4. Tão pouco lhe pode ser creditada a presunção de veracidade uma vez que não cumpriu os deveres de esclarecimento da sua situação tributária (art.º 75º/2-b) LGT).

RECORRENTE: J…………………
RECORRIDO: Autoridade Tributária
OBJECTO DO RECURSO:
Sentença proferida pelo MMº juiz do TAF de Leiria que julgou improcedente o recurso da decisão de avaliação da matéria coletável por métodos indiretos, na qual foi fixado um rendimento de IRS, para o ano de 2016, no montante de 322.871,53€, pedindo a anulação da mesma e que seja determinada a fixação da matéria colectável com base na declaração de substituição apresentada pelo recorrente supervenientemente.

CONCLUSÕES DAS ALEGAÇÕES:
1. As presentes alegações de recurso dizem respeito à sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria no Processo nº 845/19.8BELRA, com a qual o ora Recorrente não pode conformar-se em face da manifesta falta de razão que lhe subjaz.

2. Em sede de procedimento de inspeção tributária, a AT promoveu correções à matéria coletável do ora recorrente, com recurso à avaliação indireta para a determinação da matéria coletável em sede de IRS, inicialmente no montante de EUR 969.791,00, relativas ao ano de 2016, com base em acréscimos patrimoniais que a AT entendia não estarem devidamente justificados.

3. Com base em elementos juntos ao processo pelo recorrente, a AT procedeu à alteração parcial das conclusões propostas no projeto de inspeção tributária, considerando parte do montante percebido como o reembolso de suprimentos prestados pelo ora recorrente, e como tal não sujeitos a tributação em sede de IRS,

4. Apesar disso, a AT emitiu o relatório definitivo de inspeção tributária mantendo a decisão de avaliação indireta da matéria coletável, com aplicação do regime previsto no art.º 89.º-A da LGT, em virtude de considerar verificados "acréscimos patrimoniais não justificados" no valor de eur 322.871,53.

5. Entendimento esse confirmado pela sentença de que ora se recorre e com o qual não se pode concordar, por ferido de ilegalidade.

6. O recorrente e a sua esposa eram, em 2016 (e atualmente) os únicos membros detentores do capital social (vulgo acionistas) de uma sociedade de direito norte-americano, sediada no estado do Delaware, denominada "S…………… LLC".

7. O recorrente recebeu em 2016, nas suas contas bancárias em Portugal, um total aproximado de EUR 1.021.228,47, proveniente da conta bancária da sociedade "S……………… LLC."

8. Uma vez que os valores que veio a receber em 2016 não perfaziam o valor total realizado a título de suprimentos ao longo dos anos em que manteve investimento no estrangeiro, o recorrente assumiu que a totalidade do valor recebido se referia a reembolso de suprimentos, não sujeito a IRS em Portugal e desprovido de qualquer obrigação declarativa.

9. Acontece que, em sede de inspeção tributária e no seguimento do exame das demonstrações de resultados, balanços e notas às demonstrações financeiras da referida "S…………. LLC", o recorrente constatou uma discrepância quanto aos valores contabilizados como reembolso de suprimentos e aqueles que havia recebido, de facto, em 2016.

10. Com efeito, os elementos contabilísticos da sociedade "S………….. LLC" refletiam o reembolso de suprimentos naquele exercício, porém apenas no valor de USD 715.222,48 e EUR 10.031,14, que conjugadamente e aplicando o câmbio indicado pela própria AT (1,123) ascendem a um total de EUR 646.916,70.

11. Correspondendo então a dividendos, de acordo com os registos contabilísticos da empresa, a diferença detetada pelo recorrente entre o valor total por si recebido em 2016, e o valor qualificado pela "S…………… LLC" como reembolso de suprimentos.

12. Assim, os acréscimos patrimoniais em causa encontram-se neste momento totalmente justificados, pela consideração do valor de EUR 374.309,00 como dividendos recebidos, já que, quanto ao restante valor, dúvidas não subsistem, inclusive para a AT, de que se tratou de reembolso de suprimentos.

13. Porém, entendeu a AT, bem como a decisão ora recorrida, não acolher a posição do recorrente, porquanto não se teria por suficientemente demonstrado que a diferença entre o valor imputado ao recorrente e o qualificado pela "S……………. LLC", de Eur 374.309,00, corresponde a dividendos distribuídos ao Recorrente.

14. O que não se compreende, uma vez que foi claramente identificada, através dos elementos voluntariamente facultados pelo recorrente no decurso da ação inspetiva, a origem do dinheiro - a conta bancária da sociedade de direito norte-americano "S……….. LLC" - bem como a sua natureza - uma parte correspondente a reembolso de suprimentos e a outra parte correspondente a dividendos!

15. Aliás, não pode colher a posição da AT, e sancionada pela sentença recorrida de, com base exatamente nos mesmos elementos probatórios (extratos bancários e registos contabilísticos da empresa, todos constantes do processo de inspeção), considerar justificado o acréscimo referente ao reembolso de suprimentos e não justificado aquele relativo aos dividendos.

16. E se até aos esclarecimentos prestados pelo recorrente em sede de Inspeção Tributária e à junção dos documentos referidos no, e anexos ao relatório de inspeção, os montantes em causa se podiam entender como "não justificados", neste momento estão plenamente justificados.

17. Pelo que, cai pela base o pressuposto essencial do art.º 89.º-A da LGT para a determinação da matéria coletável com recurso a métodos indiretos, a saber: a não justificação da divergência entre os valores declarados e os acréscimos patrimoniais verificados.

