunham decisão diversa, pelo que a douta sentença contém lapso ou erro, violando o previsto no artº 125º do C.P.P.T e 668º C.P.C.
u) Cabe a Fazenda Nacional o ónus da prova da verificação dos pressupostos que determinaram as correcções técnicas efectuadas em matéria de IVA, a Administração não logrou provar em sede de julgamento, que as facturas eram uma operação simulada ou que as deduções efectuadas pela impugnante não tiveram na base qualquer prestação ou realização de serviços.
v) Nos termos do artº 100º do C.P.P.T., a correcção ao IVA, efectuada pela Administração Tributária teria que ser anulada face á impugnação apresentada.
x) Em súmula, resulta que a sentença ora sob recurso, violou os artigos 100º, 123º e 125º do C.P.P.T e 668ª, 659º nº2, e 675° todos do CPC
Termos em que deve ser concedido provimento ao presente recurso, devendo, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida e em consequência anular-se os actos de liquidação impugnados
Assim se fazendo a costumada
Justiça
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser atendido o pretendido efeito de suspensivo ao presente recurso, inexistir caso julgado entre a presente impugnação judicial e aquela em que se conheceu do IRC liquidado e não ter a ora mesma logrado provar a aderência com a realidade quanto às facturas desconsideradas pela AT em que não foi aceite o direito à dedução do IVA nelas contido.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Como questões prévias, se ao presente recurso deve ser atribuído o efeito de suspensivo e se deve ser admitida a junção aos autos dos documentos apresentados com as suas alegações de recurso; Se a sentença recorrida padece do vício formal de falta de fundamentação sobre a matéria de facto, conducente à declaração da sua nulidade; E não padecendo, se a mesma sentença ao não dar relevo aos depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas padece de errado julgamento nesta matéria; Se por a impugnação judicial relativa à liquidação do IRC do mesmo período e operada com base nas mesmas correcções ter sido anulada, tal efeito operar também nesta relativa ao IVA; E se a AT carreou para os autos indícios certos e seguros que permitam desconsiderar as facturas em causa.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra ser reproduz:
1. Em cumprimento da (s) ordem (s) de serviço n.º 26055, 26057 e 26058, de 20/03/03, com despacho 09/05/03, foi realizada uma acção inspectiva à Impugnante, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção Distrital de Finanças de Lisboa, conforme resulta do Relatório (e respectivos anexos) dos Serviços de Inspecção Tributária da referida Direcção, de fls. 137 a 184 do processo administrativo tributário (PAT), que se dá por integralmente reproduzido, em particular, a fls. 137 a 154 do PAT.)
2. As ordens se serviço referidas no n° anterior teve (tiveram) na sua origem uma Proposta de Inspecção efectuada pela técnica da administração tributária na sequência da análise de elementos recolhidos no decurso da inspecção à escrita de um fornecedor do da impugnante a Sociedade P... Sociedade de Construção Civil Lda., NIPC 504 101 730, determinada pelas Ordens de Serviço nºs. 20867 e 20868, de 08/07/2002 e n° 25844, de 21/02/2003, "assim como de elementos obtidos por circularização ao próprio contribuinte" conforme Ofício n° 16198. de 14/10/2002 (fl. 147 do apenso)
3. A administração tributária concluiu o que para os devidos efeitos se transcreve;
a. Da análise e conciliação desses elementos concluiu-se acerca da existência de fundados indícios de que a(s) factura(s) emitida(s) pela firma P... Lda. para o contribuinte não corresponde(m) a reais e efectivas transmissões de bens ou prestações de serviços.(fl. 147)
4. Na sequência da acção inspectiva à impugnante, não foi aceite a dedução do IVA mencionado nas facturas n° 41, 44, 85, 116, 226, 247, 267, 287, 288, e 289 dos anos de 1999 a 2001, emitidas para a impugnante pela sociedade P... Lda. (cf. relatório supra e respectivos anexos e cópia das referidas facturas e recibos que aqui se dão por reproduzidas (fl. 153 e 154 e cf.165 a 185, respectivamente todas do apenso)
5. Em consequência foram efectuadas as liquidações adicionais de IVA relativo aos anos de 1999, 2000 e 2001 os nºs. 03253508, 03253511, 03253513 e juros compensatórios cujas liquidações têm os nºs 03253512, 03253510, 03253505, 03253506, 03253507 e 03253509, foi liquidado o Iva e juros compensatórios dos anos de 1999 a 2001 no valor de € 3052,64, € 5565,99 e € 602,05, (fl.107 a 115 dos autos e fl. 202 do apenso);
6. A impugnante encontra colectada em sede de I.RC. pelo exercício da actividade de "comércio a retalho de tintas vernizes e produtos similares" - CAE 52462 (fls. 147 do apenso)
7. Em sede de IVA está enquadrado no regime normal de periodicidade mensal, (fls. 147 do apenso)
8. Quanto à descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável no relatório supra (nº1 do probatório), consta o que para os devidos efeitos se transcreve:
i. A inspecção à firma P..., Lda., emitente das facturas em causa, permitiu retirar algumas conclusões relativamente ao contribuinte em causa, pelo que consideramos importante referir alguns dos aspectos da mesma:
ii. Da análise inicialmente efectuada à facturação emitida, a que tivemos acesso, concluiu-se que bastantes facturas indiciavam não consubstanciar a prática de reais e efectivas transmissões de bens e/ou prestações de serviços, a avaliar pela existência conjunta de diversos factores, designadamente o comportamento incumpridor e evasivo do contribuinte, o grande volume de facturação emitida face à capacidade produtiva que o contribuinte aparentava, tendo em conta o escasso pessoal que afirmou ter ao seu serviço e a reduzida quantidade e diversidade de equipamentos, que disse ter de alugar muitas vezes.
