| Decisão Texto Integral: |
Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
PROCESSO N.º 06180/12
I. RELATÓRIO
……………………, LDA vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Almada que julgou improcedente a impugnação da liquidação de IRC dos exercícios de 2004, 2005 e 2006.
A Recorrente apresentou as suas alegações, e formulou as seguintes conclusões:
a) Na sequência de ação inspetiva efetuada à recorrente, foram efetuadas as liquidações na origem nos presentes autos, apenas com base em dois ficheiros informáticos, designados por "MODEM" e "EXPORT".
b) Em sede de Inspeção Tributária foi considerado o ficheiro "MODEM" como aquele que espelha a realidade dos proveitos omitidos, por não se encontrar modificado, sendo por isso o único correto, desvirtuando o ficheiro "EXPORT", por o considerar alterado ou modificado.
c) Os dois ficheiros informáticos utilizados pelo sujeito passivo para suporte ao sistema de faturação (MODEM e EXPORT), servem apenas para oferecer informação á gestão e não são fiscalmente obrigatórios. E,
d) Apenas foram tomados em conta os seus resultados, tendo a Inspeção Tributária esquecendo e ignorando todas as diligências que deveriam ter sido efetuadas no âmbito da procura da verdade material
e) Não foram respeitados os procedimentos fundamentais utilizados em qualquer inspeção ou auditoria tributária na prossecução do seu objetivo.
f) Em sede de inspeção, não foram tomados em conta a quaisquer elementos da contabilidade do recorrente, declaração IES, ou efetuada qualquer comprovação junto dos clientes ou entidades bancárias.
g) Apenas tendo sido considerados os elementos resultantes da análise dos ficheiros informáticos, que, ao contrário do entendido na douta Sentença recorrida, não permitiram descortinar a realidade tributária do ora recorrente.
h) Acresce que, o art 6° do Regime Complementar da Inspeção Tributária (RCPlT), não é uma norma meramente programática, é uma regra de conduta imperativa que deve nortear a Inspeção Tributária, o que não sucedeu no caso "subjudice".
i) Porquanto a descoberta da verdade material foi postergada pela não realização de diligências que poderiam aferir com rigor da veracidade dos proveitos declarados.
j) Como ensinam o Prof. Diogo de Leite Campos e os Juízes Conselheiros Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, em anotação ao art. 55° da LGT, a administração Tributária deve "realizar todas as diligências necessárias para averiguar a verdade material, independentemente de os factos a averiguar sejam contrários aos interesses patrimoniais que à Administração Tributária cabe defender: in, Lei Geral Tributária, Comentada e Anotada ... cit.
k) Mais, a Administração Fiscal, no âmbito do procedimento tributário, está sujeita ao princípio do inquisitório (cfr.art.58, da L.G.T.), o qual é um corolário do dever de imparcialidade que deve nortear a sua atuação.
l) Este dever de imparcialidade reclama que a Fazenda Pública procure trazer ao procedimento todas as provas relativas à situação fáctica em que vai assentar a decisão, mesmo que elas tenham em vista demonstrar factos cuja revelação seja contrária aos interesses patrimoniais da Administração (neste sentido, vide, o Acórdão do TCA Sul de 3 de Julho de 2012, proferido no Recurso n° 04397/10, cit.).
m) A problemática do ónus da prova só se coloca posteriormente após o esgotamento de todos os meios instrutórios ao alcance da Administração, para a averiguação dos factos, pois o principio do inquisitório coexistente com a disciplina do ónus da prova cruza o ordenamento tributário em momento prévio (art. 58° da LGT).
n) Em sede de inspeção, nada foi feito no sentido de aferir com rigor da veracidade dos proveitos declarados ou dos custos suportados.
o) De forma negligente, simplista e meramente consultiva a inspeção apurou o imposto em causa nos presentes autos, alcançando os respetivos valores unicamente através de consulta de dois ficheiros informáticos.
p) Que nem são contabilísticamente obrigatórios, prescindindo de qualquer outra diligência ou da análise de qualquer documento, inclusivamente fazendo tábua rasa do próprio manual de procedimentos.