18. Pelo que, atendendo à preferência legal absoluta pela utilização de métodos de avaliação direta para fixação da matéria coletável, consagrada no art.º 85.º da LGT, deveria a AT - e, posteriormente o douto Tribunal recorrido - ter afastado a aplicação dos métodos indiretos e procedido à fixação da matéria coletável do recorrente com recurso a correções meramente aritméticas, com base nos elementos constantes do processo de inspeção.

19. Acresce que, é globalmente pacífico que, salvo demonstração em sentido contrário - "com exceção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias", artigo 5.º, n.º 1 do CIRS -, os montantes pagos ou colocados à disposição dos sócios por parte da sociedade cujo capital titulam devem ser tidos como dividendos e tributados como tal, independentemente do cumprimento das formalidades vigentes em sede de direito das sociedades comerciais, que como se comprova pela leitura da letra do artigo 5.º do CIRS, não releva quanto à qualificação do rendimento percebido.

20. Acresce que, atento o erro verificado na qualificação dos valores recebidos (uma vez que apenas parte dos mesmos correspondiam, afinal, ao reembolso de suprimentos), o recorrente procedeu à entrega de declaração de substituição referente ao IRS de 2016, incluindo o valor de EUR 374.309,00 como rendimento de dividendos, tendo prontamente pago o correspondente imposto.

21. Assim, considerando a apresentação da nova declaração por parte do recorrente, cujas declarações são o elemento preferencial para fixação da matéria tributável, deverão os pressupostos da aplicação dos métodos indiretos ser analisados com base na nova declaração que, legalmente, se presume verdadeira.

22. O que não se verificou na decisão do tribunal a quo.

23. De facto, a declaração de substituição do ora recorrente, de Junho de 2019, incluindo um rendimento adicional de dividendos no valor de Eur 374.309, - coincidente com o montante apurado em sede de Inspeção Tributária pela própria AT -, representa objetivamente uma correção de que resulta, nos termos da lei, "imposto superior ao liquidado", em relação à primeira declaração (no valor de EUR 46.102,00).

24. Assim, está verificada a hipótese da subalínea iii da alínea b) do n.º 3 do art.º 59.º do CPPT, de situações de substituição da declaração visando a correção de erros de que resulte imposto superior ao liquidado.

25. Pelo que, além do supra exposto quanto à justificação dos acréscimos patrimoniais no decurso da ação de inspeção através da junção de prova documental e indiciária (referida pela AT no relatório de inspeção), deveria ter-se considerado na decisão do recurso, a declaração de substituição de maior rendimento coletável em IRS apresentada pelo recorrente, concluindo-se pela não verificação dos pressupostos do art.º 89.º- A da LGT para recurso à determinação do rendimento tributável com base em métodos indiretos.

26. E, afastando-se a avaliação indireta para a fixação da matéria coletável, fica necessariamente afastada a aplicação da taxa de 60% a que se refere o n.º 11 do art.º 72.º do Código do IRS (na redação em vigor à data).

27. Devendo, consequentemente, determinar-se a fixação da matéria coletável do recorrente, referente ao ano de 2016, de forma direta, com base na nova declaração de rendimentos, aplicando-se ao rendimento declarado de EUR 374.309,00 (trezentos e setenta e quatro mil trezentos e nove euros), correspondente a dividendos, a taxa de 28% prevista no art.º 72.º, N.º 1, alínea d).

Em face do que se alega, nestes termos e nos demais de direito, que vossas excelências doutamente suprirão, deverá revogar-se a decisão recorrida, determinando-se a sua substituição por outra, que decida pela ilegalidade da decisão de avaliação da matéria coletável por métodos indiretos por não estarem verificados os pressupostos de aplicação do art.º 89.º- A, conjugado com o art.º 87.º, N.º 1, F) da LGT e, consequentemente, anular-se o ato e determinar-se a fixação da matéria coletável do recorrente, quanto a 2016, com base na declaração de substituição por este apresentada.

CONTRA ALEGAÇÕES.

A recorrida não apresentou contra-alegações.

PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.

A Exma. Procuradora-Geral Adjunta neste TCA pronunciou-se pela improcedência do recurso apresentado.

II QUESTÕES A APRECIAR.

O objecto do presente recurso, delimitado pelas conclusões formuladas (artigos 635º/3-4 e 639º/1-3, ambos do Código de Processo Civil, «ex vi» do artº 281º CPPT), salvo questões do conhecimento oficioso (artigo 608º/ 2, in fine), consiste em saber se a sentença errou ao não considerar comprovado como dividendos o acréscimo patrimonial por um lado, e por outro, ao não considerar os efeitos da declaração de substituição na paralisação da avaliação indireta.

III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.

A sentença fixou os seguintes factos provados e respetiva motivação:

1) Foi publicada, no Diário da República de Angola n.º 62, III Série, de 03/08/2004, a constituição, ocorrida em 21/07/2004, da sociedade “T…………….., Ld.ª”, no 3.º Cartório Notarial da Comarca de Luanda, de que o recorrente era o único sócio e gerente (Diário da República de fls. 230 a 232 do SITAF).

2) Em 30/09/2010 foi constituída a sociedade “S……………, LLC”, por tempo indeterminado, com sede no Estado de Delaware, Estados Unidos da América, tendo como únicos accionistas e administradores o recorrente, titular de 500 acções e M……………., titular de 500 acções (certificado de constituição, declarações financeiras e certificados de accionistas de fls. 23 a 27 verso, 72, verso e 128 verso do processo físico e fls. 226 a 229 do SITAF).