iii Nestas circunstâncias, procedeu-se à circularização da quase totalidade dos clientes, tendo-se compilado um conjunto de elementos obtidos em resposta de cuja análise se concluiu entre outros aspectos, o seguinte
iv. Foram obtidas muitíssimas cópias de facturas que não possuíamos
v. Apesar disso imensos números continuam em falta na sequência numérica
vi. Algumas das facturas que possuíamos não se encontravam registadas nas contas correntes dos respectivos clientes
vii. Alguns dos clientes, afirmaram desconhecer a firma ou nunca terem tido com ela qualquer relação comercial
viii. Este procedimento permitiu filtrar algumas (e confirmar outras) facturas presumivelmente falsas, a avaliar pela ausência de meios de pagamento inequívocos (afirmaram ter pago por numerário, cheques ao portador, cheques em nome de terceiros, pagamentos por numerário, cheques só para pagamento ao IVA ou do IVA mais a "comissão", etc.) e pelo facto de se rodearem de todo um conjunto de outros factores típicos de situações desta natureza: valores grandes e "redondos", datas do final de cada mês, em particular dos últimos meses do ano, etc.
IX. Surgem números de facturas repetidos duas e até três vezes, para clientes diferentes e com valores datas e descritivos também completamente diferentes
x. Algumas das facturas que possuíamos não se encontravam registadas nas contas correntes dos respectivos clientes
xi. Alguns dos clientes, afirmaram desconhecer a firma ou nunca terem tido com ela qualquer relação comercial
xii. Foram então e conforme também já referido enviados ofícios aos contribuintes que apresentavam fortes indícios de serem utilizadores de facturação não correspondente a transacções reais, convidando-os a regularizar até 31/02/2002, a infracção eventualmente cometida, ao abrigo do Decreto- Lei 248-A/2002, de 14/11 devendo os mesmos dar conhecimento a estes Serviços da adesão ao diploma do “perdão fiscal”. Desta diligência, resultou a regularização voluntária por parte de alguns contribuintes o que veio confirmar os indícios anteriormente obtidos. (fl. 148 e 149 do apenso)
9. A fl. 149, consta a relação (que aqui se dá por reproduzida) da facturação emitida pela Sociedade P... Sociedade de Construção Civil Lda. dos anos de 1999 a 2001, de que a administração tributária teve conhecimento num total de 418.497.533$00 € 208.745,69, Imposto Sobre o Valor Acrescentado no valor de 71.144.581$00 €35.486,73 o que totaliza 482.642.144$00 € 240.740,88 (fl. 149 do apenso) 10. Do total das facturas referidas no n° anterior a administração tributária quantificou algumas como “Presumivelm. Fictícias" e outras como “Presumivelm. verdadeiras" cf., relação a fl. 149 que aqui se dá por reproduzida
11. A administração tributária no caso concreto da impugnante, identificou as facturas supra (probatório 4) e analisou os elementos contabilísticos a que se reportamos anexos I e II do relatório, fl. 153 a 184, que aqui se dão por reproduzidos e concluiu o que para os devidos efeitos se transcreve:
i. Nos três exercícios em análise a facturação do P... para a D... ascendeu ao montante total de Esc 12.722.580$00, dos quais, Esc. 10.874.000$00 de facturação e Esc. 1.848.580$ de IVA.
ii. Dos meios de pagamento apresentados, apenas se documenta por cheque o montante total de Esc. 3.584.379$, nos três anos, alegando-se que os restantes pagamentos foram efectuados em numerário. Ora o montante pago em cheque representa precisamente o valor do total do IVA liquidado pelo P... (Esc. 1.848.580$00) mais o valor de Esc. 1.735.800$00, que corresponde a cerca de 15% do valor da facturação (16% * 10.874.000$00 = Esc. 1.739.840$), revestindo-se, assim, tal facto de fortes indícios de se tratar do pagamento de uma "comissão" pela emissão de facturas fictícias.