q) Razão pela qual, as liquidações de IRC em causa nos presentes autos, por decorrerem de ação inspetiva concluída em desrespeito pelas normas e princípios a que a Administração Fiscal se encontra vinculada, são ilegais impondo-se a sua anulação.
r) Assim, por todo o exposto, ao ter decidido em sentido contrário, a douta Sentença recorrida padece de erro de julgamento não podendo em consequência permanecer na ordem jurídica.
s) A Inspeção Tributária nem sempre tomou em conta os dados constantes do ficheiro "MODEM", que considerou como fidedignos, pelo contrário, tomou em conta de forma incoerente e injustificada, os dados que permitiam a liquidação de imposto.
t) Apesar de referir que o ficheiro EXPORT foi manipulado e ao assumir o ficheiro MODEM como sendo verdadeiro e fidedigno, foi eleito o EXPORT sempre que este apresenta tamanho superior, desconsiderando o MODEM.
u) Tal acontece a fls. 57, 61, 63, 65, 68, 71, 74, 80, 83, 86, 88, 91, 94, 96, do anexo 3, sendo possível mencionar muitos outros exemplos espelhados no Relatório de Inspeção, sem qualquer justificação para a dualidade de critérios.
v) Para além de que, existem inúmeros exemplos em que os valores dos dois ficheiros são iguais, (por exemplo, vide, Anexo 3, fls 43, 46, 48, 49, 51, 52, 53, 54, 55).
w) Ora, perante a factualidade descrita, ao contrário do decidido na douta Sentença recorrida, impunha-se a realização de perícia ou parecer a entidade credenciada para o efeito, relativa ao programa informático da recorrente,
x) Pelo que na ausência qualquer justificação para tal dualidade de critérios, a sua eleição carece de objetividade, bem como, na ausência de perícia ao sistema informático da recorrente os resultados obtidos não podem merecer credibilidade.
y) Assim ao ter decidido em sentido diferente, também pelo ora exposto a Sentença recorrida padece de erro de julgamento não podendo em consequência permanecer na ordem jurídica.
z) A determinação da matéria coletável obtêm-se pela dedução ao lucro tributável das quantias aí referidas, sendo naturalmente aquele indissociável dos custos suportados (art. 15° do CIRC).
aa) A correta determinação da matéria de qualquer imposto não se alcança pelo apuramento apenas dos proveitos, impondo-se que sejam tomados em conta os custos, ao contrário do entendido na douta Sentença recorrida.
bb) Com recurso à avaliação indireta seria forçoso presumir custos, como foram presumidos os proveitos, por via da aplicabilidade dos rácios utilizados pela Administração Tributária na fixação de rendimentos.
cc) Pelo que, dado que a contabilidade da ora recorrente não mereceu credibilidade, se mediante o recurso à avaliação direta era impossível a correta determinação do imposto, sempre deveria a Inspeção Tributária recorrer à avaliação indireta.
dd) Assim, também pelo ora exposto, ao considerar como não verificados os pressupostos de recurso à avaliação indireta, a douta Sentença recorrida padece de erro de julgamento, não podendo em consequência permanecer na ordem jurídica.
ee) Ao serem fixados proveitos sem os inerentes custos associados, as liquidações não refletem a realidade tributária da ora recorrente.
ff) Não se pode deixar de trazer à colação, o facto de, todas as dúvidas relativas ao facto tributário terem de ser valoradas a favor da recorrente, (artigo 100°, n" 1, do CPPT).
gg) A incerteza sobre a realidade dos factos tributários reverte, em regra, contra a Administração Tributária, devendo ser anulada a liquidação se existirem dúvidas sobre a sua existência e quantificação.
hh) Da prova carreada para os autos resulta uma dúvida fundada, sobre a quantificação do facto tributário.
ii) Na medida em que, os resultados obtidos na determinação da matéria tributável, foram relevantemente contrariados com argumentos que, suscitando fundada dúvida sobre a quantificação dos factos tributários em análise, determinariam obrigatoriamente a anulação do ato tributário de liquidação.
