| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo:
O Exmº Representante da Fazenda Pública recorre da sentença proferida pelo Mmº Juiz do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Santarém que julgou procedente a impugnação que J..., Ldª, deduziu contra as liquidações de IRC relativas aos exercícios de 1994, 1995 e 1996.
Nas suas alegações de recurso formula as seguintes conclusões:
A)- Nos termos da alínea d) do nº 1 do art. 51º do Código do IRC, a Administração Fiscal preencheu todos os pressupostos legais para a aplicação dos métodos indirectos à impugnante.
B)- Nos termos legais e demais douta jurisprudência, o encargo de provar a não existência dos pressupostos que justificam o acto tributário cabia à impugnante.
C)- A impugnante não apresentou prova suficiente que permitisse afastar o quadro factológico apurado pela Administração Fiscal.
D)- Os elementos constantes dos autos são no sentido de corroborar a posição da Administração Fiscal, cuja única possível falta terá sido a de ter pecado por defeito, não tendo promovido mais elevadas correcções que se poderiam afigurar como correctas. * * * Não foram apresentadas contra-alegações.
O Digno Magistrado do Ministério Público pronunciou-se pelo improvimento do recurso por considerar que a sentença recorrida não merece censura já que «Cabe à AF o ónus da prova de que se verificam os pressupostos legais que permitam aquela tributação. No caso presente a FP não logrou fazer tal prova. Além do mais a recorrente demonstrou que houve manifesto excesso na matéria colectável quantificada».
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.* * * Na sentença recorrida julgou-se provada a seguinte matéria de facto:
1. A Ite, nos anos de 1994, 1995 e 1996, era tributada em IRC, regime geral, e encontrava-se enquadrada no regime normal, de periodicidade trimestral, do IVA, pelo exercício, desde Outubro de 1968, da actividade de “Transportes de Passageiros em Automóvel de Aluguer”.
2. A Ite possuía, nesses anos, uma só viatura na praça do Entroncamento, laborando com um único motorista, o seu sócio gerente, Sr. F... e sem empregados.
3. A indústria de táxis no Entroncamento funciona segundo o sistema de praça fixa, sendo os automóveis em serviço da letra A, o que implica que na realização de qualquer serviço o cliente paga o preço relativo aos quilómetros percorridos desde a praça até ao local de destino e respectivo retorno à praça.
4. O sócio gerente da Ite utilizava a viatura aludida no item 2. em deslocações suas casa/residência familiar, sita em Ourém, para a praça e vice-versa, percorrendo nas duas viagens cerca de 80 Kms.
5. Nos indicados anos de 1994, 1995 e 1996, para cumprimento das exigências constantes dos arts. 45º e 48º do CIVA, a Ite possuía os livros de escrita a que se refere o art. 50º do mesmo diploma.
6. As receitas da Ite eram, então, suportadas por facturas/recibo, processadas diariamente, sendo que algumas não continham a menção dos quilómetros percorridos, o preço de quilómetro praticado e o nome do cliente.
7. A escrita da Ite facultada aos serviços de fiscalização, no âmbito de inspecção efectuada no ano de 1998, em cumprimento da ordem de serviço nº 11282, com data de 20-11-1997, encontrava-se em dia e organizada de harmonia com o POC, sendo que os custos se mostravam devidamente documentados.
8. Relativa e respectivamente, em relação aos exercícios de 1994, 1995 e 1996, a Ite contabilizou como prestação de serviços/receitas os montantes totais de 1.849.319$00, 1.934.897$00 e 1.983.421$00, correspondendo ao percurso em serviço pago de cerca 38.500 Kms/ano e com base em preços de 48$00/Km e 50$00/Km.
9. Indicando que as receitas e a escrita da Ite não eram merecedora de credibilidade, nomeadamente por insuficiente suporte documental das receitas diárias e porque lhe parecia que os valores indicados na contabilidade se encontravam aquém da realidade, o técnico que realizou a fiscalização referida em 7. procedeu aos cálculos vertidos a fls. 28/29 e cujo teor aqui se dá por reproduzido, visando apurar eventuais impostos (IRC e IVA) em falta.
10. Na sequência dessas operações apurou diferenças, a tributar, entre os “serviços prestados corrigidos” e os “serviços prestados declarados”, nos valores de 585.961$00 para o ano de 1994, 601.853$00 para 1995 e 553.329$00 para 1996.
11. Com relação ao exercício de 1995, na mesma fiscalização foi constado que os registos contabilísticos da Ite eram omissos com relação à venda, em Abril de 1995, pelo montante de 350.000$00, de uma viatura que comprou e afectou à actividade em 1985.
12. Consequentemente, tal importância não foi incluída na declaração mod. 22 de IRC de 1995, nem no mapa que acompanhou a mesma declaração, referente ao apuramento de mais-valias, bem como foi omitida na declaração periódica de IVA relativo ao 2º trimestre de 1995.
13. Das omissões apontadas em 12. resultou a correcção do lucro tributável, do exercício de 1995, nos termos da demonstração de fls. 31 (ponto 9.1.2) sendo proposto o montante e 1.067.882$00, e a não entrega de IVA no montante de 56.000$00 (350.000$00 x 16%).