iii. Por outro lado, a carta da D... datada de 08/01/2003, e enviada a estes Serviços em resposta ao n/Ofício 19744, de 02/12/2002 poderá comportar alguma veracidade no que respeita à efectiva realização das obras nelas referidas, bem como à aquisição de um edifício por leasing, cuja escritura anexaram, mas não prova, de forma alguma, que tais obras tenham sido realizadas pela firma P..., e, muito menos pelos montantes por ela facturados
iv. O IVA deduzido nas facturas em causa constitui uma dedução indevida de acordo com o nº 3 do artº 19° do CIVA por se tratar de operações simuladas ou não correspondentes a transacções reais na sequência do que vindo a ser exposto (fl. 150)
12. A fls. 157 do apenso, consta cópia do ofício n° 16198 de 14/10/02 enviado pelos Serviços de Inspecção tributária à impugnante solicitando para enviar e prestar por escrito elementos relativos ao contribuinte "P..." referente aos exercícios de 1999, 2000 e 2001, nomeadamente, extractos de contas correntes, cópias de facturas emitidas por aquele fornecedor e indicar os meios de pagamento (fl. 157)
13. A impugnante respondeu através de carta a fl. 158 e 159, remetendo os documentos a fls. 160 a 184.
14. Na mesma, a impugnante quanto aos meios de pagamento, referiu que nos anos de 1999 a 2001, foram emitidos os cheques nos valores de 113.949$00, 1.310.400$00, 1.175.850$00, 412.300$00 e 571.880$00 e que "os restantes pagamentos que perfazem as facturas em causa, foram efectuados em dinheiro, a pedido do cliente, pois o mesmo encontrava-se, dizia, impossibilitado de movimentar cheques"
15. A fls. 127, 128, 130, constam cópias de cheques emitidos pela impugnante para "P..." nos valor de 571.880$00, 113.949$00 912.300$00, respectivamente)
16. As liquidações supra tinham como data de pagamento voluntário 31/10/03 (fl. 107 e a 115);
17. A presente impugnação foi deduzida no dia 19/01/04, de acordo com o carimbo de recepção aposto na p.i. pela 1ª Repartição de Finanças do Conce1ho de Vila Franca de Xira - cf. fls. 2 dos autos.
***
No tocante aos factos provados, a convicção do Tribunal fundou-se, em primeira linha, na prova documental junta aos autos, em concreto no teor dos documentos indicados em cada um dos pontos supra.
O depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante, não foi levado em consideração, por um lado dado não revelaram conhecimento directo de quaisquer factos respeitantes à materialidade das operações questionadas, nomeadamente sobre as operações em concreto a que se reporta a facturação, tendo inclusive uma das testemunhas ter referido que viu muitas facturas no escritório da "P...", suspeitando de facturação falsa.
E, por outro, devido ao valor probatório da prova testemunhal (cf. artºs. 392 e 396°, do Código Civil).
Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.
A que, nos termos da alínea a) do n.º1 do art.º 712.º do Código de Processo Civil (CPC), se acrescenta mais um ponto ao probatório, em ordem a dele constar a matéria da sentença proferida na impugnação judicial n.º 22/04, por forma a permitir conhecer do invocado caso julgado contraditório:
18. Por sentença proferida em 18.9.2006, transitada em julgado, na impugnação judicial n.º 22/04.02BELRS, deduzida pela mesma ora recorrente, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa II, foi a mesma julgada procedente e anulou os actos de liquidação adicional de IRC, datados de 16.9.2003, relativos aos anos fiscais de 1999, 200 e 2001 e no montante global de € 22.695,46 – docs. de fls 278 e 289 a 298 dos autos.
4. A primeira questão prévia a decidir no presente recurso, consiste em saber da requerida junção aos autos nesta fase processual, dos documentos remetidos conjuntamente com as suas alegações do recurso (doc. de fls 279 a 288, constituídos pelas cópias certificadas das questionadas facturas e o de fls 289 a 298, constituído pela certidão da sentença proferida na impugnação judicial n.º 22/04.2BELRS, pelo Tribunal de 1.ª Instância, em que a mesma ora recorrente havia impugnado a liquidação do IRC do mesmo período e em que obteve ganho de causa), a fim de, permitir emitir sobre eles o devido juízo crítico em ordem à prova dos factos atinentes.
Nos termos do disposto no art.º 706.º do Código de Processo Civil, as partes podem juntar documentos às alegações, nos casos excepcionais a que se refere o art.º 524.º ou no caso de a junção apenas se tornar necessária em virtude do julgamento proferido na 1.ª instância.
2 - Os documentos supervenientes podem ser juntos até se iniciarem os vistos aos juízes; até esse momento podem ser também juntos os pareceres de advogados, professores ou técnicos.
Temos assim, que o momento processual próprio para as partes juntarem aos autos os documentos destinados a fazerem a prova dos fundamentos da acção ou da defesa, é aquele em que se aleguem os factos correspondentes, podendo contudo ainda sê-lo até ao encerramento da discussão em 1.ª instância - n.ºs 1 e 2 do art.º 523.º do mesmo CPC.
E depois do encerramento da discussão só são admitidos, no caso de recurso, os documentos cuja apresentação não tenha sido possível até àquele momento.
No caso, quanto aos documentos consistentes nas certidões das facturas em que não foi aceite o direito à dedução do IVA nelas constante, agora pretendidas juntar aos autos, desde logo, os factos nelas constantes vêm sendo debatidos nos autos desde a instauração da presente impugnação judicial, não se encontrando por isso os mesmos nas condições excepcionais em que ainda é possível juntá-los com as alegações, mas, sobretudo, a sua junção tornar-se-ia um acto puramente inútil, por as mesmas já constarem dos autos, designadamente de fls 16 e segs destes autos, por a mesma já ter vindo juntar uma cópia dos mesmos com a petição inicial da sua impugnação, bem como constam do respectivo processo instrutor apenso, pelo que uma terceira vez a junção dos mesmos documentos em nada viria lançar luz sobre as questões a eles atinentes, não sendo, neste contexto, de admitir a respectiva junção, que constituiria um acto inútil.