3) Na declaração financeira de 2016 da sociedade referida no número anterior foi inscrito o valor de 374,309,00€ a título de dividendos pagáveis (declaração financeira de fls. 28 a 30 do processo físico).

4) Ao abrigo das ordens de serviço n.ºs OI…………, OI…….. e OI………, o recorrente foi submetido a uma acção inspectiva externa de âmbito parcial, incidente sobre o IRS dos anos de 2015 e 2016, tendo sido posteriormente alargada também ao ano de 2017, com início em 18/10/2018 e termo em 03/06/2019, cujo objectivo era o controlo do cumprimento das obrigações declarativas do recorrente, no que respeita ao acréscimo de património (relatório de inspecção tributária de fls. 13 a 22 verso e 41 verso a 48 verso do processo físico e notificações e ordens de serviço de fls. 185 a 196 e 251 a 253 do SITAF).

5) Por ofício n.º DIT 1 - 4873, de 03/10/2018, enviado ao recorrente por correio postal registado com aviso de recepção, sob o assunto “pedido de esclarecimentos – Acréscimo de Património – Art.º 87.º n.º 1 f) e Art.º 89-A da LGT”, foi-lhe solicitado que confirmasse ou corrigisse os valores distintos do património apurado, apresentando documentação comprovativa desses valores e que justificasse o acréscimo patrimonial não compatível com os rendimentos declarados, com documentação comprovativa (notificação de fls. 49 e 50 do processo físico e fls. 281 a 283 do SITAF).

6) Na sequência da comunicação referida no número anterior, o recorrente apresentou uma exposição escrita para esclarecimento sobre o acréscimo de património, à qual juntou nove documentos (requerimento de fls. 53 a 61 do processo físico e fls. 289 a 305 do SITAF).

7) Com data de 15/11/2018 foi solicitado ao recorrente que confirmasse ou corrigisse os valores distintos do património apurado, apresentando documentação comprovativa desses valores e que justificasse o acréscimo patrimonial não compatível com os rendimentos declarados, com documentação comprovativa (notificação de fls. 50 verso a 52 verso do processo físico e fls. 284 a 288 do SITAF).

8) Na sequência da comunicação referida no número anterior, o recorrente apresentou, por correio electrónico de 30/01/2019, os extractos bancários referentes aos anos de 2015 e 2016 (mensagem de correio electrónico e extractos de movimentos bancários de fls. 61 verso a 71 verso, 118 a 128 e 131 a 140 verso do processo físico e fls. 306 a 312 e 316 a 332 do SITAF).

9) Por ofício n.º DIT 1 – 1574 – 2019, de 18/02/2019, enviado ao recorrente e M.............. por correio postal registado com aviso de recepção, foi-lhes solicitado que apresentassem provas documentais dos suprimentos efectuados à empresa referida em 2) (notificação de fls. 73 do processo físico e fls. 333 do SITAF).

10) Em 05/04/2019 a mandatária constituída pelo recorrente informou, por correio electrónico, que a sociedade referida em 2) já tinha sido liquidada, tendo solicitado às entidades competentes a sua reactivação, de modo a poder obter a documentação relativa à realização e posterior devolução dos suprimentos, o que até à presente data ainda não tinha sido concluído (mensagem de correio electrónico e certificado de reactivação de fls. 73 verso e 74 do processo físico e fls. 334, 335, 389 a 410 e 414 a 433 do SITAF).

11) Em 08/04/2019 foi elaborado o projecto de relatório de inspecção tributária, onde foi proposta a correcção, por métodos indirectos, ao rendimento colectável (rendimento líquido da categoria G a acrescer) no valor de 969.791,00€ e do qual foi dado conhecimento ao recorrente por ofício n.º DTTI – 3022 de 08/04/2019, enviado por correio postal registado, dando-lhe o prazo de quinze dias para se pronunciar sobre o mesmo (ofício e projecto de relatório de inspecção tributária de fls. 8 a 12 do processo físico e fls. 197 a 209 do SITAF).

12) Em 24/04/2019 o recorrente, através da mandatária por si constituída, enviou, por correio postal registado com a referência RH………, uma exposição escrita sobre o projecto referido no número anterior, tendo, em 06/05/2019, após despacho proferido no sentido da prorrogação do prazo para o exercício do direito de audição prévia, apresentado nova exposição escrita sobre o projecto referido no número anterior, às quais juntou documentos (requerimentos de fls. 75 a 83 verso do processo físico e envelope de fls. 210 a 235 e 337 a 342 do SITAF).

13) Em 23/05/2019 o recorrente, através da mandatária por si constituída, apresentou uma exposição escrita complementar sobre o projecto referido em 11) (requerimento de fls. 238 a 250 e 343 a 355 do SITAF).

14) Em 03/06/2019 foi elaborado o relatório de inspecção tributária, sobre o qual recaiu despacho de concordância, através do qual foi corrigido, por métodos indirectos, o rendimento colectável (rendimento líquido da categoria G a acrescer) para o valor de 322.871,53€ e do qual consta, designadamente, o seguinte (relatório de inspecção tributária de fls.13 a 22 verso e 41 verso a 48 verso do processo físico e fls. 261 a 280 do SITAF):

“(…)

IV. Motivos e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indirectos

IV.1. Análise prévia

Foram inicialmente consultadas as aplicações informáticas da AT respeitantes aos dois sujeitos passivos em análise, nomeadamente a aplicação do Património, com informação de património imobiliário e veículos sujeitos a registo, a “Visão do contribuinte”, permitindo aferir das relações dos sujeitos passivos com sociedades, e as “Declarações Acessórias”, onde consta a informação sobre rendimentos pagos aos mesmos por diversas entidades, incluindo as instituições financeiras.