jj) Acresce que a Administração Fiscal olvidou deliberadamente o principio da capacidade contributiva.
kk) A ora recorrente não tem capacidade contributiva da qual possa resultar o pagamento de impostos (IVA e IRC) que ascendem a mais de € 150.000, números sustentados em movediça base factológica.
ll) Pelo que, a douta Sentença recorrida ao considerar como não violados o art. 100.º do CPPT e o principio da capacidade contributiva, tendo mantido as liquidações em causa, padece de erro de julgamento, não podendo permanecer na ordem jurídica.
Finaliza com o seguinte pedido: “Nestes termos, atentos os fundamentos expandidos, nos melhores de direito, sempre com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve o recurso interposto ser julgado procedente, pelas razões expandidas, e em consequência, revogada a douta sentença recorrida, com todas as consequências legais dai advindas.”**** A Recorrida, não apresentou contra-alegações.**** Foram os autos a vista do Magistrado do Ministério Público que emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.**** Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.**** As questões invocadas pela Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir consiste em aferir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento por:
_ Violação pela AT do princípio do inquisitório contemplado no art. 58.º da LGT [conclusões a) a r)] e que as conclusões obtidas pela AT não são válidas pois não foi realizada perícia ao sistema informático [conclusões s) a y)];
_ A AT deveria ter recorrido a métodos indirectos [conclusões z) a ee)];
_ Deve ser aplicado o regime do art. 100.º do CPPT [conclusões ff) a ll)].
II. FUNDAMENTAÇÃO
1. Matéria de facto
A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:
a) “A impugnante explorava um estabelecimento de restauração, sendo tributada pelo exercício da actividade de "alojamento e restauração (restaurantes e similares)".
b) Na sequência de uma acção inspectiva realizada no ano de 2007 foram efectuadas correcções à matéria tributável, com base em omissão de proveitos, tendo sido acrescido ao lucro tributável declarado nos anos de 2004, 2005 e 2006, os montantes de € 127.266,35, 122,436,68 e 127.373,22 euros, respectivamente.
c) Assim, por despacho do chefe de divisão, em substituição do director de finanças de Setúbal, datado de 04.02.2008, foram sancionadas as propostas dos Serviços de inspecção, assim discriminadas:
| ''Período | Lucro tributável
Declarado | Proveitos omitidos | Lucro tributável
corrigido |
| 2004 | 9.861,95 | 127.266,35 | 137.128,30 |
| 2005 | 1.649,78 | 122.436,68 | 124.086,46 |
| 2006 | -6.282,93 | 127.373,22 | 133.656,15 |
d) No relatório de inspecção, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, os Serviços de Inspecção Tributária referiram o seguinte: "(...)No disco local do equipamento eléctrico utilizado pelo sujeito passivo ''……………." existem pastas distintas contendo os mesmos ficheiros, e que de pasta para pasta esses mesmos ficheiros Mm conteúdos diferente e tamanhos diferentes (...)
As pastas/EXPORT e /MODEM localizadas em(...) contem os mesmos ficheiros de registos diários (…)
Os mesmos ficheiros constantes na pasta /EXPORT foram, na sua maioria, modificados posteriormente às datas em que foram modificados os mesmos ficheiros localizados na pasta I MODEM.