É que os actos inúteis não são permitidos no processo nos termos do disposto no art.º 137.º do CPC, fazendo mesmo incorrer em responsabilidade disciplinar os funcionários que os pratiquem.
O mesmo não acontece com a certidão da sentença proferida onde foi decidida a impugnação do IRC do mesmo período e com base nas mesmas facturas desconsideradas pela AT.
É que na tese da recorrente, tal sentença versou sobre a mesma pretensão (embora mal, como adiante se verá) da ora deduzida na presente impugnação, tendo decidido em sentido oposto, pelo que só com a prolação desta se tornou necessária a presença daquela primeira sentença em ordem a conhecer daquela tese, pelo que a sua junção encontra arrimo ao abrigo do citado art.º 706.º n.º1 do mesmo CPC, devendo ser deferida.
É assim de indeferir a junção aos autos dos documentos de fls 279 a 288, e de ordenar o seu desentranhamento e a sua entrega à requerente se esta o solicitar e de deferir a junção do documento de fls 289 a 298 (cópia certificada da sentença em causa).
4.1. A segunda questão prévia a conhecer no presente recurso versa sobre o efeito de suspensivo a atribuir ao presente recurso, pelo facto de a mesma ora recorrente ter prestado a devida garantia quanto à dívida impugnada, e em que a M. Juiz do Tribunal “a quo” lhe atribuiu o efeito de meramente devolutivo.
Como bem se pronuncia o Exmo RMP, junto deste Tribunal, no seu parecer, e ao abrigo do disposto no art.º 286.º n.º2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), estes recursos tributários têm efeito suspensivo se for prestada garantia, como no caso foi, como se vê pelo despacho de fls 225 dos autos em que a requerida garantia foi deferida, tendo por isso razão a recorrente quando pretende que seja pois este o efeito a atribuir ao presente recurso, assim se atribuindo ao mesmo o efeito de suspensivo.
4.2. Tendo sido imputada à sentença recorrida o vício formal de falta de fundamentação da matéria de facto, a existir, conducente à declaração da sua nulidade - cfr. matéria das suas conclusões n) e l), embora a final se “tenha esquecido” de formular o respectivo pedido, já que apenas pede a revogação da sentença recorrida - porque a mesma a ocorrer gerar, na realidade, a nulidade desta, nos termos do disposto nos art.ºs 668.º n.º1 alíneas b), 660.º n.º2 e 713.º n.º2 do Código de Processo Civil (CPC), 143.º e 144.º do Código de Processo Tributário (CPT), e hoje dos art.ºs 123.º, 124.º e 125.º do CPT, importa por isso conhecer de seguida, desta invocada nulidade.
Na matéria das referidas alíneas n) e l) das mesmas conclusões do recurso veio a recorrente imputar à sentença recorrida, o vício de falta de fundamentação sobre a decisão de facto, que no seu entender conduziria à existência do invocado vício formal da sua nulidade.
O vício formal de falta de fundamentação da sentença recorrida – art.ºs 125.º n.º1 do CPPT e 668.º n.º1 b) do CPC – só pode ser integrado pela falta absoluta de fundamentação, que não por falta de fundamentação medíocre, incompleta ou parcial, que ela eventualmente, possa conter, não podendo por isso ele ocorrer no caso, porque a M. Juiz do Tribunal “a quo”, como se vê da fundamentação do presente recurso, no final da fixação da matéria de facto, não deixou de justificar porque deu como provados uns factos e não deu como provados outros, remetendo para os competentes documentos constantes dos autos, na matéria de cada ponto fixado no probatório, pelo que a mesma não pode padecer do invocado vício formal de falta de fundamentação em sede de matéria de facto.
O dever de o juiz fundamentar as suas decisões emana, desde logo, da norma geral do art.º 158.º do CPC e, relativamente à sentença, dispõe a do art.º 123.º n.º2 do CPPT e art.º 659.º deste mesmo CPC, em sentido semelhante. E a sua falta comina de nulidade tal sentença - art.º 125.º n.º1 do CPPT e alínea b) do n.º1 do art.º 668.º do CPC.
A razão da fundamentação, no dizer Professor José Alberto dos Reis(1), é de ordem substancial e de ordem prática.
Quanto àquela porque a sentença deve representar a adaptação da vontade abstracta da lei ao caso particular submetido à apreciação do juíz; ao comando geral e abstracto da lei o magistrado substitui um comando particular e concreto...a sua atribuição é unicamente a de extrair da norma formulada pelo legislador a disciplina que se ajusta ao caso sujeito à sua decisão, cumpre-lhe demonstrar que a solução dada ao caso é legal e justa, ou, por outras palavras, que é a emanação correcta da vontade da lei.
E quanto a esta porque as partes precisam de ser elucidadas a respeito dos motivos da decisão. Sobretudo a parte vencida tem o direito de saber porque razão lhe foi desfavorável a sentença; e tem mesmo a necessidade de o saber, quando a sentença admita recurso, para poder impugnar o fundamento ou fundamentos perante o tribunal superior. Este carece também de conhecer as razões determinantes da decisão, para as poder apreciar no julgamento do recurso.