(…)

IV.4. - Estudo do incremento patrimonial de 2015 para 2016 (Análise final)

No que se refere às aplicações financeiras calculadas com base nos juros de depósito recebidos em 2017, a justificação dada pelo sujeito passivo (resposta à notificação de 08-11-2018 dada por escrito em 27-11-2018, que constitui o anexo 3 acima mencionado) assenta nos seguintes pressupostos:

1º) Em 23 de Dezembro de 2008 vendeu 16900 ações que detinha na sociedade T………………….., SA, NIPC ………….., com sede em Lisboa, pelo preço de 2.750.000 USD;

2º) A partir de 2008 e durante algum tempo aplicou aquele valor a título de suprimentos em duas empresas que possuía, numa em Angola e noutra no estado americano do Delaware, as quais estavam em grave situação financeira e acabaram por cessar a atividade;

3º) Em resultado da crise que atingiu estas sociedades, esses suprimentos só vieram a ser reembolsados em parte: € 385.000,00 e 685.000,00 USD;

4º) Estes valores foram utilizados para realizar os depósitos que originaram os juros recebidos em 2017 (identificados na notificação): Depósito de € 305.000,00 em 14-04-2016; depósito de 670.000,00 USD em 09-05-2016; e depósito de € 80.000,00 em 10-05-2016, o que perfaz um total de aproximadamente € 975.204,37 de capital investido;

5º) Conclui finalmente o sujeito passivo que “Este valor não consubstancia um acréscimo patrimonial não justificado, na medida em que é com provável pelos documentos que agora junto e que o reembolso de suprimentos não constitui um rendimento na minha esfera, antes constituindo o reembolso de dinheiro que era meu e que injectei nas minhas empresas”.

Como documentos anexos à justificação, o sujeito passivo junta o contrato de venda das ações, documentos que comprovam transferências de 2.250.000,00 USD efetuadas em 2009 para contas bancárias do sujeito passivo e documentos bancários que comprovam os depósitos a prazo de € 305,000,00, € 80.000,00 e 670.000,00 USD acima referidos.

Os documentos e esclarecimentos que nos foram remetidos mostram-se, no entanto, insuficientes, pelo que não permitem justificar o acréscimo patrimonial, tal como havia sido pedido na notificação de 08-11-2018.

Desta forma, em 15-01-2019 reunimos com o sujeito passivo no Serviço de Finanças de Caldas da Rainha com o objetivo de notificar pessoalmente o mesmo no sentido deste manifestar expressamente, em declaração escrita e assinada, se autoriza ou não a Autoridade Tributária a aceder a informações e documentos bancários de todas as contas de que era titular ou co-autorizado relativamente aos anos em análise.

Nessa reunião o sujeito passivo sugeriu que poderia enviar-nos para análise os extratos bancários das contas que possuía nos anos em causa, o que foi aceite.

Em 30-01-2019 enviou-nos por correio eletrónico os extratos bancários da sua conta particular no M......... entre 01-01-2015 e 31-12-2016, assim subdividida:

Conta com o NIB: ………………….. em USD, para a qual foi feita em 14-04-2016 uma transferência de 695.055,43 USD oriundos da sociedade S……………….. LLC do estado norte americano do Delaware; e

Conta com o NIB: ……………………… em EUROS, para a qual foi feita na mesma data uma transferência de € 403.511,24 provenientes da mesma sociedade.

No mesmo e-mail enviou-nos também 2 cópias de títulos de ações detidas por cada um dos membros do agregado familiar da referida sociedade, datadas de 20-04-2014.

Junta-se em anexo a resposta recebida (ANEXO 4).

Pela análise aos documentos e esclarecimentos que nos foram remetidos permanece, no entanto, a dúvida sobre a origem do acréscimo patrimonial verificado, porquanto:

O sujeito passivo diz que efetuou suprimentos nas empresas que detinha em Angola e no estado norte americano do Delaware mas não apresenta qualquer prova documental dos suprimentos efetuados em cada uma delas.

Ignora-se que empresa tinha em Angola e em que medida os valores depositados na conta bancária do sujeito passivo em 2016 através de transferências da S………… LLC contêm, ou não, uma parte dos suprimentos feitos nessa empresa angolana.

Nenhuma destas empresas está devidamente identificada com documentos oficiais a comprovar a sua existência legal emitidos pelas autoridades fiscais desses dois países.

Resumindo, não se comprova que os meios financeiros transferidos pela sociedade situada no Delaware, tiveram origem na venda de ações efetuada em 2008.

Por último, em 18-02-2019, procedemos à notificação do sujeito passivo por carta registada para que nos fornecesse provas documentais dos suprimentos efetuados à empresa S…………… LLC sediada no estado norte americano do Delaware (ANEXO 5). Nesta notificação foi-lhe dado o prazo de 15 dias para envio dos elementos, sendo o mesmo alargado até ao dia 5 de Abril, a pedido do próprio.

Em resposta a esta notificação o sujeito passivo limita-se a responder que ainda não foi possível obter os elementos pedidos uma vez que foi necessário proceder à reativação da sociedade - que já estava liquidada - o que se traduz em procedimentos demorados. Juntamente com esta resposta, envia um documento a que chama Certificado de Reativação, contendo os dados da sociedade (nome, data da constituição e nome do agente registado) (ANEXO 6).

Não foram portanto justificados os acréscimos patrimoniais.