(...) Analisados os conteúdos dos ficheiros CaammddO.zzz correspondentes aos ficheiros de cabeçalho de movimentos, verifica-se que (...) existem diferenças nos seus conteúdos, nomeadamente no valor dos documentos. Ou seja, os valores dos documentos nos conteúdos dos ficheiros CaammddO.zzz localizados na pasta I Export são quase sempre inferiores aos valores dos documentos nos conteúdos dos mesmos ficheiros localizados na pasta /MODEM (…)
Estes factos indiciam que os ficheiros da Pasta I EXPORT (...) foram manipulados, e que o seu conteúdo não corresponde ao conteúdo original, dado que:
Nesta localização existem ficheiros XaammddOzzz sem conteúdo, quando para os dias a que dizem respeito existem ficheiros CaammddO.zzz DaammddO.zzz RaammddO.zzz e SaammddO.zzz com movimentos registados nos seus conteúdos;
Os conteúdos dos ficheiros DaammddO.zzz constantes nesta localização correspondem apenas a parte dos conteúdos dos mesmos ficheiros localizados na pasta MODEM;
Existem incoerências nos conteúdos dos ficheiros DaammddO.zzz constantes nesta localização;
A maioria dos ficheiros existentes nesta localização foram modificados depois da hora em que foram modificados os mesmos ficheiros localizados na pasta l11.odem, ou seja, se os ficheiros processados pelo programa 'Winrost" (com a sua nomenclatura definitiva) apenas são modificados aquando do ficho do dia a que dizem respeito, então os ficheiros existentes nesta localização não podem ser os ficheiros originalmente processados pelo programa “Winrest”
Estes factos provam ainda que os ficheiros constantes na pasta MODEM localizada em C: /Programas/Restinfor/WinCAFE/FIIES são os ficheiros originariamente processados pelo programa 'Winrest'; sem qualquer modificação ou manipulação posterior, dado que:
Todos os ficheiros existentes nesta localização têm conteúdo e tamanho superior a zero Bytes;
Os ficheiros existentes nesta focalização têm sempre tamanho igual ou superior aos mesmos ficheiros existentes noutras localizações;
Não existem incoerências nos conteúdos dos ficheiros constantes nesta localização;
Os ficheiros existentes nesta localização foram sempre modificados em horas iguais ou anteriores às horas em que foram modificado os mesmos ficheiros localizados na pasta EXPORT ou seja, são os ficheiros que receberam a sua nomenclatura definitiva e que foram modificados apenas quando do.focho do dia a que dizem respeito.
(...) Da análise anterior verifica-se que os ficheiros localizados no equipamento electrónico utilizado pelo sujeito passivo “………....." em C. Programas\Restinfor/WinCAFE\FILES\MODEM são ficheiros que contêm os registos das vendas e das prestações do serviços efectuadas, dos talões de venda, facturas ou documentos equivalentes emitidos, dos recebimentos e dos movimentos de conta corrente, efectuados diariamente nos anos de 2004, 2005 e 2006, sem qualquer modificação ou manipulação ao seu registo. Ou seja, esta pasta contém todos os ficheiros originalmente processados pelo programa 'Winrost' nos anos de 2004, 2005 e 2006, sem qualquer modificação ou manipulação posterior. As restantes pastas contém ficheiros que foram manipulados ou não contêm a totalidade dos ficheiros processados nos anos de 2004, 2005 e 2006" (cfr. relatório de inspecção junto ao PA apenso);
e) Na sequência de tais correcções, a administração tributária procedeu à emissão de liquidações adicionais, de que resultou imposto e juros compensatórios nos montantes de € 38.741,61, € 35.912,72 e € 35.970,11, respectivamente relativos aos anos de 2004, 2005 e 2006 (cfr. fls. 18 a 20 do PA apenso);
f) Em 01.07.2008 foi apresentada reclamação graciosa, a qual foi indeferida por despacho de 09.12.2008 (cfr. fls. 2 a 14 e 209 do PA);
g) Desse indeferimento foi apresentado recurso hierárquico, que igualmente foi indeferido, por despacho da directora de serviços da DSIRC datado de 26.05.2009 (c&. fls. 2 a 8 e fls. não numeradas do PA), o qual acolheu a proposta da informação n° 1147/09, de 30.04.2008 junta ao PA que aqui se dá por integralmente reproduzida (cfr. fls. 2 a 8 e fls. não numeradas do PA);
h) O gerente da Impugnante não possui qualquer formação nem conhecimentos específicos na área informática (c&. depoimento testemunhal);
i) O estabelecimento de restauração da Impugnante suporta custos relativos a auto-consumo, como refeições de trabalhadores, e a desperdícios, como os decorrentes das anulações de pedidos dos clientes (cfr. idem);
j) O programa informático de facturação utilizado pela Impugnante, contém 2 ficheiros, um MODEM e um EXPORT para registos de vendas e prestação de serviços, não sendo utilizado para gestão de stocks nem compras. Tais ficheiros não são codificados, pelo que é possível a posterior modificação dos dados que contêm (cfr. idem).* A convicção do Tribunal fundou-se na prova documental junta aos autos, e, em concreto, no teor dos documentos indicados em cada um dos pontos supra.