Não basta, pois, que o juíz decida a questão posta; é indispensável que produza as razões em que se apoia o seu veredicto.
...
Há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.
Também a jurisprudência trilha igual caminho, no sentido de que apenas se verifica a nulidade por falta de fundamentação, quando ela é absoluta e não quando ela seja deficiente, medíocre ou incorrecta(2).
Não tendo a M. juiz do Tribunal “a quo” deixado de fundamentar tal matéria de facto, aduzindo as razões porque os depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas não era atendidos, não podem deixar de improceder assim as conclusões atinentes ao invocado vício formal de nulidade da sentença recorrida.
4.3. Na matéria das suas conclusões m) a t) insurge-se a recorrente com a sentença recorrida por a mesma não ter dado como provada a materialidade atinente à aderência com a realidade das facturas desconsideradas pela AT por, no seu entender, ter logrado efectuar tal prova através dos depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas e que a mesma sentença desconsiderou quer por, as mesmas não terem directo conhecimento dos factos, quer por uma das próprias testemunhas ter referido como tendo visto nos escritórios da invocada fornecedora “P...”, facturas que lhe pareciam falsas, sendo por isso de analisar os respectivos depoimentos prestados pelas mesmas e confrontá-los com as demais provas existentes nos autos, os quais constam dos autos, transcritos, de fls 299 a 388.
Dos depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas cuja transcrição consta de fls 299 a 388 dos autos, permite em nossa avaliação com a demais prova existente nos autos, ficarmos com fortíssimas dúvidas que as facturas desconsideradas pela AT consistam nas efectivas obras realizadas pela ora recorrente, referidas telas mesmas testemunhas, nos anos de 1999 a 2001, nas suas duas instalações (antiga loja e escritório e mais tarde, na antiga fábrica, na estrada Vila Franca de Xira para Arruda dos Vinhos), quer por os depoimentos das mesmas terem um carácter vago e genérico, contrariando o regime dos mesmos depoimentos para que possam ser controlados e aceites pelo tribunal (art.ºs 396.º do Código Civil e 638.º n.º1 do CPC), quer por não abarcarem a totalidade do período a que se reportam as facturas, quer por alguns testemunhos terem sido prestados com base no que lhes foi contado pelos gerentes da mesma recorrente apenas, quer mesmo por uma testemunha ter referido que deslocando-se ao local da sede do “P...” se deparou com uma grande quantidade de facturas em cima da secretária em nada correspondente com a sua capacidade de executar os trabalhos (testemunha Orlando Silva, fls 337), quer ainda porque alguns dos trabalhos que as testemunhas relatam que foram executados não encontrarem correspondência com a respectiva facturação emitida, v.g. os referidos nas facturas n.ºs 85/99, 226/2000, 247/2000 e 288/2001, entre outras, com os respectivos depoimentos prestados, bem tendo andado a M. Juiz do Tribunal “a quo” ao não ter, dado como provada tal factualidade de aderência com a realidade das obras em causa com a parte da facturação emitida pela “P...” à ora recorrente e desconsiderada pela AT, improcedendo a matéria das invocadas conclusões.
4.4. Na matéria das conclusões d) a j) das suas alegações do recurso, vem a recorrente invocar que, tendo sido decidido na impugnação judicial, com trânsito em julgado, para efeitos de IRC do mesmo período e com base nas mesmas facturas desconsideradas pela AT, a sua aderência com a realidade, não poderia agora esta sentença vir decidir em contrário, desta forma quedando violado a norma do n.º1 do art.º 675.º do CPC.
Mas não tem qualquer razão, desde logo porque os casos julgados contraditórios a que se refere a mesma norma, em que se cumpre a que transitar primeiro em julgado, apenas existem quando, a pretensão da requerente for a mesma nos dois processos, o que não é o caso nas presentes impugnações em que na presente se pretende anular o IVA liquidado com base naquelas facturas desconsideradas pela AT, e na impugnação n.º 22/04.BELRS, se pretendeu e obteve a anulação, mas do IRC do mesmo período temporal e com base nas mesmas facturas (cfr. certidão da sentença de fls 289 a 298 dos autos).
É que, não são exactamente iguais as regras de apuramento dos dois impostos (IVA e IRC), embora, no apuramento de ambos os impostos quando baseados no mesmo relatório da fiscalização, como é o caso, se tenha de observar uma certa congruência, mas bem se podem alcançar resultados diversos, porque a matéria tributável de cada imposto é avaliada ou calculada segundo os critérios próprios de cada tributo, nos termos do disposto no art.º 81.º da LGT, que assim podem ditar um diferente desfecho.
Por outro lado, no caso, nem existem ainda duas decisões transitadas em julgado porque a sentença proferida na presente impugnação judicial constitui o objecto do presente recurso jurisdicional pelo que também por aqui não tinha lugar a aplicação da referida norma.
Como se pronunciava o Professor José Alberto dos Reis(3)...Pode suceder, na verdade, que os casos julgados contraditórios se tenham formado no mesmo processo ou em processos diferentes; não há razão para que a solução seja diferente nas duas hipóteses, uma vez do o caso julgado, posto que constituído noutro processo, haja de produzir efeitos no processo em que se constituiu aquele que o contradiz, isto é, uma vez que se trate de caso julgado material.