IV.5. - Conclusão

Face ao exposto, conclui-se que as informações e os documentos apresentados não são suficientes para demonstrar e justificar a origem e mobilização dos recursos financeiros de forma a justificar o acréscimo patrimonial verificado em 2016.

Conclui-se pela análise efectuada que houve um acréscimo do património em 2016 superior a € 100.000,00 (consubstanciado pela entrada de fundos em 14-04-2016) verificado simultaneamente com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados no mesmo período.

De facto, no dia 14-04-2016 entraram na conta bancária pessoal do sujeito passivo € 403.511,24 + 695.055,43 USD (valor este que convertido em euros nesta data ao câmbio de 1,1252, de acordo com a cotação de moedas fornecida pelo Banco Central Europeu (ANEXO 7) ascende a € 617.717,23), o que perfaz um total de € 1.021.228,47. Entrando em conta com os direitos de credito apurados, conforme se descreveu no anterior ponto IV.2, temos um total de acréscimo de património no ano de 2016 no montante de € 1.015,893,00, assim calculado:

De acordo com os valores declarados na declaração de rendimentos modelo 3 de IRS relativamente ao exercício em análise, foi apurado um rendimento colectável de € 46.102,00.

Assim, face à divergência entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património evidenciado, bem como a falta de justificação desses mesmos rendimentos, encontram-se reunidas as condições legais para se proceder à fixação do rendimento tributável pela diferença entre o acréscimo de património e os rendimentos declarados, no montante de € 969.791,00 para o ano de 2016, de acordo com o previsto na alínea f) do n.º 1 do artº 87º e dos nº 3 e n.º 5 do artigo 89.º-A da LGT, o qual, em conformidade com a alínea d) do n.º 1, do artigo 9.º do Código do IRS, será considerado como rendimento da categoria G.

(…)

IX. Direito de Audição

O Sujeito Passivo foi notificado em 09/04/2019 nos termos do artº 60º da LGT e artº 61º do RCPIT para efeitos de apresentação do Direito de Audição, tendo-lhe sido dado o prazo de 15 dias, posteriormente alargado para 25 dias (de acordo com o disposto no nº 6 do artº 60º da LGT).

No dia 06-05-2019 apresentou por escrito o seu Direito de Audição, no qual informa não lhe ter sido ainda possível obter a documentação oficial da realização e do reembolso dos suprimentos efetuados (ponto 11. ° do D. Audição), peio que o mesmo se revela incompleto, mantendo no entanto a intenção de vir a demonstrar posteriormente através de documentos a natureza de reembolso de suprimentos. Assim, em 23-05-2019 entregou por escrito um complemento do Direito de Audição inicialmente apresentado. Juntam-se cópias destes dois documentos (ANEXOS 8 e 9).

Os argumentos e documentos apresentados pelo contribuinte são, cm síntese, os seguintes:

- Recebeu em 2016 um total de € 1.021.228,47 provenientes da conta bancária da S………………………. LLC em duas transferências bancárias de USD 695.055,43 e € 403.511,24.

- Junta documentação que só agora lhe foi possível obter relativa às contas de 2015 c 2016 desta sociedade que evidencia as informações já prestadas pelo contribuinte, a qual anexa como Doc. 1 e Doc. 2 (estes dois documentos consistem nas demonstrações de resultados, balanços e notas às demonstrações financeiras da sociedade destes dois anos e estão integrados no Anexo 9 deste relatório, a págs. 5 a 14).

- Refere que os montantes recebidos nas suas contas bancárias excedem os apurados contabilisticamente pela S…………….. LLC, assumindo que o remanescente, no montante de € 374.309,00, corresponde à distribuição de dividendos, e remete esta confirmação para a demonstração de resultados de 2016, sob a rubrica: Dividends payable (dividendos a pagar) - conforme página 3 do referido Doc. 2 e pág. 12 do Anexo 9 do presente relatório.

- Entende o contribuinte que este remanescente deverá ser qualificado como distribuição de dividendos e como tal tributado na Categoria E sujeito à taxa de 28% em sede de IRS.

Analisado o teor do Direito de Audição, cumpre-nos informar o seguinte:

- O sujeito passivo declara que em 2016 recebeu da S……………. LLC um total de € 1.021.228,47 através de duas transferências bancárias de USD 695.055,43 e 6 403.511,24.

- Confirmamos a entrada destes montantes provenientes da S……….. LLC em 2016, concretamente no dia 14 de Abril, dos quais aliás já tínhamos conhecimento com base nos extratos bancários que o contribuinte já nos havia remetido via e-mail em 30-01-2019. O valor de € 1.021.228,47 foi obtido tendo por base a aplicação ao montante de USD 695.055,43 do câmbio do euro face ao dólar americano daquele dia (1 € = 1,1252 USD).

- Refere também o contribuinte que os montantes recebidos nas suas contas bancárias excedem os apurados contabilisticamente pela S……………. LLC. Com efeito, o valor recebido em 2016 foi de € 1.021.228,47, enquanto que os suprimentos efetuados teriam sido de apenas USD 695.055,43 + € 10.031,14.

- Na notificação efetuada ao contribuinte em 19 de Fevereiro de 2019, pedia-se ao mesmo que fornecesse provas documentais dos suprimentos efetuados à S……………….. LLC, os quais, de acordo com o mesmo, estão na origem das transferências para a sua conta bancária a título de reembolso de suprimentos.