O depoimento das testemunhas ouvidas foi muito genérico, sem que tenha concretizado factos relevantes para a decisão, para além dos acima enunciados no probatório.
Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito em face das possíveis soluções de direito e que, por conseguinte, importe registar como não provados.”
2. Do Direito
Conforme resulta dos autos a Recorrente apresentou impugnação judicial na sequência do indeferimento do recurso hierárquico apresentado do indeferimento da reclamação graciosa das liquidações de IRC dos exercícios de 2004, 2005 e 2006.
As liquidações impugnadas resultam de correcções à matéria colectável efectuadas no âmbito de uma acção de inspecção à contabilidade da Recorrente (que no período em causa explorava um estabelecimento de restauração) e consistiram em acréscimos ao lucro tributável dos proveitos que consideraram omitidos, e assentou, em síntese, no entendimento de que os ficheiros informáticos “EXPORT” da Recorrente, com base nos quais foram declarados os seus proveitos, encontravam-se modificados, e por conseguinte, desconsideraram os dados deles constantes, considerando os registos dos ficheiros “MODEM” para o apurando os proveitos.
A sentença recorrida analisou os fundamentos das correcções e as causas de pedir invocadas pela Impugnante (ora Recorrente), julgando improcedente a Impugnação.
A Recorrente, nesta sede de recurso, insurge-se contra a sentença recorrida assacando-lhe, desde logo, erro de julgamento uma vez que, ao contrário do que se entendeu, a AT violou o princípio do inquisitório contemplado no art. 58.º da LGT [conclusões a) a r)], e que as conclusões obtidas pela AT não são válidas pois não foi realizada perícia ao sistema informático, não sendo coerentes os resultados [conclusões s) a y)].
Apreciando.
Dispõe o art. 6.º do RCPIT, sob a epígrafe “Princípio da verdade material” dispõe:
“O procedimento de inspecção visa a descoberta da verdade material, devendo a administração tributária adoptar oficiosamente as iniciativas adequadas a esse objectivo.”
Por outro lado, dispõe o art. 58.º da LGT, sob a epígrafe “Princípio do inquisitório”:
“A administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido.”
A respeito destes princípios é esclarecedor o que se sumariou no Ac. do TCA Sul de 07/05/2013, no qual foi Relator o 2.º adjunto do presente acórdão:
“O princípio da verdade material está consagrado no artº.6, do R.C.P.I.T., e impõe que a Administração Tributária, no âmbito do procedimento de inspecção, procure recolher os elementos probatórios que possibilitem mais tarde fundamentar o acto tributário que venha a ser praticado. Trata-se de investigar e apurar o correcto cumprimento das obrigações fiscais pelos sujeitos passivos e, com base nessa investigação, recolher elementos que permitam apurar a eventual existência de irregularidades. Concluindo, o princípio da verdade material fixa aquele que deve ser o objectivo do procedimento inspectivo - a descoberta da verdade material. Este princípio é uma concretização do examinado princípio do inquisitório (enunciado no artº.58, da L.G.T., como princípio geral do procedimento tributário), sendo postulado pela natureza pública e indisponível da relação jurídico-tributária, assim abrangendo, por isso, os seus elementos de facto.”
Regressemos, então, ao caso dos autos, e vejamos se aqueles princípios foram violados.
Conforme já referimos, as correcções que foram efectuadas consistiram em acréscimos ao lucro tributável da Recorrente com base nos dados constantes dos ficheiros “MODEM”, pois os serviços de inspecção apuraram que os ficheiros informáticos “EXPORT”, com base nos quais foram declarados os proveitos, encontravam-se modificados.