14. Visando as alterações/correcções efectuadas ao lucro tributável dos três exercícios em apreço, a Ite, em 8-10-98 apresentou reclamação, nos termos e para os efeitos do art. 84º do CPT, a qual foi desatendida, na totalidade, pela competente Comissão de Revisão, que fixou o agravamento total de 75.000$00 (art. 90º-A do C.P.T.).
15. Sequentemente, foram efectivadas, em 9-4-1999, as liquidações adicionais de IRC nºs ..., ... e ..., referentes aos exercícios de 1994, 1995, e 1996, nos montantes a pagar de, respectivamente, 281.387$00, 505.735$00 e 191.796$00, com data limite para pagamento voluntário em 7-6-1999.
16. O montante de 191.796$00 da liquidação adicional de IRC nº ..., referente ao exercício de 1996, foi paga, voluntariamente, em 7-06-1999.
17. Nas operações acusadas em 9. não foi em nenhuma medida abatida qualquer quilometragem respeitante aos quilómetros percorridos pela viatura da Ite nas utilizações indicadas em 4., bem como a título de “tempos mortos”, isto é, deslocações em vazio e outras não remuneradas mas necessárias, como por exemplo, as dirigidas a oficinas para reparações, ao exercício da actividade.* * * Em causa no presente recurso está a sentença que julgou procedente a impugnação deduzida contra as liquidações de IRC referentes aos exercícios de 1994/95/96 na parte em que resultaram da determinação da respectiva matéria colectável por aplicação de métodos indiciários.
Concretamente, decidiu-se que o recurso à determinação da matéria colectável por essa via era, no caso presente, criticável e pouco sustentável e, por outro lado, que a quantificação resultante dessa determinação assentou em pressupostos e indicadores errados e não completos do normal exercício da actividade por parte da impugnante.
Visto que a recorrente critica o julgado por entender que houve erro na interpretação das regras de repartição do ónus de prova e consequente erro na apreciação da questão relativa aos pressupostos da aplicação dos métodos indiciários e respectiva quantificação, vejamos se lhe assiste razão.
Como se sabe, o recurso aos métodos indiciários constitui um método excepcional de apurar o facto tributário, que só pode ter lugar quando o contribuinte não cumpra os deveres a que está obrigado, designadamente o dever de ter a contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal.
Isto porque vigora no nosso ordenamento jurídico o princípio da declaração no apuramento da matéria tributável, presumindo-se a veracidade dos dados e apuramentos decorrentes caso o contribuinte disponha de contabilidade organizada segundo a lei comercial ou fiscal, excepto se se verificarem erros, inexactidões ou outros fundados indícios de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte (cfr. arts. 76º e 78º do CPT).
Desta presunção da veracidade resulta a vinculação da AF à realização da liquidação com base na declaração do contribuinte, sem prejuízo do direito que lhe é concedido de proceder, posteriormente, ao controlo dos factos declarados.
Porém, o facto de a fiscalização não apontar defeitos consistentes à escrita do contribuinte, susceptíveis de lhe retirar credibilidade, e de esta se apresentar formalmente isenta de reparos, não garante que ela espelhe com fidelidade a realidade económica, pois que os elementos contabilísticos podem ficcionar uma realidade que nada tenha a ver com o volume de negócios realmente realizado.
Por isso se faculta à AF o controlo dos elementos necessários ao apuramento do imposto devido por forma a evitar que o Estado seja defraudado, e só no caso de a AF demonstrar, através do controlo efectuado e por meio de indícios fundados, que a contabilidade do sujeito passivo não é merecedora de credibilidade, lhe é permitido lançar mão de métodos indiciários.
Razão porque cabe à AF o ónus de prova da verificação dos pressupostos legais vinculativos da sua actuação, isto é, o ónus de provar que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso ao método presuntivo se tornou a única forma de calcular o imposto a liquidar, externando os elementos que a levaram a concluir nesse sentido, sabido que não pode haver lugar a qualquer subjectividade do agente fiscalizador e que o volume da matéria colectável presumida não pode alicerçar-se em meras suspeitas ou suposições, incumbindo ao Tribunal analisar se ela enunciou factos objectivos e concretos, verificados, donde possa concluir-se pela existência dos pressupostos legais dos quais depende o apuramento do imposto pelo método presuntivo.
Não conseguindo fazer essa prova, a questão relativa à legalidade do seu agir terá de ser resolvida contra ela, de harmonia com o disposto no art. 121º do CPT, que logra aplicação ao caso dado que é a AT que está a afirmar a existência de factos tributários que teriam sido omitidos à contabilidade do impugnante, incumbindo-lhe, por isso, convencer o tribunal quanto à verificação dos pressupostos legais que lhe permitem presumir e existência desses factos tributários.