- Não obstante não ter sido feita a prova documental dos suprimentos efetuados, como constava da notificação - uma vez que apenas possuímos a menção na Nota 3 do Doc. 2 (ver pág. 14 do anexo 9 do relatório) que nos diz que os empréstimos de accionistas foram fornecidos em US Dollars (USD 715.222,48) e euros (€ 10.031,14) - admitimos que estes valores correspondam de facto a suprimentos anteriormente feitos.

- Assim como admitimos como correta a diferença entre os valores transferidos da S………………. LLC para o contribuinte em 2016 (€1.021.228,47) e os suprimentos efetuados (USD 715.222,48 + € 10.031,14), calculada em € 374.309,00, a qual corresponde à aplicação do câmbio aproximado de 1,123 à verba de USD 715.222,48:

USD 715.222,48 / 1,123 = € 636.885,56

€ 636.885,56 + € 10.031,14 = € 646.916,70

€1.021.228,47 - € 646.916,70 = € 374.311,77

- Em conclusão, o montante de € 374.309,00 não está justificado como sendo proveniente de recebimento de reembolsos anteriormente efetuados. O próprio contribuinte admite no D. Audição que esta diferença não está fundamentada.

- Não pode, no entanto, em nosso entender, pretender que este valor seja tributado pela Categoria E como distribuição de dividendos, à taxa de 28%, quando o mesmo se concretizou numa entrada de dinheiro com origem não justificada. Não podemos ignorar o facto de que a entrada de dinheiro não justificado na conta bancária do sujeito passivo precede a distribuição de dividendos. Esta é tão-somente uma consequência decorrente da primeira ocorrência: entrada de fundos não justificados.

- Em face do exposto, somos de manter a conclusão de que a entrada de dinheiro não justificado, que está na origem da diferença entre o acréscimo do património e o rendimento coletável declarado, deverá ser tributada à taxa de 60% na categoria G de IRS (e não na Categoria E), alterando, no entanto, o valor a pagar em sede de IRS de € 581.874,60 para € 193.722,92, montante este determinado tendo em conta um acréscimo de valores depositados em contas bancárias de € 374.309,00 e não de € 1.021.228,47, como tinha sido anteriormente apurado.

Deste modo, os quadros apresentados nas páginas 5 e 6 deste relatório passarão a ter a seguinte configuração, com vista ao cálculo dos novos valores alterados e do consequente valor de imposto a pagar:

Este valor está sujeito à taxa especial de 60% conforme previsto no art.º 72 n.º 11 do CIRS:

(…).”.

15) Por ofício n.º SPGAI – 5459 – 2019, de 17/06/2019, foi dado conhecimento, ao mandatário constituído pelo recorrente, do relatório de inspecção tributária referido no número anterior, por correio postal registado, com a referência RF………………., cujo aviso de recepção foi assinado em 19/06/2019, de que foi dado conhecimento ao recorrente por ofício n.º SPGAI – 5846 – 2019, de 02/07/2019, enviado por correio postal registado com a referência RF……………… (ofício de fls. 12 verso e 41 do processo físico e aviso de recepção, registos postais dos CTT e ofícios de fls. 356 a 360 do SITAF).

16) Em 28/06/2019 o recorrente, na qualidade de sujeito passivo A e M.............. , na qualidade de sujeito passivo B, apresentaram declaração de rendimentos – IRS modelo 3 de substituição, relativa ao ano de 2016, onde declararam o estado civil de casado e opção pela tributação conjunta de rendimentos, tendo apresentado o Anexo J, onde declararam, a título de rendimentos de capitais da categoria E, o valor de 374.309,00€ (declaração de rendimentos – IRS modelo 3 de fls. 106 a 112 do processo físico e fls. 369 a 381 do SITAF).

17) A presente acção deu entrada em juízo no dia 01/07/2019 (comprovativo de envio de petição inicial pelo SITAF de fls. 1 e 2 do processo físico).

IV.2 – FACTOS NÃO PROVADOS

Com relevância para a decisão da presente causa, considera-se não provado o seguinte facto:

a) A diferença entre o valor total recebido pelo recorrente em 2016 e o valor qualificado pela S……………… LLC, de 374.309,00€, corresponde a dividendos distribuídos ao recorrente.

Não foram considerados provados ou não provados quaisquer outros factos com interesse para a decisão da presente causa.

A convicção do Tribunal fundou-se no exame crítico dos documentos juntos aos presentes autos e constantes do processo administrativo, conforme indicado à frente de cada um dos factos provados, os quais, não tendo sido impugnados, merecem total credibilidade.»

IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.

O Recorrente foi sujeito a ação inspetiva com o objetivo de controlo de cumprimento das obrigações declarativas do sujeito passivo em sede de IRS, designadamente no que respeita a eventual acréscimo de património, a qual incidiu inicialmente sobre os anos de 2015 e 2016 e posteriormente também sobre o ano de 2017. A inspeção verificou no ano de 2016 um incremento patrimonial superior a € 100.000,00 não compatível com os rendimentos declarados nesse ano, bem como aplicação em valores mobiliários no montante de € 49.994,32. O Sujeito passivo justificou com o facto de ter recebido nesse ano valores avultados a título de reembolso de suprimentos em sociedades sediadas no estrangeiro. A AT considerou inicialmente não justificada a quantia de € 1.015.893,00, mas após exercício do direito de audição e apreciação da documentação junta, a AT considerou não justificada apenas a quantia de € 368.973,53.