...
É essencial que as duas decisões contraditórias incidam sobre o mesmo objecto. Isto quer dizer que a parte dispositiva das duas sentenças ou dos dois despachos há-de ter resolvido o mesmo ponto concreto, de direito ou de facto.
...
Na lógica da posição da recorrente, aquela sua argumentação poderia servir sim, mas para vir invocar a excepção dilatória do caso julgado que se haveria formado naquela impugnação n.º 22/04, e que teria por efeito não se conhecer do pedido na impugnação judicial onde foi interposto o presente recurso, levando à absolvição da instância da parte contrária, nos termos do disposto nos art.ºs 494.º n.º1 i), 495.º, 497.º, 498.º e 288.º n.º1 e alínea d) do CPC, se as duas acções fossem iguais, quanto aos sujeitos, ao pedido e à causa de pedir, o que como vimos não acontecia, já que, pelo menos o pedido formulado em cada uma delas era distinto: naquela a anulação do IRC, e nesta, a anulação do IVA.
Em suma, a pretensão da recorrente nas duas impugnações judiciais é diversa – aqui a anulação do IVA e na n.º 22/04, a anulação do IRC – pelo que desde logo, no caso, não tem lugar a aplicação da norma referida, improcedendo a matéria das mesmas conclusões do recurso.
4.5. Finalmente na matéria das conclusões u e v) das suas alegações de recurso, vem a recorrente insurgir-se com a sentença recorrida por a AT não ter cumprido o ónus probatório que sobre si impendia quanto às correcções que operou, e que em todo o caso, sempre existiria a fundada dúvida que as mesmas não tivessem aderência com a realidade, pelo que sempre as liquidações deveriam ser anuladas.
Está em causa assim, nesta parte do recurso, a sentença recorrida em que a impugnação judicial foi julgada improcedente e não anulou as liquidações adicionais em causa, relativas ao IVA liquidado, nos exercícios dos anos de 1999 a 2001, e em que não foi aceite o direito à sua dedução, como consta da matéria dos pontos 4) e segs do probatório e respectiva fundamentação, conjugada com o relatório (cópia) da acção de inspecção constante dos autos do processo instrutor apenso.
Em Portugal, o IVA começou a vigorar em 1.1.1986, tendo o respectivo Código sido aprovado pelo Dec-Lei n.º 394-B/84, de 26 de Dezembro.
Do seu preâmbulo, designadamente do seu ponto 4, quanto à incidência do imposto, o mesmo visa tributar todo o consumo em bens materiais e serviços, abrangendo todas as fases do circuito económico, desde a produção ao retalho, sendo, porém, a base tributável limitada ao valor acrescentado em cada fase. A dívida tributária de cada operador económico é calculada pelo método do crédito de imposto, traduzindo-se na seguinte operação: aplicada a taxa ao valor global das transacções da empresa, em determinado período, deduz-se ao montante assim obtido o imposto por ela suportado nas compras desse mesmo período revelado nas respectivas facturas de aquisição. O resultado corresponde ao montante a entregar ao Estado.
Nos termos do disposto no art.º 1.º do respectivo Código, estão sujeitas a IVA:
a)As transmissões de bens e as prestações de serviços efectuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal;
b)As importações de bens.
E são sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou colectivas que, de um modo independente e com carácter de habitualidade, exerçam actividades de produção, comércio ou prestação de serviços... seu art.º 2.º.
O imposto é devido e torna-se exigível, nas transmissões de bens, no momento em que os bens são postos à disposição do adquirente... seu art.º 7.º.
O valor tributável das transmissões de bens e das prestações de serviços sujeitas a imposto será o valor da contraprestação obtida ou a obter do adquirente, do destinatário ou de um terceiro... seu art.º 16.º.
Para apuramento do imposto devido, os sujeitos passivos deduzirão, nos termos dos artigos seguintes, ao imposto incidente sobre as operações tributáveis que efectuaram: a) O imposto que lhes foi facturado na aquisição de bens e serviços por outros sujeitos passivos;
2 - Só confere direito a dedução o imposto mencionado em facturas e documentos equivalentes passados em forma legal, bem como no recibo de pagamento de IVA que faz parte das declarações de importação, em nome e na posse do sujeito passivo.
3 - Não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente - seu art.º 19.º.
O direito à dedução nasce no momento em que o imposto dedutível se torna exigível, de acordo com o estabelecido pelos art.ºs 7.º e 8.º, efectuando-se mediante subtracção ao montante global do imposto devido pelas operações tributáveis do sujeito passivo, durante um período de declaração, do montante do imposto dedutível, exigível durante o mesmo período... seu art.º 22.º.
No caso, o montante não aceite como direito à dedução do imposto invocado, fundou-se, além do mais, conforme ponto 4) e 8) e suas várias alíneas do probatório:
...
ii. Da análise inicialmente efectuada à facturação emitida, a que tivemos acesso, concluiu-se que bastantes facturas indiciavam não consubstanciar a prática de reais e efectivas transmissões de bens e/ou prestações de serviços, a avaliar pela existência conjunta de diversos factores, designadamente o comportamento incumpridor e evasivo do contribuinte, o grande volume de facturação emitida face à capacidade produtiva que o contribuinte aparentava, tendo em conta o escasso pessoal que afirmou ter ao seu serviço e a reduzida quantidade e diversidade de equipamentos, que disse ter de alugar muitas vezes.