Para além disso, torna-se necessário que os índices utilizados pela AF, no referido controlo da matéria colectável, constituam factores objectivos, conhecidos e prováveis, extraídos das regras da experiência comum e adequados à situação, já que «não pode seguramente iniciar-se um percurso de apuramento do valor tributável por métodos presuntivos ou indiciários tendo por base factor ou factores em relação aos quais não haja um razoável consenso da experiência comum e, ou, técnica. O apuramento do valor tributável por métodos indiciários consiste, logicamente, em inferir, a partir de regras de experiência (comum, técnica) um facto desconhecido (precisamente o valor tributável) de um facto indiciário conhecido (facto base, facto instrumental ou índice) - cfr. acórdão deste TCA de 6/03/01, in “Antologia de Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo e do Tribunal Central Administrativo”, ano IV, nº 2.
Uma vez especificados e demonstrados esses pressupostos, passa a competir ao contribuinte o ónus de prova da ilegitimidade do acto, seja por erro nos pressupostos para a avaliação por métodos indiciários, seja por erro na quantificação da respectiva matéria colectável (alegando e demonstrando que a realidade é completamente distinta do resultado a que conduziu a utilização das mencionadas regras, que o critério utilizado é ostensivamente inadmissível e/ou desacertado, que houve excesso manifesto na matéria quantificada).
Ou seja, o contribuinte só tem o ónus de provar a ilegitimidade do acto caso se mostrem verificados os pressupostos de facto e de direito (vinculativos) do acto de liquidação adicional constantes do relatório dos serviços de fiscalização.
No caso vertente, a liquidação impugnada foi feita na sequência de fiscalização efectuada à recorrente (que se dedica à actividade de transporte de passageiros em táxi), na qual se verificou que ela dispunha de contabilidade em dia e organizada de harmonia com o POC, não tendo sido detectados erros ou inexactidões que permitissem concluir que ela tivesse omitido proveitos à contabilidade.
Todavia, entendeu-se por bem efectuar um controle ao seu volume de negócios com vista a apurar se o valor contabilizado correspondia ao valor real, em virtude de as facturas/recibo processadas diariamente aos clientes do taxi não terem merecido grande crédito à fiscalização «uma vez que poucas têm os quilómetros percorridos, o preço do quilómetro praticado e o nome do cliente, situações que nos levam a não conseguir através deste meio qualquer controle» e por lhe parecer que os valores contabilizados se encontravam aquém da realidade «tendo em conta o carácter específico desta actividade mas também a pouca oscilação em termos de volume de negócios e custos, que mais parecem tirados a papel químico».
Nesse controle ao volume de serviços que teriam sido prestados, a AF calculou a média dos Kms percorridos por dia pelo taxi a partir da quilometragem que o seu conta/quilómetros acusava à data da fiscalização, aplicando-lhe depois o preço por Km (de 48$00 em 1994 e de 50$00 em 1995 e 1996), deste modo concluindo que os valores contabilizados e declarados eram inferiores aos assim apurados, pelo que a diferença corresponderia ao valor de proveitos omitidos à contabilidade.
Porém, nesse raciocínio lógico-dedutivo que a AF levou a cabo para chegar à conclusão sobre a omissão de proveitos, não foi tido em conta a circunstância enunciada no ponto 4º do probatório, isto é, não foi abatida qualquer quilometragem respeitante aos Kms percorridos pela viatura nas deslocações diárias do impugnante de casa (em Ourém) para a praça (no Entroncamento) e vice-versa, quando nessas viagens diárias o taxi percorria cerca de 80 Kms, nem foi abatido qualquer valor a título de “tempos mortos”, isto é, de deslocações em vazio e outras não remuneradas mas necessárias, como por exemplo, as dirigidas a oficinas para reparações, ao exercício da actividade.
Ora, a desconsideração dessas circunstâncias acarreta necessariamente uma falha em toda a cadeia lógico-dedutiva, a inquinar a validade do resultado apurado, pois que só com base em factos indiciários comprovadamente apropriados ao caso concreto e por meio de uma cadeia sem falhas, é possível chegar a um resultado válido no silogismo, que é sempre a determinação do valor tributável por meio de métodos indiciários, onde precisamente o valor tributável só é uma conclusão silogística legítima se tiver sido apurado de modo formal e substancialmente correcto.
A injustificada consideração de todos esses factores é, só por si, susceptível de influir na no resultado obtido, em desfavor da impugnante, e daí que o critério utilizado não se mostre fiável para estimar o volume de negócios e, consequentemente, não seja seguro o resultado obtido.
O que nos leva a concluir que a decisão de tributação por métodos indiciários não tem, no caso vertente, bases suficientemente seguras e adequadas a demonstrar que tenham sido praticadas omissões no registo e na declaração da matéria tributável, de que a liquidação não pode assentar nos elementos declarados pelo contribuinte, assim ficando por provar a ocorrência dos pressupostos legais que determinaram o apuramento por métodos indiciários da liquidação do IRC impugnado.
Termos em que improcedem todas as conclusões do recurso.* * *
Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida, ainda que com fundamentação algo distinta.
Sem custas, por delas estar isenta a recorrente.
Lisboa, 3 de Junho de 2003 |