A Recorrente insurge-se contra a utilização dos dados dos ficheiros “MODEM” por entender que estes servem apenas para oferecer informação à gestão e não são fiscalmente obrigatórios, e que por conseguinte, a AT deveria ter efectuado outras diligências junto da contabilidade da Recorrente para apurar a verdade material, e o “rigor dos proveitos declarados” ao abrigo do princípio do inquisitório.
Mas sem razão.
Com efeito, apesar de a Recorrente continuar a insistir na argumentação de que os ficheiros “MODEM” apenas servem para oferecer informação à gestão, a verdade é que, trata-se de um ficheiro produzido pela aplicação informática (Winrest) que a Recorrente utilizava para registar as operações relativas à sua actividade comercial de restauração.
Os serviços de inspecção apuraram que existiam duas “pastas” (“MODEM” e “EXPORT) que continham o mesmo tipo de ficheiros de registo diário de operações, sendo que os ficheiros “EXPORT” continham modificações e os ficheiros “MODEM” foram processados originariamente pelo programa “Winrest” sem qualquer modificação posterior.
Sublinhe-se, ambos os ficheiros (“EXPORT” e “MODEM”) foram produzidos pela aplicação informática (Winrest) utilizada pela Recorrente, e encontravam-se no disco local do equipamento electrónico utilizado pela Recorrente.
Ora, não se compreende bem o que a Recorrente pretende dizer quando afirma que aquele ficheiro utilizado pela AT apenas tinha a função de “informação de gestão”, e por conseguinte não poderia ser utilizado pela AT, pois se nesse ficheiro estavam registados proveitos que foram processados originariamente pelo programa informático “Winrest” sem que tenham sofrido qualquer modificação posterior, proveitos que não constavam do ficheiro “EXPORT”, então a Recorrente registava “para sua gestão” vendas que não ocorreram? Não nos parece.
Das regras da experiência comum o que se poderá deduzir da divergência entre os dois ficheiros, e das modificações que foram encontradas no ficheiro “EXPORT” é que a Recorrente utilizaria o ficheiro “MODEM” para registar diariamente os proveitos efectivamente obtidos, ficando com a informação fidedigna da sua actividade, e como não se trata de ficheiro fiscalmente obrigatório, como a própria Recorrente admite, então, confiou que não seriam levados ao conhecimento da AT, mas como se encontrava no disco local do equipamento electrónico utilizado pela Recorrente, acabou por ser encontrado pela AT.
Razões não há para se entender que esses ficheiros “MODEM” não pudessem ser utilizados pela AT para o apuramento dos proveitos omitidos, pois há que não esquecer que foi a modificação encontrada no ficheiro “EXPORT”, juntamente com as discrepâncias de montantes de proveitos registados nos dois ficheiros produzidos pelo mesmo programa informático que descredibilizaram por completo os valores declarados com base no ficheiro “EXPORT”, e por outro lado, os ficheiros “MODEM” foram processados originariamente pelo programa “Winrest” sem qualquer modificação posterior, o que sustenta a sua fiabilidade.
Acresce ainda que a Recorrente em momento algum avança com uma única explicação (plausível ou não) que justifique a diferença de registo de proveitos nos dois ficheiros informáticos.
Ademais, os ficheiros informáticos utilizados pela Recorrente contendo registos das operações realizadas no âmbito da sua actividade (registos informáticos) são um elemento como qualquer outro (registos não informáticos) que a AT poderá lançar mão para apurar os proveitos efectivamente obtidos na actividade de uma empresa.
Sublinhe-se ainda que a Recorrente não questiona que as operações referentes à sua actividade tenham sido registadas no sistema informático, mas tão-somente que o ficheiro “MODEM” não era fiscalmente obrigatório e que apenas tinha a função de “informação de gestão”.