...
v. Apesar disso imensos números continuam em falta na sequência numérica
vi. Algumas das facturas que possuíamos não se encontravam registadas nas contas correntes dos respectivos clientes
vii. Alguns dos clientes, afirmaram desconhecer a firma ou nunca terem tido com ela qualquer relação comercial
viii. Este procedimento permitiu filtrar algumas (e confirmar outras) facturas presumivelmente falsas, a avaliar pela ausência de meios de pagamento inequívocos (afirmaram ter pago por numerário, cheques ao portador, cheques em nome de terceiros, pagamentos por numerário, cheques só para pagamento ao IVA ou do IVA mais a "comissão", etc.) e pelo facto de se rodearem de todo um conjunto de outros factores típicos de situações desta natureza: valores grandes e "redondos", datas do final de cada mês, em particular dos últimos meses do ano, etc.
IX. Surgem números de facturas repetidos duas e até três vezes, para clientes diferentes e com valores datas e descritivos também completamente diferentes
x. Algumas das facturas que possuíamos não se encontravam registadas nas contas correntes dos respectivos clientes
xi. Alguns dos clientes, afirmaram desconhecer a firma ou nunca terem tido com ela qualquer relação comercial
xii. Foram então e conforme também já referido enviados ofícios aos contribuintes que apresentavam fortes indícios de serem utilizadores de facturação não correspondente a transacções reais, convidando-os a regularizar até 31/02/2002, a infracção eventualmente cometida, ao abrigo do Decreto- Lei 248-A/2002, de 14/11 devendo os mesmos dar conhecimento a estes Serviços da adesão ao diploma do “perdão fiscal”. Desta diligência, resultou a regularização voluntária por parte de alguns contribuintes o que veio confirmar os indícios anteriormente obtidos. (fl. 148 e 149 do apenso)
...
11. A administração tributária no caso concreto da impugnante, identificou as facturas supra (probatório 4) e analisou os elementos contabilísticos a que se reportamos anexos I e II do relatório, fl. 153 a 184, que aqui se dão por reproduzidos e concluiu o que para os devidos efeitos se transcreve:
i. Nos três exercícios em análise a facturação do P... para a D... ascendeu ao montante total de Esc 12.722.580$00, dos quais, Esc. 10.874.000$00 de facturação e Esc. 1.848.580$ de IVA.
ii. Dos meios de pagamento apresentados, apenas se documenta por cheque o montante total de Esc. 3.584.379$, nos três anos, alegando-se que os restantes pagamentos foram efectuados em numerário. Ora o montante pago em cheque representa precisamente o valor do total do IVA liquidado pelo P... (Esc. 1.848.580$00) mais o valor de Esc. 1.735.800$00, que corresponde a cerca de 15% do valor da facturação (16% * 10.874.000$00 = Esc. 1.739.840$), revestindo-se, assim, tal facto de fortes indícios de se tratar do pagamento de uma "comissão" pela emissão de facturas fictícias...ou sejam, os casos em que a ora recorrente não logrou demonstrar a materialidade das operações subjacentes às facturas em causa, contrariamente ao que aconteceu às facturas em que os indícios apurados pela fiscalização foram enfraquecidos pelas provas apresentadas e foram consideradas as respectivas facturas com aderência com a realidade, logo no seio da própria AT, e que, em consequência, nenhuma liquidação adicional foi efectuada.
Tratam-se assim de operações documentadas legal e formalmente, com as correspondentes facturas ou documentos equivalentes emitidas pelo invocado fornecedor dos serviços, que assim se encontravam na posse do sujeito passivo, na invocada aquisição dos mesmos pela impugnante, que a Administração Fiscal não aceitou como titulando as correspondentes operações, face aos termos supra, e na sentença recorrida se secundou, entendendo que os documentos apresentados para o efeito e a prova testemunhal produzida não tiveram a virtualidade de provar tais operações subjacentes, como se fundamentou em sede de motivação da sentença recorrida.
E nem a ora recorrente, parece vir colocar em causa de forma directa, que tenha efectuado tal prova(4), como se pode ver pela matéria destas conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, antes colocando o quid da sua discordância com a sentença recorrida, num momento anterior em relação à marcha do processo de liquidação, qual seja o de que, desde logo, ter sido a AT que não cumpriu o ónus probatório que para si emana para desconsideração das mesmas facturas regular e formalmente emitidas e constantes da sua contabilidade, como alega na matéria da sua conclusão u) - Cabe a Fazenda Nacional o ónus da prova da verificação dos pressupostos que determinaram as correcções técnicas efectuadas em matéria de IVA, a Administração não logrou provar em sede de julgamento, que as facturas eram uma operação simulada ou que as deduções efectuadas pela impugnante não tiveram na base qualquer prestação ou realização de serviços.
Mas não tem razão.