Notificado do RIT, o Contribuinte interpôs recurso para o tribunal alegando, em síntese, ter utilizado o produto da venda das ações que realizou em 2008 no total de USD 2.750.000,00 para realizar suprimentos em empresas que detinha em Angola e nos EUA, recebendo em 2016 reembolsos parciais dos mesmos por parte da empresa dos EUA, que não declarou por serem reembolso de suprimentos. Mas depois da análise documental, verificou uma discrepância entre os valores contabilizados como reembolso de suprimentos e aqueles que havia recebido de facto, em 2016, correspondendo a diferença detetada entre o valor por si recebido em 2016 e o valor qualificado pela “S……………… LLC” como reembolso de suprimentos, a dividendos. Assim, conformou-se com a qualificação de € 374.309,00 como dividendos, encontrando-se plenamente justificado tal montante, não havendo lugar a avaliação indireta. Não pode colher a posição da AT de, com base exatamente nos mesmos elementos probatórios considerar justificado o acréscimo referente ao reembolso de suprimentos e não justificado o relativo aos dividendos. Já apresentou declaração de substituição referente ao IRS de 2016 incluindo o montante de € 374.309,00 como dividendos, pelo que deverão os pressupostos da aplicação dos métodos indiretos ser analisados com base na nova declaração que legalmente se presume verdadeira. Tal declaração representa objetivamente uma correção de que resulta “imposto superior ao liquidado”, em relação à primeira liquidação de € 46.102,00, o que configura a hipótese prevista na sub alínea III da alínea b) do n.º 3 do art. 59º CPPT, devendo esta ser considerada na decisão do presente recurso, concluindo-se pela não verificação dos pressupostos do art.º 89-A da LGT para recurso à determinação do rendimento coletável com base em métodos indiretos.

A MMª juiz julgou o recurso improcedente fundamentando-se, essencialmente, na (i) falta de prova de que o acréscimo verificado resulte do pagamento de dividendos e que a (ii) declaração de substituição beneficie da presunção de veracidade porquanto a situação em apreço constitui causa tipificada de cessação da presunção de veracidade, (iii) incumbindo ao Recorrente o ónus de demonstrar que o referido valor provinha da distribuição de dividendos, o que não conseguiu.

O Recorrente reitera que os valores estão justificados precisamente por se tratar de dividendos pagos pela sociedade “S…………………..LLC” conforme consta de documento emitido pela própria sociedade. E acrescenta não poder a AT com base nos mesmos elementos probatórios considerar justificado o acréscimo referente ao reembolso de suprimentos e não justificado o relativo a dividendos

Tal como é equacionada a questão, a discordância quanto ao decidido centra-se na apreciação da matéria de facto, por não se ter dado como provado que a sociedade “S………………… LLC” distribuiu dividendos ao Recorrente no montante de 374.309,00 e quanto às consequências jurídicas da apresentação da declaração de substituição na avaliação da matéria coletável por métodos indiretos.

Quanto à primeira questão, a MMª juiz decidiu que o valor em causa não estava justificado (alínea a) dos Factos Não Provados) porque, estando onerado com ónus da prova de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património (art.º 89º-A/3 LGT) para prova desse facto apenas juntou

“...um documento financeiro da referida sociedade, relativo a proveitos e perdas relativo ao ano de 2016, no qual se encontra descrito, sob a rubrica de dividendos pagáveis, o valor de 374.309,00€ (vd. facto provado 3)), documento que não se encontra assinado nem certificado, não se sabendo em que data foi o mesmo elaborado, não existindo qualquer outro meio de prova que permita sustentar a afirmação do recorrente.

Efectivamente, como é consabido, ainda que uma sociedade tenha dividendos distribuíveis, não significa que assim proceda, podendo incorporá-los em reservas próprias, sendo necessário um acto de vontade dos sócios que determine qual o destino a dar aos lucros distribuíveis, designadamente se de distribuem ou não, e, em caso afirmativo em que moldes será feita essa distribuição, por que valor, quando e em que proporções, o que não acontece no caso vertente.
Porquanto o referido documento, ainda que pudesse ser apto a produzir prova, apenas reproduz que a referida sociedade, no ano de 2016 gerou lucros que podiam ser distribuídos ou não, no valor supramencionado, nada mais revelando para além disso, o que é manifestamente insuficiente para considerar que uma parte de uma transferência bancária detectada pela administração tributária seja considerada, sem mais distribuição de dividendos.
O que, associado ao facto de tal importância ter sido incorporada numa transferência bancária de valor superior, referente ao reembolso de suprimentos efectuados pelo recorrente e ainda ao facto do recorrente e a esposa serem os únicos accionistas e administradores daquela sociedade, seria de estranhar que em 2018, não soubessem que em 2016 tinham sido distribuídos dividendos, dado o montante avultado dos mesmos, em face da alegação de dificuldades financeiras, que levaram ao encerramento da referida sociedade.
Pelo que não se encontra justificado que o valor em causa provenha de distribuição de dividendos da acima mencionada sociedade o que também foi considerado no relatório de inspecção tributária”.

A decisão está correta, bem fundamentada e a nosso ver não poderia ser outra. O documento em que o Recorrente se baseia para fundamentar o recebimento de dividendos foi junto a fls. 29 dos autos e dele consta para o ano terminado a 31 de dezembro de 2016 (Profit and loss for the year ended 31 December 2016) a quantia relativa a “Dividends Payable” no montante de € 374.309,00.

Ora, mesmo admitindo a autenticidade de tal documento, quando nele se refere “Dividends payable” -dividendos a pagar - não é o mesmo que dizer “Dividends Paid” - dividendos pagos. Ou, dizendo de outra maneira, se em 31 de dezembro de 2016 o documento refere a existência de “dividendos a pagar” é razoável supor que nessa data ainda não tinham sido pagos.