Deste modo, os proveitos omitidos foram apurados pela AT de forma objectiva, através de registos da própria Recorrente, não se vislumbrando a necessidade de realização de perícia ao sistema informático da Recorrente no âmbito da acção de inspecção.
Pelo exposto, considerando que os ficheiros “MODEM” continham os registos das operações praticadas pela Recorrente no seu estabelecimento no dia-a-dia, e que fazia parte do sistema informático que era utilizado para registar a sua actividade comercial, que não se encontra modificado posteriormente ao registo das operações, não se vislumbra que a AT tivesse de socorrer-se de outros elementos para apurar os proveitos efectivamente obtidos, nem tão-pouco que tivesse de realizar qualquer tipo de perícia, pelo que não se encontram violados os princípios da verdade material, nem do inquisitório.
Improcedem, deste modo, as conclusões a) a y).
II. Invoca ainda a Recorrente que a AT deveria ter recorrido a métodos indirectos [conclusões z) a ee)].
Mas também sem razão.
Enquanto a avaliação directa tem por fim a determinação dos rendimentos ou bens sujeitos a tributação com base no valor real (n.º 1 do art. 83.º da LGT), já a avaliação indirecta parte de indícios, presunções ou outros elementos de que a Administração Tributária (AT) tenha à sua disposição (n.º 2 do mesmo preceito legal).
A avaliação indirecta é uma forma subsidiária da avaliação directa da matéria tributável (n.º 1 do artigo 85.º da LGT), e excepcional uma vez que apenas pode ser aplicada nos casos e condições expressamente previstas na lei (art. 81.º, n.º 1 da LGT).
Deste modo, o regime regra de determinação da matéria tributável é o da avaliação directa, em consonância com o princípio da capacidade contributiva, constitucionalmente consagrado no art. 104.º da Constituição da República Portuguesa (CRP).
Sempre que seja possível à AT determinar a matéria tributável por métodos directos deve fazê-lo, sendo a avaliação indirecta a ultima ratio.
In casu, a argumentação da Recorrente é a de que não se deveria apenas ter corrigido proveitos, mas também custos, ao contrário do que entendeu a sentença recorrida. E assim sendo, através do apuramento da matéria colectável por métodos indirectos seria possível também presumir custos, uma vez que “foram presumidos proveitos” (alínea bb) das conclusões de recurso).
Ora, a Recorrente encontra-se equivocada, a AT não “presumiu proveitos”, mas apenas corrigiu os proveitos declarados, ou seja, alterou o montante dos proveitos para um valor superior ao declarado, e fê-lo através de métodos directos, através dos registos da própria Recorrente, nada se estimou.
Se não se estimou proveitos, então, também não há que se estimar custos.
A questão que a Recorrente coloca quanto aos gastos (custos) não faz sentido, pois o que se apurou foi um “erro” apenas, e tão-somente, nos proveitos declarados, mas que foi perfeitamente quantificável com base nos próprios registos informáticos da Recorrente.
Dito de outro modo, estamos no âmbito do apuramento da matéria colectável por métodos directos, os proveitos foram apurados directamente através dos registos informáticos da Recorrente, proveitos esses que não haviam sido declarados, e assim, a correcção limitou-se aos proveitos (omitidos).
Se a Recorrente teve custos associados àqueles proveitos, e que não estavam reflectidos na contabilidade (gastos omitidos), então, cabia-lhe, ainda no âmbito da acção de inspecção, facultar aos serviços de inspecção os respectivos documentos comprovativos (facturas, recibos) que comprovassem a sua existência e a sua indispensabilidade nos termos do art. 23.º do CIRC, mas claro, tal significaria admitir o carácter intencional da omissão dos proveitos.
Ao contrário que invoca a Recorrente, portanto, as correcções efectuadas pela AT reflectem a realidade, não se violando o princípio da tributação do lucro real consagrado no art. 103.º da CRP.
Improcedem, deste modo, as conclusões conclusões z) a ee).
III. Por último, invoca a Recorrente que deve ser aplicado o regime do art. 100.º do CPPT [conclusões ff) a ll)].
Dispõe o art. 100.º, n.º 1 do CPPT que “Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado.”.