Como bem se fundamenta na sentença recorrida, acolhendo os indícios apurados pela AT e constantes do referido relatório e não infirmados por qualquer outra prova, quanto aos serviços prestados pela referida sociedade P..., Lda, aqui em causa, como seja o elevado número de facturas emitidas por esta sociedade face à sua reduzida capacidade de meios e bens para produzir tais serviços, facturas não registadas nas contas correntes dos respectivos clientes, alguns clientes que afirmaram desconhecer esta empresa ou nunca terem tido com ela qualquer relação comercial, facturas repetidas duas e até três vezes, para clientes diferentes e com valores datas e descritivos diferentes, tendo quanto à ora recorrente apurado que da facturação emitida por aquela, apenas se mostra documentado por cheque o pagamento do IVA liquidado nas mesmas facturas acrescido de uma comissão de cerca de 15%, percentagem esta normalmente utilizada como pagamento da passagem destas facturas em si, conjunto de factos donde, com elevada segurança, se não podem deixar de extrair, indícios seguros de que tais facturas não traduzirão a realidade das operações relevadas na contabilidade, que a impugnante sempre poderia afastar e esclarecer e provar a (outra) verdade dos factos de molde a demonstrar a efectiva realidade, o que não fez.
No caso de facturas passadas na forma legal na posse do sujeito passivo em que a AT recolha indícios fundados da sua não aderência com a realidade, que ao seu abrigo não tenham sido prestados os serviços nelas enumerados ou adquiridos os bens delas constantes, como no caso acontece, é ao mesmo sujeito passivo que cabe a prova da materialidade de tais operações ou seja que as mesmas têm aderência com a realidade(5), que não à AT o inverso, como bem se pronuncia a sentença recorrida, não funcionado também a fundada dúvida(6) para ter lugar a anulação do imposto com a mesma pretende, por nos encontrarmos no âmbito do direito à dedução do imposto por parte do sujeito passivo cujos pressupostos lhe cabe provar para que o mesmo lhe seja reconhecido(7), sendo aliás a ora recorrente, quem, em melhores condições se encontrava para esclarecer e provar os invocados fornecimentos, por lhe serem factos pessoais a si, que não à parte contrária, designadamente através do fornecimento dos elementos documentais relativos aos seus pagamentos, que a mesma não veio fazer, e que por isso foi julgada improcedente e que constitui o objecto do presente recurso.
Na verdade, como se afirma no acórdão do STA de 24.2.2002(8), recurso n.º 102/02, e que traduz jurisprudência corrente, quer deste TCAS quer do mesmo STA,...
Porém, no caso, a Administração Tributária não actuou baseada na existência de qualquer facto tributário, nomeadamente, liquidando o correspondente imposto. Antes, obstou ao exercício, por parte da recorrente, do seu direito à dedução do IVA constante das facturas em causa, baseada no entendimento de que, face aos indícios recolhidos, não se teriam, realmente, realizado as operações comerciais que tais facturas, supostamente, titulavam.
Como assim, o caso, aqui, é diverso, também para os efeitos de saber a quem cabe provar a ocorrência dos factos em que assenta o direito à dedução: é a recorrente quem se arroga um direito que pretende exercer – o direito à dedução do IVA -, que não é reconhecido pela Administração Fiscal. Destarte, não é a Administração que afirma um facto positivo com consequências tributárias é o contribuinte que invoca o seu direito à dedução do IVA pago a montante. Por isso, é ele quem deve provar a verificação dos pressupostos em que assenta tal direito.
....
Improcedem assim, todas as conclusões do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida que no mesmo sentido decidiu.
C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em indeferir a junção aos autos dos docs. de fls 279 a 288 e em deferir quanto ao de fls 289 a 298, em atribuir ao presente recurso o efeito de suspensivo, e em negar provimento ao recurso e em confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça em uma UC, na parte do desentranhamento dos docs.
Lisboa,20/03/2007
EUGÉNIO SEQUEIRA
VALENTE TORRÃO
LUCAS MARTINS
(1) Cfr. Código de Processo Civil Anotado, Vol.V. (Reimpressão), pág. 139 e segs.
(2) Cfr. o acórdão do STA de 3.7.1996, recurso n.º 19 672, bem como os demais aí citados.
(3) In Código de Processo Civil, anotado, Volume V, Reimpressão, pág. 192.
(4) O que teria de ser feito através da impugnação da matéria de facto na forma prevista na norma do art.º 690.º-A do CPC.
(5) Não funcionando nestes casos o regime da fundada dúvida do art.º 121.º do CPT e hoje do art.º 100.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, como constitui jurisprudência firmada, designadamente do STA: cfr. seus acórdãos de 4.5.2005, recurso n.º 943/04-30 e de 11.5.2005, recurso n.º 94/05-30.
(6) Ao contrário do que aconteceu em sede de IRC, em que a fundada dúvida foi invocada na sentença da referida impugnação judicial para declarar a anulação das liquidações.
(7) Prova que dimana directamente hoje da norma do art.º 74.º n.º1 da LGT, mas que já anteriormente era entendido vigorar, por força do regime geral nesta matéria do art.º 342.º do Código Civil.
(8) Bem como, entre muitos outros, o de 17.4.2002, recurso n.º 26 635. |