Contudo, a transferência para o Contribuinte de € 1.021.228,47 (resultante da conversão à taxa de câmbio aproximada de 1,123 à verba de USD 715.222,48) ocorreu no dia 14 de abril de 2016. Daí que como muito bem se diz no RIT (fls. 12 verso da douta sentença) em descrédito do documento, a entrada de dinheiro não justificado na conta bancária do sujeito passivo precede a distribuição de dividendos.

Sendo isto verdade, mesmo considerando todas as diferenças de relato de contas entre os EUA e a Europa, não há como considerar justificada a título de dividendos uma quantia que foi creditada na conta do Recorrente antes da sua distribuição.

Por conseguinte, a prova de que era outra a fonte do acréscimo patrimonial não foi cumprida satisfatoriamente pelo Recorrente. A sentença decidiu bem, não merecendo qualquer censura nesta parte.

A outra questão está ligada à declaração de substituição entregue pelo Recorrente em junho de 2019, após a conclusão da ação de inspeção, declarando um rendimento adicional de dividendos no valor de € 374.309,00.

Defende que por força desta declaração está verificada a hipótese da sub alínea III da alínea b) do n.º 3 do art.º 59º do CPPT e louvando-se na doutrina do ac. do STA processo n.º 390/07 de 06/06/2007 considera que os pressupostos da aplicação dos métodos indiretos devem ser analisados à luz da nova declaração que se presume verdadeira, representando uma correção de que resulta, nos termos da lei, “imposto superior ao liquidado” em relação à primeira liquidação. E como tal, deverá concluir-se pela não verificação dos pressupostos do art.º 89º-A da LGT para recurso à determinação do rendimento tributável com base em métodos indiretos.

A MM.ª juiz refletiu sobre a questão e negou-lhe procedência pois o facto de a Recorrente
“...ter apresentado declaração de rendimentos de substituição – modelo 3 de IRS referente ao ano de 2016, não acarreta que, ainda que supervenientemente, tenha de ser levada em conta e beneficie da presunção de veracidade, porquanto, como acima se disse, o caso em apreço encaixa-se numa das causas tipificadas de cessação da presunção de veracidade, incumbido ao recorrente o ónus de demonstrar que o referido valor provinha de distribuição de dividendos da já indicada sociedade, prova que não logrou realizar.
Dado que da alegação produzida e o documento junto, no âmbito dos presentes autos, nos termos exarados na fundamentação da decisão de facto, não resultam infirmados os factos e valores atendidos quanto ao ano de 2016 pela administração tributária, impõem-se julgar o presente recurso totalmente improcedente, mantendo-se a decisão de fixação da matéria colectável aqui sindicada.”

Esta fundamentação também nos parece acertada, mas impõem-se algumas considerações adicionais.

Com efeito, a lei faculta ao contribuinte a possibilidade de apresentar declaração de substituição (art. 58º-A/3 CIRS) nos termos e condições previstas no art. 59º CPPT. Em especial, no que para o caso releva, a sub alínea III) da alínea b) do n.º 3 do art.º 59 CPPT permite a apresentação de declaração de substituição até sessenta dias antes do termo do prazo de caducidade, para a correção de erros imputáveis aos sujeito passivos de que resulte imposto superior ao anteriormente liquidado.

Resultando da declaração de substituição imposto superior ao anteriormente liquidado e considerando que o prazo de caducidade do direito à liquidação expiraria em 31/12/2020, estariam reunidos os requisitos formais para a apresentação de tal declaração e consequente apreciação pela AT e pelo tribunal, em conformidade com a doutrina do acórdão do STA n.º 0390/07, de 06-06-2007, referido pelo Recorrente em cujo sumário se lê que “A declaração de substituição de maior rendimento colectável em IRS, apresentada, antes da prolação da sentença, em recurso interposto pelo contribuinte ao abrigo do artigo 146. °- B do Código de Procedimento e de Processo Tributário, com vista à não verificação dos pressupostos do artigo 89.°-A da Lei Geral Tributária (“manifestações de fortuna”), configura-se como um facto jurídico superveniente, a levar em consideração na respectiva sentença, nos termos do artigo 663. ° do Código de Processo Civil.”

Mas não esqueçamos que a declaração de substituição retoma uma “justificação” considerada improcedente pela AT e pelo tribunal e que assim sendo, verdadeiramente, não configura qualquer facto jurídico superveniente de acordo com a noção que se colhe do art.º 611º do CPC.

Ou seja, depois de não ter conseguido justificar a quantia de € 374.309,00, não pode evitar a avaliação por métodos indiretos mediante a apresentação de declaração de substituição invocando uma justificação - distribuição de dividendos- considerada improcedente e que não constitui qualquer facto superveniente.

Tão pouco lhe pode ser creditada a presunção de veracidade uma vez que não cumpriu os deveres de esclarecimento da sua situação tributária (art.º 75º/2-b) LGT).

Concluímos assim, estar demonstrado o acréscimo de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados (art.º 87º/1-f) LGT) razão pela qual a AT estava legitimada a efetuar a avaliação indireta da matéria coletável.

Cabia então ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte do acréscimo de património (art.º 89-A/3 LGT), o que não conseguiu.

E assim sendo, o respetivo acréscimo constituirá rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G (art.º 89-A/5-a) LGT ex vi do art. 87º/2 LGT, com o que improcedem todas as conclusões de recurso.

V DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAS em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pelo Recorrente.

Lisboa, 5 de março de 2020.

(Mário Rebelo)