Por conseguinte, para que se anule o acto impugnado com base neste preceito legal é necessário que da prova produzida resulte uma fundada dúvida sobre a existência ou quantificação do facto tributário. In casu, a Recorrente invoca excesso na quantificação.
Trata-se do princípio segundo o qual se deve valorar a favor do contribuinte a dúvida que possa existir após a produção da prova.
No entanto, não existe qualquer dúvida, muito menos fundada para que se possa legitimar a aplicação do disposto no art. 100.º da LGT.
Com efeito, a quantificação da omissão dos proveitos foi efectuada com base nos registos informáticos que constavam do ficheiro “MODEM”, cujos registos informáticos eram efectuados a partir do programa informático utilizado pela própria Recorrente (“Winrest”), e ao contrário do que sucedia com o ficheiro com base no qual a Recorrente declarou os seus proveitos (“EXPORT”) aquele ficheiro não apresentava qualquer modificação.
Ou seja, se o ficheiro com base no qual foram apurados os proveitos omitidos não continha qualquer vestígio de modificação ou alteração, onde é que está a dúvida na quantificação? Não há dúvida alguma que os registos lá contidos eram os registos diários da actividade da restauração exercida pela Recorrente e que aqueles proveitos eram registados através do programa informático. Se dúvida houve na quantificação seria no sentido contrário, o que se poderia questionar (hipoteticamente) é se ainda assim, estariam registadas todas as operações efectuadas no dia-a-dia da actividade da Recorrente, mas já não o contrário.
Todo o procedimento de inspecção foi adequado, encontra-se bem fundamentado o relatório de inspecção, bem alicerçado factualmente e de direito, tendo a AT logrado cumprir o ónus da prova que sobre si recaía (do factos constitutivos dos seus direitos – art. 74.º, n.º 1 da LGT) de que os proveitos declarados pela Recorrente não correspondiam aos efectivamente auferidos (omissão de proveitos), e deste modo, encontra-se legitimada a actuação da AT, não existindo qualquer dúvida sobre a existência ou quantificação do facto tributário.
Pelo exposto, a sentença recorrida ao considerar como não violados o art. 100.º do CPPT e o princípio da capacidade contributiva, tendo mantido as liquidações em causa, não padece de erro de julgamento, e nessa medida, improcedem as conclusões ff) a ll).
Em suma, improcedem in totum as conclusões das alegações da Recorrente, e nessa medida, o recurso deve ser julgado improcedente.
****
3. Sumário do acórdão
I. Não se verifica a violação do princípio da verdade material (art. 6.º do RCPIT), nem do inquisitório (art. 58.º da LGT) a não realização de perícia ao sistema informático da Impugnante quando, no âmbito de uma acção de inspecção, os serviços apuram que existem duas “pastas” (“MODEM” e “EXPORT) que continham o mesmo tipo de ficheiros de registo diário de operações, sendo que os ficheiros “EXPORT” continham modificações e os ficheiros “MODEM” foram processados originariamente pelo programa “Winrest” sem qualquer modificação posterior;
II. A avaliação indirecta é uma forma subsidiária da avaliação directa da matéria tributável (n.º 1 do artigo 85.º da LGT), e excepcional uma vez que apenas pode ser aplicada nos casos e condições expressamente previstas na lei (art. 81.º, n.º 1 da LGT), deste modo, o regime regra de determinação da matéria tributável é o da avaliação directa, em consonância com o princípio da capacidade contributiva, constitucionalmente consagrado no art. 104.º da Constituição da República Portuguesa (CRP);
III. Para que se anule o acto impugnado com base nos disposto no art. 100.º do CPPT é necessário que da prova produzida resulte uma fundada dúvida sobre a existência ou quantificação do facto tributário.
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III. DECISÃO
Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida.
**** Custas pela Recorrente.
D.n.
Lisboa, 14 de Abril de 2015.
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Cristina Flora
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Cremilde Abreu Miranda
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Joaquim Condesso |
